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Sujeição Passiva Tributária

             Tácio Lacerda Gama
Professor da graduação e pós-graduação da PUC-SP,
 onde obteve os títulos de doutor e mestre em direito,
  Sócio do Barros Carvalho Advogados Associados
Consequente tributário
  Prescreve as notas da relação jurídica tributária
  É o dado por excelência da realização do direito

                            Relação jurídica tributária

 Vínculo abstrato segundo o qual, por força da imputação
 normativa, uma pessoa (SA) tem o direito subjetivo de
 exigir de outra (SP) o cumprimento de certa prestação
 tributária, no caso com cunho patrimonial.
 Características:
 1) pessoal; 2) bilateral; 3) irreflexiva; 3) assimétrica
Tacio Lacerda Gama
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Consequente tributário
Art. 113 do CTN:

A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º. A obrigação principal surge com a ocorrência do
fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou
penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o
crédito dela decorrente.
§ 2º. A obrigação acessória decorre da legislação
tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou
negativas, nela previstas no interesse da arrecadação
ou da fiscalização dos tributos.
§3º.A obrigação acessória, pelo simples fato da sua
inobservância, converte-se em obrigação principal
relativamente a penalidade pecuniária.
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Critério pessoal
Sujeito ativo
 titular do direito subjetivo de exigir o pagamento
   do tributo;
 geralmente é quem tem competência tributária,
   mas pode ser qualquer pessoa jurídica pública ou
   privada ou mesmo pessoa física. Em qualquer
   hipótese, deve desenvolver atividade de interesse
   público (crítica ao art. 119 do CTN);

 pode vir explícito (parafiscalidade) ou implícito.

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Critério pessoal
Sujeito passivo

 é a pessoa física ou jurídica, pública ou privada, de quem
  se exige o cumprimento da prestação tributária;

 é quem consta no polo passivo da relação, e não
  necessariamente quem tem aptidão para suportar o ônus
  fiscal;

 em regra, tem que ter personalidade jurídica nos termos
  da lei civil. Exceções: entes despersonalizados, mas que
  sejam dotados de autonomia patrimonial e de capacidade
  para adquirir e transferir direitos (i.e. fundos, condomínios
  etc.)
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Capacidade tributária passiva: ambiguidade
Art. 126. A capacidade tributária passiva independe:
I – da capacidade civil das pessoas naturais;
II – de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem
privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou
profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;
III – de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que
configure uma unidade econômica ou profissional.

       Capacidade para realizar o fato X para ser sujeito passivo

Para realizar o fato tributário não é necessário capacidade
civil tampouco personalidade jurídica. Para integrar o vínculo
jurídico, em regra, a personalidade é requisito essencial, já
que só assim é possível imprimir coatividade às aspirações
fazendárias. É necessário que se trate de titular de direitos e
deveres.
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Quem pode ser sujeito passivo tributário?

- inexistência de previsão constitucional do sujeito
passivo (exceção art. 195, I e II, da CF)
- limites constitucionais:
          vedação ao confisco (art. 150, IV, da CF);
          capacidade contributiva objetiva/subjetiva (art. 145,
           §1º, da CF);
          direito de propriedade (art. 5º, XXII, da CF);
          estrita legalidade (art. 5°, II, e 150, I, da CF);
          necessidade de observância das disposições de
           normas gerais (art. 146, II, ou III, “a”, da CF).

Conclusão diante das disposições constitucionais: o tributo
deve corresponder necessariamente a uma parcela da
manifestação de riqueza tomada como causa da tributação
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Disposições de normas gerais
          limites legais para escolha do sujeito passivo
Art. 121 do CTN

 O sujeito passivo pode ser contribuinte ou responsável:

 contribuinte: quando mantém relação pessoal e direta com o
 fato jurídico tributário (inciso I) – é quem o realiza (Sp. Af);

 responsável: pessoa que, sem se revestir da condição de
 contribuinte, é eleita pela lei para satisfazer a obrigação
 tributária (inciso II) – é a pessoa que não mantém relação
 pessoal e direta com o fato (Sp. - Af).

 Sujeito passivo é o devedor da relação jurídica tributária,
  não necessariamente quem suporta o ônus do tributo.
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Art. 121 do CTN
 Contribuinte X Responsável

NJGA = { H [Cm (vp.c). Ce.Ct] → C [Cp (Sa.Sp). Cq(al.bc)]}



                                                             1=2
                                                             contribuinte
                                             2
           1                                                 1≠2
                                                             responsável
 O sujeito da H e da C podem ser iguais ou diferentes
 O que se exige correspondência é entre a H e a BC. É necessário que
 o valor recolhido seja um percentual do fato descrito na hipótese
 (direito de propriedade, capacidade contributiva etc.)
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Disposições de normas gerais
            limites legais para escolha do sujeito passivo


  Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste Capítulo, a lei pode
  atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito
  tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da
  respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do
  contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do
  cumprimento total ou parcial da referida obrigação.

A aparente contradição do presente comando (terceiro
vinculado ao fato gerador) com as disposições do
parágrafo único do art. 121, I e II, é contornável desde que
se entenda possível manter outros tipos de relação com o
fato jurídico tributário que não pessoal e direta.
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Artigo 128 do CTN
   “...a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito
      tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da obrigação

Estabelece limite novo, não previsto na Constituição. Por força desta
disposição, a lei instituidora do tributo apenas poderá eleger como
responsável pessoa que mantenha relação indireta como o fato
tributado.

                       “Sem prejuízo do disposto neste Capítulo...”

Esta cláusula excepcionadora autoriza o legislador de normas gerais
a definir outros responsáveis tributários, sem que se lhe aplique a
exigência do art. 128, qual seja, a necessidade de vínculo indireto
com o fato tributário. Neste caso, retomam-se apenas os limites
constitucionais: deve-se assegurar ao responsável a possibilidade de
repercutir o ônus do tributo pago para o realizador do fato tributado,
de sorte que ele represente um percentual da manifestação de
riqueza tomada como sua causa.
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Síntese dos limites constitucionais e legais para
           a instituição do responsável

 introdução pela lei instituidora do tributo:
    (i) pessoa indiretamente vinculada ao fato tributário;

 introdução por norma geral:
    (i) pessoa direta ou indiretamente vinculada ao
    sujeito que realizou o fato tributário;
    (ii) qualquer outra pessoa que não mantenha
    relação indireta com o fato tributário mas que
    disponha de meios para repercutir a carga tributária
    para o seu realizador; ou
    (iii) pessoa que realiza ilícito que turba a tributação.
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Repercussão tributária
• Norma que autoriza o responsável a transferir o impacto econômico do
  tributo ao indivíduo que realizou o fato tributário, permitindo, assim, a
  recomposição do seu patrimônio. De outro lado, garante que o tributo
  corresponda a um percentual da manifestação de riqueza tomada como
  sua causa.

• Espécies de repercussão tributária:
  (i) reembolso: permite que o responsável, ao celebrar negócio jurídico
  com o aquele realizou o fato tributário, acrescente ao preço o valor do
  tributo a ser por ele pago; e
  (ii) retenção na fonte: autoriza o responsável a descontar da quantia a
  ser paga ao realizador do fato tributado, com o qual mantém relação de
  natureza civil, trabalhista, comercial etc., o valor relativo ao tributo.

• Necessidade de norma expressa apenas nos casos em que a
  modificação do valor a ser recebido ou pago pelo responsável significar
  mitigação de direito alheio (i.e. pagamento de salário/IR-fonte)
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Responsabilidade: natureza determinada pelo fato
          descrito no seu antecedente
• Responsabilidade sancionatória
      Visa a punir o responsável;
      O fato que implica a responsabilidade terá que ser ilícito que
       turba a arrecadação (culposo ou doloso);
      Mitiga-se, nesses casos. o direito à repercussão, já que a
       obrigação tem natureza de pena.

• Responsabilidade por interesse ou necessidade
      Instrumento de política fiscal para simplificar (interesse) ou
       viabilizar (necessidade) a arrecadação;
             Necessidade – desaparecimento do devedor originário (morte ou
              sucessão);
             Interesse – menor dispêndio de recursos humanos e monetários ou
              redução da inadimplência;
      Antecedente pode ser um fato lícito.
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Responsabilidade - definição
É norma jurídica que descreve em seu antecedente notas de um
fato não-tributário (lícito ou ilícito), mas que tem como
pressuposto necessário um fato tributário (ainda que presumido)
e em seu consequente notas de relação jurídica, na qual um
terceiro, escolhido dentro da moldura que acabamos de expor,
tem o dever de levar dinheiro aos cofres públicos a título de
tributo.
Trata-se, portanto, de norma que colabora na fixação do critério
subjetivo passivo do tributo, entrando em relação com os
demais enunciados que integram a regra-matriz de incidência,
cujo resultado variará a depender da espécie ou das
características da responsabilidade de que se trate.
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Classificação

                              Sujeição Passiva
                              Indireta



                Substituição            Transferência




                Sucessão                Responsabilidade   Solidariedade



      Rubens Gomes de Souza – primeira sistematização
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Classificação

                                        Responsabilidade




                                                                 Responsabilidade
         Solidariedade         Sucessão           Substituição   em sentido estrito




         Rubens Gomes de Souza – segunda sistematização



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Classificação
                                         Responsabilidade




Solidariedade         Sucessão           Substituição       Terceiro   Infrações




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Classificação dos sujeitos passivos tributários


  • Contribuintes X Responsáveis
      Critério: grau de proximidade que a pessoa compelida ao
      pagamento do tributo mantém com o fato jurídico
      tributário (relação pessoal e direta ou não).

  • Espécies de responsáveis
      Critério: natureza do fato desencadeante (hipótese).
      Poderá sofrer tantos cortes quantas forem as naturezas
      dos fatos eleitos pelo legislador para sua instituição. O
      CTN não exaure as hipóteses de responsabilidade, tantas
      outras podem ser instituídas pelo legislador ordinário ou
      mesmo de normas gerais.
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Características da sujeição passiva tributária
 • Exclusiva ou pessoal: devedor único
     Inclui tanto os casos em que, desde o início, é apenas uma a pessoa
     obrigada ao pagamento do tributo – só o contribuinte ou só o substituto
     –, como as situações em que, dada a concorrência de fato posterior, a
     obrigação se transfere para novo sujeito passivo, excluindo o antigo.
           A questão das obrigações pessoais.
           (i) Não-exclusiva: pode ser solidária ou subsidiária com o
           contribuinte (O STJ admite ambas as características,
           dependendo da Turma);
           (ii) Exclusiva: apenas o terceiro responde pelo débito.

 • Plural ou concorrente: mais de um devedor
     (i) subsidiária:
     o devedor subsidiário responde apenas se for impossível o seu
     adimplemento pelo devedor principal, que poderá ser o contribuinte ou
     outro responsável.
     (ii) solidária:
     qualquer dos sujeitos passivos, individual ou conjuntamente, pode ser
     compelido ao pagamento integral da dívida, sem ordem de preferência.
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Solidariedade – art. 124 do CTN
I - interesse comum na situação que constitua o fato tributário:
      Apenas o interesse jurídico comum autoriza a aplicação desse
       enunciado (existência de direitos ou deveres idênticos). Se a
       materialidade do tributo for uma situação jurídica (i.e. duas pessoas são
       proprietárias de imóvel), há interesse comum quando mais de uma
       pessoa concorre para a sua realização. Se for negócio jurídico, dá-se
       entre as pessoas situadas no mesmo polo da relação de direito privado
       tomada como suporte factual da incidência do tributo (i.e. duas pessoas
       vendem mercadoria);
      Norma dirigida ao aplicador da lei (autoridade administrativa ou o próprio
       particular que irá constituir o débito).

II – designação expressa em lei:

      Norma dirigida ao legislador, permissão para o ente político definir
       denotativamente outros vínculos de solidariedade, em face de outra
       causa;
      Necessidade de observância dos limites para escolha do sujeito passivo.
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Solidariedade por interesse comum
LEGITIMIDADE         PASSIVA.     EMPRESAS       DO     MESMO        GRUPO
ECONÔMICO. SOLIDARIEDADE. INEXISTÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ART.
535 DO CPC. INOCOR-RÊNCIA. 1. […] 7. Conquanto a expressão
"interesse comum" - encarte um conceito indeterminado, é mister
proceder-se a uma interpretação sistemática das normas tributárias,
de modo a alcançar a ratio essendi do referido dispositivo legal.
Nesse diapasão, tem-se que o interesse comum na situação que constitua
o fato gerador da obrigação principal implica que as pessoas
solidariamente obrigadas sejam sujeitos da relação jurídica que deu
azo à ocorrência do fato imponível. Isto porque feriria a lógica jurídico-
tributária a integração, no pólo passivo da relação jurídica, de alguém que
não tenha tido qualquer participação na ocorrência do fato gerador da
obrigação. […] 9. Destarte, a situação que evidencia a solidariedade,
quanto ao ISS, é a existência de duas ou mais pessoas na condição
de prestadoras de apenas um único serviço para o mesmo tomador,
integrando, desse modo, o pólo passivo da relação. Forçoso concluir,
portanto, que o interesse qualificado pela lei não há de ser o interesse
econômico no resultado ou no proveito da situação que constitui o
fato gerador da obrigação principal, mas o interesse jurídico,
vinculado à atuação comum ou conjunta da situação que constitui o
fato imponível. […] (STJ, REsp 884.845/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Luiz Fux,
DJ 05.02.09)
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Espécies de responsabilidade previstas no
                      CTN


   •       Por sucessão
   •       De terceiros
   •       Por infrações
   •       Substituição tributária


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Sucessão (arts. 130 a 133 do CTN)
Hipótese:
Aquisição definitiva da titularidade de bens (com débito tributário)
em decorrência:
   da aquisição pura e simples;
   da morte do sujeito em relação ao qual se é sucessor,
  acompanhada da aceitação da herança, legado, quinhão ou
  meação;
   fusão ou incorporação de pessoa jurídica (e a cisão? – arts.
  229 e 233 da Lei nº 6.404/76 – lei das S/A); ou
   da aquisição de estabelecimento empresarial com a
  continuação das respectivas atividades.

Cosequência:
Os novos titulares passam a responder integralmente pelos
tributos relativos aos bens adquiridos e devidos até a data da
sucessão (art. 129, do CTN).
Exceção: quando o alienante do estabelecimento prossegue na
exploração da atividade. Nesses casos, a responsabilidade do
adquirente é apenas subsidiária (art. 133, II, do CTN).
Sucessão
• Na hipótese de a sucessão se verificar em instante
  posterior à constituição do crédito em face do antigo
  proprietário, a incidência da norma de responsabilidade
  provocará os seguintes efeitos:
  i. constituição da obrigação contra o sucessor (N2); e
  ii. revogação da norma lavrada em face do sucedido
  (- N1).

• Caso ainda não tenha sido constituído o crédito em face
  do titular original do bem no instante da sucessão, a
  norma de responsabilidade produzirá os seguintes
  efeitos:
  i. constituição da obrigação inauguralmente contra o
  sucessor (N2);
  ii. ineficácia técnica do critério pessoal passivo da regra-
  matriz de incidência (-N1), impedindo que a cobrança
  recaia sobre sua pessoa.
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Sucessão e multas
  Argumentos em favor da não inclusão das multas,
  especialmente as punitivas, na responsabilidade do
  sucessor:
     princípio da pessoalidade da pena;
     a despeito da redação do art. 129, os demais
      dispositivos que integram a Seção II, do Capítulo V, do
      Título II, do CTN (arts. 130 a 133) fazem menção
      exclusivamente a “tributos”, cuja definição legal
      exclui expressamente as sanções de atos ilícitos; e
     o legislador, mesmo na hipótese que empregou a
      expressão obrigação tributária para demarcar o âmbito
      da responsabilidade (art. 134), limitou seu alcance
      às sanções de caráter moratório;
     dupla punição (para os que defendem que a
      responsabilidade tem sempre natureza de sanção.
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Sucessão e multas
            Posicionamento sedimentado no STJ

MULTA. SUCESSÃO DE EMPRESAS. RESPONSABILIDADE. […] 2. A
responsabilidade tributária não está limitada aos tributos devidos pelos
sucedidos, mas também se refere às multas, moratórias ou de outra
espécie, que, por representarem dívida de valor, acompanham o passivo
do patrimônio adquirido pelo sucessor. 3. Nada obstante os art. 132 e
133 apenas refiram-se aos tributos devidos pelo sucedido, o art. 129
dispõe que o disposto na Seção II do Código Tributário Nacional
aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos
ou em curso de constituição, compreendendo o crédito tributário não
apenas as dívidas decorrentes de tributos, mas também de penalidades
pecuniárias (art. 139 c/c § 1º do art. 113 do CTN). […] (REsp
1017186/SC, Rel. Min. Castro Meira, 2ª Turma, DJ 27.03.08)

MULTA MORATÓRIA. INCIDÊNCIA. […] 2. É iterativo o entendimento do
Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a multa aplicada antes da
sucessão incorpora-se ao patrimônio do contribuinte, seja ela
moratória ou punitiva, podendo ser exigida do sucessor nas hipóteses que
restar configurada a responsabilidade por sucessão. (REsp
530.811/PR, Segunda Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ
26.03.07)
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Sucessão e multas
                          Posicionamento atual do STJ
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. RECURSO ESPECIAL
REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC.
RESPONSABILIDADE          POR     INFRAÇÃO.       SUCESSÃO        DE
EMPRESAS. ICMS. BASE DE CÁLCULO. VALOR DA OPERAÇÃO
MERCANTIL. INCLUSÃO DE MERCADORIAS DADAS EM
BONIFICAÇÃO. DESCONTOS INCONDICIONAIS. IMPOSSIBILI-
DADE. LC N.º 87/96. MATÉRIA DECIDIDA PELA1ª SEÇÃO, NO RESP
1111156/SP, SOB O REGIME DO ART. 543-C DO CPC. 1. A
responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos
tributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas,
que, por representarem dívida de valor, acompanham o passivo do
patrimônio adquirido pelo sucessor, desde que seu fato gerador
tenha ocorrido até a data da sucessão. (Precedentes: REsp
1085071/SP, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª Turma, DJe 08/06/09;
REsp 959.389/RS, Rel. Min. Castro Meira, 2ª Turma, DJe 21/05/09;
AgRg no REsp. 1056302/SC, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, 2ª
Turma, DJe 13/05/09; REsp 3.097/RS, Rel. Min. Garcia Vieira, 1ª
Turma, DJ 19/11/90)2. "(...) (REsp 923012/MG. Rel.: Min. Luiz Fux -
DJe 24/06/10 – Recurso Repetitivo Representativo de Controvésia).
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Sucessão e multas
                           Posicionamento do STF

ICMS. MULTA PUNITIVA. NÃO RESPONDE POR ELA O
SUCESSOR NO NEGÓCIO. O art. 133 do CTN
responsabiliza solidariamente o sucessor do sujeito
passivo pelos tributos que este não pagou, mas não
autoriza a exigência de multas punitivas, que são de
responsabilidade pessoal do antecessor (CTN, art. 137.
Súmula n. 192). Esse art. 133 não comporta interpretação
extensiva, que os arts. 106, 122, 134 e 137 do CTN,
interpretados sistemática e analogicamente, condenam.
Padrões que decidiram casos anteriores ao CTN e em
antagonismo com a política legislativa deste não
demonstram dissídio com interpretação desse diploma (art.
135, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal).
(...) Precedentes do STF. Recurso extraordinário não
conhecido. (STF – 1ª T. – RE 77571/SP – Rel. Min.
Rodrigues Alckmin – DJ de 04.04.75).
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Responsabilidade de terceiros (art. 134, CTN)

• ANTECENTE
  intervenção ou omissão de um dever que lhes competia +
  inadimplemento da obrigação tributária
     Antecedente é ato ilícito que concorre para o inadimplemento da
      obrigação tributária;
     A            simples            circunstância            de           ser
      pai, tutor, curador, inventariante, síndico, sócio etc. não é suficiente.
      É a condição de administrador de bens alheios conjugada com a
      prática de ato culposo que resulta em inadimplência tributária é o
      que gera a responsabilidade;
     Não requer a presença de dolo, mas a culpa é indispensável

• CONSEQUENTE
     contornos da obrigação de sujeito que realiza o ilícito de responder
      subsidiariamente pelo débito tributário (a despeito da literalidade);
     multas só de caráter moratório – parágrafo único.
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Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN)
• ANTECEDENTE
atuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contrato
social que “resulta” na ocorrência de fatos jurídicos tributários.

         a atuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contrato
          social deve mascarar a ocorrência do fato tributário ou implicar o
          seu inadimplemento ;
         necessidade da presença do dolo;
         o mero não pagamento do tributo não é suficiente para a
          responsabilização (jurisprudência do STJ nesse sentido);
         art. 13 da Lei 8.630/93 – débitos para a Seguridade Social
          (posição do STJ e o RE 526.276) – revogado pela Lei 11.941/09.

• CONSEQUENTE
contornos da relação na qual o sujeito que pratica o ilícito terá que
responder exclusivamente pelo débito tributário.
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Infração à lei
A lei referida é a que rege as ações da pessoa:
       lei do pátrio poder para os pais;
       a lei da tutela e curatela para os tutores e curadores;
       a lei da administração civil de bens de terceiros para os
        administradores civis;
       as leis civis (comercial) para os administradores de empresas etc.


Exemplos:
1. Importação de mercadoria indicando dolosamente classificação fiscal mais
vantajosa ao contribuinte;
2. Venda de mercadorias antes de confeccionar o talonário de notas fiscais exigido
pela lei.

Obs.: A infração à lei terá que mascarar a ocorrência de fatos jurídicos tributários ou
implicar o inadimplemento de tributos.
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Posição do STJ
- Dissolução irregular é ato presuntivo de infração à lei :

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL -
REDIRECIONAMENTO – CITAÇÃO NA PESSOA DO SÓCIO-GERENTE
ART. 135, III DO CTN – DISSOLUÇÃO IRREGULAR. 1. É pacífica a
jurisprudência desta Corte no sentido de que o simples inadimplemento da
obrigação tributária não caracteriza infração à lei. 2. Em matéria de
responsabilidade dos sócios de sociedade limitada, é necessário fazer a
distinção entre empresa que se dissolve irregularmente daquela que
continua a funcionar. 3. Em se tratando de sociedade que se extingue
irregularmente, cabe a responsabilidade do sócio-gerente que fica
com o ônus de provar não ter agido com dolo, culpa, fraude ou
excesso de poder. 4. A diferença entre as duas situações, em relação do
redirecionamento, é a inversão do ônus da prova: na extinção regular
cabe ao exeqüente fazer a prova em desfavor do sócio-gerente, e na
extinção irregular da sociedade, cabe ao sócio gerente fazer a prova em
seu favor, ou seja não ter agido com dolo, culpa fraude ou excesso de
poder. 5. Recurso especial provido”. (REsp 736325/PR, 2ª Turma, Rel.
Min. Eliana Calmon, DJ 24.10.05).
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Infração ao contrato social ou estatuto

 Desrespeito à disposição expressa do contrato social
 ou estatuto, e que tem por consequência mascarar a
 ocorrência de fatos jurídicos tributários ou implicar o
 inadimplemento de tributos.

 Exemplo:
 alienação desautorizada expressamente pelo estatuto
 de ativo fixo da sociedade.

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Excesso de poderes

Ocorre quando o administrador pratica algum ato, ainda
que em nome da sociedade, extrapolando os limites do
contrato social ou do estatuto. É ato “além do
autorizado”.
Não se confunde com prática pura e simples de ato não
permitido expressamente (art. 1.015 do CC).
O excesso de poderes, para fins tributários, se
configura quando o fato for alheio aos fins da sociedade
e provocar consequências fiscais típicas

Exemplos:
Sócio de empresa exclusivamente comercial que decide passar a prestar serviços
Diretor de RH que fecha negócios não autorizados pelo contrato social
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Posição do STJ
 A jurisprudência do STJ é pacífica no sentido de que a
 responsabilidade do art. 135 do CTN é subjetiva:

 “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL.
 REDIRECIONAMENTO. SÓCIO-GERENTE. DISSOLUÇÃO
 IRREGULAR. NATUREZA SUBJETIVA. REEXAME. FÁTICO-
 PROBATÓRIO. SÚMULA 07/STJ. 1. É dominante no STJ a
 tese de que o não-recolhimento do tributo, por si só, não
 constitui infração à lei suficiente a ensejar a
 responsabilidade solidária dos sócios, ainda que exerçam
 gerência, sendo necessário provar que agiram os mesmos
 dolosamente, com fraude ou excesso de poderes”. (REsp
 898168, Rel. Eliana Calmon, 2ª Turma, DJ 05.03.08).

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STJ: inversão do ônus da prova
 PROCESSUAL CIVIL. RECURSO SUBMETIDO À SISTEMÁTICA NO
 ART. 543-C DO CPC. EXECUÇÃO FISCAL. INCLUSÃO DOS
 REPRESENTANTES DA PESSOA JURÍDICA, CUJOS NOMES
 CONSTAM DA CDA, NO PÓLO PASSIVO DA EXECUÇÃO FISCAL.
 POSSIBILIDADE. MATÉRIA DE DEFESA. NECESSIDADE DE
 DILAÇÃO PROBATÓRIA. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE.
 INVIABILIDADE. RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO. 1. A
 orientação da Primeira Seção desta Corte firmou-se no sentido de
 que, se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica,
 mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da
 prova de que não ficou caracterizada nenhuma das
 circunstâncias previstas no art. 135 do CTN, ou seja, não houve a
 prática de atos "com excesso de poderes ou infração de lei,
 contrato social ou estatutos". (...) 3. Contudo, no caso concreto,
 como bem observado pelas instâncias ordinárias, o exame da
 responsabilidade dos representantes da empresa executada requer
 dilação probatória, razão pela qual a matéria de defesa deve ser
 aduzida na via própria (embargos à execução), e não por meio do
 incidente em comento. 4.Recurso especial desprovido. Acórdão
 sujeito à sistemática prevista no art. 543-C do CPC, c⁄c a Resolução
 8⁄2008 - Presidência⁄STJ. (REsp 1.104.900/ES, Rel. Min. Denise
 Arruda, 1ª Seção, DJ 25.03.09 – Recurso Repetitivo)
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Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN)

    Responsabilidade pessoal é responsabilidade exclusiva

     O contribuinte fica exonerado do dever de pagar;

     O Auto de Infração deve ser lavrado exclusivamente contra o
    administrador, autor do ilícito;

    O Fisco deve provar o ilícito que gera a responsabilidade,
    durante a fiscalização ou o no curso do processo
    administrativo. (isso é um pouco mitigado pelo posicionamento
    do STJ relativo à CDA na qual consta o nome dos sócios).

Obs.: Esse posicionamento não é acompanhado pelo STJ, o qual, a
depender da Turma julgadora, entende que a responsabilidade é solidária ou
subsidiária. A PGFN entende que é solidária (Parecer PGFN/CRJ/CAT/Nº
55/2009).
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PARECER/PGFN/CRJ/CAT Nº 55/09
- A Responsabilidade do art. 135 do CTN é solidária:
Se o elemento relevante para a caracterização da responsabilidade
tributária do art. 135, III, do CTN fosse a condição de sócio, faria sentido a
tese da responsabilidade subsidiária. Deveras, se o terceiro respondesse
por ser sócio, seria plenamente razoável que demandasse o esgotamento
do patrimônio da sociedade para que só então viesse a ser chamado a
pagar o crédito tributário. Como, porém, não responde por ser sócio, mas
porque, na condição de administrador, pratica ato ilícito, não faz o menor
sentido que seja facultado a ele esquivar-se da responsabilidade exigindo
que, primeiro, responda a sociedade para, só em caso de sua
insolvabilidade, seja a ele imposta a sanção pela ilicitude. A concepção
de responsabilidade por ato ilícito exclui o caráter de subsidiariedade
da obrigação do infrator. Este deve responder imediatamente por sua
infração, independentemente da suficiência do patrimônio da pessoa
jurídica. Eis o sentido de estar expresso no caput do art. 135 do CTN que
são “pessoalmente responsáveis” os administradores infratores da lei.
Dessa forma, deve ser excluída a tese da responsabilidade subsidiária em
sentido próprio.
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Jurisprudência
[…] A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador,
diretor ou equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular da
sociedade ou se comprova infração à lei praticada pelo dirigente, e não
apenas quando ele simplesmente exercia a gerência da empresa á época dos
fatos geradores. 4. Em qualquer espécie de sociedade comercial, é o
patrimônio social que responde sempre e integralmente pelas dívidas sociais.
Os diretores não respondem pessoalmente pelas obrigações contraídas em
nome da sociedade, mas respondem para com esta e para com terceiros
solidária e ilimitadamente pelo excesso de mandato e pelos atos praticados
com violação do estatuto ou lei (art. 158, I e II, da Lei 6.404/76). 5. Os sócios
(diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica) são responsáveis,
por substituição, pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes da prática de ato ou fato eivado de excesso de poderes ou com
infração de lei, contrato social ou estatutos (art. 135, III). […]. (STJ, AgRg no
Ag 930334/AL, 1ª Turma, Rel. Min. José Delgado, DJ 01.02.08).

[…] 3. É diferente a situação quando o nome do responsável tributário não
figura na certidão de dívida ativa. Nesses casos, embora configurada a
legitimidade passiva (CPC, art. 568, V), caberá à Fazenda exeqüente, ao
promover a ação ou ao requerer o seu redirecionamento, indicar a causa do
pedido, que há de ser uma das situações, previstas no direito material, como
configuradoras da responsabilidade subsidiária. […]. (STJ, REsp
900371/SP, 1ª Turma, Rel. Min. Teori A. Zavascki, DJ 02.06.08)
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Responsabilidade por infrações
 Art. 136 – Regra Geral

 Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade
 por infrações da legislação tributária independe da intenção do
 agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão
 dos efeitos do ato.

 O elemento subjetivo é essencial para a conformação do
 ilícito tributário. É necessário, ao menos, a prática de ato
 culposo, sob pena de não poder se falar em
 responsabilidade por infrações. O que se dispensa, tão-
 somente, é a intenção do infrator diretamente dirigida ao
 resultado bem como a comprovação do dano.

        A infração fiscal é objetiva (dispensa o dano), mas a
      responsabilidade é subjetiva (requer, no mínimo, culpa)
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Responsabilidade por infrações

Art. 137 do CTN
Exige a constatação da conduta dolosa por parte
do infrator.

      Inciso I – crimes ou contravenções (dolo
       genérico);
      Inciso II – crimes ou contravenções (dolo
       específico);
      Inciso III – crimes ou contravenções (dolo
       específico + crime próprio);
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Substituição Tributária
• Diferentemente   das outras hipóteses de
   responsabilidade o realizador do fato
   tributado jamais poderá ser compelido ao
   pagamento do tributo (sujeito esse que não
   chega a integrar a Rjt, mas cujas
   características   devem      ser    sempre
   consideradas);

• Espécies:                  convencional, para trás e para
   frente.
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Substituição convencional
 O legislador escolhe outra pessoa, que não o
 realizador de um único fato jurídico tributário, para
 ocupar com exclusividade o pólo passivo da
 obrigação.
 O critério de discrimen das outras modalidades
 reside na circunstância de a responsabilidade se
 referir a apenas um evento tributário, não a uma
 cadeia de deles.
 Exemplo típico desta subespécie de substituição é a
 retenção na fonte.
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Substituição para trás
    • Regra que impede a positivação do tributo no
      momento da realização do evento que
      naturalmente      autorizaria a   incidência,
      postergando-a para operação subsequente
      ou para o fim da cadeia (realização de novo
      fato tributário).

    • Não se confunde com a regra de diferimento,
      já que a substituição implica, também, a
      modificação do sujeito passivo do tributo, não
      apenas do prazo para pagamento
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Substituição para frente
• O legislador, partindo da presunção de que o fato
  tributário se realizará no futuro, prescreve a
  obrigação de promover antecipadamente o
  pagamento integral do tributo devido até o
  consumidor final.
• Autoriza a transferência de parcela de riqueza ao
  Estado        antes        mesmo     da        sua
  manifestação,       tributando-se,  em      última
  instância, fatos futuros. Daí a razão de tantas
  críticas.
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Substituição X tributação monofásica

Tributação monofásica:
exige-se o tributo em relação a um único fato
concretamente ocorrido, impedindo-se, todavia, as
operações subsequentes de irradiarem a incidência
tributária em qualquer ocasião (passam a ser isentas).

Substituição tributária para frente e para trás:
apresentam-se como técnicas de arrecadação relativas a
operações passadas ou futuras, ainda que presumidas.



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Puc sujeição passiva tributária

  • 1. Sujeição Passiva Tributária Tácio Lacerda Gama Professor da graduação e pós-graduação da PUC-SP, onde obteve os títulos de doutor e mestre em direito, Sócio do Barros Carvalho Advogados Associados
  • 2. Consequente tributário  Prescreve as notas da relação jurídica tributária  É o dado por excelência da realização do direito Relação jurídica tributária Vínculo abstrato segundo o qual, por força da imputação normativa, uma pessoa (SA) tem o direito subjetivo de exigir de outra (SP) o cumprimento de certa prestação tributária, no caso com cunho patrimonial. Características: 1) pessoal; 2) bilateral; 3) irreflexiva; 3) assimétrica Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 3. Consequente tributário Art. 113 do CTN: A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º. A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. § 2º. A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. §3º.A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente a penalidade pecuniária. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 4. Critério pessoal Sujeito ativo  titular do direito subjetivo de exigir o pagamento do tributo;  geralmente é quem tem competência tributária, mas pode ser qualquer pessoa jurídica pública ou privada ou mesmo pessoa física. Em qualquer hipótese, deve desenvolver atividade de interesse público (crítica ao art. 119 do CTN);  pode vir explícito (parafiscalidade) ou implícito. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 5. Critério pessoal Sujeito passivo  é a pessoa física ou jurídica, pública ou privada, de quem se exige o cumprimento da prestação tributária;  é quem consta no polo passivo da relação, e não necessariamente quem tem aptidão para suportar o ônus fiscal;  em regra, tem que ter personalidade jurídica nos termos da lei civil. Exceções: entes despersonalizados, mas que sejam dotados de autonomia patrimonial e de capacidade para adquirir e transferir direitos (i.e. fundos, condomínios etc.) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 6. Capacidade tributária passiva: ambiguidade Art. 126. A capacidade tributária passiva independe: I – da capacidade civil das pessoas naturais; II – de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios; III – de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional. Capacidade para realizar o fato X para ser sujeito passivo Para realizar o fato tributário não é necessário capacidade civil tampouco personalidade jurídica. Para integrar o vínculo jurídico, em regra, a personalidade é requisito essencial, já que só assim é possível imprimir coatividade às aspirações fazendárias. É necessário que se trate de titular de direitos e deveres. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 7. Quem pode ser sujeito passivo tributário? - inexistência de previsão constitucional do sujeito passivo (exceção art. 195, I e II, da CF) - limites constitucionais:  vedação ao confisco (art. 150, IV, da CF);  capacidade contributiva objetiva/subjetiva (art. 145, §1º, da CF);  direito de propriedade (art. 5º, XXII, da CF);  estrita legalidade (art. 5°, II, e 150, I, da CF);  necessidade de observância das disposições de normas gerais (art. 146, II, ou III, “a”, da CF). Conclusão diante das disposições constitucionais: o tributo deve corresponder necessariamente a uma parcela da manifestação de riqueza tomada como causa da tributação Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 8. Disposições de normas gerais limites legais para escolha do sujeito passivo Art. 121 do CTN O sujeito passivo pode ser contribuinte ou responsável: contribuinte: quando mantém relação pessoal e direta com o fato jurídico tributário (inciso I) – é quem o realiza (Sp. Af); responsável: pessoa que, sem se revestir da condição de contribuinte, é eleita pela lei para satisfazer a obrigação tributária (inciso II) – é a pessoa que não mantém relação pessoal e direta com o fato (Sp. - Af). Sujeito passivo é o devedor da relação jurídica tributária, não necessariamente quem suporta o ônus do tributo. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 9. Art. 121 do CTN Contribuinte X Responsável NJGA = { H [Cm (vp.c). Ce.Ct] → C [Cp (Sa.Sp). Cq(al.bc)]} 1=2 contribuinte 2 1 1≠2 responsável O sujeito da H e da C podem ser iguais ou diferentes O que se exige correspondência é entre a H e a BC. É necessário que o valor recolhido seja um percentual do fato descrito na hipótese (direito de propriedade, capacidade contributiva etc.) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 10. Disposições de normas gerais limites legais para escolha do sujeito passivo Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste Capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. A aparente contradição do presente comando (terceiro vinculado ao fato gerador) com as disposições do parágrafo único do art. 121, I e II, é contornável desde que se entenda possível manter outros tipos de relação com o fato jurídico tributário que não pessoal e direta. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 11. Artigo 128 do CTN “...a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da obrigação Estabelece limite novo, não previsto na Constituição. Por força desta disposição, a lei instituidora do tributo apenas poderá eleger como responsável pessoa que mantenha relação indireta como o fato tributado. “Sem prejuízo do disposto neste Capítulo...” Esta cláusula excepcionadora autoriza o legislador de normas gerais a definir outros responsáveis tributários, sem que se lhe aplique a exigência do art. 128, qual seja, a necessidade de vínculo indireto com o fato tributário. Neste caso, retomam-se apenas os limites constitucionais: deve-se assegurar ao responsável a possibilidade de repercutir o ônus do tributo pago para o realizador do fato tributado, de sorte que ele represente um percentual da manifestação de riqueza tomada como sua causa. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 12. Síntese dos limites constitucionais e legais para a instituição do responsável  introdução pela lei instituidora do tributo: (i) pessoa indiretamente vinculada ao fato tributário;  introdução por norma geral: (i) pessoa direta ou indiretamente vinculada ao sujeito que realizou o fato tributário; (ii) qualquer outra pessoa que não mantenha relação indireta com o fato tributário mas que disponha de meios para repercutir a carga tributária para o seu realizador; ou (iii) pessoa que realiza ilícito que turba a tributação. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 13. Repercussão tributária • Norma que autoriza o responsável a transferir o impacto econômico do tributo ao indivíduo que realizou o fato tributário, permitindo, assim, a recomposição do seu patrimônio. De outro lado, garante que o tributo corresponda a um percentual da manifestação de riqueza tomada como sua causa. • Espécies de repercussão tributária: (i) reembolso: permite que o responsável, ao celebrar negócio jurídico com o aquele realizou o fato tributário, acrescente ao preço o valor do tributo a ser por ele pago; e (ii) retenção na fonte: autoriza o responsável a descontar da quantia a ser paga ao realizador do fato tributado, com o qual mantém relação de natureza civil, trabalhista, comercial etc., o valor relativo ao tributo. • Necessidade de norma expressa apenas nos casos em que a modificação do valor a ser recebido ou pago pelo responsável significar mitigação de direito alheio (i.e. pagamento de salário/IR-fonte) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 14. Responsabilidade: natureza determinada pelo fato descrito no seu antecedente • Responsabilidade sancionatória  Visa a punir o responsável;  O fato que implica a responsabilidade terá que ser ilícito que turba a arrecadação (culposo ou doloso);  Mitiga-se, nesses casos. o direito à repercussão, já que a obrigação tem natureza de pena. • Responsabilidade por interesse ou necessidade  Instrumento de política fiscal para simplificar (interesse) ou viabilizar (necessidade) a arrecadação;  Necessidade – desaparecimento do devedor originário (morte ou sucessão);  Interesse – menor dispêndio de recursos humanos e monetários ou redução da inadimplência;  Antecedente pode ser um fato lícito. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 15. Responsabilidade - definição É norma jurídica que descreve em seu antecedente notas de um fato não-tributário (lícito ou ilícito), mas que tem como pressuposto necessário um fato tributário (ainda que presumido) e em seu consequente notas de relação jurídica, na qual um terceiro, escolhido dentro da moldura que acabamos de expor, tem o dever de levar dinheiro aos cofres públicos a título de tributo. Trata-se, portanto, de norma que colabora na fixação do critério subjetivo passivo do tributo, entrando em relação com os demais enunciados que integram a regra-matriz de incidência, cujo resultado variará a depender da espécie ou das características da responsabilidade de que se trate. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 16. Classificação Sujeição Passiva Indireta Substituição Transferência Sucessão Responsabilidade Solidariedade Rubens Gomes de Souza – primeira sistematização Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 17. Classificação Responsabilidade Responsabilidade Solidariedade Sucessão Substituição em sentido estrito Rubens Gomes de Souza – segunda sistematização Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 18. Classificação Responsabilidade Solidariedade Sucessão Substituição Terceiro Infrações Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 19. Classificação dos sujeitos passivos tributários • Contribuintes X Responsáveis Critério: grau de proximidade que a pessoa compelida ao pagamento do tributo mantém com o fato jurídico tributário (relação pessoal e direta ou não). • Espécies de responsáveis Critério: natureza do fato desencadeante (hipótese). Poderá sofrer tantos cortes quantas forem as naturezas dos fatos eleitos pelo legislador para sua instituição. O CTN não exaure as hipóteses de responsabilidade, tantas outras podem ser instituídas pelo legislador ordinário ou mesmo de normas gerais. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 20. Características da sujeição passiva tributária • Exclusiva ou pessoal: devedor único Inclui tanto os casos em que, desde o início, é apenas uma a pessoa obrigada ao pagamento do tributo – só o contribuinte ou só o substituto –, como as situações em que, dada a concorrência de fato posterior, a obrigação se transfere para novo sujeito passivo, excluindo o antigo. A questão das obrigações pessoais. (i) Não-exclusiva: pode ser solidária ou subsidiária com o contribuinte (O STJ admite ambas as características, dependendo da Turma); (ii) Exclusiva: apenas o terceiro responde pelo débito. • Plural ou concorrente: mais de um devedor (i) subsidiária: o devedor subsidiário responde apenas se for impossível o seu adimplemento pelo devedor principal, que poderá ser o contribuinte ou outro responsável. (ii) solidária: qualquer dos sujeitos passivos, individual ou conjuntamente, pode ser compelido ao pagamento integral da dívida, sem ordem de preferência. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 21. Solidariedade – art. 124 do CTN I - interesse comum na situação que constitua o fato tributário:  Apenas o interesse jurídico comum autoriza a aplicação desse enunciado (existência de direitos ou deveres idênticos). Se a materialidade do tributo for uma situação jurídica (i.e. duas pessoas são proprietárias de imóvel), há interesse comum quando mais de uma pessoa concorre para a sua realização. Se for negócio jurídico, dá-se entre as pessoas situadas no mesmo polo da relação de direito privado tomada como suporte factual da incidência do tributo (i.e. duas pessoas vendem mercadoria);  Norma dirigida ao aplicador da lei (autoridade administrativa ou o próprio particular que irá constituir o débito). II – designação expressa em lei:  Norma dirigida ao legislador, permissão para o ente político definir denotativamente outros vínculos de solidariedade, em face de outra causa;  Necessidade de observância dos limites para escolha do sujeito passivo. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 22. Solidariedade por interesse comum LEGITIMIDADE PASSIVA. EMPRESAS DO MESMO GRUPO ECONÔMICO. SOLIDARIEDADE. INEXISTÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. INOCOR-RÊNCIA. 1. […] 7. Conquanto a expressão "interesse comum" - encarte um conceito indeterminado, é mister proceder-se a uma interpretação sistemática das normas tributárias, de modo a alcançar a ratio essendi do referido dispositivo legal. Nesse diapasão, tem-se que o interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal implica que as pessoas solidariamente obrigadas sejam sujeitos da relação jurídica que deu azo à ocorrência do fato imponível. Isto porque feriria a lógica jurídico- tributária a integração, no pólo passivo da relação jurídica, de alguém que não tenha tido qualquer participação na ocorrência do fato gerador da obrigação. […] 9. Destarte, a situação que evidencia a solidariedade, quanto ao ISS, é a existência de duas ou mais pessoas na condição de prestadoras de apenas um único serviço para o mesmo tomador, integrando, desse modo, o pólo passivo da relação. Forçoso concluir, portanto, que o interesse qualificado pela lei não há de ser o interesse econômico no resultado ou no proveito da situação que constitui o fato gerador da obrigação principal, mas o interesse jurídico, vinculado à atuação comum ou conjunta da situação que constitui o fato imponível. […] (STJ, REsp 884.845/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 05.02.09) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 23. Espécies de responsabilidade previstas no CTN • Por sucessão • De terceiros • Por infrações • Substituição tributária Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 24. Sucessão (arts. 130 a 133 do CTN) Hipótese: Aquisição definitiva da titularidade de bens (com débito tributário) em decorrência:  da aquisição pura e simples;  da morte do sujeito em relação ao qual se é sucessor, acompanhada da aceitação da herança, legado, quinhão ou meação;  fusão ou incorporação de pessoa jurídica (e a cisão? – arts. 229 e 233 da Lei nº 6.404/76 – lei das S/A); ou  da aquisição de estabelecimento empresarial com a continuação das respectivas atividades. Cosequência: Os novos titulares passam a responder integralmente pelos tributos relativos aos bens adquiridos e devidos até a data da sucessão (art. 129, do CTN). Exceção: quando o alienante do estabelecimento prossegue na exploração da atividade. Nesses casos, a responsabilidade do adquirente é apenas subsidiária (art. 133, II, do CTN).
  • 25. Sucessão • Na hipótese de a sucessão se verificar em instante posterior à constituição do crédito em face do antigo proprietário, a incidência da norma de responsabilidade provocará os seguintes efeitos: i. constituição da obrigação contra o sucessor (N2); e ii. revogação da norma lavrada em face do sucedido (- N1). • Caso ainda não tenha sido constituído o crédito em face do titular original do bem no instante da sucessão, a norma de responsabilidade produzirá os seguintes efeitos: i. constituição da obrigação inauguralmente contra o sucessor (N2); ii. ineficácia técnica do critério pessoal passivo da regra- matriz de incidência (-N1), impedindo que a cobrança recaia sobre sua pessoa. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 26. Sucessão e multas Argumentos em favor da não inclusão das multas, especialmente as punitivas, na responsabilidade do sucessor:  princípio da pessoalidade da pena;  a despeito da redação do art. 129, os demais dispositivos que integram a Seção II, do Capítulo V, do Título II, do CTN (arts. 130 a 133) fazem menção exclusivamente a “tributos”, cuja definição legal exclui expressamente as sanções de atos ilícitos; e  o legislador, mesmo na hipótese que empregou a expressão obrigação tributária para demarcar o âmbito da responsabilidade (art. 134), limitou seu alcance às sanções de caráter moratório;  dupla punição (para os que defendem que a responsabilidade tem sempre natureza de sanção. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 27. Sucessão e multas Posicionamento sedimentado no STJ MULTA. SUCESSÃO DE EMPRESAS. RESPONSABILIDADE. […] 2. A responsabilidade tributária não está limitada aos tributos devidos pelos sucedidos, mas também se refere às multas, moratórias ou de outra espécie, que, por representarem dívida de valor, acompanham o passivo do patrimônio adquirido pelo sucessor. 3. Nada obstante os art. 132 e 133 apenas refiram-se aos tributos devidos pelo sucedido, o art. 129 dispõe que o disposto na Seção II do Código Tributário Nacional aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição, compreendendo o crédito tributário não apenas as dívidas decorrentes de tributos, mas também de penalidades pecuniárias (art. 139 c/c § 1º do art. 113 do CTN). […] (REsp 1017186/SC, Rel. Min. Castro Meira, 2ª Turma, DJ 27.03.08) MULTA MORATÓRIA. INCIDÊNCIA. […] 2. É iterativo o entendimento do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a multa aplicada antes da sucessão incorpora-se ao patrimônio do contribuinte, seja ela moratória ou punitiva, podendo ser exigida do sucessor nas hipóteses que restar configurada a responsabilidade por sucessão. (REsp 530.811/PR, Segunda Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ 26.03.07) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 28. Sucessão e multas Posicionamento atual do STJ TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÃO. SUCESSÃO DE EMPRESAS. ICMS. BASE DE CÁLCULO. VALOR DA OPERAÇÃO MERCANTIL. INCLUSÃO DE MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO. DESCONTOS INCONDICIONAIS. IMPOSSIBILI- DADE. LC N.º 87/96. MATÉRIA DECIDIDA PELA1ª SEÇÃO, NO RESP 1111156/SP, SOB O REGIME DO ART. 543-C DO CPC. 1. A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, que, por representarem dívida de valor, acompanham o passivo do patrimônio adquirido pelo sucessor, desde que seu fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão. (Precedentes: REsp 1085071/SP, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª Turma, DJe 08/06/09; REsp 959.389/RS, Rel. Min. Castro Meira, 2ª Turma, DJe 21/05/09; AgRg no REsp. 1056302/SC, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, 2ª Turma, DJe 13/05/09; REsp 3.097/RS, Rel. Min. Garcia Vieira, 1ª Turma, DJ 19/11/90)2. "(...) (REsp 923012/MG. Rel.: Min. Luiz Fux - DJe 24/06/10 – Recurso Repetitivo Representativo de Controvésia). Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 29. Sucessão e multas Posicionamento do STF ICMS. MULTA PUNITIVA. NÃO RESPONDE POR ELA O SUCESSOR NO NEGÓCIO. O art. 133 do CTN responsabiliza solidariamente o sucessor do sujeito passivo pelos tributos que este não pagou, mas não autoriza a exigência de multas punitivas, que são de responsabilidade pessoal do antecessor (CTN, art. 137. Súmula n. 192). Esse art. 133 não comporta interpretação extensiva, que os arts. 106, 122, 134 e 137 do CTN, interpretados sistemática e analogicamente, condenam. Padrões que decidiram casos anteriores ao CTN e em antagonismo com a política legislativa deste não demonstram dissídio com interpretação desse diploma (art. 135, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal). (...) Precedentes do STF. Recurso extraordinário não conhecido. (STF – 1ª T. – RE 77571/SP – Rel. Min. Rodrigues Alckmin – DJ de 04.04.75). Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 30. Responsabilidade de terceiros (art. 134, CTN) • ANTECENTE intervenção ou omissão de um dever que lhes competia + inadimplemento da obrigação tributária  Antecedente é ato ilícito que concorre para o inadimplemento da obrigação tributária;  A simples circunstância de ser pai, tutor, curador, inventariante, síndico, sócio etc. não é suficiente. É a condição de administrador de bens alheios conjugada com a prática de ato culposo que resulta em inadimplência tributária é o que gera a responsabilidade;  Não requer a presença de dolo, mas a culpa é indispensável • CONSEQUENTE  contornos da obrigação de sujeito que realiza o ilícito de responder subsidiariamente pelo débito tributário (a despeito da literalidade);  multas só de caráter moratório – parágrafo único. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 31. Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN) • ANTECEDENTE atuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contrato social que “resulta” na ocorrência de fatos jurídicos tributários.  a atuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contrato social deve mascarar a ocorrência do fato tributário ou implicar o seu inadimplemento ;  necessidade da presença do dolo;  o mero não pagamento do tributo não é suficiente para a responsabilização (jurisprudência do STJ nesse sentido);  art. 13 da Lei 8.630/93 – débitos para a Seguridade Social (posição do STJ e o RE 526.276) – revogado pela Lei 11.941/09. • CONSEQUENTE contornos da relação na qual o sujeito que pratica o ilícito terá que responder exclusivamente pelo débito tributário. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 32. Infração à lei A lei referida é a que rege as ações da pessoa:  lei do pátrio poder para os pais;  a lei da tutela e curatela para os tutores e curadores;  a lei da administração civil de bens de terceiros para os administradores civis;  as leis civis (comercial) para os administradores de empresas etc. Exemplos: 1. Importação de mercadoria indicando dolosamente classificação fiscal mais vantajosa ao contribuinte; 2. Venda de mercadorias antes de confeccionar o talonário de notas fiscais exigido pela lei. Obs.: A infração à lei terá que mascarar a ocorrência de fatos jurídicos tributários ou implicar o inadimplemento de tributos. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 33. Posição do STJ - Dissolução irregular é ato presuntivo de infração à lei : “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL - REDIRECIONAMENTO – CITAÇÃO NA PESSOA DO SÓCIO-GERENTE ART. 135, III DO CTN – DISSOLUÇÃO IRREGULAR. 1. É pacífica a jurisprudência desta Corte no sentido de que o simples inadimplemento da obrigação tributária não caracteriza infração à lei. 2. Em matéria de responsabilidade dos sócios de sociedade limitada, é necessário fazer a distinção entre empresa que se dissolve irregularmente daquela que continua a funcionar. 3. Em se tratando de sociedade que se extingue irregularmente, cabe a responsabilidade do sócio-gerente que fica com o ônus de provar não ter agido com dolo, culpa, fraude ou excesso de poder. 4. A diferença entre as duas situações, em relação do redirecionamento, é a inversão do ônus da prova: na extinção regular cabe ao exeqüente fazer a prova em desfavor do sócio-gerente, e na extinção irregular da sociedade, cabe ao sócio gerente fazer a prova em seu favor, ou seja não ter agido com dolo, culpa fraude ou excesso de poder. 5. Recurso especial provido”. (REsp 736325/PR, 2ª Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ 24.10.05). Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 34. Infração ao contrato social ou estatuto Desrespeito à disposição expressa do contrato social ou estatuto, e que tem por consequência mascarar a ocorrência de fatos jurídicos tributários ou implicar o inadimplemento de tributos. Exemplo: alienação desautorizada expressamente pelo estatuto de ativo fixo da sociedade. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 35. Excesso de poderes Ocorre quando o administrador pratica algum ato, ainda que em nome da sociedade, extrapolando os limites do contrato social ou do estatuto. É ato “além do autorizado”. Não se confunde com prática pura e simples de ato não permitido expressamente (art. 1.015 do CC). O excesso de poderes, para fins tributários, se configura quando o fato for alheio aos fins da sociedade e provocar consequências fiscais típicas Exemplos: Sócio de empresa exclusivamente comercial que decide passar a prestar serviços Diretor de RH que fecha negócios não autorizados pelo contrato social Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 36. Posição do STJ A jurisprudência do STJ é pacífica no sentido de que a responsabilidade do art. 135 do CTN é subjetiva: “PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REDIRECIONAMENTO. SÓCIO-GERENTE. DISSOLUÇÃO IRREGULAR. NATUREZA SUBJETIVA. REEXAME. FÁTICO- PROBATÓRIO. SÚMULA 07/STJ. 1. É dominante no STJ a tese de que o não-recolhimento do tributo, por si só, não constitui infração à lei suficiente a ensejar a responsabilidade solidária dos sócios, ainda que exerçam gerência, sendo necessário provar que agiram os mesmos dolosamente, com fraude ou excesso de poderes”. (REsp 898168, Rel. Eliana Calmon, 2ª Turma, DJ 05.03.08). Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 37. STJ: inversão do ônus da prova PROCESSUAL CIVIL. RECURSO SUBMETIDO À SISTEMÁTICA NO ART. 543-C DO CPC. EXECUÇÃO FISCAL. INCLUSÃO DOS REPRESENTANTES DA PESSOA JURÍDICA, CUJOS NOMES CONSTAM DA CDA, NO PÓLO PASSIVO DA EXECUÇÃO FISCAL. POSSIBILIDADE. MATÉRIA DE DEFESA. NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. INVIABILIDADE. RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO. 1. A orientação da Primeira Seção desta Corte firmou-se no sentido de que, se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do CTN, ou seja, não houve a prática de atos "com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos". (...) 3. Contudo, no caso concreto, como bem observado pelas instâncias ordinárias, o exame da responsabilidade dos representantes da empresa executada requer dilação probatória, razão pela qual a matéria de defesa deve ser aduzida na via própria (embargos à execução), e não por meio do incidente em comento. 4.Recurso especial desprovido. Acórdão sujeito à sistemática prevista no art. 543-C do CPC, c⁄c a Resolução 8⁄2008 - Presidência⁄STJ. (REsp 1.104.900/ES, Rel. Min. Denise Arruda, 1ª Seção, DJ 25.03.09 – Recurso Repetitivo) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 38. Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN) Responsabilidade pessoal é responsabilidade exclusiva  O contribuinte fica exonerado do dever de pagar;  O Auto de Infração deve ser lavrado exclusivamente contra o administrador, autor do ilícito; O Fisco deve provar o ilícito que gera a responsabilidade, durante a fiscalização ou o no curso do processo administrativo. (isso é um pouco mitigado pelo posicionamento do STJ relativo à CDA na qual consta o nome dos sócios). Obs.: Esse posicionamento não é acompanhado pelo STJ, o qual, a depender da Turma julgadora, entende que a responsabilidade é solidária ou subsidiária. A PGFN entende que é solidária (Parecer PGFN/CRJ/CAT/Nº 55/2009). Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 39. PARECER/PGFN/CRJ/CAT Nº 55/09 - A Responsabilidade do art. 135 do CTN é solidária: Se o elemento relevante para a caracterização da responsabilidade tributária do art. 135, III, do CTN fosse a condição de sócio, faria sentido a tese da responsabilidade subsidiária. Deveras, se o terceiro respondesse por ser sócio, seria plenamente razoável que demandasse o esgotamento do patrimônio da sociedade para que só então viesse a ser chamado a pagar o crédito tributário. Como, porém, não responde por ser sócio, mas porque, na condição de administrador, pratica ato ilícito, não faz o menor sentido que seja facultado a ele esquivar-se da responsabilidade exigindo que, primeiro, responda a sociedade para, só em caso de sua insolvabilidade, seja a ele imposta a sanção pela ilicitude. A concepção de responsabilidade por ato ilícito exclui o caráter de subsidiariedade da obrigação do infrator. Este deve responder imediatamente por sua infração, independentemente da suficiência do patrimônio da pessoa jurídica. Eis o sentido de estar expresso no caput do art. 135 do CTN que são “pessoalmente responsáveis” os administradores infratores da lei. Dessa forma, deve ser excluída a tese da responsabilidade subsidiária em sentido próprio. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 40. Jurisprudência […] A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador, diretor ou equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular da sociedade ou se comprova infração à lei praticada pelo dirigente, e não apenas quando ele simplesmente exercia a gerência da empresa á época dos fatos geradores. 4. Em qualquer espécie de sociedade comercial, é o patrimônio social que responde sempre e integralmente pelas dívidas sociais. Os diretores não respondem pessoalmente pelas obrigações contraídas em nome da sociedade, mas respondem para com esta e para com terceiros solidária e ilimitadamente pelo excesso de mandato e pelos atos praticados com violação do estatuto ou lei (art. 158, I e II, da Lei 6.404/76). 5. Os sócios (diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica) são responsáveis, por substituição, pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes da prática de ato ou fato eivado de excesso de poderes ou com infração de lei, contrato social ou estatutos (art. 135, III). […]. (STJ, AgRg no Ag 930334/AL, 1ª Turma, Rel. Min. José Delgado, DJ 01.02.08). […] 3. É diferente a situação quando o nome do responsável tributário não figura na certidão de dívida ativa. Nesses casos, embora configurada a legitimidade passiva (CPC, art. 568, V), caberá à Fazenda exeqüente, ao promover a ação ou ao requerer o seu redirecionamento, indicar a causa do pedido, que há de ser uma das situações, previstas no direito material, como configuradoras da responsabilidade subsidiária. […]. (STJ, REsp 900371/SP, 1ª Turma, Rel. Min. Teori A. Zavascki, DJ 02.06.08) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 41. Responsabilidade por infrações Art. 136 – Regra Geral Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. O elemento subjetivo é essencial para a conformação do ilícito tributário. É necessário, ao menos, a prática de ato culposo, sob pena de não poder se falar em responsabilidade por infrações. O que se dispensa, tão- somente, é a intenção do infrator diretamente dirigida ao resultado bem como a comprovação do dano. A infração fiscal é objetiva (dispensa o dano), mas a responsabilidade é subjetiva (requer, no mínimo, culpa) Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 42. Responsabilidade por infrações Art. 137 do CTN Exige a constatação da conduta dolosa por parte do infrator.  Inciso I – crimes ou contravenções (dolo genérico);  Inciso II – crimes ou contravenções (dolo específico);  Inciso III – crimes ou contravenções (dolo específico + crime próprio); Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 43. Substituição Tributária • Diferentemente das outras hipóteses de responsabilidade o realizador do fato tributado jamais poderá ser compelido ao pagamento do tributo (sujeito esse que não chega a integrar a Rjt, mas cujas características devem ser sempre consideradas); • Espécies: convencional, para trás e para frente. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 44. Substituição convencional O legislador escolhe outra pessoa, que não o realizador de um único fato jurídico tributário, para ocupar com exclusividade o pólo passivo da obrigação. O critério de discrimen das outras modalidades reside na circunstância de a responsabilidade se referir a apenas um evento tributário, não a uma cadeia de deles. Exemplo típico desta subespécie de substituição é a retenção na fonte. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 45. Substituição para trás • Regra que impede a positivação do tributo no momento da realização do evento que naturalmente autorizaria a incidência, postergando-a para operação subsequente ou para o fim da cadeia (realização de novo fato tributário). • Não se confunde com a regra de diferimento, já que a substituição implica, também, a modificação do sujeito passivo do tributo, não apenas do prazo para pagamento Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 46. Substituição para frente • O legislador, partindo da presunção de que o fato tributário se realizará no futuro, prescreve a obrigação de promover antecipadamente o pagamento integral do tributo devido até o consumidor final. • Autoriza a transferência de parcela de riqueza ao Estado antes mesmo da sua manifestação, tributando-se, em última instância, fatos futuros. Daí a razão de tantas críticas. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama
  • 47. Substituição X tributação monofásica Tributação monofásica: exige-se o tributo em relação a um único fato concretamente ocorrido, impedindo-se, todavia, as operações subsequentes de irradiarem a incidência tributária em qualquer ocasião (passam a ser isentas). Substituição tributária para frente e para trás: apresentam-se como técnicas de arrecadação relativas a operações passadas ou futuras, ainda que presumidas. Tacio Lacerda Gama www.parasaber.com.br/taciolacerdagama