O documento discute os benefícios fiscais e alternativas tributárias para uma empresa que presta serviços de manutenção de turbinas de aviões importadas e exportadas. Há incentivos fiscais para a instalação da empresa na Zona Leste de São Paulo, e o recebimento e devolução das turbinas podem ser feitos sob regimes aduaneiros especiais que evitam a incidência de tributos alfandegários. A exportação do serviço de manutenção é imune ao ISS.

1. Seminário Direito Tributário Verônica Magalhães Luiza Noronha Renata Lopes Rodrigo Ruffolo

2. Caso 1 O seu cliente é uma companhia dedicada à prestação de serviços de manutenção de turbinas de aviões que atende, prioritariamente, empresas de transporte internacional. As partes e peças utilizadas são adquiridas pelo cliente no mercado interno. Esse seu cliente pretende se instalar no Município de São Paulo. O cliente deseja saber: (a) existem benefícios fiscais para a atividade principal ? (b) quais as alternativas para operacionalizar o recebimento das turbinas de seus clientes? (c) quais as alternativas para operacionalizar a posterior remessa das turbinas para seus clientes? (d) quais os tributos incidentes no recebimento e posterior retorno das turbinas aos clientes?

3. Existem benefícios fiscais para a atividade principal? No município de São Paulo, o regulamento do Imposto de Serviço sobre Qualquer Natureza está disciplinado no Decreto n° 50.896, de 1° de outubro de 2009, aprovada no governo do prefeito Gilberto Kassab. O artigo 1° do referido decreto apresenta uma lista de atividade, mesmo que não constitua a atividade preponderante do prestador, em que haverá a incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS. Assim, a atividade de manutenção de turbinas de aviões terá incidência do ISS, nos termos do artigo 1°, item 14, 14.1 do Decreto 50.896/2009.

4. Art. 1º. O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da seguinte lista, ainda que não constitua a atividade preponderante do prestador: 14 - Serviços relativos a bens de terceiros. 14.01 - Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS).

5. Em relação aos incentivos fiscais, cumpre observar que no decreto em tela, no capítulo XII, seção II, o mesmo dispõe sobre incentivos fiscais ao ISS concedidos pelo Poder Público, com o objetivo de promover e fomentar o desenvolvimento acelerado da Zona Leste do Município de São Paulo e da Região Adjacente à Estação da Luz.

6. CAPÍTULO XII Incentivos Fiscais SEÇÃO II Desenvolvimento da Zona Leste do Município Art. 165. Com o objetivo de promover e fomentar o desenvolvimento acelerado da Zona Leste do Município de São Paulo, o Poder Executivo concederá incentivos fiscais a empresas comerciais, industriais ou de serviços que queiram instalar novas unidades naquela região, nos termos da Lei n° 14.654, de 20 de dezembro de 2007 e Decreto nº 50.567, de 13 de abril de 2009.

7. Parágrafo único. Os incentivos fiscais referidos no "caput" deste artigo serão os seguintes: I – concessão, em favor do investidor, de Certificados de Incentivo ao Desenvolvimento; II - redução de 60% (sessenta por cento) do Imposto incidente sobre os serviços prestados pelo destinatário dos incentivos fiscais; III - redução de 50% (cinquenta por cento) do Imposto incidente sobre os serviços de construção civil referentes ao imóvel objeto do investimento.

8. Art. 166. Os Certificados de Incentivo ao Desenvolvimento poderão ser utilizados para pagamento do Imposto. § 1º. Os certificados não poderão ser utilizados para pagamento de: I - débitos tributários decorrentes de fatos geradores anteriores à data de conclusão do investimento; II - débitos tributários apurados após iniciada a ação fiscal; III - multa moratória, juros de mora e correção monetária. § 2º. Os certificados não poderão ser utilizados pelo investidor para o pagamento do Imposto por ele retido na fonte.

9. SEÇÃO III Região Adjacente à Estação da Luz Art. 167. Com o objetivo de promover e fomentar o desenvolvimento adequado da região adjacente à Estação da Luz do Município de São Paulo, o Poder Executivo concederá incentivos fiscais aos contribuintes que realizarem investimentos naquela região, nos termos da Lei n° 14.096, de 8 de dezembro de 2005 e Decreto nº 46.996 de 13 de fevereiro de 2006. Parágrafo único. Os incentivos fiscais referidos no "caput" deste artigo serão os seguintes: I – concessão, em favor do investidor, de Certificados de Incentivo ao Desenvolvimento; II - redução de 60% (sessenta por cento) do Imposto incidente sobre os serviços de construção civil referentes ao imóvel objeto do investimento; III - redução de 60% (sessenta por cento) do Imposto incidente sobre os serviços descritos na legislação específica, prestados por estabelecimento da pessoa jurídica situado na região-alvo.

10. Art. 168. Os Certificados de Incentivo ao Desenvolvimento poderão ser utilizados para pagamento do Imposto. § 1º. Os certificados não poderão ser utilizados para pagamento de: I - débitos tributários decorrentes de fatos geradores anteriores à data de conclusão do investimento; II - débitos tributários apurados após iniciada a ação fiscal; III - multa moratória, juros de mora e correção monetária. § 2º. Os certificados não poderão ser utilizados pelo investidor para o pagamento do Imposto por ele retido na fonte.

11. Para a instalação da atividade empresária objetivada pelo cliente, a região da Zona Leste do Município de São Paulo, tendo em vista o que dispõe o Decreto e Lei 14.654/2007, os quais disciplinam incentivos fiscais às empresas de serviços que queiram se instalar na região, tais quais: redução de 60% do ISS de serviços prestados pelo destinatário dos incentivos fiscais, pelo prazo de 10 anos; redução de 50% do imposto incidente sobre serviços de construção civil referente ao imóvel objetivo do investimento, redução do IPTU; redução de 50% do IPTU, referente ao imóvel objeto de investimento, pelo prazo de 10 anos; redução de 50% do ITBI, referente ao imóvel objeto de investimento.

12. Os incentivos fiscais para a Zona Leste do Município de São Paulo estão disciplinados, especificamente, na Lei 14.654, de dezembro de 2007, que inclusive delimita as áreas do perímetro urbano compreendidas pelos incentivos fiscais, como pode ser observado no anexo 1 deste trabalho.

13. (B) Quais as alternativas para operacionalizar o recebimento das turbinas de seus clientes? Destaque-se que as turbinas ingressam no Brasil em regime de trânsito aduaneiro, de modo que não incidem os tributos cobrados há importação. Instrução Normativa SRF nº 248, de 25 de novembro de 2002 Art. 4º Para os efeitos desta Instrução Normativa, define-se como: XIII - trânsito aduaneiro de passagem, o transporte, pelo território aduaneiro, de mercadoria procedente do exterior e ao exterior destinada;

14. Os impostos incidentes sobre a importação de mercadorias, expressamente previstos no Regulamento Aduaneiro em vigor são por ordem: 1 – IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (Arts. 69 e ss do Dec. 4.543/02). 2 – IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI (Art. 237 e ss do RA – Dec. 4.543/02). 3 – CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS/PASEP E DA COFINS NA IMPORTAÇÃO (Art. 250, do Regulamento Aduaneiro – Dec. 4.543/02).

15. Ainda que o Fisco entenda que se trate de importação, o Decreto nº 4.543, de 26 de dezembro de 2002, que regulamenta a administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de comércio exterior, prevê isenção partes destinadas a reparo. Art. 135. São concedidas isenções ou reduções do imposto de importação: II - aos casos de: i) partes, peças e componentes, destinados ao reparo, revisão e manutenção de aeronaves e de embarcações (Lei nº 8.032, de 1990, art. 2º, inciso II, alínea "j", e Lei nº 8.402, de 1992, art. 1º, inciso IV); Subseção XIII Das Partes, Peças e Componentes Destinados a Reparo, Revisão e Manutenção de Aeronaves e de Embarcações Art. 172. A isenção do imposto, na importação de partes, peças e componentes, será reconhecida somente aos bens destinados a reparo, revisão ou manutenção de aeronaves e de embarcações. (Redação dada pelo Decreto nº 5.268, de 2004)

16. A empresa poderá também habilitar-se para um regime aduaneiro mais benéfico, de modo a facilitar a logística das turbinas e, consequentemente, a prestação do serviço de manutenção.

17. Um exemplo é o Regime Aduaneiro Especial de Linha Azul O que é a Linha Azul? A Linha Azul é um regime aduaneiro que, sem comprometer os controles, permite as empresas industriais conduzir suas atividades empresariais de maneira mais eficiente e eficaz. Ela também reflete a estratégia da administração aduaneira de promover o cumprimento voluntário da legislação afeta ao comércio exterior.

18. Quais são os benefícios de se habilitar na Linha Azul? Para os importadores: Cargas submetidas a tratamento de "armazenamento prioritário" ou "carga não destinada a armazenamento", dependendo da unidade de desembaraço da mercadoria; Cargas desembaraçadas para trânsito, consumo ou admissão em regimes aduaneiros com o mínimo de intervenção da fiscalização aduaneira e em caráter prioritário; Conferência aduaneira das cargas selecionadas realizada em caráter prioritário. http://www.receita.fazenda.gov.br/aduana/linhaazul/orientgerais.htm

19. (c) Quais as alternativas para operacionalizar a posterior remessa das turbinas para seus clientes? A empresa também poderá se beneficiar do regime aduaneiro para a linha azul, que traz os seguintes benefícios: Cargas submetidas a tratamento de "armazenamento prioritário" ou "carga não destinada a armazenamento", dependendo da unidade de desembaraço da mercadoria; Cargas desembaraçadas para trânsito, consumo ou admissão em regimes aduaneiros com o mínimo de intervenção da fiscalização aduaneira e em caráter prioritário; Conferência aduaneira das cargas selecionadas realizada em caráter prioritário. http://www.receita.fazenda.gov.br/aduana/linhaazul/orientgerais.htm

20. (d) Quais os tributos incidentes no recebimento e posterior retorno das turbinas aos clientes? Tendo em vista que o recebimento das turbinas não caracteriza importação, não há que se falar em incidência dos tributos alfandegários (IPI, II, PIS e COFINS)

21. A manutenção de turbinas destinadas a clientes estabelecidos no exterior é, sem sombra de dúvida, exportação de serviços. A exportação de serviços está desonerada da tributação do ISS. Esse benefício fiscal está previsto no artigo 156,§3º, II, da Constituição Federal, tendo a natureza jurídica de IMUNIDADE.

22. Dessa forma, a tipificação da exportação está visceralmente atrelada à ideia de RESULTADO, é dizer, a exportação de serviço pressupõe que o resultado do serviço se dê no exterior.

23. O RECURSO ESPECIAL Nº 831.124 - RJ (2006⁄0052272-7) tratou exatamente da manutenção de turbinas de avião. Por maioria de votos, o STJ decidiu que pelo fato de os testes das turbinas já reparadas serem realizados no Brasil, o resultado se daria em território nacional e não haveria exportação de serviços.

24. Data venia, tal entendimento é equivocado. É comum que empresas que prestem serviços de manutenção testem os resultados obtidos. No ramo de aviação, cuja regulação é rígida, principalmente. Apesar disso, o usufruto das turbinas e, consequentemente, de seus benefícios somente se dará no exterior, local do estabelecimento do tomador. Nesse sentido aduziu o voto do Ministro Teori Aldino o Recurso Especial nº 831124.

25. Peçoa máxima vênia para discordar quanto à solução de mérito. Estamos falando de exportação de serviço. Só se pode falar de exportação de serviço nos casos em que ele é prestado no Brasil. Quanto a isso não há dúvida. Não se pode falar em exportação de serviço se for prestado no exterior. Exportação de serviço é serviço prestado no Brasil para alguém que o contrata de fora, pagando-o aqui ou lá. A lei diz que esses serviços são isentos, a não ser quando o resultado se opera aqui. Se o resultado se opera fora, há isenção. Essa é a questão. Como diz o eminente Ministro Relator, a questão toda é saber o que é o resultado. Penso que não se pode confundir resultado da prestação de serviço com conclusão do serviço. Não há dúvida nenhuma que o serviço é iniciado e concluído aqui. Não há dúvida nenhuma que o teste na turbina faz parte do serviço. O fato de ser testado aqui foi o fundamento adotado pelo juiz de Primeiro Grau e pelo Tribunal para dizer que o teste é o resultado. Mas essa conclusão não é correta: o teste faz parte do serviço e o serviço é concluído depois do teste. Depois disso, a turbina é enviada ao tomador do serviço, que a instala no avião, quando então, se verificará o resultado do serviço. O resultado, para mim, não pode se confundir com conclusão do serviço. Portanto, o serviço é concluído no País, mas o resultado é verificado no exterior, após a turbina ser instalada no avião.

26. Logo, caso se caracterize a exportação do serviço, não incidirá ISS, tendo em vista a imunidade prevista no artigo 156,§3º, II, da Constituição Federal. Se assim não se entender, haverá a incidência do ISS.

27. Quanto às mercadoria adquiridas no mercado interno para a manutenção das turbinas, incidirá ICMS, conforme dispõe o item 14.1 da Lei nº 116/2003: 14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS).

28. RECURSO ESPECIAL Nº 1.239.018 - PR (2011/0035386-7) TRIBUTÁRIO. OPERAÇÕES MISTAS. ICMS. ISS. CRITÉRIOS DE INCIDÊNCIA. SERVIÇOS DE CONSERTO E MANUTENÇAO DE REFRIGERADORES COM FORNECIMENTO DE PEÇAS EMPREGADAS. ITEM 14.1 DA LEI COMPLEMENTAR 116/2203. EXCEÇAO. 1. A Primeira Seção do STJ, no julgamento do REsp 1.092.206/SP, de relatoria do Min. Teori Albino Zavascki, submetido ao rito dos recursos repetitivos nos termos do art. 543-C do CPC e da Resolução 8/2008 do STJ, consolidou entendimento segundo o qual sobre operações mistas, assim entendidas as que agregam mercadorias e serviços, incide o ISS sempre que o serviço agregado estiver compreendido na lista de que trata a LC 116/03, e incide ICMS sempre que o serviço agregado não estiver previsto na referida lista. 2. Trata-se de empresa de prestação de serviço de conserto e manutenção de refrigeradores com fornecimento das peças empregadas. 3. Hipótese prevista nos itens 69 do Decreto-Lei n. 406/68 e no item 14.1 da Lei Complementar n. 116/2003, com expressa exceção quanto ao fornecimento de peças, no qual incidirá ICMS. 4. Incidência de ISS sobre os serviços de conserto e manutenção de refrigeradores e de ICMS sobre o fornecimento de peças, desde que a base de cálculo do imposto sobre circulação de mercadorias seja o valor referente a estas, evitando-se a bitributação.