Crédito tributário e lançamento em São Paulo

IBET – São Paulo

Crédito tributário e lançamento

Andréa Medrado Darzé
24.03.2012

Conceitos Fundamentais
 O que é norma jurídica?
 Estrutura da norma jurídica:
D (H→C)
D (F →S’ R S”)
 Regra-matriz de incidência tributária
– Necessidade de sentido deôntico completo
– H: previsão de um fato; e
– C: prescrição de uma relação jurídica

 Incidência Tributária

Norma Jurídica
 O que é norma jurídica?

- Significação - construção de sentido;
- Planos S1, S2, S3 e S4;
- Juízo hipotético-condicional [ F (S’ R S’’)];
- Sentido deôntico completo;
- Unidade mínima do direito positivo (instru-
mento de regulação da conduta intersubjetiva
V, O, P)

Estrutura da norma jurídica

 Estrutura específica para a consecução dos fins
visados pelo direito positivo
Se o fato (f) ocorrer em determinada coordenada espaço-temporal, o
sujeito (S’) ficará obrigado (O), proibido (V) ou permitido (P) a realizar
certa conduta em face do sujeito (S’’)

D [H (f) R (S’(V, O, P) S”)]

 D = dever-ser neutro- indica que a relação de implicação é artificialmente construída
pelo direito por um ato de vontade da autoridade competente;
 H = antecedente normativo – indica as notas de fato (f) contingente (de possível
ocorrência);
 -> = relação de implicação entre fato e relação jurídica;
 R = consequente – indica as notas da relação jurídica a ser instaurada pela
implicação deôntica, em que S’ é o sujeito ativo e S’’ o sujeito passivo;
 (V, O, P) – dever-ser modalizado – são apenas três as possibilidades de regulação
da conduta.

Itinerário da construção de sentido
N1
S4 - Plano da Sistematização
N2 v N3 (relação entre normas)
S1 - Plano da Expressão N4
(enunciados prescritivos)

S3 - Plano Normativo
CF H C (normas jurídicas)
B---------------------------------
LEI ------------------------------------
------------------------------------
A--------------------------------
------------------------------------
------------------------------------
------------------------------------
------------------------------------
LEI
------------------------
------------------------------------ a alíquota é de 10%, S2 - Plano Proposicional
B---------------------------------
------------------------------------
------------------------
------------------------------------- pague R$ 1.000 (significações isoladas)
-------------------------------------
-------------------------------------
-------------------------------------
--------------------------

leitura interpretação

Regra-matriz de incidência tributária

 Norma que estipula a incidência do tributo;
 Norma tributária em sentido estrito;
 Norma com sentido deôntico completo (regula a
conduta consistente na obrigação de pagar tributo –
traz as notas do fato bem como da relação
jurídica);

RMIT = [ H (Cm . Ce . Ct) → C S’R S”)]

Estrutura lógica da RMIT

Critério material (v+c)
H
Critério espacial
previsão abstrata de
fato contingente
Critério temporal

RMIT
C
previsão geral de Critério pessoal (Sa . Sp)
relação jurídica de
cunho patrimonial Critério quantitativo (bc . al)

Ciclo de positivação da norma tributária

Norma da estrutura
Constituição
Norma geral e abstrata
PLANO DO Lei

‘DEVER SER’ Norma individual e concreta
Lançamento

 Linguagem social
PLANO DO

‘SER’ ⇔ ⇔
Linguagem social modificada

Processo de positivação: subsunção do fato à
norma e fenomenologia da incidência

 Subsunção: operação lógica que se verifica entre
linguagens de níveis diferentes.
 Há subsunção quando o fato jurídico tributário guardar
absoluta identidade com o desenho normativo da hipótese
de incidência. Esse quadramento tem de ser completo,
preenchendo todos os critérios.
 NGA: hipótese de incidência tributária e consequência
 NIC: fato jurídico tributário e relação jurídica tributária

Incidência = Aplicação

NJGA = {[(h c)}critérios conceituais – quem prestar serviços deve pagar % de ISS

Evento Ato de Aplicação

NJIC = {[(a c)} João prestou serviços então deve pagar 5% de ISS ao M. de SP

fato determinado no tempo Relação jurídica com sujeitos (ativo e
e no espaço passivo) e objeto determinados (sem/com
valor pecuniário $)
Fato X Evento
Relação jurídica normativa formal X Relação jurídica intra-normativa

Norma jurídica individual e concreta
NJIC = {[(a c) }

fato determinado Relação jurídica com
no tempo e no sujeitos (ativo e passivo)
espaço e objeto determinados

Sa objeto Sp
Direito Subjetivo Obrigação/Dever

Prestação de
fazer ou de dar/
com ou sem cunho patrimonial ($)

Teorias sobre a incidência e o crédito tributário
Teoria tradicional (declaratória)
RMIT CRÉDITO
• Crédito é um estágio da obrigação: é
quando ela se torna exigível (formalizada)
 lançamento

-A obrigação nasce com o FG, mas sua
# → OB. TRIB.
exigibilidade apenas com o ato de
constituição.
 Crítica: Há obrigação sem crédito???
RMIT Fjt → OB. TRIB. Teoria moderna (constitutiva)
 lançamento • Crédito é um elemento da obrigação:
# $ trata-se do direito subjetivo do Sa
exigir o montante da prestação. É a
mesma relação sob a ótica do credor.
 Crítica: e as situações em que o
pagamento é anterior à entrega da
declaração (DCTF) ???

Consequente tributário no CTN
Art. 113 do CTN:

A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º. A obrigação principal surge com a ocorrência
do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo
ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente
com o crédito dela decorrente.
§ 2º. A obrigação acessória decorre da legislação
tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou
negativas, nela previstas no interesse da arrecadação
ou da fiscalização dos tributos.
§3º.A obrigação acessória, pelo simples fato da sua
inobservância, converte-se em obrigação principal
relativamente a penalidade pecuniária.

Críticas ao art. 113 CTN
- Nascimento da obrigação tributária com o fato gerador (corrente
declaratória do lançamento)

RMIT CRÉDITO RMIT Fjt → OB. TRIB.

 lançamento  lançamento

→ OB. TRIB.  $
# #

- Separação entre obrigação e crédito
direito dever
subjetivo jurídico
Sa $ Sp
crédito débito

Obrigação Tributária

Formas de constituição do crédito
tributário no CTN
 Formas de constituição do crédito tributário:

 Lançamento de ofício;
 Lançamento misto ou por declaração;
 Lançamento por homologação.

Critério: grau de participação do administrado no
procedimento para constituição do crédito tributário. Ato
administrativo ou do próprio particular, em cumprimento a
dever instrumental

Relação de Crédito Tributário

- direito subjetivo do fisco de receber o montante pecuniário
devido a título de tributo (decorre da realização do fato jurídico
tributário – FJT)

Sa (f) $ Sp (c)
FJT crédito débito

Obrigação Tributária

 Crédito tributário lançado – constituído por ato da autoridade
administrativa competente (art. 142, do CTN)
 Crédito tributário instrumental - constituído por ato do próprio
particular em observância às normas que prescrevem deveres
instrumentais (art. 150, do CTN).

Lançamento de ofício

 Nos termos do art. 142, do CTN, lançamento é o procedimento
privativo da autoridade administrativa, vinculado e
obrigatório que visa verificar a ocorrência do fato jurídico,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, quando for o caso, aplicar
a penalidade cabível.

 Críticas à definição do CTN: procedimento; privativo da
autoridade administrativa; aplica a penalidade.

 Lançamento X Auto de Infração: mesmo suporte físico
(documento), porém de conteúdos distintos. O AI introduz no
sistema além do crédito tributário em sentido estrito a multa por
descumprimento de um dever.

Lançamento: problema semântico
 Ambiguidade do vocábulo “lançamento”.
 Pode significar: (i) procedimento administrativo (art. 142
CTN); (ii) norma individual e concreta produto daquele ato;
(iii) ato-fato derradeiro da série em que se consagra o
procedimento; (iv) atividade material do sujeito passivo de
calcular o montante do tributo; (v) norma individual e
concreta expedida pelo contribuinte.

 Sentido amplo – veiculo que introduz a norma individual e
concreta que constitui o crédito tributário,
independentemente do sujeito competente;
 Sentido estrito – art. 142 do CTN. Entendo, todavia, mais
coerente usar lançamento apenas nesta acepção. Nos outros
casos, lançamento por homologação, autolançamento etc.

Lançamento tributário: processo e produto

O lançamento como procedimento administrativo constitui-se no
conjunto de atos tendentes a identificar a ocorrência de fatos jurídicos
descritores de eventos típicos, causa da obrigação de pagar tributos. (ex:
início de fiscalização, intimações, análise da documentação emitida pelo
contribuinte etc.)
Problema: nem sempre há sucessão de atos
2 acepções de procedimento:
- conjunto ordenado de atos administrativos e termos que evoluem,
unitariamente, para a consecução de ato específico, que é sua finalidade
(ex: procedimento administrativo tributário, procedimento de consulta)
- qualquer atividade físico-material e intelectual para produção de ato
jurídico administrativo (ex: o enquadramento da norma ao fato por
agente administrativo com a redação de um ato jurídico administrativo)

Lançamento tributário – ato-fato e ato-norma
Eurico Marcos Diniz de Santi
Norma
Administrativa Ato

RMIT Fato jurídico
Ato-norma tributário
administrativo
Crédito
tributário Duplicidade
(SA---$---SP) Semântica

Evento tributário

Ato-fato Procedimento
administrativo

Lançamento tributário: norma, procedimento e ato
Paulo de Barros Carvalho

Norma
Administrativa Ato
Norma Ato Fato jurídico
tributário

Crédito
tributário Triplicidade
(SA---$---SP) Semântica

Procedimento

Procedimento

Lançamento como ato: veículo introdutor de NIC

 O lançamento decorre da incidência de duas normas gerais e
abstratas: (i) a RMIT (conteúdo) e (ii) norma de competência
que estabelece o procedimento/sujeito competente para a
introdução deste conteúdo no sistema;

 Seu conteúdo é composto por um antecedente, que descreve o
fato jurídico tributário, e por um consequente, no qual constam
os sujeitos ativo e passivo, unidos em torno de um objeto, a
prestação, consistente na obrigação de pagar determinada
quantia (bc x al) a título de tributo ao ente público.

Constituição do crédito

Regra-matriz Norma Administrativa*
LANÇAMENTO *
Motivação
APLICAÇÃO =
INCIDÊNCIA
INCIDÊNCIA Crédito
tributário
(SA---$---SP)
Obrigação
tributária
Evento
tributário

* O crédito também pode ser constituído por ato do particular. Neste caso, a
regra que determina o procedimento será diversa.

Lançamento tributário: veículo introdutor

Motivação do
Norma Administrativa ato

Motivação

Crédito tributário
(SA---$---SP)

Conteúdo do
Agente ato
Competente
Procedimento

Motivo do ato
administrativo Publicidade

Estrutura do ato – requisitos

Ato-fato (veículo introdutor) - produção
• Agente competente
Norma
• Forma prescrita em lei Ato
Administrativa
• Motivo
Motivação do
Fato jurídico
• Publicidade ato
tributário
• Finalidade
Conteúdo do
Ato-norma (norma introduzida) - produto ato Crédito
• Motivação = fato jurídico tributário tributário
• Conteúdo lícito do ato = crédito tributário (SA---$---SP)
Forma prescrita
em lei
Finalidade
Agente
Competente Publicidade

Motivo

Procedimento

CRITÉRIOS Decreto nº 70.235/72 - PAF
DO ATO-
FATO e Lei nº 9.784/99 subsidiariamente
Agente Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil (Portaria RFB
competente 11.371/07, art. 2º)
A circunstância de o servidor que formalizar o ato pertencer a
jurisdição diversa não vicia o lançamento (art. 9º, § 2º, PAF)

Procedimento O procedimento fiscal é instaurado mediante MPF-F, MPF-D
(forma) ou MPF-E e finda-se com a intimação do SP do seu
encerramento ou do lançamento.
Motivo do ato O auto de infração deve estar instruído com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito (art. 9º, PAF)

Publicidade Ciência do SP do MPF por intermédio da internet com a
utilização do código de acesso do termo que formalizar o
início do procedimento fiscal. (art. 4º, parágrafo único, da
Portaria RFB 11.371/07)
Intimação pessoal, por via postal ou por meio eletrônico do
lançamento. (art. 23, PAF)

CRITÉRIOS DO Decreto 70.235/72 (art. 10)
ATO-NORMA Elementos obrigatórios do AIIM
III – a descrição do fato (critério material, espacial
Motivação e temporal do fato jurídico tributário)
Fato Jurídico

I – qualificação do autuado (Sp)
Conteúdo V – determinação da exigência e a intimação
Relação Jurídica para cumpri-la ou impugná-la no prazo de 30 dias
(BC x Alíquota)
IV – disposição legal infringida e a penalidade
aplicável (fundamento legal)

Lançamento e verdade

 Para que o fato jurídico tributário seja verdadeiro para o
direito, exige-se a certeza de que:
(iii) O enunciado descritivo foi elaborado de acordo com as
regras do sistema;
(iv) Submeteu-se às provas;
(v) Resistiu à refutação.

A verdade, para o direito, é a manifestação da prova
convincente

Verdade Material X Verdade Formal

Norma tributária

eventos

29

Auto-referência do discurso:
verdade lógica

Descrições da ocorrência do fato gerador

Livro Diário

Termo de oitiva
do adquirente da Nota Fiscal de
mercadoria Venda

[Fa.(F1.F2.F3. ... Fn)]  Fjt

Atributos do lançamento

 Presunção de legitimidade

 Exigibilidade

 Imperatividade
NÃO (não decorre de um ato de vontade da administração,
mas da aplicação da lei)

 Executoriedade
NÃO (a administração pública não goza de atos coativos
para exigir o pagamento do tributo)

Lançamento por homologação – art. 150 CTN
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a
homologa.
§ 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o
crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.
§ 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à
homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção
total ou parcial do crédito.
§ 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na
apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade,
ou sua graduação.
§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Lançamento por homologação

 Modalidade de constituição do crédito tributário por ato do
particular que confessa a dívida;

 Não é tecnicamente lançamento, já que este, segundo o art. 142,
do CTN, é ato privativo da Administração Pública;

 Nos termos do CTN, apenas a homologação extinguiria a
obrigação tributária. O pagamento antecipado se subordinaria a
condição resolutória – a homologação;

A homologação é condição resolutória da extinção da obrigação
tributária ou mero ato de fiscalização?

Homologação
 A homologação expressa é ato administrativo, inerente ao exercício
do controle administrativo, que atesta expressamente a regularidade do
procedimento e do pagamento realizado pelo sujeito passivo,
extinguindo a relação jurídica tributária.

 A homologação tácita é, em verdade, fato decadencial: perda do
direito de a administração rever o ato do particular pela inércia;

 O Termo de Encerramento da Ação Fiscal sem lavratura do
correspondente Auto de Infração poderia ser tido por homologação
expressa. Não é este, todavia, o entendimento do Fisco;

 LC 118/2005 – o pagamento passa a ter caráter extintivo da obrigação
para efeitos de contagem do prazo prescricional. Com isso, reforça-se
a ideia de que o prazo para a homologação corresponde ao prazo
decadencial para constituir o crédito tributário suplementar.

Objeto da homologação

 Código Tributário Nacional : toda a atividade

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos
cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento
sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a
referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida
pelo obrigado, expressamente a homologa.

Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
(...)
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos
termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;

Objeto da homologação
 Superior Tribunal de Justiça: apenas o pagamento

AGRAVO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. PRAZO
DECADENCIAL DE CINCO ANOS, CONTADOS DO FATO
GERADOR, PARA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
A orientação firmada pelo v. acórdão recorrido está em consonância com o
entendimento deste Sodalício. Nesse sentido, bem ponderou a insigne
Ministra Eliana Calmon que "nas exações cujo lançamento se faz por
homologação, havendo pagamento antecipado, conta-se o prazo
decadencial a partir da ocorrência do fato gerador (art. 150, § 4º, do CNT).
Somente quando não há pagamento antecipado, ou há prova de fraude, dolo
ou simulação é que se aplica o disposto no art. 173, I, do CTN" (REsp
183.603/SP, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ 13.08.2001). Agravo regimental
a que se nega provimento. (RESP 413.265 – SC)

Lançamento por homologação: efeitos da confissão

A confissão de dívida tributária não impede a sua discussão em juízo,
fundada na inconstitucionalidade, não-incidência ou isenção do tributo
ou em erro quanto ao fato. Se é fato que, lavrado o respectivo termo, este
adquire força de lei entre as partes, igualmente verdadeiro é dizer-se que se
trata de ato administrativo vinculado (cuja validade depende do
cumprimento dos ditames legais a que está sujeito), e a irretratabilidade de
que se reveste não se sobrepõe ao direito do contribuinte de ver-se
corretamente cobrado, e, menos ainda, à garantia constitucional de tutela
jurisdicional de lesão ou de ameaça a direito. A obrigação tributária decorre
de lei e a confissão do contribuinte diz respeito tão-somente ao fato do
inadimplemento, do que denota não importar a concordância inicial do
contribuinte com o valor do débito apurado pelo Fisco, na imutabilidade
deste, pois que, ao credor, não se reconhece o direito de cobrar mais do que é
efetivamente devido, por força de lei. (TRF da 4.ª R, 1.ª T, AC
2000.04.01077132-3, Rel. Vivian Josete Pantaleão Caminha, DJ 23/11/05).


 REsp 1133027/SP – Recurso Repetitivo

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. REs representativo de
controvérsia (art. 543-C, § 1º, do CPC). AI LAVRADO COM BASE EM
DECLARAÇÃO EMITIDA COM ERRO DE FATO NOTICIADO AO
FISCO E NÃO CORRIGIDO. VÍCIO QUE MACULA A POSTERIOR
CONFISSÃO DE DÉBITOS PARA EFEITO DE PARCELAMENTO.
POSSIBILIDADE DE REVISÃO JUDICIAL. 1. A Administração
Tributária tem o poder/dever de revisar de ofício o lançamento
quando se comprove erro de fato quanto a qualquer elemento
definido na legislação tributária como sendo de declaração
obrigatória (art. 145, III, c/c art. 149, IV, do CTN). 2. A este
poder/dever corresponde o direito do contribuinte de retificar e ver
retificada pelo Fisco a informação fornecida com erro de fato, quando
dessa retificação resultar a redução do tributo devido.


 REsp 1133027/SP – Recurso Repetitivo (cont.)

(...) 5. A confissão da dívida não inibe o questionamento
judicial da obrigação tributária, no que se refere aos seus
aspectos jurídicos. Quanto aos aspectos fáticos sobre os quais
incide a norma tributária, a regra é que não se pode rever
judicialmente a confissão de dívida efetuada com o escopo de
obter parcelamento de débitos tributários. No entanto, como
na situação presente, a matéria de fato constante de confissão
de dívida pode ser invalidada quando ocorre defeito causador
de nulidade do ato jurídico (v.g. erro, dolo, simulação e fraude).
(REsp 1133027/SP, Rel. p/ Acórdão Min Mauro Campbell, 1ª
PRIMEIRA SEÇÃO, DJe 16/03/11)

Súmula 436 do STJ: A entrega de declaração pelo contribuinte
reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada
qualquer outra providência por parte do fisco.

DIFERENÇA ENTRE DIPJ E DCTF. Falta de Recolhimento. Necessidade
de Lançamento. Por ser a DIPJ meramente informativa e não existindo a
confissão do contribuinte por meio de DCTF, necessário se faz o lançamento
para a constituição do crédito tributário. DECLARAÇÃO DE
COMPENSAÇÃO CONFISSÃO DE DÍVIDA. Somente as declarações de
compensação apresentadas após a vigência da MP135/03, constituem confissão
de divida e instrumento hábil e suficiente à exigência do débito indevidamente
compensado. Nos casos de declaração de compensação apresentada antes da
vigência da referida norma ou de pedidos de compensação pendentes de
apreciação, cujo débito não tenha sido objeto de lançamento de oficio ou
confissão de dívida, deve a autoridade administrativa proceder ao lançamento
de oficio dos correspondentes créditos tributários, que ficarão suspensos até
decisão definitiva quanto à compensação (Acórdão 1401-00.352, DJ 18.10.11)


 Nos casos de tributo declarado e não pago, o débito deve ser
inscrito em dívida ativa. Apenas se autoriza sejam acrescentados
valores relativos a:
 honorários de 20%;
 taxa Selic e
 multa de mora. Para a imputação de multa de ofício é
necessário AI.

 O pagamento, por si só, não constitui a obrigação. Esta
conclusão não é infirmada diante da existência tributos que são
pagos antes que seja entregue a declaração constitutiva do
crédito → há mera inversão na cronologia regular dos fatos.

Regime jurídico aplicável ao ato de constituição

 Tempo do fato
 instante da constituição do crédito
(lançamento, auto de infração ou lançamento
por homologação);
 legislação que deve ser observada na
confecção do lançamento (procedimento e
sujeito competente): é vigente na data do ato
de constituição do crédito.

 Tempo no fato
 instante em que ocorreu o evento;
 legislação que deve ser observada no que
respeita à definição do conteúdo do
lançamento: é vigente na data da ocorrência
do evento tributário.

Alterabilidade do lançamento

 Lançamento provisório e definitivo : CRÍTICAS

 Pode ser alterado:

 Impugnação do sujeito passivo;
 Recurso de Ofício;
 Iniciativa de ofício da autoridade administrativa nas
hipóteses do art. 149, do CTN.

Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade
administrativa nos seguintes casos:
I - quando a lei assim o determine; II - quando a declaração não seja prestada, por
quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; III - quando a pessoa
legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior,
deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de
esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não
o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV - quando se comprove
falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação
tributária como sendo de declaração obrigatória; V - quando se comprove omissão ou
inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que
se refere o artigo seguinte; VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito
passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade
pecuniária; VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício
daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; VIII - quando deva ser apreciado fato
não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; IX - quando se
comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da
autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade
especial.
Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto
não extinto o direito da Fazenda Pública.


Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em
conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios
jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício
do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um
mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução.

É possível o agravamento do
AI?
Decreto nº 70.235/72 – PAF

Art. 18 (...) 3º Quando, em exames posteriores,
diligências ou perícias, realizados no curso do
processo, forem verificadas incorreções, omissões ou
inexatidões de que resultem agravamento da exigência
inicial, inovação ou alteração da fundamentação legal
da exigência, será lavrado auto de infração ou emitida
notificação de lançamento complementar, devolvendo-
se, ao sujeito passivo, prazo para impugnação no
concernente à matéria modificada.

Auto Complementar
 resultado da diligência (quem a realiza é a
autoridade lançadora):

 constatação de incorreção, omissão, inexatidão;
 lavratura de auto complementar (não é correção de erro
de direito, tampouco agravamento de exigência – é AIIM
novo diante da existência de fato novo);
 observância do prazo decadencial;
 novo prazo de impugnação;
 não pode implicar mudança de critério jurídico;
 PAF, Art. 18, § 3º.

Agravamento de AI
PAF
Art. 15. parágrafo único - revogado pela Lei 11.941/99, resultado
da conversão da MP 449/08

Na hipótese de devolução do prazo para impugnação do
agravamento da exigência inicial, decorrente de decisão de primeira
instância, o prazo para apresentação de nova impugnação,
começará a fluir a partir da ciência dessa decisão

Exposição de motivos da MP 449/08

56.4. O parágrafo único do art. 15 do Decreto nº 70.235, de 1972,foi
revogado uma vez que, com o surgimento das delegacias especia-
lizadas de julgamento e a conseqüente separação das
competên-cias para efetuar lançamentos e apreciar recursos
administra-tivos, não cabe mais à autoridade julgadora agravar o
lançamento na decisão, podendo, entretanto, determinar o
aperfeiçoamento do lançamento;

Agravamento de AIIM
ACÓRDÃO N° 104-17.447
“EXIGÊNCIA FEITA PELO JULGADOR - ANULAÇÃO - DO LANÇAMENTO -
Desconstituindo a autoridade julgadora o lançamento inicial, não tem a mesma
competência ao decidir, exigir valores não reclamados no Auto de Infração,
sob nova acusação, uma vez que o lançamento é ato de competência privativa da
autoridade lançadora.”

ACÓRDÃO N° 104-18.695
IRPF - PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - DECISÃO DE PRIMEIRA
INSTÂNCIA - DEFESO À AUTORIDADE JULGADORA ATRIBUIR-SE A
CONDIÇÃO DE AUTORIDADE LANÇADORA - NULIDADE - É nula a decisão de
primeira instância que deixa de apreciar objetivamente a matéria objeto da lide,
de acordo com o disposto no art. 31 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de
1972. Ao determinar o refazimento da autuação fiscal, segundo seu
entendimento, assume a condição de autoridade lançadora/julgadora
ocasionando o pré-julgamento da matéria. Deste modo, deve a autoridade
julgadora ater-se aos fatos e provas que compõem o processo administrativo,
firmando sua convicção para decidir sobre a lide. Não pode, portanto, afastar-se
do seu poder/dever de julgar a lide, nos estritos limites das peças processuais
componentes do contencioso. Auto de Infração anulado. Decisão e atos
subseqüentes anulados. Por maioria de votos, ANULAR o Auto de Infração de
fls. 168 a 173, bem como a decisão de primeiro grau e os atos subseqüentes, por
ter a autoridade pré-julgado a questão, quando de sua manifestação de fls.
140/141, e não ter apreciado a impugnação de fls. 129 a 131, como de sua
competência” (destaques acrescidos).

Alterabilidade do lançamento: síntese
 Limites:

 Só pode ser efetivado enquanto em curso de prazo de
decadência – art. 149, parágrafo único;
 Só pode ser motivado por erro de fato – art. 149;
 Não pode se fundamentar em mudança de critério
jurídico – art. 146 CTN.

Importante: Alterabilidade não se confunde com controle de
legalidade. Nestes casos após decisão definitiva em processo
administrativo que reconhece o erro de direito e anula o AI,
poderá ser emitido novo lançamento desde que: (i) ainda em
curso o prazo de decadência e (ii) não implicar mudança de
critério jurídico.

Erro de fato e erro de direito no lançamento


Erro de direito

H→C
Aplicador
Lei Norma geral e abstrata aplicada


Provas
Erro de fato
FJ → RJ

Norma individual e concreta

• Erro de fato: problema de prova
• Erro de direito: problema de subsunção
• Erro material: quanto ao conteúdo
• Erro formal: quanto ao veículo introdutor

Exemplo de erro de fato
PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. IPTU. RETIFICAÇÃO DOS DADOS
CADASTRAIS DO IMÓVEL. DIFERENÇA DA METRAGEM DO IMÓVEL C
ONSTANTE DO CADASTRO. REVISÃO DO LANÇAMENTO. POSSIBILIDA
DE. ERRO DE FATO. CARACTERIZAÇÃO. ART. 149, INCISO VIII, DO CTN
. RECURSO REPETITIVO JULGADO. RESP 1130545/RJ. 1.(...) 2. O Tribunal a
quo, ao analisar acerca da revisão do lançamento do IPTU, assim decidiu: "No cas
o em exame, verifica-se que embora tenha havido a quitação do IPTU pela autora/
apelante, posteriormente, por meio de recadastramento e revisão efetivados pela m
unicipalidade, constatou-se o acréscimo de área e a alteração do uso dos imóve
is referidos nos autos, o que gerou a complementação da cobrança, com fund
amento no inciso VIII do referido art. 149". 3. Pela leitura do trecho acima, veri
fica-se que o lançamento original reportou-se à área menor do imóvel objeto d
a tributação, o que ensejou posterior retificação dos dados cadastrais (e não o reca
dastramento do imóvel), hipótese que se enquadra no disposto no artigo 149, incis
o VIII, do CTN, razão pela qual conclui-se pela higidez da revisão do lançamento
tributário. 4. Dessa forma, como o lançamento complementar decorreu de um verd
adeiro erro de fato, qual seja, erro na área do imóvel, possível a revisão do
lançamento tributário (artigo 149, inciso VIII, do CTN). 5. No REsp 1130545/RJ,
Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 09.08.10, DJ 22.02.11
, submetido ao Colegiado pelo regime da Lei dos Recursos Repetitivos, que introd
uziu o art. 543 do CPC, reafirmou-se o posicionamento acima exposto. 6. (...)
(Resp 1241514-RJ, DJ 03.08.11)

Exemplo de erro de direito
IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
CLASSIFICAÇÃO TARIFÁRIA. REVISÃO DE LANÇAMENTO.
ERRO DE DIREITO. SÚMULA 227/TRF. PRIMEIRO PARADIG
MA NÃO APRECIA O MÉRITO. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE F
ÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COLACIONADOS COMO DIV
ERGENTES. 1. Acórdão embargado no sentido de que a revisão de
lançamento do imposto por erro de classificação operada pelo Fi
sco, que aceitou as declarações do importador quando do desembara
ço aduaneiro, constitui-se em mudança de critério jurídico, o que é v
edado pelo CTN (Súmula 227/TFR). A 1ª Turma considerou que o
lançamento suplementar é, portanto, incabível quando motivado
por erro de direito. (...) 3. A ausência de similitude fática e, bem co
mo a ausência de divergência entre os arestos confrontados ensejam
o indeferimento liminar dos embargos de divergência. Agravo regim
ental improvido. (AgRg nos EREsp 1112702/SP – DJ 16/11/10)

Vícios no lançamento

DE No Ausência de fundamento na lei formal
DIREITO processo NULIDADE FORMAL
ato-fato
FORMAL
VÍCIO

No Vício na enunciação, na aplicação do
DE FATO processo direito formal, ou na apreciação da
Ato-fato prova
NULIDADE FORMAL
DE No produto Ausência de fundamento na lei material
DIREITO motivação não-incidência, isenção, imunidade,
ou conteúdo base de cálculo, alíquota ou sujeito
MATERIAL

passivo diversos do previsto em lei
VÍCIO

NULIDADE MATERIAL
No produto Ausência ou insubsistência de prova
DE FATO motivação NULIDADE MATERIAL
ou conteúdo

Prazo para a constituição do crédito
decadência do direito do Fisco

- Variáveis relevantes (de acordo com a posição STJ):

 Lançamento de ofício;
 Lançamento por homologação sem pagamento
antecipado;
 Lançamento por homologação com pagamento
antecipado;
 Dolo, fraude, ou simulação;
 Notificação de medida preparatória ;
 Anulação por vicio formal de lançamento anterior.

Critério temporal das normas de decadência
do direito do Fisco

1ª REGRA:
Art. 173, inciso I do CTN – Prazo de 5 anos a contar do primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que tenha ocorrido o evento tributário.

20/05/2005 01/01/2006 (5 anos) 01/01/2011
* -------------------------------------------------------------------------------------------
evento 1º dia do exercício seguinte 5 anos após

(início do prazo) (fim do prazo)

- Aplicável aos casos:
 Tributos sujeitos ao lançamento de ofício ou por declaração;
 Tributos sujeitos ao lançamento por homologação sem pagamento
antecipado parcial (posição do STJ – ressalvo meu entendimento
pessoal: aplicável a todos os casos regulares de lançamento por
homologação)

Critério temporal das normas de decadência do
direito do Fisco

2ª REGRA:
Art. 150, § 4º, CTN – Prazo de 5 anos a contar da ocorrência do evento
tributário

20/05/2005 (5 anos) 20/05/2010
--------------------------------- * --------------------------------------------------------- 
evento pagamento 5 anos após

 Tributos sujeitos ao lançamento por homologação com pagamento
antecipado parcial (Posição do STJ – ressalvo meu entendimento
pessoal: aplicável a todos os casos regulares de lançamento por
homologação). Inexistência de dolo, fraude ou simulação ou de
notificação de ato preparatório.

PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE
CONTROVÉRSIA.ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL. ARTIGO
173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS
ARTIGOS 150, § 4º, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.1. O prazo decadencial
qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-
se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado
da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a
constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo
declaração prévia do débito (...). 3. O dies a quo do prazo qüinqüenal da aludida
regra decadencial rege-se pelo disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o
"primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício
seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a
lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4º, e). (REsp
973733/SC, Rel. Min. LUIZ FUX, 1ª Seção, DJ 18/09/09 – Recurso Repetitivo)


- REsp 973733 SC
 Dia 17.02.2011- Despacho do Ministro Relator referente
à expediente :
“Encaminhe-se o presente expediente avulso à Comissão de
Jurisprudência para análise da conveniência e oportunidade
do pedido formulado pela Fazenda Nacional, no sentido de
que seja elaborada súmula acerca do entendimento
consolidado no âmbito do Recurso Especial 973.733/SC
(recurso especial representativo da controvérsia atinente ao
termo inicial do prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco
constituir o crédito tributário), ex vi do disposto nos artigos 44,
IV, e 126, § 3º, do RISTJ."


3ª REGRA:
Art. 173, parágrafo único, do CTN – Prazo de 5 anos a contar da data da
notificação preparatória do lançamento

20/05/2005 08/10/2005 (5 anos) 08/10/2010
*--------------------------------------------------|---------------------------------------------
evento notificação 1º dia (e.f.s.) 5 anos após


 Notificação preparatória de lançamento. Esta regra serve apenas para
antecipar o prazo do art. 173, I, do CTN, jamais para prorrogá-lo.


4ª REGRA:
Art. 173, II, do CTN – Prazo de 5 anos a contar da decisão
administrativa ou judicial (publicação/intimação) que decrete a anulação
por vício formal de lançamento anterior

31/12/2005 19/02/2006 20/03/2007 (5 anos) 20/03/2012
* ---------------------- *----------------------|---------------------------------------------------- 
evento lançamento anulação do lançamento 5 anos após


 anulação do lançamento anterior por vício formal.

Constituição do crédito

Regra-matriz Norma Administrativa
LANÇAMENTO *

Conteúdo do
lançamento Veículo
introdutor
INCIDÊNCIA
Fato do
Jurídico Crédito
tributário

Crédito
tributário
Evento (SA---$---SP)
tributário

* Os vícios materiais: relativos ao conteúdo do ato, aplicação da RMIT
* Os vícios formais: se referem à aplicação das normas administrativas –
procedimento e sujeito competente para constituir o crédito

Exemplo de vício material

VÍCIO FORMAL – Não configura vício formal o
erro na identificação do sujeito passivo, pois
este pertence ao núcleo da regra matriz de
incidência tributária e o equívoco em sua
identificação configura vício substancial, não sendo
aplicável o inciso II do art. 173 do CTN.
Por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao
recurso de ofício.
(Extinto 1º Conselho de Contribuintes - 5ª Câmara,
Acórdão 105-17.139, DJ 13.08.08)

Exemplo de vício formal
NORMAS PROCEDIMENTAIS. ARBITRAMENTO. AUSÊNCIA
FUNDAMENTAÇÃO LEGAL NO ANEXO FLD. VÍCIO INSANÁVEL.
NULIDADE. A indicação dos dispositivos legais que amparam a
NFLD é requisito essencial à sua validade, e a sua ausência ou
fundamentação genérica, especialmente no relatório Fundamentos
Legais do Débito, determina a nulidade do lançamento, por
caracterizar-se como vício formal insanável, nos termos do
artigo 37 da Lei nº 8.212/91, c/c artigo 11, inciso III, do Decreto nº
70.235/72. RELATÓRIO FISCAL DA NOTIFICAÇÃO. OMISSÕES.
O Relatório Fiscal tem por finalidade demonstrar/explicitar, de
forma clara e precisa, todos os procedimentos e critérios utilizados
pela fiscalização na constituição do crédito previdenciário,
possibilitando ao contribuinte o pleno direito da ampla defesa e
contraditório. Omissões ou incorreções no Relatório Fiscal,
relativamente aos critérios de apuração do crédito tributário
levados a efeito por ocasião do lançamento fiscal, que
impossibilitem o exercício pleno do direito de defesa e contraditório
do contribuinte, enseja a nulidade da notificação. PROCESSO
ANULADO. (Ac. 2401-00018)

Lançamento de ofício por arbitramento
 É ato administrativo de apuração de base de cálculo concretizado
por meio de métodos indiciários.
 Pressuposto: ocorrência de ilícito.
 Fundamento de validade: princípio constitucional da supremacia
do interesse público. Mas deve levar e, consideração os primados
da razoabilidade e da proporcionalidade e capacidade
contributiva.
 O Contribuinte deve ser intimado para sanar, em prazo razoável,
as irregularidades constantes nos documentos fiscais;
 Os números e dados utilizados pela fiscalização devem ser
obtidos a partir dos documentos do próprio contribuinte. Caso
essas informações não sejam conhecidas, deve-se procurar
efetuar o arbitramento comparativamente com empresas do
mesmo setor e região, segundo valores médios alcançados no
mercado local.

Arbitramento

LUCRO ARBITRADO – PERÍODO-BASE DE 1991 –
A desclassificação da escrita e conseqüente
arbitramento do lucro constitui medida extrema, que só
se legitima na ausência de elementos concretos que
permitam a apuração do lucro real. A falta de registro
do Livro de Inventário e o descumprimento de outros
requisitos formais (assinatura do contabilista e do
gerente ou diretor da empresa) não são suficientes para
desclassificar a escrita, eis que informações nele
constantes podem ser confrontadas com as do Livro
Diário. (extinto 1º CC, Ac. 101-92.828, j. 16.09.99).

Outros temas polêmicos

A Lei do Estado de São Paulo nº 10.705/00 estabelece
que o ITCMD será pago até o prazo de 30 (trinta) dias
após a decisão homologatória do cálculo ou do despacho
que determinar seu pagamento (...).

 O que constitui o crédito neste caso?
O juiz preside e impõe a base de cálculo passível de
incidência pelo imposto, mas não constituí a obrigação
tributária. Trata-se de lançamento por homologação sujeito à
homologação judicial.

Outros temas polêmicos
 A Lei nº 10.035/2000, por força das EC nºs 20/98 e 45/04,
estabelece que serão executados, nos autos da reclamação
trabalhista, os créditos previdenciários devidos em decorrência
de decisão proferida pelos Juízes e Tribunais do Trabalho, em
face de condenação ou homologação de acordo.

 Diferentemente da exigência de ITCMD, em que o juiz apenas
confirma ou infirma os valores indicados pelo SP, nas
contribuições previdenciárias a norma prescreve que compete ao
juiz executar as contribuições decorrentes da sentença
condenatória trabalhista. Nesse sentido, está-se diante de ato
jurisdicional constitutivo do crédito, uma vez que a
identificação do valor devido integra a parte dispositiva da
sentença.

Depósito judicial preventivo constitui o crédito?
Superior Tribunal de Justiça
Se é admitido o aproveitamento das informações prestadas pelo
contribuinte que não realiza nenhum pagamento, permitindo-se ao Fisco
apenas intimá-lo para que recolha aos cofres públicos os valores que ele
mesmo declarou devidos, Por que não se poderia adotar o mesmo
procedimento quando o devedor efetua os mesmos cálculos, cumprindo
a mesma obrigação acessória, a fim de determinar o valor devido, e
deposita-o judicialmente? Não vislumbro motivo para tal diferenciação.
Diante de tais fatos, não se deve impossibilitar a conversão em renda
dos depósitos judiciais em ação já transitada em julgada. (EDcl no REsp
736918/RS, DJ 03.04.06)

 Fundamentos:
- Existe declaração (confissão) do SP indicando todos os contornos do fato e da
relação jurídica;
-Economia processual: os valores depositados não serão objeto de execução
fiscal, mas de conversão em renda no caso de insucesso do sujeito passivo na
demanda
 Trata-se de lançamento por homologação ou constituição judicial?
 Há autorização legal para o Juiz constituir crédito nestes casos?

Sujeitos credenciados a constituir crédito
tributário

- Administração Lançamento  Art. 142 CTN

 Cumprimento de
- Sujeito passivo Lançamento por deveres
Homologação instrumentais

 EC 45/04
- Juiz Sentença Art. 114 VIII CF

Questões de classe

1) Determinada empresa contribuinte de ICMS declara e formaliza o seu
débito fiscal, de acordo com a lei, mas por motivos quaisquer não recolhe
o montante devido. A Fazenda Estadual de São Paulo encaminha a
declaração do contribuinte para a inscrição na dívida ativa, para posterior
execução. Segundo entendimento da Fazenda, uma vez que não há
controvérsia no que tange à obrigação de prestar o tributo ou o quantum
devido pela empresa, não há que se falar em necessidade de lançamento
de ofício. Entretanto, a Fazenda acrescenta na ação de execução as
penalidades que entende cabíveis e mais juros de mora. No seu
entendimento, é correto o procedimento do Fisco? (ver REsp n. 526.285-
RS anexo I)

Questões de classe
(...) 2. Não procedem as alegações de nulidade da certidão de dívida ativa
por ausência de regular processo administrativo fiscal pois trata-se de
lançamento por homologação, o qual foi devidamente apurado, declarado e
confessado pelo devedor por intermédio da Declaração de Contribuição de
Tributos Federais - DCTF. 3. Nos tributos lançados por homologação, a
declaração do contribuinte, por via da DCTF, elide a necessidade da
constituição formal do débito pelo Fisco podendo ser, em caso de não
pagamento no prazo, imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se
exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de
notificação ao contribuinte. 4. Descabe, também, a alegação de nulidade da
CDA, por ausência de liquidez e certeza, uma vez que o crédito tributário
goza desta presunção, a qual somente é elidível por prova inequívoca, não
tendo a embargante êxito em demonstrar vício capaz de macular o título.
Ademais, trata-se de débito apurado pelo próprio contribuinte, através de
DCTF no qual os valores são lançados sobre as informações declaradas pelo
próprio devedor. 5. Recurso especial parcialmente conhecido, e nessa parte,
desprovido. (REsp 526.285/RS, Rel. Min. José Delgado, 1ª TURMA, DJ
15/12/03)

Questões de classe
2) Quando se verifica a homologação expressa? Trata-se de ato
administrativo? O desembaraço aduaneiro pode ser considerado
caso de homologação expressa do pagamento de tributos incidentes
quando da importação de bens, mercadorias e serviços? É possível
tratá-lo como lançamento por declaração? Se no momento do
desembaraço aduaneiro é adotada determinada alíquota, pode ela
ser revisada pela administração posteriormente?

3) Dado o auto de infração (fictício) abaixo:
a) Identifique as normas individuais e concretas veiculada no
respectivo auto de infração;
b) Confronte as noções de (i) auto de infração – documento, (ii) ato
administrativo de imposição de multa, (iii) ato administrativo de
lançamento e (iv) ato de notificação;
c) Que instante nasce a obrigação tributária? E o crédito tributário?

1) Ato-norma de lançamento – positivação da regra-matriz:
H: dado o fato de ter realizado operações de circulação de mercadorias
(elemento material) – com a saída de mercadorias no dia de 01/01/00 (critério
temporal) no Estado de São Paulo (elemento espacial) deve ser que C: a
empresa Bate o Pé Indústria e Calçados Ltda. (sujeito passivo) está obrigada a
recolher à Fazenda Estadual paulista (sujeito ativo) o valor de R$11.599,29
(critério quantitativo – base de cálculo: R$64.440,48 e alíquota: 18%)
2) Ato-norma administrativo de imposição de multa de ofício
H: dado o fato da não formalização do crédito tributário e do não pagamento
do tributo em tempo hábil deve ser que  C: a empresa Bate o Pé Industrias e
Calçados Ltda. está obrigada a pagar à Fazenda Estadual multa de R$ 5.799,64

3) Ato-norma administrativo de imposição dos juros moratórios
H: dado o fato do atraso no pagamento do tributo devido deve ser que  C: a
empresa Bate o Pé Industrias e Calçados Ltda. Está obrigada a pagar à
Fazenda Estadual juros de mora no valor de R$ 1.275,92.

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