Contabilidade Fiscal - 2ª edição

EDINO RIBEIRO GARCIA
Contador, bacharel em direito, especialista em tributos diretos, contribuições
para o PIS-Cofins e legislação societária, professor e palestrante. Coautor de
livros das áreas contábil e tributária.

Contabilidade Fiscal
Regulamentação da Lei nº 12.973/2014
pelas IN RFB nos
1.515 e 1.520
2ª Edição

sumÁRio
APRESENTAÇÃO.................................................................. 13
1. AJUSTE A VALOR PRESENTE ......................................... 15
1.1 Do Controle por Subcontas..................................... 15
1.2 Ativos...................................................................... 18
1.2.1 Ajustes em Contas de Receitas................... 19
1.2.2 Ajuste em Outras Conta do Ativo.............. 20
1.3 Passivos................................................................... 23
1.3.1 Ajuste a Valor Presente............................... 23
1.3.2 Variação Cambial - Juros a Apropriar......... 28
2. AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO......................................... 29
2.1 Ganho ..................................................................... 30
2.1.2 Valor Justo de Ativo ................................... 31
2.1.2 Permuta de Ativos...................................... 36
2.1.3 Valor Justo de Passivo ................................ 38
2.1.3.1 Valor Justo na Permuta de Passi-
vos............................................... 39
2.2 Perda ....................................................................... 39
2.2.1 Avaliação a Valor Justo de Ativo................. 40
2.2.2 Avaliação a Valor Justo de Passivo.............. 44
2.3 Títulos e Valores Mobiliários .................................. 44
2.3.1 Indedutíveis................................................ 46
2.3.2 Operações Realizadas para Fins de Hedge.. 47

6 Contabilidade Fiscal - Regulamentação da Lei nº 12.973/2014 pelas IN RFB nos
1.515 e 1.520
2.4 Subscrição de Ações................................................. 51
2.4.1 Ganho.......................................................... 51
2.4.1.1 Diferimento.................................. 52
2.4.2 Perda........................................................... 54
2.4.2.1 Utilização da Perda...................... 55
2.5 Do Ajuste Decorrente de Avaliação a Valor Justo na
Investida................................................................... 57
2.5.1 Ganho.......................................................... 57
2.5.1.1 Tributação do Ganho................... 58
2.5.2 Perda........................................................... 59
2.5.2.1 Tratamento da Perda.................... 59
2.5.3 Exemplo...................................................... 60
2.6 Transferido para a Sucessora ................................... 63
2.7 Lucro Presumido para Lucro Real........................... 64
3. DAS APLICAÇÕES DE CAPITAL...................................... 67
4. DA DEPRECIAÇÃO DE BENS
DO ATIVO IMOBILIZADO................................................ 69
5. DOS GASTOS DE DESMONTAGEM E RETIRADA DE
ITEM DO ATIVO IMOBILIZADO...................................... 73
6. INTANGÍVEL..................................................................... 77
7. DAS DESPESAS PRÉ-OPERACIONAIS
OU PRÉ-INDUSTRIAIS..................................................... 81
8. DOS CUSTOS DE EMPRÉSTIMOS.................................... 85
9. DO TESTE DE RECUPERABILIDADE.............................. 87
9.1 Norma Contábil....................................................... 87
9.2 Procedimento Fiscal................................................. 88
9.2.1 Reversão...................................................... 89

7Sumário
9.3 Exemplo................................................................... 89
9.3.1 Unidade Geradora de Caixa........................ 91
10. PAGAMENTO BASEADO EM AÇÕES.............................. 93
11. DA DESPESA COM EMISSÃO DE AÇÕES....................... 97
12. DOS CONTRATOS A LONGO PRAZO............................. 99
12.1 Procedimento Fiscal................................................. 100
12.2 Exemplo................................................................... 101
13. DOS CONTRATOS DE CONCESSÃO
DE SERVIÇOS PÚBLICOS................................................. 105
13.1 Do Diferimento da Tributação do Lucro - Ativo In-
tangível..................................................................... 105
14. DO DIFERIMENTO DA TRIBUTAÇÃO DO LUCRO -
ATIVO FINANCEIRO........................................................ 109
14.1 Ajuste a Valor Presente............................................ 110
14.2 Exemplo................................................................... 110
15. ARRENDAMENTO MERCANTIL..................................... 113
15.1 Arrendadora............................................................. 113
15.2 Arrendatária................................................ 116
15.2.1 Disposições Gerais....................... 116
15.2.2 Descaracterização........................................ 120
15.2.3 Ganho de Capital........................................ 121
16. DAS PARTICIPAÇÕES EM COLIGADAS E
CONTROLADAS................................................................ 123
16.1 Do Desdobramento do Custo de Aquisição com
Base em Laudo......................................................... 124
16.1.1 Custo de Aquisição..................................... 124
16.1.2 Laudo.......................................................... 125

1.515 e 1.520
16.1.3 Descumprimento......................................... 126
16.1.4 Exigência para a Equivalência Patrimonial. 126
16.1.5 Compra Vantajosa....................................... 127
16.1.6 Composição do Custo................................. 129
16.2 Da Avaliação do Investimento.................................. 129
16.2.1 Disposições Gerais...................................... 129
16.2.2 Ajuste do Valor Contábil do Investimento.. 130
16.2.2.1 Contrapartida do Ajuste do Va-
lor do Patrimônio Líquido........... 130
16.3 Da Aquisição de Participação Societária em Está-
gios........................................................................... 133
16.4 Do Resultado na Alienação do Investimento........... 141
17. DA INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO.......................... 143
17.1 Tratamento Fiscal da Mais-valia e Menos-Valia e
do Goodwill.............................................................. 143
17.1.1 Exemplo Goodwill....................................... 144
17.2 Mais-valia................................................................. 144
17.2.1 Exemplo...................................................... 146
17.3 Menos-Valia............................................................. 148
17.4 Goodwill................................................................... 150
17.5 Partes Dependentes.................................................. 150
17.6 Participação Societária adquirida em Estágios......... 151
17.7 Estágios.................................................................... 152
17.8 Ocorrida até 31 de dezembro de 2017..................... 153
17.8.1 Memória de Cálculo.................................... 153
17.8.2 Forma de Tributação Antes da Lei nº
12.973/2014................................................ 155
18. DAS DEMAIS DISPOSIÇÕES RELATIVAS À
COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS....................................... 161
18.1 Ágio.......................................................................... 161

9Sumário
18.2 Ganho decorrente do Excesso................................. 161
18.3 Reflexos Tributários................................................. 161
18.4 Contraprestação Contingente.................................. 162
19. DAS SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO.................... 165
20. DO PRÊMIO NA EMISSÃO DE DEBÊNTURES................ 169
20.1 Exemplo................................................................... 170
21. GANHOS E PERDAS DE CAPITAL................................... 173
22. PREJUÍZOS FISCAIS......................................................... 175
22.1 Da Compensação..................................................... 175
22.2 Prejuízos Não Operacionais..................................... 175
23. LUCRO PRESUMIDO........................................................ 179
23.1 Avaliação a Valor Justo (AVJ)................................... 180
23.2 Arrendamento Mercantil - Arrendadora.................. 180
24. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE
O LUCRO LÍQUIDO.......................................................... 181
25. PIS/PASEP E COFINS........................................................ 183
25.1 Exclusão da receita bruta......................................... 184
25.2 Créditos.................................................................... 184
25.3 Regime de Importação............................................. 185
25.4 Arrendamento Mercantil.......................................... 186
25.4.1 Arrendadora................................................ 186
25.4.2 Arrendatária................................................ 187
25.5 Ativo Não Circulante Mantido para Venda.............. 187
25.6 Contratos de Concessão de Serviços Públicos......... 188
25.6.1 Base de Cálculo........................................... 188
25.6.2 Receita......................................................... 188
25.6.3 Créditos....................................................... 188

1.515 e 1.520
26. ADOÇÃO DE NOVOS MÉTODOS E CRITÉRIOS
CONTÁBEIS...................................................................... 191
27. LUCRO REAL.................................................................... 193
27.1 Receita Bruta............................................................ 193
27.2 Receita Líquida........................................................ 193
27.3 Custo........................................................................ 195
27.4 Imobilizado.............................................................. 196
27.4.1 Depreciação................................................. 196
27.4.2 Amortização do Intangível.......................... 197
27.5 Juros......................................................................... 198
27.6 Lucro da Exploração................................................ 199
27.7 Atividade Imobiliária............................................... 201
27.7.1 Permuta....................................................... 201
27.8 Juros sobre o Capital Próprio................................... 202
28. RESERVA DE REAVALIAÇÃO........................................... 205
28.1 Adoção Inicial.......................................................... 205
28.2 Exemplo................................................................... 206
29. ADOÇÃO INICIAL............................................................ 209
29.1 Neutralidade Tributária............................................ 209
29.2 FCONT.................................................................... 210
29.3 DiferençaS a Serem Adicionadas.............................. 210
29.3.1 Ativo e Passivo............................................ 211
29.3.2. Exemplos de Adição na Utilização de Sub-
contas na Adoção Inicial............................. 212
29.4 DiferençaS a Serem Excluídas.................................. 223
29.4.1 Ativo e Passivo............................................ 224
29.4.2 Exemplo da Diferença a ser Excluída na
Adoção Inicial - Depreciação Acumulada... 225

11Sumário
29.4.3 Utilização de Subcontas Auxiliares............. 234
29.4.3.1 Diferença a ser Adicionada.......... 234
29.4.3.2 Diferença a ser Excluída.............. 236
29.4.3.3 No caso de Depreciação Indedu-
tível.............................................. 241
29.5 Controle por Subcontas........................................... 242
29.6 Venda a Prazo ou em Prestação de Unidade............ 244
29.7 Ativo Diferido.......................................................... 246
29.8 Arrendamento Mercantil.......................................... 247
29.9 Participações em Coligadas e Controladas.............. 248
29.10 Contratos de Concessão......................................... 248
29.11 Demonstrativos das Diferenças na Adoção Inicial. 249
29.12 Controle por Subcontas para Pessoas Jurídicas
optantes pela extinção do RTT............................... 250
30. JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO............................... 253
BIBLIOGRAFIA...................................................................... 255

apResentação
A contabilidade vem passando por mudanças de conceitos e pa-
radigmas desde 2008 ao adotar as normas do IFRS como padrão no
Brasil e reguladas pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC)
com aprovação do Conselho Federal de Contabilidade (CFC).
Com essas mudanças nos conceitos contábeis e sua forma de
contabilização, foi necessário por parte da Receita Federal promover
alterações significativas em sua legislação para anular alguns efeitos
societários com reflexo no fiscal. Para tanto, ficou por seis anos em
vigor o Registro Tributário de Transição, o chamado RTT, que, a partir
de 2015, foi extinto e surgindo em seu lugar as normas tratadas na Lei
nº 12.973/2014, reflexo da MP nº 627/2013.
Para tal, foi necessário reformular as normas a serem seguidas
para apuração do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas, da Con-
tribuição Social sobre o Lucro Líquido, da contribuição para o PIS/
Pasep e para a Cofins. No que tange ao IRPJ e à CSLL, a sua regula-
mentação estava prevista na IN SRF nº 93/1997 ora revogada com a
entrada em vigor da IN RFB nº 1.515/2014 que veio regulamenta a Lei
nº 12.973/2014 nas questões que envolvem a tributação de impostos e
contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil.
Esta edição está revisada e atualizada com a IN RFB nº
1.556/2015, tendo como ponto focal a forma de contabilização e apre-
sentação no e-Lalur das subcontas e subcontas auxiliares.
Essa obra tem como objetivo procurar facilitar sobremaneira o
dia a dia dos profissionais da área contábil, seja como contador ou

1.515 e 1.520
contabilistas, analistas contábeis, assistentes contábeis, recém-forma-
dos em ciências contábeis, da área fiscal, bem como outros profissio-
nais que atuam na área fiscal, como também pode ser muito útil aos
advogados tributaristas.

1.
aJuste a ValoR pResente
O Ajuste a Valor Presente de ativos e passivos de longo prazo,
em relação a cada operação, será considerado na determinação do lu-
cro real e da base de cálculo da CSLL no mesmo período da receita ou
resultado da operação.
1.1 DO CONTROLE POR SUBCONTAS
As subcontas serão analíticas, ou seja, no menor nível da conta
com os seus respectivos lançamentos contábeis.
Exemplo:
Ativo
1.02.03 - Ativo Imobilizado
1.02.03.01 - Imobilizado
1.02.03.01.22 - (-) Ajuste a Valor Presente - Imobilizado
1.02.03.01.26 - Ajuste a Valor Presente - Depreciação Acumulada
Passivo
2.01.01.05 - Contas a Pagar - Circulante
2.01.01.05.22 - (-) Ajuste a Valor Presente - Contas a Pagar -
Circulante
No Demonstrativo Contábil, o saldo da conta deve ser a própria
conta mais a subconta vinculada no ativo ou no passivo dependendo
do caso e de acordo com as normas da Lei nº 6.404/1976.

1.515 e 1.520
1º Exemplo:
Aquisição é depreciação de um ano (taxa 20% ao ano)
Máquinas 1.500
(-) Ajuste a Valor Presente 300
(-) Depreciação Acumulada 300
(+) Depreciação Acumulada - AVP 60
Valor Contábil 960
Nota
Verifica-se que, do ponto de vista contábil, a depreciação parte do
valor de 1.200 (1.500 - 300), gerando assim uma depreciação de
240 ao ano que irá resultar em um valor contábil de 960.
2º Exemplo:
Receita de Venda a prazo no valor de 100.000
Ajuste a Valor Presente no valor de 36.000
Custo das Mercadorias Vendidas 50.000
Realização da Receita Financeira por ano 6.000
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)
Receita Bruta 100.000
(-) AVP 36.000
= Receita Líquida 64.000
(-) CVM 50.000
(+) Receita Financeira 6.000
= Lucro Líquido 20.000
LALUR
Lucro Líquido 20.000
(+) Adições
AVP 36.000

171. Ajuste a Valor Presente
(-) Exclusões
RF 6.000
(=) Lucro Real 50.000
3º Exemplo
Aquisição de uma máquina no valor de 60.000
Valor Presente de 50.000
Juros no 1º ano no valor de 6.500
Juros no 2º ano no valor de 3.500
Taxa de Depreciação 10% ao ano
Depreciação do Bem:
Valor anual de 5.000 (50.000 x 10%)
Valor anual sobre o AVP 1.000 (10.000 x 10%)
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)
(-) Despesas Financeiras 6.500
(-) Depreciação 5.000
= Lucro Líquido (11.500)
LALUR
Lucro Líquido (11.500)
(+) Adições
Despesa Financeira 6.500
(-) Exclusões
Depreciação - AVP 1.000
= Lucro Real 6.000
Nota:
A depreciação sobre o Ajuste a Valor Presente (AVP) é conta redu-
tora da Depreciação Acumulada registrada em subconta.

1.515 e 1.520
Considerações:
1. Em tendo ativos e passivos com mais de uma conta, como
bens depreciados, o controle será feito por meio de subcontas
para cada uma das contas.
2. Quando a conta referir-se a grupo de ativos ou passivos, a
subconta poderá ser do mesmo grupo de ativos ou passivos.
3. A subconta vinculada à participação societária ou a valor mo-
biliário referente à avaliação ao valor justo de investimentos
poderá ser utilizada apenas uma subconta para cada partici-
pação societária ou valor imobiliário, desde que tenha livros
auxiliares demonstrando detalhadamente os valores do ativo
ou passivo.
4. Caso adote livro auxiliar deverá transmiti-lo para o Sped pela
ECD.
5. Em constituindo subcontas, não serão utilizados os controles
da Parte “B” do e-Lalur.
6. Cada subconta deve se referir a apenas uma única conta de
ativo ou passivo, e cada conta de ativo ou passivo deverá se
referir a mais de uma subconta caso haja fundamentos dis-
tintos para sua utilização.
(art. 33 da IN RFB nº 1.515/2014)
1.2 ATIVOS
O Ajuste a Valor Presente (AVP) é feito em ativo de longo prazo,
sendo permitido nos de curto prazo se houver relevância para a em-
presa (art. 183 da Lei nº 6.404/1976).
Os ajustes a serem feitos no lucro real referente ao AVP somente
poderão ser realizados no mesmo período em que a receita ou resulta-
do da opção tenha que ser oferecido à tributação.
Ativos de longo prazo são aqueles que irão se realizar em mais de
um período, ou seja, depois do término do exercício social seguinte.

Exemplo:
Venda de um produto por R$ 35.000
Parcelado em 36 vezes
Data da venda: 12/2014
Valores a serem considerados de curto prazo - R$ 13.000 até
31.12.2015
Valores a serem considerados de longo prazo - R$ 22.000
(art. 34 da IN RFB nº 1.515/2014)
1.2.1 Ajustes em Contas de Receitas
Os ajustes da venda a prazo serão registros a crédito de conta de
juros a apropriar ou equivalente.
O AVP é apresentado no Demonstrativo do Resultado do Exer-
cício como conta redutora da Receita Bruta de Vendas e os juros apro-
priados no período de sua realização (pelo regime de competência)
serão considerados como Receita Financeira.
Os ajustes no lucro real serão tradados como adição ou exclusão
de acordo com cada natureza dos ajustes; os valores referentes ao AVP,
como adição; e os de juros como exclusão.
Os ajustes quando necessários serão controlados na Parte “B” do
e-Lalur e e-Lacs dentro da Escrituração Contábil Digital (ECF).
Exemplo
Venda de mercadorias a prazo - dois anos
Valor de venda R$ 10.000
Juros embutidos no preço R$ 2.000
Registro Contábil
Apropriação da Receita
Conta Débito Crédito
Clientes (Ativo Circulante) 10.000
Receita de Vendas (Conta de Resultado) 10.000

1.515 e 1.520
Ajuste a Valor Presente
Ajuste a Valor Presente (Conta de Resultado) 2.000
Juros a Apropriar (Conta Redutora do Ativo Circulante) 2.000
Demonstração do Resultado
Receita Bruta 10.000
(-) AVP 2.000
Receita Líquida 8.000
Receita Financeira 1.000
Lalur
Adições
AVP 2.000
Exclusões
Receita Financeira 1.000
Lucro Real 10.000
Juros a apropriar serão controlados na Parte “B” do Lalur para
exclusão em períodos seguintes
(art. 35 da IN RFB nº 1.515/2014)
1.2.2 Ajuste em Outras Conta do Ativo
Os ajustes em outras contas do ativo seguem o mesmo modelo
dos ajustes de receitas, sendo registrados os ajustes em contas próprias.
Os ajustes feitos em conta de juros a apropriar poderão ser ex-
cluídos do lucro líquido para fins de determinação do lucro real. Já os
ajustes de AVP serão adicionados
Nos seguintes, casos devem ser observados:
• outro ativo, a adição do AVP será feita à medida que este
ativo for sendo realizado, inclusive por meio de depreciação,
amortização, exaustão, alienação ou baixa;

• quando se tratar de despesa, a adição do AVP será feita na
medida em que a despesa for incorrida;
• em se tratando de custo de produção de bens ou serviços, a
adição do AVP será feita à medida que o custo for incorrido.
As adições e exclusões são controladas na Parte “B” do Lalur.
Exemplo:
Aquisição de máquinas para o ativo imobilizado
Aquisição no valor de R$ 100.000,00
Prazo para pagamento 24 meses
Taxa de depreciação 20% ao ano
Juros embutidos no valor de R$ 24.000,00
Apropriação da Receita
Máquinas e Equipamentos (Ativo Imobilizado) 100.000
Fornecedor (Passivo Circulante) 50.000
Fornecedor (Passivo Não Circulante) 50.000
Ajuste a Valor Presente
Juros a Apropriar (Conta Redutora do Passivo Circu-
lante)
12.000
Juros a Apropriar (Conta Redutora do Passivo Não
Circulante)
12.000
Ajuste a Valor Presente (Conta Redutora do Ativo
Imobilizado)
24.000
Apropriação da despesa financeira
Despesa Financeira (Conta de Resultado) 12.000
Juros a Apropriar (Conta Redutora do Passivo Circu-
lante)
12.000

1.515 e 1.520
Demonstrativo do valor contábil inicial
Máquina 100.000
(-) AVP 24.000
Valor Contábil 76.000
Depreciação da máquina (76.000 x 20%)
Despesas de Depreciação (Conta de Resultado) 15.200
Depreciação Acumulada (Conta Redutora do Ativo
Não Circulante)
15.200
Depreciação do AVP da máquina (24.000 x 20%)
Depreciação Acumulada - AVP (Conta de Resultado
Ativo Não Circulante)
4.800
Depreciação Acumulada (Conta Redutora do Ativo
Não Circulante)
4.800
Demonstrativo do valor contábil atual
Máquina 100.000
(-) Depreciação Acumulada 20.000
(-) AVP 24.000
(+) Depreciação Acumulada - AVP 4.800
Valor Contábil 60.800
Demonstração do Resultado
Despesa de Depreciação 15.200
Lucro Líquido - 27.200
Lalur
Lucro Líquido -27.200
Adições

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