O documento discute a imunidade tributária das instituições de educação e assistência social prevista na Constituição Federal. Resume que a imunidade abrange impostos sobre a renda, patrimônio e serviços destas instituições, desde que atendam aos requisitos de não ter fins lucrativos e aplicar recursos em suas finalidades, conforme regulamentado no Código Tributário Nacional.

1. Juízo de Compatibilidade e Adequação Paulo Coimbra Doutor e Mestre em Direito Tributário pela UFMG Prof. Direito Tributário e Financeiro da UFMG e PUC-Minas Advogado Prof. Paulo Coimbra Universidade Federal de Minas Gerais

2. O Terceiro setor, essencialmente, desenvolve atividades complementares ou substitutivas às atividades do Estado Na consecução de seus objetivos, o Terceiro Setor absorve responsabilidades estatais, almejando suprir suas carências e suprimir suas deficiências ou ineficiências Contrapartida legal => incentivos e fomentos governamentais às atividades do Terceiro Setor

3. A tributação fornece importante instrumento de políticas públicas, servindo como legítima forma de indução de comportamentos omissivos ou comissivos EXTRAFISCALIDADE Manipulação dos tributos com fins diversos da mera arrecadação de receitas públicas => fomento ou inibição a determinadas atividades Persecução de objetivos e finalidades constitucionalmente albergados Ex.: meio ambiente, cultura, desenvolvimento equilibrado e harmônico entre diferentes regiões, erradicação da pobreza, inclusão social, etc.

4. EXTRAFISCALIDADE Nos mais diversos tributos pode-se identificar, com maior ou menor ênfase, função extrafiscal : Condutas comissivas II => Proteção da indústria nacional, abastecimento e regulação do mercado interno, comércio internacional, et caterva IPTU e ITR => Cumprimento da função social da propriedade IRPJ => Povoamento e desenvolvimento das regiões menos favorecidas ITBI => Incentivo à iniciativa privada CPMF => Atração de capitais para investimento no Brasil (Mercado de Capitais, títulos da dívida pública, etc.) IPVA => Preservação ambiental PIS, COFINS, ICMS, IPI, ISS => Incentivo às exportações Condutas omissivas Princípio do contribuinte pagador => Preservação ambiental

5. Fomento às atividades do Terceiro Setor EXTRAFISCALIDADE Promoção dos Direitos Sociais => responsabilidade do Estado Estratégia para desenvolvimento da sociedade e do Estado Estímulo às iniciativas privadas para complementar a atuação estatal ou suprir suas deficiências => Entidades Paraestatais => desoneração fiscal

6. Fomento às atividades do Terceiro Setor Desoneração Fiscal Técnicas Constitucionalmente: - Imunidades Infraconstitucionalmente: - Isenções - Direito de Créditos ou Deduções - Redução de Base de cálculo - Redução de Alíquotas

7. Princípio da Hierarquia das Normas Jurídicas Imunidades Isenções Redução BC Redução Alíquota Créditos Fiscais Deduções CF LC LO, MP, LD e DL Atos normativos infralegais

8. IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS Immunitas tatis => nega ç ão de munus (exonera ç ão de encargo, dever ou ônus) Na idade m é dia, decorriam e refletiam privil é gios de determinadas pessoas ou casta social Atualmente, no Brasil, fundamentam-se na tutela de valores, princ í pios e interesses sociais muito caros ao legislador constituinte Institu í das pela Constitui ç ão Federal , as imunidades tribut á rias visam preservar e estimular valores pol í ticos, econômicos, sociais, religiosos, educacionais e culturais, tidos como alvos fundamentais do Estado No mais das vezes, refletem um direito ou garantia individual, sendo, nestes casos, imodific á vel por emenda, ou mesmo, por revisão, por integrar o n ú cleo de normas irredut í veis, contemplado no artigo 60, § 4 º , da Constitui ç ão Federal

9. IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS Conceito Poder de Tributar Repartição => federalismo Limites (inerentes) - Princípios constitucionais - Repartição da competência tributária - Imunidades

10. IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS Limitação ao Poder de Tributar Excluem determinados fatos ou pessoas do universo tributável Imunidades objetivas Imunidades subjetivas

11. IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS e ISENÇÕES Semelhanças => ambos impedem o nascimento da Obrigação Tributária (efeitos) => não há Ob. Tributária Distinções Formais Fonte Revogação Materiais Limitação Constitucional x Exercício da Competência Tributária Valores Perenes x Valores ou Interesses Efêmeros Interpretação Extensiva (STF) x Interpretação Restritiva ou Literal (art. 111, CTN)

12. Outras técnicas de exoneração tributária Diferentemente Redução de Base de Cálculo das imunidades Redução de Alíquotas e isenções, há Concessão de créditos fiscais obrigação tribu- Direito de deduções tária , mas seu valor é reduzido

13. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Reconhecimento do desenvolvimento de atividades de responsabilidade do Estado Entidades Paraestatais => coadjuvantes nos deveres do Estado Exoneração extrafiscal => estimular comportamentos => atrair os cidadãos a colaborarem com o Estado no desempenho de suas atividades essenciais (promoção dos direitos sociais)

14. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Abrangência Renda => IR Inclusive sobre os rendimentos de capital auferidos em aplicações financeiras de renda fixa ou variável “ O fato de a entidade proceder à aplicação de recursos não significa atuação fora do que previsto no ato de sua constituição” (STF, EDAGRE n. 183.216, Rel. Min. Marco Aurélio) Inconstitucionalidade da Lei n. 9.532/97 reconhecida na ADIN n. 1. 802-3

15. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Abrangência Patrimônio IPTU => Impostos sobre a propriedade de imóveis urbanos ITR => Impostos sobre a propriedade de terras rurais ITBI => Imposto sobre a transmissão de bens imóveis ITCD => Imposto sobre a transmissão de bens causa mortis e doações IPVA => Imposto sobre a propriedade de veículos automotores IOF => Imposto sobre “operações financeiras” EDAGRE n. 183.216 AGRRE n. 232.080 RE n. 241.090 Inconstitucionalidade do Decreto n. 4.494/2002, art. 25

16. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Abrangência Patrimônio => afetação indireta Na importação II, IPI e ICMS RE n. 88.671-RJ RE n. 89.590-RJ RE n. 92.423 RE n. 243.807-SP “ A imunidade prevista no art. 150, IV, c, da Constituição Federal, em favor das instituições de assistência social, abrange o Imposto de Importação e o Imposto sobre Produtos Industrializados, que incidem sobre bens a serem utilizados na prestação de seus serviços específicos”

17. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Abrangência Serviços ISS => Imposto sobre serviços “de qualquer natureza” ICMS => Incidente sobre prestação de serviços de comunicação e transporte interestadual e intermunicipal Onerosidade dos serviços

18. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Requisitos Entidades de Educação “ a educação, direito de todos e dever do Estado e da família, será promovida e incentivada com a colaboração da sociedade, visando ao pleno desenvolvimento da pessoa, seu preparo para o exercício da cidadania e sua qualificação para o trabalho” (art. 205) Ensino básico e fundamental x Sentido lato Art. 208 => desenvolvimento da pesquisa e da criação artística Art. 214 => formação para o trabalho, à promoção humanística, à promoção científica e à promoção tecnológica

19. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Requisitos Entidades de Assistência Social Art. 6. => “são direitos sociais a educação, a saúde, o trabalho, o lazer, a segurança, a previdência social, a proteção a maternidade e a infância, a assistência aos desamparados, na forma desta Constituição” Interpretação ampla => STF : “... o conceito mais lato de assistência social – e que é admitido pela Constituição – é o que parece deva ser adotado” (ADIN 2.028-5, Rel. Min. Moreira Alves) Sinteticamente, deve enquadrar-se no conceito de assistência social toda atividade voltada à consecução de atividades sociais em prol do mais necessitados Não deve prevalecer a exigência da gratuidade dos serviços prestados, tendente a esvaziar a regra constitucional de imunidade

20. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Requisitos Não ter fins lucrativos Não impõe a gratuidade como requisito para a imunidade Os serviços podem e devem ser remunerados para a manutenção e fomento de seus fins institucionais Não se impede o superávit operacional => desejável ! Vedada é a sua distribuição ou sua reversão em benefício de seus instituidores ou dirigentes

21. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Requisitos Não ter fins lucrativos STF: “ não exige que a instituição seja desinteressada ou somente preste serviços gratuitos . Exige, simplesmente, que ela não distribua qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucros ou participações no resultado . Assim, os seus serviços prestados com remuneração, sob qualquer forma, não a fazem perder o direito à imunidade fiscal, ainda que lhe proporcionem lucros e a tornem patrimonialmente próspera... Penso que, na Constituição, se concedeu a imunidade para promover o ensino, e não, apenas, o ensino gratuito...” (RE 93.463-RJ, Rel. Min. Cordeiro Guerra)

22. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Requisitos Regulamentação em Lei Complementar (art. 146, II, CF) CTN foi recepcionado com estatura e força normativa de Lei Complementar (RE 93.850, RTJ 105/194) Jurisprudência do STF : “ Imunidade tributária. Entidades voltadas à assistência social. A norma inserta na alínea c, do inciso IV, do artigo 150, da Carta de 1988, repete o que previa a pretérita alínea c, do inciso III, do art. 19. Assim, foi recepcionado o preceito do artigo 14, do Código Tributário Nacional, no que cogita dos requisitos a serem atendidos no exercício do direito à imunidade”. Mandado de Injunção nº 420/RJ (DJU 23.09.94), Rel. Min. Marco Aurélio Quaisquer outras restrições veiculadas por outra espécie de ato normativo (hierarquicamente inferior) é inconstitucional

23. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Requisitos Regulamentação em Lei Complementar => CTN “ Art. 14: O disposto na alínea “c” do inciso IV do art. 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; II – aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; III – manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.”

24. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Síntese dos Requisitos Válidos Ser instituição de educação ou de assistência social Não ter fins lucrativos Não distribuir qualquer parcela de seu patrimônio Aplicar integralmente no país os seus recursos Emprego de seus recursos exclusivamente na manutenção de seus fins Manter escrituração contábil de suas receitas e despesas revestida de formalidades aptas a assegurar sua exatidão

25. Imunidade Tributária a Impostos das Instituições de Educação e Assistência Social (art. 150, IV, c, CF/88) Requisitos Inconstitucionais e Abusivos Pretensões de restringir inadequadamente o rol dos titulares do direito constitucional à imunidade Lei n. 9.532/97, art. 12 e seguintes => ADIN n. 1.802-3 Medida Provisória n. 1.680-07/98, posteriormente renumerada para MP n. 2.189/01, art. 6. Instrução Normativa n. 96/97, da SRF, artigos 8. e 10, II, b => IR sobre rendimentos financeiros Instrução Normativa n. 113/98, da SRF => dentre outros abusos, erige a ausência de remuneração aos dirigentes como requisito sine qua non ao reconhecimento da imunidade Lei n. 9.430/96 => pretendeu atribuir efeitos retroativos ao desenquadramento das instituições no beneplácito da imunidade

26. Imunidade Tributária a Contribuição para a Seguridade Social das Entidades Beneficentes de Assistência Social (art. 195, § 7o. , CF/88) Reconhecimento constitucional da relevância social das entidades do Terceiro Setor “ São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei” Equívoco de redação => Imunidade e não isenção

27. Imunidade Tributária a Contribuição para a Seguridade Social das Entidades Beneficentes de Assistência Social STF : “ Mandado de segurança. Contribuição previdenciária. Quota patronal Entidade de fins assistenciais, filantrópicos e educacionais. Imunidade (CF, art 195, § 7º). Recurso conhecido e provido. (...) A cláusula inscrita no art. 195, § 7º da Carta Política - não obstante referir-se impropriamente à isenção de contribuição para a seguridade social - contemplou as entidades beneficentes de assistência social com o favor constitucional da imunidade tributária , desde que por elas preenchidos os requisitos fixados em lei. A jurisprudência constitucional do Supremo Tribunal Federal já identificou, na cláusula inscrita no art. 195, § 7º da Constituição da República, a existência de uma típica garantia de imunidade (e não simples isenção) estabelecida em favor das entidades beneficentes de assistência social. Precedente: RTJ 137/965. Tratando-se de imunidade - que decorre, em função de sua natureza mesma, do próprio texto constitucional - revela-se evidente a absoluta impossibilidade jurídica de a autoridade executiva, mediante deliberação de índole administrativa, restringir a eficácia do preceito inscrito no art. 195, § 7º da Carta Política , para, em função de exegese que claramente distorce a teleologia da prerrogativa fundamental em referência, negar à entidade beneficente de assistência social que satisfaz os requisitos da lei o benefício que lhe é assegurado no mais elevado plano normativo." (STF, Ia Turma, ROMS n° 22.192-9, ReI. Min. CELSO DE MELLO, votação unânime, in DI de 19.12.96).

28. Imunidade Tributária a Contribuição para a Seguridade Social das Entidades Beneficentes de Assistência Social (art. 195, § 7o. , CF/88) Abrangência Contribuição social a cargo do empregador incidente sobre folha de salários e demais remunerações pagas ou creditadas => “quota patronal” (art. 195, I, a) Contribuição incidente sobre receita ou faturamento => COFINS (art. 195, I, b) Contribuição social sobre o lucro líquido => CSLL (art. 195, I, c) Contribuição sobre receitas de concursos de prognósticos (art. 195, II)

29. Imunidade Tributária a Contribuição para a Seguridade Social das Entidades Beneficentes de Assistência Social (art. 195, § 7o. , CF/88) Abrangência Outras contribuições para o financiamento e expansão da seguridade social (art. 195, § 4., CF) LC n. 84/96 LC n. 110/01 Contribuição para cobertura do risco de acidente de trabalho => SAT (art. 201, § 10, CF ) Contribuição provisória sobre movimentações financeiras => CMPF (art. 74 e outros do ADCT) Contribuição ao Programa de Integração Social => PIS (art. 239, CF) Contribuição social ao salário-educação (art. 212, § 5. , CF)

30. Imunidade Tributária a Contribuição para a Seguridade Social das Entidades Beneficentes de Assistência Social (art. 195, § 7o. , CF/88) Requisitos Ser entidade beneficente de Assistência Social Conceito lato de assistência social Entidade beneficente => dedica parte de suas atividades ao atendimento gratuito aos carentes e desvalidos Exigência de gratuidade de PARTE dos serviços Não se exige a totalidade ou exclusividade no atendimento gratuito, pois difere-se de entidade filantrópica (art. 199, § 1., CF/88)

31. Imunidade Tributária a Contribuição para a Seguridade Social das Entidades Beneficentes de Assistência Social (art. 195, § 7o. , CF/88) Requisitos Tratando-se de IMUNIDADE, seus requisitos somente podem ser erigidos em Lei Complementar CTN, art. 14 Não distribuir qualquer parcela de seu patrimônio Aplicar integralmente no país os seus recursos Emprego de seus recursos exclusivamente na manutenção de seus fins Manter escrituração contábil de suas receitas e despesas revestida de formalidades aptas a assegurar sua exatidão

32. Imunidade Tributária a Contribuição para a Seguridade Social das Entidades Beneficentes de Assistência Social (art. 195, § 7o. , CF/88) Requisitos inconstitucionais e abusivos Todos aqueles não veiculados em Lei Complementar Lei n. 8.212/91, art. 55 Lei n. 9.732/98 => ADIN n. 2.028-5 Decreto n. 3.048/99 (Regulamento da Previdência Social) Lei n. 10.261/01, art. 19 => obrigatoriedade na concessão de bolsas de estudo, objeto da ADIN n. 2.545-7/DF Decreto n. 4.035/01

33. Conclusões Juízo de Compatibilidade e Adequação MUITO OBRIGADO! PAULO COIMBRA Professor de Direito Tributário da UFMG e PUC-MINAS Doutor e Mestre em Direito Tributário Advogado Sócio da Tostes & Coimbra [email_address]