COGEAE – São Paulo  Sujeição passiva, substituição,responsabilidade e solidariedade                      tributárias      ...
Estrutura lógica da RMIT                               Critério material (v+c)                H                           ...
Hipótese tributáriaCritério material  notas que a conduta humana deverá ter para autorizar a   incidência;  núcleo da hi...
Consequente tributário Prescreve as notas da relação jurídica tributária É o dado por excelência da realização do direit...
Critério pessoalSujeito passivo   em regra, é a pessoa física ou jurídica, pública ou    privada, de quem se exige o cump...
Capacidade tributária passiva: ambiguidadeArt. 126. A capacidade tributária passiva independe:I – da capacidade civil das ...
Quem pode ser sujeito passivo tributário?  inexistência de previsão constitucional do sujeitopassivo (exceções: art. 195,...
Quem pode ser sujeito passivo tributário?  Conclusões      diante    das    disposiçõesconstitucionais: - O tributo deve ...
Disposições de normas gerais  limites legais para escolha do sujeito passivoArt. 121 do CTN O sujeito passivo pode ser con...
Art. 121 do CTN                 Contribuinte X Responsável NJGA = { H [Cm (vp.c). Ce.Ct] → C [Cp (Sa.Sp). Cq(al.bc)]}     ...
Disposições de normas gerais   limites legais para escolha do sujeito passivo     Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste...
Artigo 128 do CTN  “...a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito     tributário a terceira pess...
Síntese dos limites constitucionais e   legais para a instituição do responsável introdução pela lei instituidora do trib...
Repercussão jurídica tributária Norma que autoriza o responsável a transferir o impacto  econômico do tributo ao indivídu...
Repercussão jurídica tributária É necessário previsão expressa? Nos casos em que a modificação do valor a ser recebido ou...
Responsabilidade: natureza determinada     pelo fato descrito no seu antecedente   Responsabilidade sancionatória      V...
Responsabilidade - definiçãoÉ norma jurídica que descreve em seu antecedente notas deum fato não-tributário (lícito ou ilí...
Responsável - naturezaRESPONSABILIDADE. Incabível discutir-se responsabilidadesolidária no PAF pois tal questão está adstr...
Responsável - naturezaPAF. RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO. INDICAÇÃO NO AI.LEGITIMADADE PROCESSUAL. Figurando no lançamento,como s...
Responsável - natureza[...] RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA APONTADA NAAUTUAÇÃO.         POSSIBILIDADES.        DIREITO       A...
Classificação               Sujeição Passiva                    Indireta       Substituição       Transferência        Suc...
Classificação                      Responsabilidade                                                ResponsabilidadeSolidar...
Classificação                           ResponsabilidadeSolidariedade   Sucessão    Substituição      Terceiro   Infrações...
Classificação dos sujeitos passivos                                                   Minha posição!tributários   Contrib...
Características da sujeição passiva tributária   Exclusiva ou pessoal: devedor único    Inclui tanto os casos em que, des...
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Solidariedade por interesse comumLEGITIMIDADE         PASSIVA.     EMPRESAS       DO     MESMO        GRUPOECONÔMICO. SOLI...
Solidariedade e grupo econômicoPROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL.LEGITIMIDADE PASSIVA. EMPRESAS PERTENCENTES A...
Solidariedade e grupo econômicoDESCONSIDERAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA. GRUPO DESOCIEDADES COM ESTRUTURA MERAMENTE FORMAL.PRECE...
Espécies de responsabilidade         previstas no CTN Por sucessão De terceiros Por infrações Substituição tributária
Sucessão (arts. 130 a 133 do CTN)Hipótese:Aquisição definitiva da titularidade de bens (com débito tributário) emdecorrênc...
SucessãoA “sucessão” de bens, universal ou singular,inter vivos ou causa mortis, em relação aosquais haja débitos tributár...
Sucessão   Na hipótese de a sucessão se verificar em instante    posterior à constituição do crédito em face do antigo   ...
Sucessão e multasArgumentos em favor da não inclusão das multas,especialmente as punitivas, na responsabilidade dosucessor...
Sucessão e multas   Posicionamento sedimentado no STJMULTA. SUCESSÃO DE EMPRESAS. RESPONSABILIDADE. […] 2. Aresponsabilida...
Sucessão e multas            Posicionamento atual do STJTRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. RECURSO ESPECIALREPRESENTATIVO DE CO...
Sucessão e multas            Posicionamento do STFICMS. MULTA PUNITIVA. NÃO RESPONDE POR ELA OSUCESSOR NO NEGÓCIO. O art. ...
Responsabilidade de terceiros (art. 134, CTN)   ANTECENTE    ação ou omissão de um dever que lhes competia +    inadimple...
Responsabilidade de terceiros: requisitosEMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. DIRETORES.NÃO      APURAÇÃO          DE      ATO     ...
Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN)  ANTECEDENTEatuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contratoso...
Infração à leiA lei referida é a que rege as ações da pessoa:      lei do pátrio poder para os pais;      a lei da tutel...
Posição do STJ Inadimplemento do tributo não configura infração à lei referidano art. 135. A presente responsabilidade é ...
Posição do STJ- Dissolução irregular é ato presuntivo de infração à lei :“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL ...
Infração ao contrato social ou estatutoDesrespeito à disposição expressa do contrato socialou estatuto, e que tem por cons...
Excesso de poderesOcorre quando o administrador pratica algum ato, aindaque em nome da sociedade, extrapolando os limites ...
Nome na CDA: inversão do ônus da prova PROCESSUAL CIVIL. RECURSO SUBMETIDO À SISTEMÁTICA NO ART. 543-C DO CPC. EXECUÇÃO FI...
Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN)   Responsabilidade pessoal é responsabilidade exclusiva      O contribuinte...
PARECER/PGFN/CRJ/CAT Nº 55/09- A Responsabilidade do art. 135 do CTN é solidária:Se o elemento relevante para a caracteriz...
Jurisprudência[…] A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador,diretor ou equivalente só se cara...
Responsabilidade por infraçõesArt. 136 – Regra GeralArt. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidadepor ...
Responsabilidade por infraçõesArt. 137 do CTNExige a constatação da conduta dolosa por partedo infrator.   Inciso  I – cr...
Responsabilidade por infrações: exclusão   Art. 138. A responsabilidade é excluída peladenúncia         espontânea       d...
Responsabilidade por infrações: exclusão   Em regra, a denúncia espontânea é aplicada para qualquertributo, independenteme...
Responsabilidade por infrações: exclusão ATO DECLARATÓRIO Nº 04/2011A PGFN (...), DECLARA que fica autorizada a dispensa d...
Substituição Tributária• Diferentemente  das outras hipóteses de  responsabilidade o realizador do fato  tributado jamais ...
Substituição convencional  O legislador escolhe outra pessoa, que não orealizador de um único fato jurídico tributário,par...
IRRF – PN COSIT Nº 01/02       IRRF. ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO APURADO PELOCONTRIBUINTE. NÃO RETENÇÃO PELA FONTE PAGADORA.PEN...
Substituição para trás   Regra que impede a positivação do tributo no    momento da realização do evento que    naturalme...
Substituição para frente O legislador, partindo da presunção de que o  fato tributário se realizará no futuro, prescreve ...
Substituição X tributação monofásicaTributação monofásica:exige-se o tributo em relação a um único fatoconcretamente ocorr...
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Sujeição passiva substituição responsabilidade e solidariedade tributária cogeae 16 04 12

  1. 1. COGEAE – São Paulo Sujeição passiva, substituição,responsabilidade e solidariedade tributárias Andréa Medrado Darzé 16.04.2012
  2. 2. Estrutura lógica da RMIT Critério material (v+c) H Critério espacial previsão abstrata de fato contingente Critério temporalRMIT C Critério quantitativo (bc . al) previsão geral de relação jurídica de Critério pessoal (Sa . Sp) cunho patrimonial
  3. 3. Hipótese tributáriaCritério material  notas que a conduta humana deverá ter para autorizar a incidência;  núcleo da hipótese;  junto com a base de cálculo identifica a tipologia do tributo;  representado por verbo + complemento;  o verbo é sempre pessoal de predicação incompleta (ação ou estado): não pode ser impessoal (i.e haver), sem sujeito (i.e. chover) ou de sentido completo;  o verbo deve manifestar a produção de riqueza.
  4. 4. Consequente tributário Prescreve as notas da relação jurídica tributária É o dado por excelência da realização do direito Relação jurídica tributáriaVínculo abstrato segundo o qual, por força da imputaçãonormativa, uma pessoa (SA) tem o direito subjetivo deexigir de outra (SP) o cumprimento de certa prestaçãotributária, no caso com cunho patrimonial.Características:1) pessoal; 2) bilateral; 3) irreflexiva; 3) assimétrica
  5. 5. Critério pessoalSujeito passivo em regra, é a pessoa física ou jurídica, pública ou privada, de quem se exige o cumprimento da prestação tributária; é quem consta no polo passivo da relação, e não necessariamente quem tem aptidão para suportar o ônus fiscal;
  6. 6. Capacidade tributária passiva: ambiguidadeArt. 126. A capacidade tributária passiva independe:I – da capacidade civil das pessoas naturais;II – de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importemprivação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ouprofissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;III – de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando queconfigure uma unidade econômica ou profissional. Capacidade para realizar o fato X para ser sujeito passivo Para realizar o fato tributário: não é necessário capacidade civilou personalidade jurídica. Para ser sujeito passivo: em regra, a personalidade é requisito.Exceções: entes despersonalizados, mas com autonomiapatrimonial - capaz de adquirir e transferir direitos e obrigações - eque possua capacidade processual (i.e. fundos, condomínios etc.)
  7. 7. Quem pode ser sujeito passivo tributário? inexistência de previsão constitucional do sujeitopassivo (exceções: art. 195, I e II, da CF) limites constitucionais:  vedação ao confisco (art. 150, IV, da CF);  capacidade contributiva objetiva/subjetiva (art. 145, §1º, da CF);  direito de propriedade (art. 5º, XXII, da CF);  estrita legalidade (art. 5°, II, e 150, I, da CF);  repartição da competência para instituir tributos;  necessidade de observância das disposições de normas gerais (art. 146, II, ou III, “a”, da CF).
  8. 8. Quem pode ser sujeito passivo tributário? Conclusões diante das disposiçõesconstitucionais: - O tributo deve corresponder necessariamente auma parcela da manifestação de riqueza tomadacomo causa da tributação. - Isso, todavia, não significa que o SP deva sernecessariamente o realizador do FG. Para escolherpessoa diversa deve-se, em regra, estabelecermecanismos que garantam a observância daconclusão 1.
  9. 9. Disposições de normas gerais limites legais para escolha do sujeito passivoArt. 121 do CTN O sujeito passivo pode ser contribuinte ou responsável: contribuinte: quando mantém relação pessoal e direta com o fato jurídico tributário (inciso I) – é quem o autor do F, é quem realiza o verbo da H (Sp. Af); responsável: pessoa que, sem se revestir da condição de contribuinte, é eleita pela lei para satisfazer a obrigação tributária (inciso II) – é a pessoa que não mantém relação pessoal e direta com o fato (Sp. - Af) Sujeito passivo é o devedor da relação jurídica tributária, não necessariamente quem suporta o ônus do tributo
  10. 10. Art. 121 do CTN Contribuinte X Responsável NJGA = { H [Cm (vp.c). Ce.Ct] → C [Cp (Sa.Sp). Cq(al.bc)]} 1=2 contribuinte 1 2 1≠2 responsável O sujeitos da H e da C podem ser iguais ou diferentes* em qualquer caso, é necessário que o valor recolhido seja um percentual do F descrito na H
  11. 11. Disposições de normas gerais limites legais para escolha do sujeito passivo Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste Capítulo, a lei podeatribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributárioa terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectivaobrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ouatribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ouparcial da referida obrigação.A aparente contradição desta norma (vinculada aofato gerador) com o art. 121 é contornável desde quese entenda possível manter outros tipos de relaçãocom o fato gerador que não pessoal e direta.
  12. 12. Artigo 128 do CTN “...a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da obrigação Estabelece limite novo, não previsto na CF. Assim, a leiinstituidora do tributo apenas poderá eleger como responsávelpessoa que mantenha relação indireta como o fato tributado. “Sem prejuízo do disposto neste Capítulo...”Esta cláusula excepcionadora autoriza o legislador de normasgerais a definir outros responsáveis tributários, sem que se lheaplique o requisito do art. 128 (vínculo indireto com o fato). Nestecaso, retomam-se apenas os limites constitucionais: necessidadede repercussão jurídica do ônus do tributo pago para o realizadordo FG.
  13. 13. Síntese dos limites constitucionais e legais para a instituição do responsável introdução pela lei instituidora do tributo: (i) pessoa indiretamente vinculada ao fato tributário; introdução por norma geral: (i) pessoa direta ou indiretamente vinculada aosujeito que realizou o fato tributário; (ii) qualquer outra pessoa que não mantenharelação indireta com o fato tributário mas que disponhade meios para repercutir a carga tributária para oseu realizador; ou (iii) pessoa que realiza ilícito que turba a tributação.
  14. 14. Repercussão jurídica tributária Norma que autoriza o responsável a transferir o impacto econômico do tributo ao indivíduo que realizou o fato tributário, permitindo, a recomposição do seu patrimônio. De outro lado, garante que o tributo corresponda a um percentual da manifestação de riqueza tomada como sua causa. Espécies : (i) reembolso: permite que o responsável, ao celebrar negócio jurídico com o aquele realizou o fato tributário, acrescente ao preço o valor do tributo a ser por ele pago; e (ii) retenção na fonte: autoriza o responsável a descontar da quantia a ser paga ao realizador do fato tributado, com o qual mantém relação de natureza civil, trabalhista, comercial etc., o valor relativo ao tributo.
  15. 15. Repercussão jurídica tributária É necessário previsão expressa? Nos casos em que a modificação do valor a ser recebido ou pago pelo responsável significar mitigação de direito alheio, é necessário norma expressa. Ex. Pagamento de salário/IR-fonte Se a definição do valor da prestação depender apenas do exercício de direito do próprio responsável,não é necessária a instituição de norma autônoma Ex. Substituição tributária para frente Trata-se de desdobramento do principio da legalidade
  16. 16. Responsabilidade: natureza determinada pelo fato descrito no seu antecedente Responsabilidade sancionatória  Visa a punir o responsável;  O fato que implica a responsabilidade terá que ser ilícito que turba a fiscalização ou a arrecadação (culposo ou doloso);  Mitiga-se, nesses casos. o direito à repercussão, já que a obrigação tem natureza de pena. Responsabilidade por interesse ou necessidade  Instrumento de política fiscal para simplificar (interesse) ou viabilizar (necessidade) a arrecadação;  Necessidade – desaparecimento do devedor originário (morte ou sucessão);  Interesse – menor dispêndio de recursos humanos e monetários ou redução da inadimplência;  Antecedente pode ser um fato lícito;  Necessidade de garantir o direito à repercussão.
  17. 17. Responsabilidade - definiçãoÉ norma jurídica que descreve em seu antecedente notas deum fato não-tributário (lícito ou ilícito), mas que tem comopressuposto necessário um fato tributário (ainda quepresumido) e em seu conseqüente notas de relação jurídica,na qual um terceiro, escolhido dentro da moldura queacabamos de expor, tem o dever de levar dinheiro aos cofrespúblicos a título de tributo.Trata-se, portanto, de norma que colabora na fixação docritério subjetivo passivo do tributo, entrando em relaçãocom os demais enunciados que integram a regra-matriz deincidência, cujo resultado variará a depender da espécie oudas características da responsabilidade de que se trate.
  18. 18. Responsável - naturezaRESPONSABILIDADE. Incabível discutir-se responsabilidadesolidária no PAF pois tal questão está adstrita à fase de cobrançado crédito tributário. [...].(CC, Ac 1-95.692, 18.08.06).[…] cabe à Procuradoria da Fazenda Nacional indicar na inscriçãoos co-responsáveis. Para tanto, prescinde de qualquer termoformal praticado pela fiscalização, como aqueles constantesdeste processo, bastando que conclua pela co-responsabilidade apartir dos elementos dos autos. […] a apreciação de impugnações erecursos aos Termos de Declaração de Sujeição Passiva Solidária éinócua, pois qualquer que seja a decisão a respeito, competeexclusivamenate à PFN ajuizar quanto à indicação dos co-responsáveis. Levando em conta que o Conselho não temcompetência para decidir se cabe ou não a responsabilização dosindicados pela fiscalização, porque esse juízo não faria coisa julgadaperante a FN, sendo a apreciação pela Câmara meramenteopinativa. Não se trata de sujeição passiva, que é matériadiscutível nos autos administrativos, mas sim de matéria decobrança
  19. 19. Responsável - naturezaPAF. RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO. INDICAÇÃO NO AI.LEGITIMADADE PROCESSUAL. Figurando no lançamento,como sujeito passivo, além do próprio contribuinte, sóciosou representantes de pessoas jurídicas e terceiros,partícipes das relações jurídicas que deram ensejo ao AI,em face da lei geral do processo (lei 9.784/99, art. 9º, II e58, c.c. art. 69) e do CTN, art. 142 (que impõe àautoridade administrativa a indicação, no lançamento,do sujeito passivo - gênero, do qual contribuinte eresponsável são espécies), estes, de forma autônoma,podem postular nos autos do processo administrativo nadefesa de seus interesses, ainda que o contribuinte, quantoaos tributos devidos, desista do processo. [...] (CARF,Acórdão 107-08.791, 7ª Câmara, Data da Seção 19.08.06).
  20. 20. Responsável - natureza[...] RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA APONTADA NAAUTUAÇÃO. POSSIBILIDADES. DIREITO AOCONTRADITÓRIO.Tratando-se de imputação de responsabilidade solidáriacom fundamento no art. 124, I do CTN, a circunstância deveser explicitada no auto de infração e a pessoa indigitadacomo responsável solidária deve ser expressamentenotificada desse fato, abrindo-lhe a oportunidade doexercício do direito ao contraditório e à ampla defesa.(Extinto Conselho de Contribuintes, Acórdão 104-21.662, 4ªCâmara, Data da Seção 21.06.06).
  21. 21. Classificação Sujeição Passiva Indireta Substituição Transferência Sucessão Responsabilidade SolidariedadeRubens Gomes de Souza – primeira sistematização
  22. 22. Classificação Responsabilidade ResponsabilidadeSolidariedade Sucessão Substituição em sentido estritoRubens Gomes de Souza – segunda sistematização
  23. 23. Classificação ResponsabilidadeSolidariedade Sucessão Substituição Terceiro Infrações Maria Rita Ferragut
  24. 24. Classificação dos sujeitos passivos Minha posição!tributários Contribuintes X Responsáveis Critério: grau de proximidade que a pessoa compelida ao pagamento do tributo mantém com o fato jurídico tributário (relação pessoal e direta ou não). Espécies de responsáveis Critério: natureza do fato desencadeante (hipótese). Poderá sofrer tantos cortes quantas forem as naturezas dos fatos eleitos pelo legislador para sua instituição. O CTN não exaure as hipóteses de responsabilidade, tantas outras podem ser instituídas pelo legislador ordinário ou mesmo de normas gerais.
  25. 25. Características da sujeição passiva tributária Exclusiva ou pessoal: devedor único Inclui tanto os casos em que, desde o início, é apenas uma a pessoa obrigada ao pagamento do tributo – só o contribuinte ou só o substituto –, como as situações em que, dada a concorrência de fato posterior, a obrigação se transfere para novo sujeito passivo, excluindo o antigo. A questão das obrigações pessoais. (i) Não-exclusiva: pode ser solidária ou subsidiária com o contribuinte (O STJ admite ambas as características, dependendo da Turma); (ii) Exclusiva: apenas o terceiro responde pelo débito. Plural ou concorrente: mais de um devedor (i) subsidiária: o devedor subsidiário responde apenas se for impossível o seu adimplemento pelo devedor principal, que poderá ser o contribuinte ou outro responsável. (ii) solidária: qualquer dos sujeitos passivos, individual ou conjuntamente, pode ser compelido ao pagamento integral da dívida, sem ordem de preferência.
  26. 26. Solidariedade – art. 124 do CTNI - interesse comum na situação que constitua o fato tributário:  Apenas o interesse jurídico comum autoriza a aplicação desse enunciado (existência de direitos ou deveres idênticos). Se a materialidade do tributo for uma situação jurídica (i.e. duas pessoas são proprietárias de imóvel), há interesse comum quando mais de uma pessoa concorre para a sua realização. Se for negócio jurídico, dá-se entre as pessoas situadas no mesmo polo da relação de direito privado tomada como suporte factual da incidência do tributo (i.e. duas pessoas vendem mercadoria);  Norma dirigida ao aplicador da lei (autoridade administrativa ou o próprio particular que irá constituir o débito).II – designação expressa em lei:  Norma dirigida ao legislador, permissão para o ente político definir denotativamente outros vínculos de solidariedade, em face de outra causa;  Necessidade de observância dos limites para escolha do sujeito passivo.
  27. 27. Solidariedade por interesse comumLEGITIMIDADE PASSIVA. EMPRESAS DO MESMO GRUPOECONÔMICO. SOLIDARIEDADE. INEXISTÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ART.535 DO CPC. 7. Conquanto a expressão "interesse comum" - encarteum conceito indeterminado, é mister proceder-se a uma interpretaçãosistemática das normas tributárias, de modo a alcançar a ratio essendi doreferido dispositivo legal. Nesse diapasão, tem-se que o interesse comumna situação que constitua o fato gerador da obrigação principal implica queas pessoas solidariamente obrigadas sejam sujeitos da relação jurídica quedeu azo à ocorrência do fato imponível. Isto porque feriria a lógica jurídico-tributária a integração, no pólo passivo da relação jurídica, de alguém quenão tenha tido qualquer participação na ocorrência do fato gerador daobrigação. […] 9. Destarte, a situação que evidencia a solidariedade,quanto ao ISS, é a existência de duas ou mais pessoas na condiçãode prestadoras de apenas um único serviço para o mesmo tomador,integrando, desse modo, o pólo passivo da relação. Forçoso concluir,portanto, que o interesse qualificado pela lei não há de ser o interesseeconômico no resultado ou no proveito da situação que constitui ofato gerador da obrigação principal, mas o interesse jurídico,vinculado à atuação comum ou conjunta da situação que constitui ofato imponível. […] (STJ, REsp 884.845/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Luiz Fux,DJ 05.02.09)
  28. 28. Solidariedade e grupo econômicoPROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL.LEGITIMIDADE PASSIVA. EMPRESAS PERTENCENTES AOMESMO CONGLOMERADO FINAN-CEIRO. SOLIDARIEDADE.INEXISTÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ART. 124, I, DO CTN. NÃO-OCORRÊNCIA. DESPROVIMENTO. 1. "Na responsabilidadesolidária de que cuida o art. 124, I, do CTN, não basta o fato deas empresas pertencerem ao mesmo grupo econômico, oque por si só, não tem o condão de provocar a solidariedadeno pagamento de tributo devido por uma das empresas“.Matéria tributária entre duas empresas pertencentes ao mesmoconglomerado financeiro, é imprescindível que ambas realizemconjuntamente a situação configuradora do fato gerador, sendoirrelevante a mera participação no resultado dos eventuais lucrosauferidos pela outra empresa coligada ou do mesmo grupoeconômico. 3. Recurso especial desprovido. (STJ, REsp 834044/RS, 1ª Turma, Rel. Min. Denise Arruda, DJ 15.12.08)
  29. 29. Solidariedade e grupo econômicoDESCONSIDERAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA. GRUPO DESOCIEDADES COM ESTRUTURA MERAMENTE FORMAL.PRECEDENTE. […] 3. A desconsideração da pessoa jurídica,mesmo no caso de grupos econômicos, deve ser reconhecidaem situações excepcionais, onde se visualiza a confusão depatrimônio, fraudes, abuso de direito e má-fé com prejuízo acredores. No caso sub judice, impedir a desconsideração dapersonalidade jurídica da agravante implicaria em possível fraudeaos credores. Separação societária, de índole apenas formal,legitima a irradiação dos efeitos ao patrimônio da agravante comvistas a garantir a execução fiscal da empresa que se encontra sobo controle de mesmo grupo econômico (Acórdão a quo) (...). 5.Recurso não-provido. (STJ, REsp 767021/RJ – Primeira Turma –Rel. Min. José Delgado, DJ 12.09.05).
  30. 30. Espécies de responsabilidade previstas no CTN Por sucessão De terceiros Por infrações Substituição tributária
  31. 31. Sucessão (arts. 130 a 133 do CTN)Hipótese:Aquisição definitiva da titularidade de bens (com débito tributário) emdecorrência:  da aquisição pura e simples;  da morte do sujeito em relação ao qual se é sucessor, acompanhada da aceitação da herança, legado, quinhão ou meação;  fusão ou incorporação de pessoa jurídica (e a cisão? – arts. 229 e 233 da Lei nº 6.404/76 – Lei das S/A, IR Decreto – Lei1598/77);  da aquisição de estabelecimento empresarial, com emprego dos bens na mesma destinação .Consequência:Os novos titulares passam a responder exclusivamente pelos tributosrelativos aos bens adquiridos e devidos até a data da sucessão (art.129, do CTN).Exceção: quando o alienante do estabelecimento prossegue naexploração da atividade: Nestes casos, a responsabilidade doadquirente é apenas subsidiária (art. 133, II, do CTN).
  32. 32. SucessãoA “sucessão” de bens, universal ou singular,inter vivos ou causa mortis, em relação aosquais haja débitos tributários é, a ocorrênciaque autoriza a modificação do sujeitopassivo, permitindo a constituição docrédito contra pessoa diversa daquela querealizou o fato jurídico tributário, que passaa ser o único devedor do tributo
  33. 33. Sucessão Na hipótese de a sucessão se verificar em instante posterior à constituição do crédito em face do antigo proprietário, a incidência da norma de responsabilidade provocará os seguintes efeitos: i. constituição da obrigação contra o sucessor (N2); e ii. revogação da norma lavrada em face do sucedido (- N1). Caso ainda não tenha sido constituído o crédito em face do titular original do bem no instante da sucessão, a norma de responsabilidade produzirá os seguintes efeitos: i. constituição da obrigação inauguralmente contra o sucessor (N2); ii. ineficácia técnica do critério pessoal passivo da regra- matriz de incidência (-N1), impedindo que a cobrança recaia sobre sua pessoa.
  34. 34. Sucessão e multasArgumentos em favor da não inclusão das multas,especialmente as punitivas, na responsabilidade dosucessor: princípio da pessoalidade da pena; a despeito da redação do art. 129, os demais dispositivos que integram a Seção II, do Capítulo V, do Título II, do CTN (arts. 130 a 133) fazem menção exclusivamente a “tributos”, cuja definição legal exclui expressamente as sanções de atos ilícitos; e o legislador, mesmo na hipótese que empregou a expressão obrigação tributária para demarcar o âmbito da responsabilidade (art. 134), limitou seu alcance às sanções de caráter moratório; dupla punição (para os que defendem que a responsabilidade tem sempre natureza de sanção.
  35. 35. Sucessão e multas Posicionamento sedimentado no STJMULTA. SUCESSÃO DE EMPRESAS. RESPONSABILIDADE. […] 2. Aresponsabilidade tributária não está limitada aos tributos devidos pelossucedidos, mas também se refere às multas, moratórias ou de outraespécie, que, por representarem dívida de valor, acompanham o passivodo patrimônio adquirido pelo sucessor. 3. Nada obstante os art. 132 e133 apenas refiram-se aos tributos devidos pelo sucedido, o art. 129dispõe que o disposto na Seção II do Código Tributário Nacionalaplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídosou em curso de constituição, compreendendo o crédito tributário nãoapenas as dívidas decorrentes de tributos, mas também de penalidadespecuniárias (art. 139 c/c § 1º do art. 113 do CTN). […] (REsp1017186/SC, Rel. Min. Castro Meira, 2ª Turma, DJ 27.03.08)MULTA MORATÓRIA. INCIDÊNCIA. […] 2. É iterativo o entendimento doSuperior Tribunal de Justiça no sentido de que a multa aplicada antes dasucessão incorpora-se ao patrimônio do contribuinte, seja elamoratória ou punitiva, podendo ser exigida do sucessor nas hipóteses querestar configurada a responsabilidade por sucessão. (REsp 530.811/PR,Segunda Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ 26.03.07)
  36. 36. Sucessão e multas Posicionamento atual do STJTRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. RECURSO ESPECIALREPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC.RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÃO. SUCESSÃO DEEMPRESAS. ICMS. BASE DE CÁLCULO. VALOR DA OPERAÇÃOMERCANTIL. INCLUSÃO DE MERCADORIAS DADAS EMBONIFICAÇÃO. DESCONTOS INCONDICIONAIS. IMPOSSIBILI-DADE. LC N.º 87/96. MATÉRIA DECIDIDA PELA1ª SEÇÃO, NO RESP1111156/SP, SOB O REGIME DO ART. 543-C DO CPC. 1. Aresponsabilidade tributária do sucessor abrange, além dostributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas,que, por representarem dívida de valor, acompanham o passivo dopatrimônio adquirido pelo sucessor, desde que seu fato geradortenha ocorrido até a data da sucessão. (Precedentes: REsp1085071/SP, Rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª Turma, DJe 08/06/09;REsp 959.389/RS, Rel. Min. Castro Meira, 2ª Turma, DJe 21/05/09;AgRg no REsp. 1056302/SC, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, 2ªTurma, DJe 13/05/09; REsp 3.097/RS, Rel. Min. Garcia Vieira, 1ªTurma, DJ 19/11/90)2. "(...) (REsp 923012/MG. Rel.: Min. Luiz Fux -DJe 24/06/10 – Recurso Repetitivo Representativo de Controvérsia –Aguardando julgamento de ED).
  37. 37. Sucessão e multas Posicionamento do STFICMS. MULTA PUNITIVA. NÃO RESPONDE POR ELA OSUCESSOR NO NEGÓCIO. O art. 133 do CTNresponsabiliza solidariamente o sucessor do sujeitopassivo pelos tributos que este não pagou, mas nãoautoriza a exigência de multas punitivas, que são deresponsabilidade pessoal do antecessor (CTN, art. 137.Súmula n. 192). Esse art. 133 não comporta interpretaçãoextensiva, que os arts. 106, 122, 134 e 137 do CTN,interpretados sistemática e analogicamente, condenam.Padrões que decidiram casos anteriores ao CTN e emantagonismo com a política legislativa deste nãodemonstram dissídio com interpretação desse diploma (art.135, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal).(...) Precedentes do STF. Recurso extraordinário nãoconhecido. (STF – 1ª T. – RE 77571/SP – Rel. Min.Rodrigues Alckmin – DJ de 04.04.75).
  38. 38. Responsabilidade de terceiros (art. 134, CTN) ANTECENTE ação ou omissão de um dever que lhes competia + inadimplemento da obrigação tributária  Antecedente é ato ilícito que concorre para o inadimplemento da obrigação tributária;  A simples circunstância de ser pai, tutor, curador, inventariante, síndico, sócio etc. não é suficiente. É a condição de administrador de bens alheios conjugada com a prática de ato culposo que resulta em inadimplência tributária é o que gera a responsabilidade;  Não requer a presença de dolo, mas a culpa é indispensável CONSEQUENTE  contornos da obrigação de sujeito que realiza o ilícito de responder subsidiariamente pelo débito tributário (a despeito da literalidade);  multas só de caráter moratório – parágrafo único.
  39. 39. Responsabilidade de terceiros: requisitosEMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. DIRETORES.NÃO APURAÇÃO DE ATO ILÍCITO.RESPONSABILIDADE INEXISTENTE. […] IV - Aresponsabilidade tributária solidária prevista nosArtigos 134 e 135, III, alcança o sócio-gerente queliquidou irregularmente a sociedade limitada. Osócio-gerente responde por ser gerente, não porser sócio. Ele responde, não pela circunstânciade a sociedade estar em débito, mas por haverdissolvido irregularmente a pessoa jurídica”.(REsp 260.524/RS, Rel. Ministro Humberto Gomesde Barros, 1ª Turma, DJ 01.10.01).
  40. 40. Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN) ANTECEDENTEatuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contratosocial que “resulta” na ocorrência de fatos jurídicos tributários. a atuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contrato social deve mascarar a ocorrência do fato tributário ou implicar o seu nascimento atipicamente; necessidade da presença do dolo; o mero não pagamento do tributo não é suficiente para a responsabilização (jurisprudência do STJ nesse sentido); art. 13 da Lei 8.630/93 – débitos para a Seguridade Social (posição do STJ e o RE 526.276) – revogado pela Lei 11.941/09. CONSEQUENTEcontornos da relação na qual o sujeito que pratica o ilícito terá queresponder exclusivamente pelo débito tributário.
  41. 41. Infração à leiA lei referida é a que rege as ações da pessoa:  lei do pátrio poder para os pais;  a lei da tutela e curatela para os tutores e curadores;  a lei da administração civil de bens de terceiros para os administradores civis;  as leis civis (comercial) para os administradores de empresas etc.Exemplos:1. Importação de mercadoria indicando dolosamente classificação fiscal maisvantajosa ao contribuinte;2. Venda de mercadorias sem nota fiscal .Obs.: A infração à lei terá que mascarar a ocorrência de fatos jurídicos tributáriosou implicar a sua ocorrência atipicamente.
  42. 42. Posição do STJ Inadimplemento do tributo não configura infração à lei referidano art. 135. A presente responsabilidade é subjetiva:PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL.REDIRECIONAMENTO. SÓCIO-GERENTE. DISSOLUÇÃOIRREGULAR. NATUREZA SUBJETIVA. REEXAME. FÁTICO-PROBATÓRIO. SÚMULA 07/STJ. 1. É dominante no STJ a tesede que o não recolhimento do tributo, por si só, não constituiinfração à lei suficiente a ensejar a responsabilidade solidáriados sócios, ainda que exerçam gerência, sendo necessárioprovar que agiram os mesmos dolosamente, com fraude ouexcesso de poderes. (REsp 898168, Rel. Eliana Calmon, 2ªTurma, DJ 05.03.08).
  43. 43. Posição do STJ- Dissolução irregular é ato presuntivo de infração à lei :“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – EXECUÇÃO FISCAL -REDIRECIONAMENTO – CITAÇÃO NA PESSOA DO SÓCIO-GERENTEART. 135, III DO CTN – DISSOLUÇÃO IRREGULAR. 1. É pacífica ajurisprudência desta Corte no sentido de que o simples inadimplemento daobrigação tributária não caracteriza infração à lei. 2. Em matéria deresponsabilidade dos sócios de sociedade limitada, é necessário fazer adistinção entre empresa que se dissolve irregularmente daquela quecontinua a funcionar. 3. Em se tratando de sociedade que se extingueirregularmente, cabe a responsabilidade do sócio-gerente que ficacom o ônus de provar não ter agido com dolo, culpa, fraude ouexcesso de poder. 4. A diferença entre as duas situações, em relação doredirecionamento, é a inversão do ônus da prova: na extinção regular cabeao exeqüente fazer a prova em desfavor do sócio-gerente, e na extinçãoirregular da sociedade, cabe ao sócio gerente fazer a prova em seu favor,ou seja não ter agido com dolo, culpa fraude ou excesso de poder. 5.Recurso especial provido”. (REsp 736325/PR, 2ª Turma, Rel. Min. ElianaCalmon, DJ 24.10.05).
  44. 44. Infração ao contrato social ou estatutoDesrespeito à disposição expressa do contrato socialou estatuto, e que tem por consequência mascarar aocorrência de fatos jurídicos tributários ou implicar oinadimplemento de tributos.Exemplo:alienação desautorizada expressamente pelo estatutode ativo fixo da sociedade.
  45. 45. Excesso de poderesOcorre quando o administrador pratica algum ato, aindaque em nome da sociedade, extrapolando os limites docontrato social ou do estatuto. É ato “além doautorizado”.Não se confunde com prática pura e simples de ato nãopermitido expressamente (art. 1.015 do CC).O excesso de poderes, para fins tributários, seconfigura quando o fato for alheio aos fins da sociedadee provocar consequências fiscais típicasExemplos:Sócio de empresa exclusivamente comercial que decide passar a prestar serviçosDiretor de RH que fecha negócios não autorizados pelo contrato social
  46. 46. Nome na CDA: inversão do ônus da prova PROCESSUAL CIVIL. RECURSO SUBMETIDO À SISTEMÁTICA NO ART. 543-C DO CPC. EXECUÇÃO FISCAL. INCLUSÃO DOS REPRESENTANTES DA PESSOA JURÍDICA, CUJOS NOMES CONSTAM DA CDA, NO PÓLO PASSIVO DA EXECUÇÃO FISCAL. POSSIBILIDADE. MATÉRIA DE DEFESA. NECESSIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. INVIABILIDADE. RECURSO ESPECIAL DESPROVIDO. 1. A orientação da Primeira Seção desta Corte firmou-se no sentido de que, se a execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome do sócio consta da CDA, a ele incumbe o ônus da prova de que não ficou caracterizada nenhuma das circunstâncias previstas no art. 135 do CTN, ou seja, não houve a prática de atos "com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos". (...) 3. Contudo, no caso concreto, como bem observado pelas instâncias ordinárias, o exame da responsabilidade dos representantes da empresa executada requer dilação probatória, razão pela qual a matéria de defesa deve ser aduzida na via própria (embargos à execução), e não por meio do incidente em comento. 4.Recurso especial desprovido. Acórdão sujeito à sistemática prevista no art. 543-C do CPC, c⁄c a Resolução 8⁄2008 - Presidência⁄STJ. (REsp 1.104.900/ES, Rel. Min. Denise Arruda, 1ª Seção, DJ 25.03.09 – Recurso Repetitivo)
  47. 47. Responsabilidade de terceiros (art. 135, CTN) Responsabilidade pessoal é responsabilidade exclusiva  O contribuinte fica exonerado do dever de pagar; O Auto de Infração deve ser lavrado exclusivamente contra o administrador, autor do ilícito; O Fisco deve provar o ilícito que gera a responsabilidade, durante a fiscalização ou o no curso do processo administrativo. (isso é um pouco mitigado pelo posicionamento do STJ relativo à CDA na qual consta o nome dos sócios).Obs.: Esse posicionamento não é acompanhado pelo STJ, o qual, adepender da Turma julgadora, entende que a responsabilidade é solidária ousubsidiária. A PGFN entende que é solidária (Parecer PGFN/CRJ/CAT/Nº55/2009).
  48. 48. PARECER/PGFN/CRJ/CAT Nº 55/09- A Responsabilidade do art. 135 do CTN é solidária:Se o elemento relevante para a caracterização da responsabilidadetributária do art. 135, III, do CTN fosse a condição de sócio, faria sentido atese da responsabilidade subsidiária. Deveras, se o terceiro respondessepor ser sócio, seria plenamente razoável que demandasse o esgotamentodo patrimônio da sociedade para que só então viesse a ser chamado apagar o crédito tributário. Como, porém, não responde por ser sócio, masporque, na condição de administrador, pratica ato ilícito, não faz o menorsentido que seja facultado a ele esquivar-se da responsabilidade exigindoque, primeiro, responda a sociedade para, só em caso de suainsolvabilidade, seja a ele imposta a sanção pela ilicitude. A concepçãode responsabilidade por ato ilícito exclui o caráter de subsidiariedadeda obrigação do infrator. Este deve responder imediatamente por suainfração, independentemente da suficiência do patrimônio da pessoajurídica. Eis o sentido de estar expresso no caput do art. 135 do CTN quesão “pessoalmente responsáveis” os administradores infratores da lei.Dessa forma, deve ser excluída a tese da responsabilidade subsidiária emsentido próprio.
  49. 49. Jurisprudência[…] A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador,diretor ou equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular dasociedade ou se comprova infração à lei praticada pelo dirigente, e não apenasquando ele simplesmente exercia a gerência da empresa á época dos fatosgeradores. 4. Em qualquer espécie de sociedade comercial, é o patrimôniosocial que responde sempre e integralmente pelas dívidas sociais. Os diretoresnão respondem pessoalmente pelas obrigações contraídas em nome dasociedade, mas respondem para com esta e para com terceiros solidária eilimitadamente pelo excesso de mandato e pelos atos praticados comviolação do estatuto ou lei (art. 158, I e II, da Lei 6.404/76). 5. Os sócios(diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica) são responsáveis,por substituição, pelos créditos correspondentes a obrigações tributáriasresultantes da prática de ato ou fato eivado de excesso de poderes ou cominfração de lei, contrato social ou estatutos (art. 135, III). […]. (STJ, AgRg noAg 930334/AL, 1ª Turma, Rel. Min. José Delgado, DJ 01.02.08).[…] 3. É diferente a situação quando o nome do responsável tributário nãofigura na certidão de dívida ativa. Nesses casos, embora configurada alegitimidade passiva (CPC, art. 568, V), caberá à Fazenda exeqüente, aopromover a ação ou ao requerer o seu redirecionamento, indicar a causa dopedido, que há de ser uma das situações, previstas no direito material, comoconfiguradoras da responsabilidade subsidiária. […]. (STJ, REsp900371/SP, 1ª Turma, Rel. Min. Teori A. Zavascki, DJ 02.06.08)
  50. 50. Responsabilidade por infraçõesArt. 136 – Regra GeralArt. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidadepor infrações da legislação tributária independe da intenção doagente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensãodos efeitos do ato.O elemento subjetivo é essencial para a conformação doilícito tributário. É necessário, ao menos, a prática de atoculposo, sob pena de não poder se falar emresponsabilidade por infrações. O que se dispensa, tão-somente, é a intenção do infrator diretamente dirigida aoresultado bem como a comprovação do dano. A infração fiscal é objetiva (dispensa o dano), mas a responsabilidade é subjetiva (requer, no mínimo, culpa)
  51. 51. Responsabilidade por infraçõesArt. 137 do CTNExige a constatação da conduta dolosa por partedo infrator.  Inciso I – crimes ou contravenções (dolo genérico);  Inciso II – crimes ou contravenções (dolo específico);  Inciso III – crimes ou contravenções (dolo específico + crime próprio);
  52. 52. Responsabilidade por infrações: exclusão Art. 138. A responsabilidade é excluída peladenúncia espontânea da infração,acompanhada, se for o caso, do pagamento dotributo devido e dos juros de mora, ou dodepósito da importância arbitrada pela autoridadeadministrativa, quando o montante do tributodependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea adenúncia apresentada após o início de qualquerprocedimento administrativo ou medida defiscalização, relacionados com a infração.
  53. 53. Responsabilidade por infrações: exclusão Em regra, a denúncia espontânea é aplicada para qualquertributo, independentemente da sua forma de lançamento.Entretanto, quando houver declaração do contribuinte e, sóapós, em atraso, for efetuado o pagamento da dívida, não háque se falar na sua caracterização, uma vez que já constituído ocrédito tributário. (...) 3. A expressão “multa punitiva” é atépleonástica, já que toda multa tem por objetivo punir, seja emrazão da mora, seja por outra circunstância, desde que previstaem lei. Daí, a jurisprudência deste STJ ter-se alinhado nosentido de que a denúncia espontânea exclui a incidência dequalquer espécie de multa, e não só a ‘punitiva’ como quer orecorrente”. (REsp 1029364/SP, Rel. Min. Castro Meira, DJ22.04.08).
  54. 54. Responsabilidade por infrações: exclusão ATO DECLARATÓRIO Nº 04/2011A PGFN (...), DECLARA que fica autorizada a dispensa deapresentação de contestação, de interposição de recursos e adesistência dos já interpostos, desde que inexista outrofundamento relevante: “com relação às ações e decisões judiciais que fixem oentendimento no sentido da exclusão da multa moratória quandoda configuração da denúncia espontânea, ao entendimento de queinexiste diferença entre multa moratória e multa punitiva,nos moldes do art. 138 do Código Tributário Nacional”.
  55. 55. Substituição Tributária• Diferentemente das outras hipóteses de responsabilidade o realizador do fato tributado jamais poderá ser compelido ao pagamento do tributo (sujeito esse que não chega a integrar a Rjt, mas cujas características devem ser sempre consideradas);• Espécies: convencional, para trás e para frente.
  56. 56. Substituição convencional O legislador escolhe outra pessoa, que não orealizador de um único fato jurídico tributário,para ocupar com exclusividade o pólo passivo daobrigação.O critério de discrimen das outras modalidadesreside na circunstância de a responsabilidade sereferir a apenas um evento tributário, não a umacadeia de deles.Exemplo típico desta subespécie de substituição éa retenção na fonte.
  57. 57. IRRF – PN COSIT Nº 01/02 IRRF. ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO APURADO PELOCONTRIBUINTE. NÃO RETENÇÃO PELA FONTE PAGADORA.PENALIDADE. Constatada a falta de retenção do imposto, que tivera natureza de antecipação, antes da data fixada para a entrega dadeclaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, e, antes dadata prevista para o encerramento do período de apuração emque o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ouanual, no caso de pessoa jurídica, serão exigidos da fonte pagadorao imposto, a multa de ofício e os juros de mora. Verificada a falta deretenção após as datas referidas acima serão exigidos da fontepagadora a multa de ofício e os juros de mora isolados,calculados desde a data prevista para recolhimento do imposto quedeveria ter sido retido até a data fixada para a entrega dadeclaração de ajuste anual, no caso de pessoa física, ou, até a dataprevista para o encerramento do período de apuração em que orendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual,no caso de pessoa jurídica; exigindo-se do contribuinte oimposto, a multa de ofício e os juros de mora, caso este nãotenha submetido os rendimentos à tributação
  58. 58. Substituição para trás Regra que impede a positivação do tributo no momento da realização do evento que naturalmente autorizaria a incidência, postergando-a para operação subsequente ou para o fim da cadeia (realização de novo fato tributário). Não se confunde com a regra de diferimento, já que a substituição implica, também, a modificação do sujeito passivo do tributo, não apenas do prazo para pagamento
  59. 59. Substituição para frente O legislador, partindo da presunção de que o fato tributário se realizará no futuro, prescreve a obrigação de promover antecipadamente o pagamento integral do tributo devido até o consumidor final. Autoriza a transferência de parcela de riqueza ao Estado antes mesmo da sua manifestação, tributando-se, em última instância, fatos futuros. Daí a razão de tantas críticas.
  60. 60. Substituição X tributação monofásicaTributação monofásica:exige-se o tributo em relação a um único fatoconcretamente ocorrido, impedindo-se, todavia, asoperações subsequentes de irradiarem a incidênciatributária em qualquer ocasião (passam a ser isentas).Substituição tributária para frente e para trás:apresentam-se como técnicas de arrecadação relativasa operações passadas ou futuras, ainda quepresumidas.
  61. 61. FIMamd@barroscarvalho.com.br

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