1) O documento apresenta os conceitos e métodos de contabilidade tributária, incluindo lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado. 2) Discutem-se os principais tributos como IRPJ, CSSLL, PIS e COFINS e suas respectivas bases de cálculo. 3) Explica-se como apurar resultados fiscais e calcular tributos usando os métodos de lucro real e lucro presumido.

1. ____________________________________________
APOSTILA CONTABILIDADE
CONTABILIDADE GERENCIAL

2. EXPOSITOR: LEONARDO PINTO
APRESENTAÇÃO
A contabilidade Gerencial é um “mix” das áreas contábeis e financeiras. O contador gerencial tem por
objetivo analisar comportamentos em diversos níveis de produção e opinar sobre os efeitos dos tributos
nas vendas até os sistemas de rateio dos custos aos produtos, pois estes afetam diretamente o custo
unitário de fabricação. Compreende a ele também a formação de preços de venda de produtos,
elaboração de orçamentos e planejamento financeiro.
Em decorrência a estes fatos, esta apostila de Contabilidade Gerencial está dividida em 4 áreas, a saber:
Contabilidade Tributária, Contabilidade de Custos, Orçamento Empresarial e finalmente Contabilidade
Gerencial que é a aplicação das áreas tributárias e de custos para a tomada de decisão. Não há como
falar de gerenciamento empresarial sem antes conhecer os tributos, as formas de rateio de custos e o
orçamento empresarial.
Esta singela apostila foi elaborada com as melhores referências bibliográficas no assunto de
contabilidade gerencial. No final da apostila consta a relação da referência bibliográfica para aqueles
que queiram se aprofundar nesta área.
Bom estudo!
“Quanto mais o homem vence e se apura no saber, mais se humilha e se convence, que tem muito que
aprender.” Mário Barreto França.
2

3. I. CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA
1. INTRODUÇÃO
A contabilidade tributária é o ramo contábil pelo qual apura-se resultados para a aplicação das alíquotas
pertinentes para a apuração dos tributos.
Define a CTN o tributo em seus artigos 3º a 5º: “Tributo é toda a prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída em
lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”
Tributos é a arrecadação proveniente de fatos geradores pelo qual quem auferir estará sujeito. Exemplo:
Imposto de Renda Pessoa Física. Só está sujeito a contribuir quem com este imposto a pessoa física que
alcançar a renda mínima mensal de R$1.056 mensais. Imposto de Renda Pessoa Jurídica. Só está
sujeito a este tributo a entidade que auferir lucro. Como também só estará sujeito ao pagamento do
IPVA quem possuir veículo. E assim temos diversos casos de tributos, onde existe o efeito e a causa.
2. TRIBUTOS PERTINENTES AS EMPRESAS
Podemos destacar diversos tipos de tributos na empresa como: IRPJ, CSSLL, PIS e COFINS. Cada um
destes tributos está vinculada a uma base de cálculo diferente da outra.
TRIBUTOS BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA
- IRPJ Lucro Fiscal em empresas 15% + 10% de adicional
com apuração Lucro Real. sobre o lucros excedente de
Receita Bruta de Vendas R$20.000, mensais
em empresas com apuração
de Lucro Presumido.
- CSSLL Lucro Antes do Imposto de 8% + 1% adicional
Renda em empresas com totalizando 9%.
apuração Lucro Real. 12% da Receita Bruta é a
Pelo Lucro Presumido Base de Cálculo p/ empresas
no Lucro Presumido.
- PIS Receita Bruta 0,65%
- COFINS Receita Bruta 3%
3. CONCEITOS DE LUCROS
Existem 3 tipos de lucros.
3.1 Lucro Contábil
É aquele apurado pela Demonstração de Resultado do Exercício.
3.2 Lucro Fiscal
É aquele apurado pelo livro LALUR após as exclusões e adições pertinentes pela legislação fiscal. O
Lucro Fiscal só é usado para empresas com apuração de resultados pelo Lucro Real.
3.3 Lucro Ajustado
É aquele apurado após as reversões de reservas para a distribuição dos lucros. De acordo com a lei
6.404/76 as sociedades anônimas podem constituir reservas para em tempo oportuno revertê-las como
resultado para a distribuição de lucros. Como exemplo podemos citar a Reserva de Lucros, o qual pode
a qualquer tempo, de acordo com assembléia geral da empresa designar para compensar baixa
remuneração de capital aplicado pelos acionistas.
3

4. 4. COMO APURAR RESULTADOS (LUCROS)?
O FISCO permite 3 tipos de apuração nas entidades em exceção as empresas enquadradas no
SIMPLES. Apuração de resultados pelo Lucro Real, Lucro Presumido e Lucro Arbitrado.
4.1 LUCRO REAL
Lucro Real é aquele que após as adições e exclusões permitidas pela legislação do Imposto de Renda,
aufere-se uma nova base de cálculo, aplicando-se então a alíquota do Imposto de Renda. Estão
obrigadas a tributação com base no lucro real as empresas com faturamentos anuais superior a
R$24.000.000,00 (vinte e quatro milhões).
Quando chega-se a LAIR (Lucro Antes do Imposto de Renda) apresentado na D.R.E. (Demonstração
do Resultado do Exercício) transporta-se este valor para o LALUR (Livro de Apuração Pelo Lucro
Real).
4.1.1 ADIÇÃO
Adição é toda despesa pertinente na Demonstração de Resultados, o qual não é aceita pelo FISCO
como redutora da base de cálculo para a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, fazendo com que a
base fique maior para a aplicação da alíquota, logo pagando-se mais IRPJ. Exemplos de adição:
Despesas c/ Multas de Trânsito. Esta despesa não é aceita para a redução da base de cálculo do Imposto
de Renda pois o FISCO considera que esta não faz parte das operações “normais” da empresa e sim é
uma despesa por infração das leis de trânsito.
4.1.2 EXCLUSÃO
Exclusão é toda receita pertinente na Demonstração de Resultados, o qual não pode integrar ao lucro
para a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, fazendo com que a base de cálculo fique menor para
a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, logo pagando-se menos IRPJ. Exemplos de exclusão:
Receitas de dividendos. Presume-se que a empresa que gerou lucros pagou o Imposto de Renda antes
de distribuí-los e por isto não pode ser aceito como uma receita na empresa investidora.
4.1.3 LALUR
O Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) é onde são escrituradas as exclusões e as adições, bem
como a compensação de créditos fiscais. Na parte A do LALUR são controladas as adições e exclusões
e na parte B do LALUR são controladas a compensação de créditos fiscais. O FISCO permite que
prejuízos anteriores sejam compensados ou reduzidos da base redutora para o pagamento do Imposto
de Renda. Este percentual é de até 30% da base de cálculo tributável.
4.2 LUCRO PRESUMIDO
O Lucro Presumido é uma modalidade optativa de apurar resultados e consequentemente o Imposto de
Renda. Optativa porque a empresa que não auferir uma Receita Bruta de Vendas superior a
R$24.0000.000 pode escolher entre o Lucro real e o Lucro Presumido. Para a apuração do Lucro
Presumido não é necessário a utilização do LALUR, pois para esta modalidade de apuração não há
adições nem exclusões.
Para apurar o Imposto de Renda de acordo com o Lucro Presumido é necessário aplicar sobre o total da
Receita Bruta de Vendas uma alíquota conhecida como percentual de presunção. Exemplo: Uma
empresa comercial aufere uma Receita Bruta pela venda de mercadorias de R$180.000. Sobre esta base
de cálculo (R$180.000,) aplica-se a alíquota de 8% referente a presunção de ganhos. Estes 8%
representa um lucro o qual a empresa está presumindo que terá. O cálculo do Imposto de Renda para
esta modalidade é mais simples, no exemplo acima a base de cálculo para a aplicação da alíquota do
IRPJ seria de R$14.400 (Lucro Presumido) X a alíquota do I.R. 15% = R$2.160. Vale lembrar que no
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5. final do período (31/12) a empresa deverá fazer um ajuste real de ganhos para pagar a diferença ou até
reter como crédito o valor pago a mais de IRPJ.
A alíquota de presunção varia de acordo com a modalidade da empresa. Se a empresa for comercial
aplica-se 8% de presunção e se ela for prestadora de serviços aplica-se 32% de presunção. A base de
cálculo da CSSLL é de 12%. No exemplo acima teríamos: Receita Bruta de Vendas R$180.00 X 12% =
R$21.600 (Base de Cálculo) X 9% (alíquota CSSLL) = R$ 1.944 CSSLL.
4.3 LUCRO ARBITRADO
Está obrigado a apurar resultados, para o pagamento do Imposto de Renda pelo Lucro Arbitrado a
empresa obrigada a tributar sobre o Lucro Real, que no exercício vindouro não mantém ou manteve
escrituração comercial adequada e organizada capaz de apurar os resultados em tempos hábeis (até o
dia do vencimento).
O FISCO por sua vez arbitra um lucro, para que a empresa tenha um valor referencial pagar o IRPJ.
Esta arbitrariedade imposta pelo FISCO é aleatória e muito pesada sendo as diversas bases de cálculos.
Como a empresa não apresenta uma escrita contábil adequada, o lucro não é de fácil “acesso”. Logo, o
FISCO arbitra dentre diversos componentes conhecidos na entidade uma base de cálculo e a respectiva
alíquota. Vejamos a tabela:
BASE DE CÁLCULO ALÍQUOTA
- Lucro Real auferido no último período em que a empresa 1,5
mantinha escrituração contábil em boa ordem.
- Valor do aluguel trimestral. 0,9
- Valor da folha de pagamento do trimestre 0,8
- Valor das compras de mercadorias do trimestre. 0,4
- Valor do capital social incluindo a correção monetária. 0,21
- Valor do Patrimônio Líquido do último balanço patrimonial. 0,15
- Soma do ativo circulante, Realizável a Longo Prazo e 0,12
Permanente, existe no último Balanço Patrimonial.
4.4 IRPJ ADICIONAL
A alíquota do IRPJ é de 15%. Porém, as empresas que aufiram lucros superiores a R$20.000 mensais
deverão pagar uma alíquota de IRPJ adicional de 10%. Porém, poderá ser descontada a parcela de
R$20.000 mensais ou R$60.000 trimestral.
“Não há mágica em planejamento tributário, apenas alternativas.” Láudio Fabretti em seu livro
Contabilidade Tributária, Atlas.
4.4.1 IRPJ ADICIONAL NA EMPRESA LUCRO REAL
Nas empresas com apuração de resultados pelo Lucro Real o adicional do IRPJ é elaborado da
seguinte maneira:
Lucro Real de R$110.000 no trimestre
R$110.000 X 15% = R$16.500
+ Adicional IRPJ (R$110.000 – R$60.000 (desconto trimestral) = R$50.000
R$50.000 X 10% de IRPJ adicional = R$ 5.000.
O IRPJ devido no trimestre é a soma de R$16.500 + R$5.000 = R$21.500
5

6. 4.4.2 IRPJ ADICIONAL NA EMPRESA LUCRO PRESUMIDO
Nas empresas com apuração de resultados pelo Lucro Presumido o adicional do IRPJ é
elaborado da seguinte maneira:
Receita Bruta de Vendas R$910.000
X Percentual de Presunção R$910.000 X 8% = R$72.800 = IRPJ
+ Adicional 10% (R$72.800 – R$60.000 = R$12.800 X 10%) = R$1.280
O IRPJ trimestral é a soma de R$72.800 + R$1.280 = R$74.080
5. O QUE É PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO?
O Planejamento Tributário consiste na opção para o menor pagamento do Imposto de Renda. Optar
pela menor contribuição sendo pelo Lucro Real ou Estimado. Vale lembrar que esta escolha entre
apuração de tributação pelo Lucro Real ou Estimado é feito até o primeiro trimestre do ano, no
primeiro pagamento trimestral da guia de recolhimento. Se a primeira guia trimestral do ano for
recolhida como Lucro Presumido, durante todo o ano a empresa deverá apurar pelo Lucro Presumido.
O Planejamento Tributário é a tentativa da redução da carga tributária nas empresas de forma
lícita, de acordo com a Legislação do Imposto de Renda. O Planejamento Tributário é uma Elisão
Fiscal e não uma Evasão Fiscal. Enquanto a Elisão Fiscal é lícita sendo elaborada com argumentos
legais, a Evasão Fiscal é uma tentativa da redução tributária de forma criminosa, onde o profissional
premeditadamente altera documentos contábeis sendo evidenciada então uma fraude.
5.1 QUAL A MELHOR OPÇÃO: REAL OU PRESUMIDO?
Isto vai depender do perfil da empresa. Na maioria das vezes o Lucro Presumido é mais
vantajoso. Empresas que apresentam um LAIR (Lucro Antes do Imposto de Renda) alto é melhor optar
pelo Lucro Presumido. Assim como empresas que apresentam um LAIR baixo, deve optar pelo Lucro
Real. Isto porque o saldo do LAIR é que irá para o LALUR, e se este for alto tem-se uma base de
cálculo (após as exclusões e adições) alta. Logo, pagará mais IR.
Outra observação importante na escolha da tributação (presumido ou real) é o fator dos
prejuízos acumulados. De acordo com a tributação pelo lucro real se a empresa auferir prejuízos no
período trimestral, estes podem ser compensados em períodos posteriores observando o limite de
trimestral de acúmulos e o percentual de até 30% do lucro real. Isto não acontece na opção pelo lucro
presumido, onde presume-se um lucro baseado na receita bruta de vendas.
EXERCÍCIO I (Prova 3 – Exame de Suficiência):
O Resultado Bruto é calculado pela equação:
a) RB = Receita Bruta – Custos com Mercadorias Vendidas.
b) RB = Receita Bruta – Devoluções – Custos com Mercadorias Vendidas.
c) RB = Receita Bruta – Deduções das Vendas – Custos com Mercadorias Vendidas.
d) RB = Receita Bruta – Impostos sobre Vendas – Custos com Mercadorias Vendidas.
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7. EXERCÍCIO II:
BALANÇO PATRIMONIAL
COMPANHIA BRASIL S/A
FINDO EM 31/12/2001
ATIVO R$ PASSIVO R$
• CIRCULANTE 619.000 • CIRCULANTE 283.000
Caixa 125.000 Salários a Pagar 84.000
Banco Itaú 86.000 Fornecedores 118.000
Aplicações Financeiras 60.000 Empréstimos 81.000
Estoques 280.000
Contas a Receber 72.000 • EXIGIVÉL L P 52.000
(-) Provisão Dev. Duvidosos (4.000) Finaciamentos 52.000
PERMANENTE 233.000
• IMOBILIZADO
Móveis e Utensílios 65.000
Veículos 35.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 517.000
Imóveis 117.000 Capital Social 500.000
(-) Depreciação Acumulada (44.000) Reserva de Lucros 17.000
• INVESTIMENTOS
Imóveis 35.000
Companhia Argentina 25.000
ATIVO TOTAL 852.000 PASSIVO TOTAL 852.000
PEDE-SE:
A contabilização dos fatos, elaboração da DRE de acordo com o artigo 187 da lei 6404/76, incluindo o
IRPJ e o respectivo adicional, CSSLL, PIS e COFINS. Elaboração do BP comparativo e da DOAR. E
ainda, destinar 5%do lucro líquido para a reserva legal e 10% para a Reserva Estatutária.
Em seguida, apurar as diferentes formas de tributação: Lucro Real e Lucro Estimado.
OBS.: O Estoque inicial é composto por 5.000 unidades e o método de controle é o PEPS
Durante o exercício ocorreram os seguintes fatos:
1. Pagamento do salários a pagar em dinheiro R$ 84.000.
2. Recebimento de R$ 60.000 do Contas a Receber em conta corrente.
3. Compra de 1.000 unidades de mercadorias por R$61 cada à prazo. Houve incidência de ICMS.
Pagou frete de R$200.
4. Ocorreu depreciação dos bens compostos no imobilizado de R$2.000
5. Venda à vista de 1.600 unidades de mercadoria por R$192 cada. Houve incidência de ICMS.
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8. 6. A empresa decide investir R$10.000 em um projeto de pesquisa.
7. Compra de 1.100 unidades de mercadorias por R$54 cada à prazo. Houve incidência de ICMS.
Pagou frete de R$220
8. Venda de 1.600 unidades de mercadoria por R$212 cada. 50% à vista e 50% à prazo. Houve
incidência de ICMS. Pagou frete de R$100
9. Pagamento de R$20.000 da conta Fornecedores com cheque do banco Itaú.
10. A Companhia Argentina distribui lucros de R$1.000 para a Companhia Brasil.
11. Compra de um Veículo por R$4.000 à prazo.
12. Reconhecimento das despesas:
R$72.000 c/ Pessoal, R$1.200 c/ Luz, R$200 c/ Multa de Trânsito e R$3.500 c/ Aluguel
13. Pagamento das despesas:
R$600 c/ Telefone e R$1.200 c/ Vendas
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9. DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
DE ACORDO COM O ARTIGO 187
RECEITA BRUTA DAS VENDAS E SERVIÇOS .......................................................................XXX
- DEDUÇÕES DAS VENDAS, ABATIMENTOS E IMPOSTOS DIRETOS............................. (XXX)
= RECEITA LÍQUIDA DAS VENDAS E SERVIÇOS ................................................................... YYY
- CUSTO DAS MERCADORIAS E SERVIÇOS VENDIDOS ....................................................(XXX)
= LUCRO BRUTO ........................................................................................................................... YYY
- DESPESAS COM VENDAS, DESPESAS FINANCEIRAS, DESPESAS GERAIS E ADMINISTRATIVAS E
OUTRAS DESPESAS OPERACIONAIS ......................................... (XXX)
= LUCRO OU PREJUÍZO OPERACIONAL ...................................................................................YYY
+ RECEITAS NÃO OPERACIONAIS ............................................................................................ XXX
- DESPESAS NÃO OPERACIONAIS ......................................................................................... (XXX)
+- SALDO DA CORREÇÃO MONETÁRIA (LEI 9.249/95) ........................................................... XXX
= RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA ...................................... YYY
- PROVISÃO PARA A CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ..................(XXX)
- PROVISÃO PARA O IMPOSTO DE RENDA .......................................................................... (XXX)
- PARTICIPAÇÕES DE DEBENTURES, EMPREGADOS, ADMINISTRADORES E PARTES BENEFICIÁRIAS
....................................................................................................................... (XXX)
- CONTRIBUIÇÕES PARA INSTITUIÇÕES OU FUNDOS DE ASSINTÊNCIA OU PREVIDÊNCIA DE
EMPREGADOS .........................................................................................(XXX)
= LUCRO (OU PREJUÍZO) LÍQUIDO ........................................................................................... YYY
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10. II. CONTABILIDADE DE CUSTOS
1. INTRODUÇÃO
A contabilidade de custos é o ramo da ciência contábil pelo qual apropria os custos e despesas
incorridos na empresa. É a disciplina base da contabilidade gerencial. Uma de suas funções é elaborar
relatórios gerenciais com conformidade
2. NOMECLATURAS
Custo Fixo é aquele que não se altera de acordo com a produção. A empresa vendendo ou não terá que
arcar com este custo. O custo fixo não é rateado! Exemplo: Aluguel, folha de pagamento... Vale
ressalvar que a folha de pagamento aqui descrita como sendo não rateada é a mão-de-obra aplicada
para a manutenção da entidade como salários adminstrativos.
Custo Variável é aquele que altera-se de acordo com a produção. A cada unidade a mais vendida ou
fabricada é acrescida de uma parcela de custos variáveis. Exemplo: Despesa c/ Energia Elétrica
(quanto mais se produz maior é a sua parcela), Comissões de Vendedores (quanto mais se vende maior
é o seu valor)...
Custo é todo gasto financeiro aplicado no processo produtivo. É comum fazer parte deste grupo os
custos de todas as mercadorias que compõe o produto final do produto, bem como as despesas ligadas
diretamente para a produção. Exemplo: Salário c/ Pessoal da Fábrica, Despesas c/ Frete sobre a compra
de Mercadorias, Despesas Alfandegárias...
Despesa é todo o gasto financeiro em prol da manutenção administrativa e financeira da entidade.
Exemplo: Salários da Diretoria, Despesas c/ Escritório, Despesas Financeiras...
Custo Direto é aquele que é facilmente identificado ao produto sendo alocado diretamente a ele. Não
há necessidade de rateio. Exemplo: Matéria-Prima, Mão-de-Obra Direta.
Custo Indireto é aquele que não é identificado com o produto, porém há necessidade de rateio.
Exemplo: Despesas c/ Energia Elétrica (sabe-se o valor total, mas não se sabe o quanto cada produto
fabricado consumiu)
Mão-de-Obra Direta (MOD) é aquela que incide diretamente sobre a produção. É de fácil
“visibilidade” pois todo o gasto com a produção está diretamente relacionado a produção de um
produto. Este gasto é alocado diretamente ao produto e não é rateado. Exemplo: O gasto com Salários
de Produção Para o Produto W. Estes gastos são alocados diretamente ao produto W.
Mão-de-Obra Indireta (MOI) é aquela que incide sobre a produção, porém não há relação direta com
algum produto. Este valor é rateado a todos os produtos visto que não há relação direta com o produto
X ou B... Exemplo: Gastos c/ Segurança. A segurança é comum a todos, por isso deverá ser rateada e
não alocada diretamente a um certo produto.
Direcionador de Custos é aquele que direciona os custos aos produtos. Exemplo: Como ratear os
custos de energia elétrica aos produtos? Através do direcionador de custos que pode ser MOD. Vale
recordar que só os custos indiretos são retaedos.
Objeto de Custos é aquele que recebe os custos direcionado pelo Direcionador de Custos. Exemplo: O
produto Y recebe uma parcela do gasto com energia elétrica. O objeto de custo é produto Y.
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11. Gastos Ativados são aqueles que geram desembolso para a empresa, mas em contra partida não altera
o patrimônio da empresa, somente a liquidez. Não são considerados como despesas pois é somente uma
aplicação em um bem, geralmente de produção. Exemplo: Investimento em máquinas para a produção.
Este desembolso representa um gasto ativado, pois trocou-se um ativo de maior liquidez (caixa) por um
ativo imobilizado (máquinas).
Custo Primário é a soma da Mão-de-Obra Direta (MOD) + Matéria-Prima (MP).
3. CATEGORIAS DE CUSTOS E DESPESAS:
Dentre os custos e despesas ocorridos no exercício podemos separa-los em 4 categorias:
Custos de Produção, Despesas Administrativas, Despesas de vendas e Despesas Financeiras.
Custos de Produção são os custos e despesas incorridas no período ligadas diretamente para a
fabricação dos produtos. Exemplo: Matéria-Prima consumida, despesas c/ energia elétrica, despesas c/
salário da fábrica...
Despesas Administrativas são as despesas incorridas no período efetuados para pagamentos da
manutenção adminstrativa da entidade. Exemplo: Salários Administrativos, Material de Consumo do
Escritório...
Despesas de Vendas são as despesas efetuadas em decorrência da venda dos produtos. É toda a
despesa relativa as entregas e as comissões de vendedores.
Despesas Financeiras são as despesas efetuadas para o pagamento da remuneração de capital de
terceiros. Ocorre quando a entidade não possui giro para o financiamento de suas operações. Exemplo:
Despesas com Juros.
EXERCÍCIO III:
PEDE-SE:
A empresa Colômbia compra mercadorias para revenda direto no fornecedor em São Paulo. Elabore o
rateio dos custos indiretos aos produtos de acordo com os custos diretos.
Custos Indiretos: R$ Quantidades Custo
Unitário
Custo das Passagens Aéreas 850
Despesas c/ Hospedagem 420
Custos Diretos:
Camisa 2.500 2.000 1,25
Calça 600 80 7.50
Short 450 120 3,75
Toalhas 420 300 1,40
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12. EXERCÍCIO IV:
PEDE-SE:
Marque a relação dos custos e das despesas abaixo indicando se Fixo ou Variável, Direto ou Indireto e
ainda se CP-Custo de Produção, DA-Despesas Administrativas, DV-Despesas de Vendas ou DF-
Despesas Financeiras.
CONTAS FIXO ou DIRETO ou CP, DA, DV ou DF
VARIÁVEL INDIRETO
Comissão de Vendedores
Seguros da Fábrica
Despesas de Entrega
Despesas Financeiras
Despesas c/ Energia Elétrica
Honorários da Diretoria
Despesas Gerais
Gastos c/ Manutenção da Fábrica
Despesas c/ Material de Escritório
Despesas Gerais
Matéria-Prima Consumida
Despesas c/ Entrega
Despesas c/ Publicidade
Despesas c/ Brindes
EXERCÍCO V:
A Industria Paraguai S/A fabrica 2 tipos de produtos, a saber: Televisão e Rádio. Durante o mês de
Março ela fabricou 4.000 Televisões e 17.000 Rádios. Os custos e despesas da entidade são os
seguintes:
Aluguel R$5.000
Salários Administrativos R$22.000
Salários da Produção R$18.000
Despesas c/ Entregas R$1.200
Depreciação das Máquinas R$800
Energia Elétrica R$4.400
Honorários da Diretoria R$8.200
Comissão c/ Vendedores R$3.400
Seguro da Fábrica R$1.100
Despesas Gerais R$2.200
Despesas c/ Juros R$460
Matéria–Prima Consumida Para a Fabricação das Televisões R$14.550
Matéria-Prima Consumida Para a Fabricação dos Rádios R$3.195
OBS.:
- 20% da Energia Elétrica fazem parte da Admistração e 80% fazem parte da Produção.
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13. - 70% da depreciação das máquinas pertence ao produto Televisão e os 30% restante pertence ao
produto Rádio.
- O critério utilizado para o rateio dos custos indiretos de fabricação é de acordo com a Matéria-
Prima consumida para cada produto.
PEDE-SE:
Calcular o custo unitário da Televisão e do Rádio.
CASO PRÁTICO VI: (Contabilidade de Custos - Eliseu Martins - Capítulo 7)
PRODUTOS
A B Total
Matéria-Prima Aplicada em Cada Produto $5.000 $7.000 $12.000
Mão-de-Obra Direta Aplicada $1.000 $1.000 $2.000
Custos Diretos Totais $6.000 $8.000 $14.000
Custos Indiretos a Ratear ? ? $5.4000
Total ? ? $19.400
Horas-Máquinas Utilizadas 1.400 hm 1.000 hm 2.400 hm
PEDE-SE:
Faça o rateio dos custos indiretos de acordo com o direcionador de custos abaixo:
A) Com base em horas-máquina
B) Com base na Mão-de-Obra Direta (MOD)
C) Com base na Matéria-Prima Aplicada
D) Com base no Custo Direto Total
4. CONTROLE DE ESTOQUES E APURAÇÃO DE RESULTADOS
Existem 2 tipos de controle de estoques. O controle permanente e o controle periódico. Cada tipo de
controle de estoques visa a apuração do Custo da Mercadoria Vendida (CMV) para empresas comercias
ou Custo da Mercadoria Fabricada para indústrias. Alguns controles de estoques não são aceitos pelo
FISCO ou legislação do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas, por isso deve-se atentar para a
escolha do controle.
4.1 CONTROLE PERMANENTE
O controle permanente é aquele sempre ajustado na compra e na venda de mercadorias. Para este
controle podemos ter diversas maneiras de apuração de resultados. Dentre o controle permanente temos
o PEPS, UEPS, Custo Médio Ponderado Móvel e Custo Médio Ponderado Fixo.
4.1.1 PEPS (Primeiro a Entrar e Primeiro a Sair)
É o controle aceito pelo FISCO, pois faz com que o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) seja
menor. Sendo o CMV menor, o lucro operacional da entidade é maior, ocasionando maior tributação de
IRPJ e CSSLL.
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14. 4.1.2 UEPS (Último a Entrar e Primeiro a Sair)
É um controle de estoques não aceito pelo FISCO, pois faz com que os Custos das Mercadorias
Vendidas seja maior. Sendo o CMV maior, o lucro operacional da entidade é menor, ocasionando
menor tributação de IRPJ e CSSLL.
4.1.3 Custo Médio Ponderado Móvel
É um controle de estoques pelo qual a medida que vão entrando novas quantidades de mercadoria é
feito um saldo médio do custo ou aquisição.
4.2 CONTROLE PERIÓDICO
O controle periódico é elaborado quando não há controle permanente das entradas e saídas do estoque.
Para isto, aplica-se uma fórmula.
CMV = Estoque Inicial + Compras - Estoque Final
Este controle é aceito pelo FISCO e mais comum em empresas industriais.
5. TRANSFERÊNCIA DOS CUSTOS NA INDUSTRIA
1. INTRODUÇÃO
Na indústria a alocação dos custos aos produtos é contabilizada de uma maneira diferente da empresa
comercial. Isto porque na indústria são diversas contas que compõe o a estrutura da empresa, pois ela
compra a matéria-prima e em seguida coloca em produção, enquanto na empresa comercial ela somente
revende as mercadorias já elaboradas.
Matéria-Prima é o insumo fabril para a elaboração do produto final. Imagine uma fábrica de
chocolate. Quais são as matérias-primas pertinentes a produção de seu produto final? Chocolate, leite,
açúcar, creme de leite...
Produtos em Elaboração são aqueles que ainda estão em fase de andamento na indústria. Imaginando
ainda a fábrica de chocolate os produtos em elaboração desta empresa são as matérias-primas entregues
para a produção do produto final.
Produtos Acabados são aqueles prontos para a venda. Certamente este já passou pela fase de matéria-
prima em seguida foi elaborado e por fim se tornou produto acabado.
2. CONTABILIZAÇÃO NA INDÚSTRIA
Praticamente a estrutura contábil na indústria é executada da seguinte maneira:
1. Pela compra de matéria-prima:
Débito: Matéria-Prima
Crédito: Caixa ou Fornecedores
2. Pela colocação das matérias-primas em andamento para a produção:
Débito: Produtos em Elaboração
Crédito: Matéria-Prima
14

15. 3. Pela transferência do produto acabado para o estoque final:
Débito: Produto Acabado ou Estoque Para Revenda
Crédito: Produtos em Elaboração
4. Pela venda de mercadorias (sem inclusão do IPI e ICMS)
Débito: Vendas
Crédito: Caixa
Débito: Custo dos Produtos Fabricados
Crédito: Produto Acabado ou Estoque Para revenda
CASO PRÁTICO I:
A Indústria Equador S/A faz as seguintes operações:
1. Compra de 18 Kg de matéria-prima no valor de R$2.000 à prazo.
2. O setor de produção requisita 18 Kg de matéria-prima para a confecção do produto.
3. O chefe de expedição envia ao estoque final toda a produção acabada.
4. Venda de toda a produção por R$7.000 à prazo.
Fornecedores Matéria-Prima Produtos em Elaboração
2.000 (1) 2.000 (1) 2.000 (2) 2.000 (2) 2.000 (3)
Produtos Acabados Vendas Clientes
2.000 (3) 2.000 (5) 7.000 (4) 7.000 (4)
Custo dos Produtos
Fabricados
2.000 (5)
15

16. Estes lançamentos só fazem sentido quando a empresa fabrica um único produto. No caso de a
indústria fabricar mais de um produto tem-se a necessidade de elaborar um plano de contas mais
abrangente contendo o nome dos produtos fabricados. Veja o exemplo:
CASO PRÁTICO II:
A indústria Cuba S/A fabrica o charuto super luxo e o cigarro simples. Dentre o processo produtivo
ocorre os seguintes fatos:
1. Compra à prazo de 100 Kg Matéria-Prima no valor de R$10.000.
2. O setor de produção do Charuto requisita 20 Kg para a elaboração do produto.
3. O setor de produção do Cigarro requisita 5 Kg para a elaboração do produto.
4. Depois de elaborado o Charuto o chefe de expedição envia ao estoque para revenda 1.000 unidades
do produto. Foi utilizado 18 Kg. 2 Kg ainda estão sendo processados.
5. Depois de elaborado o Cigarro o chefe de expedição envia ao estoque para revenda 8.000 unidades
do produto. Foi utilizado 4 Kg. 1 kg ainda está sendo processado.
6. A empresa vende à prazo 500 unidades do Charuto por R$ 1,90 cada e 7.000 unidades do Cigarro
por R$0,30 cada.
Produto Acabado Produto Acabado
Fornecedores Charuto Cigarro
10.000 (1) 1.800 (4) 900 (7) 400 (5) 350 (8)
Produtos em Elaboração Produtos em Elaboração
Matéria-Prima Charuto Cigarro
(1) 10.000 2.000 (2) 2.000 (2) 1.800 (4) 500 (3) 400 (5)
500 (3)
Custo do Produto
Vendas Fabricado Clientes
3.050 (6) 900 (7) 3.050 (6)
350 (8)
16

17. MEMÓRIA DE CÁLCULOS:
Vendas R$3.050
Charutos 500 X 1,90 = R$950
Cigarros 7.000 X 0,30 = R$2.100
FICHA DE ESTOQUES (UEPS)
CHARUTO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
R$1.800 1.000 Und. C.U.R$1,80 R$1.800 1.000 Und. C.U.R$1,80
R$900 500 Und. C.U. R$1,80 R$900 500 Und. C.U. R$1,80
FICHA DE ESTOQUES (UEPS)
CIGARRO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
R$400 8.000 Und. C.U.R$0,05 R$400 8.000 Und. C.U.R$0,05
R$350 7.000 Und. C.U.R$0,05 R$50 1.000 Und. C.U.R$0,05
DEMOSNTRAÇÃO DE RESULTADOS DO EXERCÍCIO
INDÚSTRIA CUBA S/A
Receita de Vendas ................................................................................................. R$ 3.050
( - ) Custo dos Produtos Fabricados ..................................................................... R$ 1.250
= Lucro Bruto ........................................................................................................ R$ 1.800
Para fins gerenciais a D.R.E. poderia der apresentada da seguinte forma:
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS PARA FINS GERENCIAIS
Receita de Venda com Charutos ................................................... R$ 950
( - ) Custo de Fabricação Charuto ................................................. R$ 900
= Sub Lucro Bruto ............................................................................................. R$ 50
Receita de venda com Cigarros .................................................... R$ 2.100
( - ) Custo de Fabricação Cigarro ................................................. R$ 350
= Sub Lucro Bruto ............................................................................................... R$ 1.750
= Lucro Bruto Total ............................................................................................... R$ 1.800
Desta maneira fica clara a maior rentabilidade do produto cigarro. No capítulo 5, falaremos sobre a
rentabilidade dos produtos.
6. RATEIO DOS CUSTOS
Os casos práticos I e II evidenciam somente o rateio dos custos diretos. Ocorre no entanto que durante
o processo produtivo ocorrem ainda os custos indiretos de fabricação, como energia elétrica, mão-de-
obra-direta (MOD)..., bem como os custos fixos como aluguel, folha de pagamento... Os custos
17

18. indiretos de fabricação serão rateados aos produtos, logo farão parte dos Custo dos Produtos Fabricados
e os custos fixos não são rateados e sim colocados diretamente nas contas de resultado. Vejamos outro
exemplo:
A Indústria Portugal fabrica no período 880.000 canetas, 730.000 lapiseiras e 390.000 borrachas. Veja
os custos ocorridos e faça a alocação dos custos e apresente o custo unitário de fabricação.
R$
Comissão com Vendas 12.000
Matéria-Prima Consumida 130.000
Salários Administrativos 16.000
Energia Elétrica 8.000
Despesas com Entrega 1.300
Despesas com Aluguel 1.600
Salários da Produção 14.000
Despesas Gerais 2.100
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Depreciação dos Móveis e Utensílios 200
Despesas Financeiras 600
Receitas Financeiras 100
Despesas com Telefone 800
Despesas com Publicidade 4.200
1º PASSO
Separar os Custos de Produção, Despesas Administrativas, Despesas com Vendas e Despesas
Financeiras.
Custo de Produção
Matéria-Prima Consumida 130.000
Energia Elétrica 8.000
MOD ou Salários da Produção 14.000
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Sub Total 152.500
Despesas Administrativas
Salários Administrativos 16.000
Despesas Gerais 1.600
Depreciação dos Móveis dos Escritórios 500
Despesas com Aluguel 1.600
Despesas com Telefone 800
Sub Total 20.500
Despesas com Vendas
Despesas com Entrega 1.300
Despesas com Publicidade 4.200
Comissão com Vendas 12.000
Sub Total 17.500
18

19. Despesas Financeiras
Despesas Financeiras (600)
Receitas Financeiras 100
Sub Total 500
OBS.: Somente os custos de produção necessitam ser rateados ou apropriados diretamente aos
produtos. Por exemplo: dentro dos custos de produção existem custos diretos como a matéria-
prima e a MOD e estes serão alocados diretamente aos produtos, porém existem ainda os custos
indiretos como a energia elétrica e a depreciação das máquinas que precisam ser rateados de
acordo com o direcionador de custos.
2º PASSO
Apropriação dos Custos Diretos.
Como já comentado os custos diretos possuem ligação direta com os produtos. Estes por sua vez não
são rateados e sim alocados diretamente aos produtos. A matéria-prima consumida no valor total de
R$130.000 é um insumo direto para a produção dos produtos, bem como a Mão-de-Obra Direta (MOD)
e os seus valores foram extraídos do balancete de verificação. De acordo com a planilha de produção
conseguimos os seguintes dados:
PRODUTOS: MP MOD
Caneta R$ 70.000 R$8.000
Lapiseira R$ 45.000 R$4.000
Borracha R$ 15.000 R$2.000
R$ 130.000 R$14.000
OBS.: Já estudamos a alocação de custos diretos industriais. A contabilidade deverá criar
quantas contas forem necessárias para a alocação dos custos. Neste exemplo poderíamos dizer
que a contabilidade desta empresa é falha pois ela deixa acumular em uma conta única matéria-
prima consumida para depois verificar junto a planilha de produção os custos incorridos para
cada produto com matéria-prima.
3º PASSO
Apropriar os Custos Indiretos de Fabricação (CIF).
Os Custos Indiretos de Fabricação serão rateados de acordo com o direcionador de custos. Ou seja,
temos um total de R$8.500 de custos indiretos, sendo Energia Elétrica, MOD e Depreciação das
Máquinas. Porém estes R$8.500 serão alocados aos produtos com base no direcionador, que pode ser
MOD, a MP ou até mesmo a quantidade de produtos fabricadas.
Energia Elétrica 8.000
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Total 8.500
Para elaborar o rateio dos custos indiretos de R$8.500 utilizaremos a MOD como o direcionador dos
custos.
R$8.500
________ = R$0,607142
R$14.000
19

20. Cada produto receberá aproximadamente R$0,61 dos CIF’s de acordo com a sua matéria-prima
utilizada, visto que o direcionador de custos é a matéria-prima consumida ou utilizada. Temos então:
PRODUTOS:
Caneta R$ 8.000 X R$0,607142 = R$4.857,14
Lapiseira R$ 4.000 X R$0,607142 = R$2.428,57
Borracha R$ 2.000 X R$0,607142 = R$1.214,29
Total de MOD R$ 8.500
Este rateio evidencia que o produto Caneta receberá R$4.857,14, a Lapiseira receberá R$2.428,57 e a
Borracha receberá R$1.214,29 dos CIF’s. Totalizando R$8.500 que faltavam ser apropriados aos
produtos.
Após a distribuição dos custos e das despesas para o seu devido lugar, podemos elaborar uma planilha
de análise compreendendo então os produtos mais ou menos rentáveis, bem como o seu valor de custo
unitário. Veja a tabela:
P R O D U T O S
Caneta Lapiseira Borracha TOTAL
Custos Diretos:
Matéria-Prima R$70.000 R$45.000 R$15.000 R$130.000
Mão-de-Obra Direta R$8.000 R$4.000 R$2.000 R$14.000
Custos Indiretos:
Mediante Rateio R$4.857,14 R$2.428,57 R$1.214,29 R$8.500
CUSTO R$82.857,14 R$51.428,57 R$18.214,29 R$152.500
TOTAL
CÁLCULO DO CUSTO UNITÁRIO:
1. PELO CUSTEIO VARIÁVEL:
Leva-se em consideração somente os custos variáveis.
CANETAS R$82.115,38 (custo total) ÷ 880.000(quantidade) = R$0,09
LAPISEIRAS R$52.788,47 (custo total) ÷ 730.000 (quantidade) = R$0,07
BORRACHAS R$17.596,15 (custo total) ÷ 390.000 (quantidade) = R$0,04
2. PELO CUSTEIO POR ABSORÇÃO:
Leva-se em consideração todos os custos, inclusive os fixos.
Custos Fixos:
Despesas Administrativas R$20.500
Despesas com Vendas R$17.500
Despesas Financeiras R$500
TOTAL R$38.500
R$38.500 ÷ 2.000.000 (qte. total fabricada) = R$0,0192
Ou seja, cada unidade levará aproximadamente R$0,0192 dos custos fixos.
CANETAS R$82.115,38 (custo total) ÷ 880.000(quantidade) = R$0,09 + parcela dos Custos
Fixos R$0,0192 = R$0,11*
20

21. LAPISEIRAS R$52.788,47 (custo total) ÷ 730.000 (quantidade) = R$0,07 + parcela dos Custos
Fixos R$0,0192 = R$0,09*
BORRACHAS R$17.596,15 (custo total) ÷ 390.000 (quantidade) = R$0,04 + parcela dos Custos
Fixos R$0,0192 = R$0,06*
*Estes valores são aproximados poisa calculadora não permite o uso de muitas casas decimais.
7. ESQUEMA BÁSICO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
Na fabricação de produtos industriais, a contabilidade de custos deverá ser capaz de ratear os custos e
despesas aos produtos para melhor compreensão e análise de custos e das rentabilidades dos produtos.
Por enquanto, o aprendizado restringe-se a separação de custos e despesas e rateio dos CIF’s. Define
Eliseu Martins o esquema básico da contabilidade de custos em 3 passos.
1. Separação entre custo e despesa;
2. Apropriação dos custos diretos diretamente aos produtos e
3. Rateio dos custos indiretos.
8. TRATAMENTO CONTÁBIL NA PERDA DE MATERIAIS
A perda de materiais no processo produtivo é comum nas indústrias. Durante o processo de elaboração
dos produtos pode ocorrer perdas normais e perdas anormais.
Perdas normais, são aquelas ocorridas no processo de fabricação. Estas são alocadas diretamente no
custo do produto. Exemplo: 300 Kg de matéria-prima foram requisitadas para o processo produtivo.
Quando encerrou o processo produtivo verificou-se que apenas 290 Kg foram realmente utilizados para
a fabricação dos materias, logo, 10 Kg são conhecidos como perdas normais.
Perdas anormais, são as perdas involuntárias e os estoques obsoletos. Exemplo: O estoque de matéria-
prima pegou fogo ou os produtos acabados não são considerados vendáveis por estarem obsoletos.
Estas perdas com estoques são alocadas como "Perdas do Período" e não no custo das mercadorias.
8.1 SUBPRODUTOS E SUCATAS
Pode ocorrer ainda no processo produtivo a formação ou "sobra" de materiais que não serve para o seu
negócio final, porém serve para outras empresas. Esta sobra de materiais derivada do processo
produtivo é conhecida como subprodutos e sucatas e cada uma delas tem a sua peculiaridade na
contabilização.
8.1.1 SUBPRODUTOS
São derivados do produto principal e possuem mercado de venda relativamente estáveis. segundo
Eliseu Martins "não são considerados como produtos propriamente ditos, pois originam-se de
desperdícios de um processo produtivo".
8.1.2 ASPECTOS CONTÁBEIS
Na venda dos subprodutos, a receita gerada abate-se do custo dos produtos. Repare que este recurso
financeiro gerado pela venda de um bem é abatido diretamente do custo da produção, e não é registrado
como "venda de subprodutos", pois este não pertence como venda do principal produto da empresa e
sim reduz o custo de produção. Ou ainda, se os subprodutos não forem vendidos no mês de sua
realização eles devem ser registrados no mês de sua efetiva elaboração pelo valor de revenda através do
lançamento:
21

22. SubProdutos Custos de Produção
1.000 (1) 1.000 (1)
Quando eles forem efetivamente vendidos tem-se somente uma troca de ativos. Entra dinheiro no caixa
e sai o registro da conta subprodutos. Este lançamento evidencia que os subprodutos foram avaliados
para revenda em R$1.000. Somente na venda será feito o ajuste, para mais ou menos.
8.2 SUCATAS
Também deriva-se do produto principal, porém para as sucatas não são criadas contas na contabilidade.
Quando vendidas a receita arrecadada é considerada como "Outras receitas Operacionais" e não é
abatida do custo dos produtos como os subprodutos.
8.2.1 ASPECTOS CONTÁBEIS
Como comentado a sua venda é considerada como "Outras Receitas não Operacionais". Vejamos um
lançamento:
Caixa Venda de Sucatas
1.000 (1) 1.000 (1)
A receita com a venda de sucatas constará na Demonstração de Resultados no grupo: “Outras Receitas
não Operacionais”.
EXERCÍCIO VII:
Durante o processo produtivo a Indústria México S/A avaliou em R$32.000 os sub produtos derivados
do processo industrial para a fabricação de seu produto final. Faça a contabilização sabendo que a
indústria só vendeu este sub produto 2 meses depois por R$40.000.
EXERCÍCIO VIII:
A Indústria México S/A vendeu sucatas derivadas do processo produtivo por R$3.000. Faça a
contabilização.
22

23. EXERCÍCIO IX (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
Com base nos dados abaixo, indique o custo das mercadorias vendidas com base no método PEPS.
EVENTO QUANTIDADE VALOR UNITÁRIO
Saldo Inicial 18 R$1,80
Compras 20 R$2,00
Compras 12 R$1,90
Vendas 25 R$3,50
Compras 10 R$2,10
Vendas 20 R$3,60
a) R$83,80 b) R$85,70 c) R$86,70 d) R$89,20
EXERCÍCIO X (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
Com base nos dados abaixo, indique o estoque final:
Compra de Mercadorias para Revenda R$250.000,00
Devoluções de Compras R$ 18.500,00
Fretes sobre Compras R$ 5.500,00
Vendas de Mercadorias R$350.000,00
Estoque Inicial R$ 85.000,00
Custo das Mercadorias Vendidas R$217.000,00
a) R$105.000,00 b) R$235.500,00 c) R$245.000,00 d) R$268.500,00
EXERCÍCIO XI (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
Numa ordem de produção utilizaram-se R$90.000,00 de matéria-prima e R$60.000,00 de mão-de-obra
direta. Sabendo-se que os custos indiretos de produção foram aplicados a uma taxa de 35% sobre os
custos diretos. O custo da ordem de produção foi de:
a) R$ 52.500,00 b) R$ 97.500,00 c) R$121.500,00 d) R$202.500,00
EXERCÍCIO XII (Prova 3 - Exame de Suficiência – Técnico):
Independente do método utilizado, no controle de estoque, não se altera o:
a) Valor de saída. b) Valor final do estoque.
c) Preço de compra. d) Custo do produto.
EXERCÍCIO VIII (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
A contabilidade de custos exige inicialmente:
a) Levantamento de estoque, levantamento dos custos diretos e dos custos indiretos.
b) Apropriação dos custos diretos, dos custos indiretos e despesas alusivas à produção.
c) A separação entre custos e despesas, apropriação dos custos diretos e dos custos indiretos.
d) Apropriação de todos os custos, apropriação das despesas diretas ou indiretas e apropriação das
perdas.
23

24. EXERCÍCIO IX (Prova 2 - Exame de Suficiência – Técnico):
Considerando que os custos abaixo referem-se a produção de 20 unidades qual é o custo unitário na
produção de 20 e 25 unidades do produto.
Aluguel do Prédio R$ 14.000,00
Depreciação dos Equipamentos R$ 3.000,00
Energia Elétrica R$ 4.000,00
Mão-de-obra Direta R$ 40.000,00
Matéria-prima Direta R$ 30.000,00
Telefone R$ 1.000,00
Os custos diretos são variáveis proporcionais.
a) R$ 4.600,00 e R$ 3.680,00 b) R$ 4.600,00 e R$ 4.380,00
c) R$ 3.500,00 e R$ 2.800,00 d) R$ 3.500,00 e R$ 3.500,00
EXERCÍCIO X (Prova 3 - Exame de Suficiência – Técnico):
Considerando os dados abaixo, calcule o custo unitário de produção e o custo da matéria-prima na
produção total do mês:
Estoque Inicial de Matéria-prima R$ 300.000,00
Estoque Final de Matéria-prima R$ 360.000,00
Produção em Andamento Inicial R$ 0,00
Produção em Andamento Final R$ 0,00
Produtos Acabados Inicial R$ 160.000,00
Produtos Acabados Final R$ 1.200.000,00
Custo dos Produtos Vendidos R$ 320.000,00
Custos de Mão-de-obra Direta R$ 400.000,00
Custos Indiretos de Fabricação R$ 360.000,00
Produção do mês 32 unidades
a) R$ 42.500,00 e R$ 600.000,00 b) R$ 40.625,00 e R$ 540.000,00
c) R$ 10.000,00 e R$ 600.000,00 d) R$ 10.000,00 e R$ 540.000,00
EXERCÍCIO XI (Prova 3 - Exame de Suficiência – Técnico):
Considerando os dados abaixo, calcule o custo unitário da matéria-prima para uma produção de 10.000
unidades:
Custo de produção...............................................R$ 200.000,00
Custo da mão-de-obra.........................................R$ 80.000,00
Gastos gerais de fabricação (custo unitário).......R$ 3,00
a) R$ 31,00 b) R$ 28,00 c) R$ 9,00 d) R$ 3,00
24

25. EXERCÍCIO XVII (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
Com base nos dados abaixo, calcule o Custo das Mercadorias Vendidas:
Compra de Material de Escritório R$ 12.115,00
Compras de Material para Revenda R$ 342.000,00
Devoluções de Compras R$ 33.700,00
Devoluções de Vendas R$ 29.760,00
Estoque Final R$ 78.550,00
Estoque Inicial R$ 62.200,00
Fretes sobre Compras R$ 15.800,00
Fretes sobre Vendas R$ 14.290,00
ICMS sobre Compras R$ 23.940,00
ICMS sobre Vendas R$ 46.200,00
Vendas R$ 385.000,00
Compra de Material de Limpeza R$ 9.550,00
Outros Impostos Incidentes sobre Vendas R$ 14.052,00
a) R$ 250.110,00 b) R$ 259.870,00 c) R$ 269.758,00 d) R$ 283.810,00
EXERCÍCIO XII (Prova 2 - Exame de Suficiência – Técnico):
Considerando os elementos abaixo, marque a fórmula que define o cálculo do custo das mercadorias
vendidas:
CMV = Custos das Mercadorias Vendidas EI = Estoque Inicial
EF = Estoque Final C = Aquisição Mercadorias Período
CD = Custos Diretos CI = Custos Indiretos
CF = Custos Fixos CV = Custos Variáveis
a) CMV = (CD + CI) – C + EF b) CMV = EI + C - EF
c) CMV = EI + C + EF d) CMV = (CD + CF) – (CI + CV)
EXERCÍCIO XX (Prova 2 - Exame de Suficiência – Técnico):
Considerando os saldos contábeis abaixo, calcule o Lucro Bruto:
Receitas de Vendas de Mercadorias R$ 1.000.000,00
Receitas de Serviços Prestados R$ 300.000,00
Despesas Financeiras R$ 130.000,00
ICMS sobre Vendas R$ 150.000,00
Impostos sobre Serviços R$ 40.000,00
Custo das Mercadorias Vendidas R$ 500.000,00
Custo dos Serviços Prestados R$ 100.000,00
Despesas Administrativas R$ 110.000,00
A) R$ 700.000,00
B) R$ 510.000,00
C) R$ 400.000,00
D) R$ 380.000,00
25

26. 9. CUSTEIO ABSORÇÃO x CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL
9.1 CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Custeio por Absorção é um método de custeio que busca adicionar ao custo de produção os custos
realmente incorridos, ou seja, tem por objetivo a apropriação de todos os custos e despesas de produção
e tão somente, aos bens elaborados. Todos os gastos relativos à fabricação são distribuídos para todos
os produtos que forem elaborados.
Essa adição deve ser feita com todos os gastos que se relacionam com a produção, tanto os diretos
quanto os indiretos.
É um método que derivou-se da aplicação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos. Não
torna-se, necessariamente, um princípio contábil, mas uma metodologia embasada neles, nascida com a
própria contabilidade de custos.
Esse tipo de custeio é, ainda hoje, adotado pelas Auditorias Externas, tendo-o como básico, visto ser o
mesmo consagrado pela Lei 6.404/76. Diversos autores o consideram como sendo falho e impreciso.
9.1.1 OBJETIVO
O objetivo desse custeio é fazer o rateio de todos os custos entre todos os produtos, não observando-se
para tanto se é direto ou indireto, variável, semi-variável ou fixo.
Deve-se obedecer um esquema de apropriação dos custos nesta modalidade de custeio, como sendo um
facilitador na apuração dos mesmo. São eles:
1. Separação dos custos e despesas.
2. Apropriação dos custos diretos e indiretos à produção realizada no período.
3. Apuração dos custos da produção acabada.
4. Apuração do custo dos produtos vendidos.
5. Apuração do resultado.
9.1.2 VANTAGENS DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO
- É derivado dos princípios contábeis muito utilizado na contabilidade financeira.
- Este custeio serve de base para o trabalho de Auditoria.
9.1.3 DESVANTAGENS DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO
- "Não é um sistema totalmente lógico e às vezes é falho como um instrumento gerenciador."
(MARTINS, 2000: 42)
9.2 CUSTEIO VARIÁVEL OU CUSTEIO DIRETO
O objetivo principal do Custeio Variável é obter um controle do nível de produção. Tanto os fixos,
variáveis e semi-variáveis têm abrangência tanto para custo direto e indireto. Além disso serve para o
custo de qualquer objeto, ajudando a verificação da rentabilidade e atividades da empresa. Esta forma
de custo é, sem sombra de dúvida, detalhada, pois é feita de forma analítica, separando os custos
diretos dos indiretos.
Há autores que preferem a expressão custeio direto, entretanto vale ressaltar a importância da utilização
da palavra "variável", visto que esse método busca a apropriação de todos os custos variáveis, quer
diretos ou indiretos, e tão somente dos variáveis. Utilizando-se da expressão direto, pode-se confundi-
lo com um método de apropriação apenas dos custos diretos, o que não é verdade.
Para uma melhor visualização dos custeio variável, se faz necessária a classificação dos custos em
diretos e indiretos. essa classificação se faz presente tanto para o cálculo do custo de qualquer objeto
como para a verificação da rentabilidade e da eficiência das várias atividades da empresa.
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27. 9.2.1 CLASSIFICAÇÃO
Custos Diretos são todos os custos que se identificam naturalmente ao objeto de custeio, de modo mais
econômico e lógico. Além disso são apropriados diretamente aos produtos fabricados.
Custos Indiretos por outro lado, todo o item de custo que precisa de um parâmetro para ser
identificado e debitado ao produto ou objeto do custeio é considerado um custo indireto. São debitados
indiretamente por meio de taxas de rateio ou critérios de alocação. Assim, pode-se generalizar,
identificando o custo indireto como aquele item que precisa de critério de rateio para sua identificação
ao produto ou objeto cujo custeio é desejado.
Entretanto, não se pode falar em custo indireto nas empresas que são objeto de fabricação
de apenas um produto.
9.2.2 CUSTOS EM RELAÇÃO AO NÍVEL DE PRODUÇÃO
Custos Fixos são aqueles cujos os valores são os mesmos qualquer que seja o volume da empresa. É o
caso do aluguel da fábrica, por exemplo. Este será cobrado pelo mesmo valor qualquer que seja o nível
da produção, inclusive no caso da fábrica não produzir.
Os custos fixos são fixos em relação ao volume de produção, mas podem variar de valor no
decorrer do tempo.
Custos Variáveis são aqueles cujos valores se alteram em função do volume de produção da empresa.
Exemplo: matéria-prima consumida. Se não houver quantidade produzida, custo variável será nulo. Os
custos variáveis aumentam à medida em que aumenta a produção.
Custos Semi-Variáveis são custos que variam com o nível de produção mas que entretanto, tem uma
parcela que existe mesmo que não haja produção. É o caso, por exemplo, da conta de energia elétrica
da fábrica, a qual a concessionária cobra uma taxa mínima mesmo que nada seja gasto no período,
embora o valor total da conta dependa do número de quilowatts consumidos e, portanto, do volume de
produção da empresa.
Vale ressaltar que, no Custeio Variável, os custos fixos são considerados despesas do período, sendo
lançados diretamente no Resultado. Sendo assim, só serão alocados aos produtos os custos variáveis.
III. ORÇAMENTO EMPRESARIAL
INTRODUÇÃO
Segundo Horgren “Orçamento é a expressão quantitativa de um plano de ação futuro da
administração para um determinado período.”
Orçamento é a projeção financeira da entidade e a aplicação de suas idéias em prática. Onde aplicar o
que foi arrecadado? Como aumentar a receita de vendas? É viável lançar um produto? Qual a
estimativa de vendas deste produto?
1. VANTAGENS DO ORÇAMENTO
Certamente as empresas que elaboram orçamentos conseguem obter melhores resultados do que as
empresas que não elaboram orçamentos. Quem planeja antecipadamente onde investir e o que irá fazer
com os recursos arrecadados proveniente das vendas leva uma vantagem competitiva em relação as
demais empresas.
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28. 2. COMO ELABORAR UM ORÇAMENTO GERAL?
O orçamento empresarial é elaborado de acordo com as Estratégias e Planos da empresa. Segundo
Horgren “a análise estratégica estuda como uma organização pode combinar melhor suas próprias
capacidades com as oportunidades de mercado, com vistas a alcançar seus objetivos gerais.”
Basicamente a análise estratégica leva em consideração as seguintes perguntas:
- Quais são os objetivos da organização?
- Os mercados para os seus produtos são locais, regionais, nacionais ou globais? Como a organização é
afetada pela economia, sua indústria e competidores?
- Quais os riscos de estratégias alternativas e quais são os planos de contigência da emrpesa se o plano
principal falhar?
CASO PRÁTICO I:
1º PASSO
Estimar as Receitas. Baseado nos objetivos e metas da empresa o orçamento deve primeiramente
estimar as receitas com as vendas de produtos. A empresa decide lançar um produto e por isto deve
estimar a sua receita bruta, ou ainda, a empresa decide continuar com um produto tradicional deve-se
também estimar a sua receita bruta de vendas.
2º PASSO
Estimar a Produção e os custos. Baseado nas receitas deve-se estimar o custo da produção se for
empresa industrial, ou estimar os custos das mercadorias se for empresa comercial.
3º PASSO
Estimar as outras despesas. Até agora orçamos as vendas e os seus respectivos custos diretos. Porém,
a empresa possui os seus custos fixos e alguns custos semi-variáveis que oscilam com a produção.
Outro fator relevante na elaboração das estimativas de outras despesas é a despesa com juros.
4º PASSO
Apurar o respectivo lucro que a empresa irá gerar. Mediante as receitas, custos e despesas, obtém-
se o lucro, e a partir disto a empresa providencia os investimentos necessários para o crescimento e
expansão das vendas. Começa então a aplicação do planejamento estratégico das operações de
empresa. Algumas empresas mais tradicionais esperam o lucro para então investir nas operações do
planejamento operacional, outras no entanto, não restringe-se somente ao lucro para operacionalizar o
seu planejamento operacional. Estas empresas conhecidas como “arrojadas” colocam em prática os
seus planejamentos com ou sem lucro. Se houver lucro ótimo, a própria empresa financia os seus
projetos, porém, se não houver lucro, esta empresa captará recursos no mercado financeiro ou de
capitais para financiar os seus projetos.
4. ACOMPANHAMENTO DE ORÇAMENTOS
Após elaborado o orçamento do período seguinte o orçamento entra em execução. Durante o seu
período de execução podem ocorrem fatos imprevistos o qual não constam no orçamento, o qual fazem
com que ocorram distorções e estas comprometerem o orçamento. Estes fatores que afetam o
orçamento
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29. IV. CONTABILIDADE GERENCIAL
INTRODUÇÃO
A contabilidade gerencial é o ramo da ciência contábil pelo qual evidencia as opções de investimento,
rentabilidade dos produtos, estudos de ponto de equilíbrio... Enfim, ela busca respostas gerenciais
através de cálculos para a tomada de decisões.
1. MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Margem de contribuição é o valor de venda de um produto menos o custo de compra ou fabricação.
Exemplo: Se a empresa compra um produto Y por $8 e vende por $20, a Margem de Contribuição
deste produto é de $12 ($8 - $20). Ou ainda, $8 divididos por $20 = 0,40 menos 1 = 0,60, ou se preferir
60%. Estes cálculos evidenciam que para cada produto vendido obtém-se 60% de recursos livres para o
pagamento das despesas fixas.
FÓRMULA:
Preço de Compra
Margem de Contribuição = ________________ = Y (menos 1)
Preço de Venda
Quando a empresa fabrica ou vende apenas um produto como exposto acima, o cálculo é bastante
simples. Porém, quando há mais de um produto e ainda com margens de contribuições diferentes deve-
se fazer um mix de receita.
2. PONTO DE EQUILÍBRIO
Ponto de Equilíbrio é o ponto pelo qual a receita total se iguala a zero. Ou seja, é o quanto a empresa
vender no período para pagar todas as suas despesas e custos fixos.
FÓRMULA:
Custos Fixos
Ponto de Equilíbrio = ______________________
Margem de Contribuição
Exemplo: A empresa Uruguai apresenta um custo fixo de $12.000 e a margem de contribuição é de 0,4.
Qual o Ponto de Equilíbrio desta empresa?
PE = 12.000 / 0,4 = $30.000
Ou seja, para que a empresa pague todos os seus custos fixos ela deve obter uma receita bruta de
$30.000.
3. MIX DE RECEITA
É quando a empresa possui mais de um produto para a revenda, e ainda com margens de contribuições
diferentes. Exemplo: Produto A compra por$4 e vende por$8. Produto B compra por$6 e vende por $8.
Enquanto o produto A apresenta uma margem de 0,5 o produto B apresenta uma margem de 0,25.
Como expressar o ponto de equilíbrio considerando um custo fixo de R$10.000, visto que esta empresa
apresenta 2 produtos com margens de contribuições diferentes?
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30. Vamos representar os Produto com as seguintes fórmulas:
S = Número de unidades do Produto A para atingir o ponto de equilíbrio
2S = Número de unidades do Produto B para se atingir o ponto de equilíbrio.
Receitas – Custos variáveis – Custos Fixos = Lucro Operacional
[R$8(2S) + R$8S] – [R$4(2S) + R$6] – R$10.000 = 0
R$24S – R$14S = R$10.000
R$10S = R$10.000
S = 1.000
2S = 2.000
Ou seja, 1.000 unidades do Produto A e 2.000 unidades do produto B. Veja o cálculo de memória:
Vendas:
Produto A (1.000 X R$8) = R$8.000
Produto B (2.000 X R$8) = R$16.000 R$ 24.000
Custos Variáveis:
Produto A (1.000 X R$6) = R$6.000
Produto B (2.000 X R$4) = R$8.000 (R$ 14.000)
Custos Fixos (R$10.000)
= Lucro Operacional R$ 0
Logo, a empresa deverá vender 1.000 unidades do Produto A e 2.000 unidades do produto B para
atingir o ponto de equilíbrio com margens de contribuições diferentes.
4. O PONTO DE EQUILÍBRIO COM ACRÉSCIMO DE LUCRO
O Ponto de Equilíbrio com Acréscimo de Lucro é aquele onde os sócios, acionistas ou investidores em
geral, exigem como retorno mínimo sobre o capital empregado. Já sabemos que o PE é o ponto onde o
total das receitas se iguala a zero, ou seja o quanto a empresa deverá vender para cobrir todos os seus
gastos. Porém, o PE com acréscimo de lucro é o faturamento total da empresa para que ela seja capaz
de remunerar o capital empregado pelos sócios. Vejamos um exemplo:
CASO PRÁTICO I:
Dois investidores decidem comprar um comércio por R$140.000 Eles só arriscam a comprar o negócio
se o retorno for de 5% sobre o investimento total. De acordo com os dados enviados pela contabilidade
o custo fixo do comércio é de R$32.000 e a margem de contribuição de cada produto é de 55%. A
receita bruta média é de R$ 69.000 Você aconselha os investidores a comprar o comércio?
Ponto de Equilíbrio = 32.000 / 0,55 = R$58.181,81
Para que a empresa pague todas as suas dívidas ela deverá obter uma receita bruta de R$58.181,81. Se
a receita bruta média é de R$69.000 está empresa apresenta lucro.
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31. Se os investidores desejam obter um retorno sobre o investimento de 3% sobre o capital investido
(R$140.000 X 5% = R$7.000), como fica o novo ponto de equilíbrio com a remuneração mínima
exigida pelos sócios?
FÓRMULA:
Ponto de Equilíbrio com Remuneração Exigida + Custo Fixo
Remuneração de Capital = ______________________________
Margem de Contribuição
Ponto de Equilíbrio com R$7.000 + R$32.000
Remuneração de Capital = ______________________________ = R$70.909,09
0,55
Resposta: Se a receita bruta média do comércio é de R$69.000 e os investidores só compram se o
investimento tiver um retorno de 5% sobre os R$140.000, o ponto de equilíbrio para esta equação é de
R$70.909,09. Então, não é vantajoso investir, visto que o comércio aufere uma receita média de
R$69.000 e não superior aos R$70.909,09. Agora, haverá possibilidades do retorno esperado se o
investimento for menor. Ou seja, ao invés dos investidores pagarem R$140.000 pelo comércio eles
oferecerem uma proposta inferior, para que este valor compense a receita bruta de R$69.000. É claro
que um comércio não possui vendas estáticas e em alguns períodos a receita bruta com vendas pode até
ultrapassar os R$70.909,09.
5. O PAPEL DO IMPOSTO DE RENDA
Como vimos no capítulo 1 desta apostila, os tributos “consomem” grande parte da receita bruta, bem
como do lucro da empresa.
Quando uma empresa vende uma mercadoria ela paga além do ICMS o PIS, COFINS e se ela auferir
lucro ela paga 15% de IRPJ e se este for superior a R$20.000 mensais ela paga o adicional de 10%
descontados os próprios R$20.000.
Como
6. FORMANDO PREÇOS DE VENDA
Para elaborar o preço de venda de um produto deve-se levar em consideração diversos fatores. Segundo
Horgren as principais influências na elaboração de preços são os clientes, concorrentes e os custos.
CLIENTES
Examinar o público alvo para o consumo dos produtos. Categorizar as classes de consumo. Exemplo 1:
Chocolate Simples. Para este produto estima-se um público de baixa renda. Exemplo 2: Chocolates
Suíços. Para este produto estima-se um público com alto poder aquisitivo. De acordo com o público
alvo você comprara os concorrentes. Quem oferece no mercado Chocolates Simples e qual o seu preço
de venda? E quem oferece os Chocolates Suíços e qual o seu preço de venda?
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32. CONCORRENTES
Os concorrentes são as forças externas que afetam diretamente o seu preço de venda. Se por um lado o
seu produto não possui concorrentes e você pode vendê-lo por um preço bastante alto, por outro, se a
demanda de seu produto for grande você só irá vendê-lo por um preço de mercado, reduzindo bastante
a sua margem de contribuição. Atualmente os clientes não estão em busca de fidelização e sim as
empresas.
CUSTOS
Além da análise dos clientes e dos concorrentes a empresa deve analisar a sua estrutura de custos. Se o
Chocolate Simples está sendo vendido a R$0,30 a empresa concorrente deverá ser capaz de estimar o
seu custo para a elaboração do produto e ainda, não somente os custos diretos, mas como os fixos.
Baseado nos clientes (público alvo) e em seus concorrentes (preço de mercado) e ainda nos seus custos
a empresa começa a elaborar o seu preço de venda.
7. LIMITAÇÕES NA CAPACIDADE DE PRODUÇÃO
BIBLIOGRAFIA UTILIZADA:
COUGAN, Samuel. Custos e Preços – Formação e Análise. Rio de Janeiro: Pioneira, 2000.
FABERETTI, Láudio. Contabilidade Tributária. São Paulo: Atlas, 2000.
FIPECAFI. Manual de Contabilidade das Sociedades Por Ações. São Paulo: Atlas,1999.
GOMES, Josir Simeone. Contabilidade Para MBA’s. Rio de Janeiro: Campus, 2000.
HORNGREN, Charles. Contabilidade de Custos. 9. Ed. Rio de Janeiro: LVC, 2000.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 8. Ed. São Paulo: Atlas, 2001.
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