1. O documento apresenta uma introdução sobre a importância da contabilidade pública no auxílio à execução orçamentária e no fornecimento de relatórios aos gestores. 2. Ele descreve os principais conceitos de orçamento público, suas diretrizes e normas que regem o orçamento, incluindo a Constituição Federal, a Lei de Finanças Públicas e a Lei de Responsabilidade Fiscal. 3. O documento detalha os objetivos da pesquisa, que é analisar a relação entre a contabilidade pública municipal e os instrumentos de plane

1. 13
INTRODUÇÃO
A Contabilidade é peça chave no auxilio a execução orçamentária, por ser
capaz de produzir fidedignamente todos os relatórios necessários aos gestores para
a tomada de decisões, uma vez que tem a competência de demonstrar os efeitos
positivos e negativos dos atos administrativos relacionados ao orçamento.
Segundo Amorim (2008, p. 15), a Contabilidade Pública “é uma das
especializações da ciência contábil e está estruturada dentro dos princípios
fundamentais da contabilidade e dos princípios do orçamento”
Por ser pública, não necessariamente deve ser tratada isoladamente, deve
sim ser entendida como um ramo da Contabilidade geral que tem como principal
ferramenta o orçamento público juntamente com suas diretrizes: o Plano Plurianual,
Lei de Diretrizes Orçamentárias e a Lei orçamentária anual.
A prática da Contabilidade na administração pública na maioria dos casos,
infelizmente, ainda gira somente em torno da geração de relatórios, práticas muito
defasadas que vêm sendo quebradas, gradativamente, pela Contabilidade Geral em
torno da desmistificação do profissional contábil como “guarda livros”.
Atualmente, também, na Contabilidade Governamental, diversas reformas já
vêm sendo estudadas e já é fato que com o advento das Normas Brasileiras de
Contabilidade aplicadas ao Setor Público (Nbcasp), que servirão tanto ao controle
quanto à gestão do patrimônio, o atual cenário da gestão governamental sofrerá
mudanças que poderão beneficiar a contabilidade pública Brasileira no sentido de
deixá-la mais condizente com o atual contexto mundial.
De fato, a obrigatoriedade na mudança da visão e ação dos gestores
públicos, após o advento das novas Normas Brasileiras Aplicadas ao Setor Público
(Nbcasp), será radical, pois “enquanto na área privada pode-se fazer tudo que a lei
não proíbe, na pública permite-se realizar somente aquilo que a lei determina”
(ANDRADE, 2010).
Com a relação mais “íntima” entre Contabilidade Pública e Orçamento
Público, as previsões, planejamentos e controles da execução orçamentária dos
municípios poderiam ser feitos com maior urgência e menor margem de erros.

2. 14
Desse modo, o orçamento se transformará num instrumento efetivo de
Planejamento e Controle das ações governamentais, ajudando inclusive a tomada
de decisões por parte dos Gestores Públicos.
Nesse contexto, esta pesquisa teve por finalidade estudar as relações
existentes entre a Contabilidade Pública e os instrumentos de planejamento e
orçamento municipal com foco no controle na cidade Senhor do Bonfim/BA.
Diante desse panorama, a presente pesquisa teve como problema: Qual a
relação existente entre a Contabilidade Pública e os instrumentos de planejamento e
orçamento municipal com foco no controle na cidade de Senhor do Bonfim/BA?
Ante o exposto, foram sugeridas as seguintes hipóteses:
a) Tendo a Contabilidade como unidade participativa na execução
orçamentária dos municípios, estes irão atender de forma adequada aos índices
legais.
b) O controle contábil da execução dos recursos garantirá a eficiência e
eficácia na execução dos serviços públicos.
Segundo Beuren (2003, p.65 apud SOUZA 2008, p.12), “o objetivo geral
indica uma ação ampla do problema, por isso mesmo ele deve ser elaborado com
base na pergunta da pesquisa”.
Baseado nessa idéia definiu-se como Objetivo Geral da presente pesquisa,
sem esgotar o assunto, analisar como o município de Senhor do Bonfim/BA se utiliza
da Contabilidade Pública e dos instrumentos de planejamento do orçamento
municipal como forma de controle dos gastos públicos.
De acordo com Goldin (2001),
Os objetivos específicos caracterizam etapas ou fases do projeto, isto é, são
um detalhamento do objetivo geral, e não a estratégia de análise dos dados.
Desta forma, o conjunto dos objetivos específicos nunca deve ultrapassar a
abrangência proposta no objetivo geral.
Sendo assim, têm-se como objetivos específicos:
a) Apresentar o entendimento sobre Orçamento Público e suas diretrizes;
b) Demonstrar os mecanismos legais que estão vinculados ao controle da
execução orçamentária;

3. 15
c) Verificar a relação existente entre a Contabilidade Pública municipal e os
controles legais utilizados.
Sobre o aspecto científico, o presente trabalho procurou mostrar o alto grau
de relevância dos fatores e ferramentas contábeis para os gestores públicos.
Como contribuição social, a pesquisa visou analisar as características do
Orçamento Público, e caracterizá-lo também como bem comum, e que deve ser
gerido de forma responsável e transparente. Visou, também, demonstrar os
aspectos contábeis relevantes para um melhor desempenho dos Gestores na
utilização da Receita Pública, levando em conta os interesses da coletividade.
A pesquisa foi realizada na Prefeitura Municipal de Senhor do Bonfim/BA,
cuja cidade localiza-se no Piemonte da Chapada Diamantina, a 376 km da capital
baiana, Salvador, cuja população pelo Censo 2010 foi de 74.431 mil habitantes,
tendo como característica econômica o comércio, a pecuária, a extração mineral e a
agricultura.
Ao propor o estudo e a verificação dos ditames legais seguidos pela
Prefeitura Municipal de Senhor do Bonfim/BA juntamente com a Contabilidade
aplicada na execução do orçamento, a presente pesquisa pretendeu não somente
atender aos propósitos acadêmicos como também as indagações de cidadão
comum que por dever cumprir com suas obrigações perante a lei e que por direito
deve fiscalizar a aplicação dos recursos públicos.
A opção pelo estudo do tema adveio do interesse em aprimorar o
conhecimento no que diz respeito à Administração Pública. A experiência prática no
setor público, mesmo não tendo relação íntima com o Orçamento no seu contexto
geral, tem aflorado um maior interesse pessoal para aprofundamento temático.
Em consonância com os objetivos deste trabalho, a pesquisa teve
característica exploratória, uma vez que, “tem como principal finalidade desenvolver,
esclarecer e modificar conceitos e idéias, tendo em vista, a formulação de problemas
mais precisos ou hipóteses pesquisáveis para estudos posteriores”. (GIL, 2007, p.
43).
Quanto aos procedimentos, foram feitas pesquisas em artigos, livros, sites,
bem como em dissertações e textos, todas em relação à Contabilidade Pública, às
Diretrizes do Orçamento Público e à legislação vinculada, como a Lei Complementar

4. 16
n° 101/00 - Lei de Responsabilidade Fiscal e a Lei 4.320/64 com o foco voltado para
o controle dos gastos com pessoal e a aplicação de recursos em educação e saúde.
Quanto à abordagem, a pesquisa teve cunho qualitativo do ponto de vista
dos dados obtidos mediante a pesquisa bibliográfica e a aplicação de questionário
junto ao profissional responsável pela Contabilidade da Prefeitura Municipal de
Senhor do Bonfim/BA.
A partir disso, será exposto no Capítulo 1, tema relacionado aos
instrumentos de planejamento e orçamento. No Capítulo 2, a questão relacionada à
execução orçamentária e, por fim, no Capítulo 3, a análise das informações
coletadas a partir da aplicação de questionário junto ao responsável pelo Setor de
Contabilidade da Prefeitura de Senhor do Bonfim, bem como às relativas às
consultas em sites e material bibliográfico.

5. 17
1 ORÇAMENTO PÚBLICO E SUAS DIRETRIZES
O orçamento público é a principal ferramenta integrante da Contabilidade
Pública. Pode-se dizer que é o fato gerador da maioria dos estudos nas áreas
inerentes à Contabilidade Governamental. É regido por leis e normas que ditam
como esse deve ser utilizado, mediante previsões da receita a ser arrecadada e seu
posterior gasto.
A administração pública deve seguir as etapas consagradas na elaboração
ou planejamento orçamentário, procurando adequá-las da melhor forma possível
durante todo o período estabelecido para a vigência desse orçamento, objetivando
sempre o melhor resultado no confronto entre receita e despesa, pois superávits ou
déficits podem demonstrar alguma deficiência ou descontrole dos gastos públicos.
Esse capítulo visa demonstrar, de forma geral, o orçamento público e suas
diretrizes, indicando todas as suas fases de maneira a proporcionar um melhor
entendimento dessas etapas e também de sua importância.
1.1 CONCEITO DE ORÇAMENTO PÚBLICO
É notável a importância do orçamento para a administração pública, uma
vez que auxilia o gestor na alocação de recursos, seja ele da União, Estados,
Municípios ou Distrito Federal, não só direcionando como também limitando as
ações destes na execução das despesas da forma mais inteligente e correta
possível.
Como complementa Angélico (2006, p. 19), “[...] orçamento público é um
planejamento de aplicação dos recursos esperados, em programas de custeios,
investimentos, inversões e transferências durante um período financeiro”.
O dinheiro arrecadado da sociedade, que consta nos cofres públicos, é que
vai caracterizar o orçamento, e por isso é uma ferramenta de controle, uma vez que
os cidadãos podem acompanhar a sua utilização de modo que todo o seu

6. 18
direcionamento seja revertido para a sociedade, como um todo, seja ele através de
obras ou programas sociais.
Para Amorim (2008, p. 109),
A atuação planejada do governo na implantação de seus projetos e
conservação de ações já existentes é viabilizada através do orçamento
público. É claro que em função da escolha do Estado múltiplas serão as
possibilidades de aplicação dos recursos disponíveis, que são escassos na
implementação e consecução desses objetivos.
Com base na definição de orçamento dada por Amorim (2008), pode-se
depreender que o governo é o responsável pelo gerenciamento do orçamento, seja
ele atuando na União, Estados, Municípios e Distrito Federal, pois cabe a ele
controlar, administrar e direcionar esses recursos para as áreas mais necessitadas,
revertendo-o em programas sociais ou melhorias na qualidade de vida da sociedade
em geral.
1.2 PRINCÍPIOS BÁSICOS DO ORÇAMENTO PÚBLICO
Para que o orçamento seja seguido com fidelidade ao que se foi Planejado e
para que também seja uma ferramenta de apoio aos gestores públicos, no que tange
ao melhor desempenho administrativo e para que contribua de forma positiva para o
bem comum da sociedade, é preciso obediência a alguns princípios.
De acordo com Lima (2007, p. 12)
O orçamento público surgiu para atuar como instrumento de controle das
atividades financeiras do governo. Entretanto para a real eficácia desse
controle é necessário que a constituição orgânica do orçamento se vincule a
determinadas regras ou princípios orçamentários, que formam os pilares de
uma boa gestão dos recursos públicos.
Apesar de “[...] não ter unanimidade entre os autores sobre a correta
interpretação dos textos legais” (VASCONCELLOS, [200?]), no quadro a seguir
serão explanadas algumas definições acerca princípios orçamentários:

7. 19
Quadro I – PRINCÍPIOS ORÇAMENTÁRIOS
PRINCIPIO DEFINIÇÃO
Estabelece que as previsões de receitas e
Anualidade
despesas devem limitar-se a um período de um
ano.
Orienta que o orçamento deve ser único, ou seja,
Unidade cada órgão público deve possuir apenas um
orçamento.
De acordo com este principio todas as receitas e
Universalidade despesas de cada órgão, devem estar contidas no
orçamento.
Equilíbrio O total de receitas deverá ser igual ao de despesas,
mantendo o equilíbrio entre ambos.
Diz que a lei orçamentária deverá conter apenas
propostas de cunho financeiro, proibindo a
Exclusividade
elaboração ou inclusão de propostas estranhas à
estimativa da receita e à fixação da despesa.
Refere-se à obrigação de levar ao conhecimento de
Publicidade toda a sociedade sobre as ações e fatos praticados
pela administração pública em torno do orçamento.
Estabelece que o orçamento deve ser apresentado
de forma clara e de fácil compreensão tanto para as
pessoas que o utilizam por matéria de ofício, como
Clareza
por aqueles que necessitam de esclarecimentos
sobre os gastos públicos, como a sociedade em
geral.
Este principio visa manter uma padronização dos
dados orçamentários com o intuito de possibilitar
Uniformidade
aos usuários melhor interpretação de dados de
diferentes anos.
As receitas de impostos não devem sofrer
Não afetação da receita
vinculações a determinados gastos.
Fonte – Nossa autoria
O principal objetivo das citadas definições foi enfatizar a responsabilidade do
gestor público diante do orçamento. A intenção não é saturar o leitor com conceitos
e sim demonstrar a real importância de se utilizar o bem público com seriedade e
consciência. E que o não cumprimento destes princípios pode causar sérios
transtornos para o administrador, contador, enfim para todos os envolvidos no
processo orçamentário.
1.3 PRINCIPAIS NORMAS GERAIS QUE REGEM O ORÇAMENTO PÚBLICO

8. 20
Segundo Vasconcellos ([200?]) “Atualmente, as principais normas gerais
que disciplinam os orçamentos públicos no Brasil são”:
• Constituição Federal de 1988: A seção II (Artigos 165 a 169), do capítulo de
Finanças Públicas Anexo I, ainda na CF/88, é interessante estudar os artigos 70
ao 75 que tratam do controle externo e interno e das prestações de contas.
• Lei 4.320/64 – Lei das Finanças Públicas
• Lei Complementar Nº 101 de 4 de maio de 2000 - Lei de Responsabilidade Fiscal
De acordo com Santos ([200?]),
A Constituição Federal de 1988 é a primeira entre todas as Constituições
até hoje promulgadas no Brasil a evidenciar que a ação governamental
deve obedecer a planejamentos, com vistas a promover o desenvolvimento
econômico-social do País, compreendendo esta, elaboração e a atualização
dos instrumentos básicos: o plano geral de governo, o plano plurianual, as
diretrizes orçamentárias e os orçamentos anuais.
A Lei nº. 4.320 de 17 de março de 1964 – Lei de Finanças Públicas, em seu
artigo 1º diz:
Esta Lei estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e
controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios
e do Distrito Federal, de acordo com o disposto no artigo 5º, XV, b, da
Constituição Federal.
Em consonância a esta Lei tem-se a LC nº. 101/00 – Lei de
Responsabilidade Fiscal que foi criada com o objetivo de estabelecer normas de
finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal, assim como o
de reeducar os gestores para que utilizem o dinheiro público de forma consciente.
Segundo Debus e Nascimento ([200?]), em seu texto:
[...] a Lei Complementar nº. 101 de 2000 – LRF, não revoga a Lei nº.
4.320/64. Os objetivos das duas normas são distintos: enquanto a Lei nº.
4.320/64 estabelece as normas gerais para a elaboração e controle dos
orçamentos e balanços, a LRF estabelece normas de finanças públicas
voltadas para a gestão fiscal. Por outro lado, a Constituição Federal deu à
Lei nº. 4.320/64 o status de Lei Complementar. Mas, existindo algum
dispositivo conflitante entre as duas normas jurídicas, prevalece a vontade
da Lei mais recente.
De fato, todas as normas citadas contribuíram e vem contribuindo para o
processo de gestão orçamentária, mas sem dúvidas, a LRF resgatou o orçamento
público como peça de planejamento e controle. Após seu advento, os três níveis de
governo: União, Estados e Municípios engajaram-se no processo de utilização
consciente do orçamento público.

9. 21
1.4 TIPOS/TÉCNICAS ORÇAMENTÁRIAS
Antes de abordar as diretrizes do orçamento público, devemos esclarecer
um pouco a evolução do orçamento baseando-se nos tipos ou técnicas
orçamentárias existentes.
1.4.1 Orçamento Programa
O orçamento Programa é o tipo orçamentário utilizado atualmente, sendo
este o mais moderno, uma vez que seus programas integram os itens planejamento
e orçamento.
De acordo com Andrade (2010, p. 37),
O orçamento Público de hoje é denominado de orçamento-programa, pois
em sua elaboração consideram-se todos os custos dos programas e ações,
sem perder de vista sua estrutura voltada para os aspectos administrativos
e de planejamento, norteados por seu principal critério de classificação, hoje
delimitada em institucional, funcional, programática e natureza da despesa.
Ressalte-se que o orçamento-programa discrimina as despesas,
demonstrando em quê e para quê serão despendidos os recursos e quem
será o responsável pela execução de seus programas.
Resumindo, temos um orçamento vinculado ao planejamento econômico e
social, que de forma prática aloca despesas separadamente de acordo com funções
e atividades, com o propósito de identificar os custos dos programas propostos para
realizar as metas e alcançar os objetivos.
1.4.1 Orçamento Tradicional ou Clássico
Ao contrário do orçamento-programa, que está intimamente ligado ao
planejamento, temos o orçamento tradicional ou clássico, que “foge” totalmente dos
ideais atuais, pois “[...] É um processo orçamentário em que apenas uma dimensão
do orçamento é explicitada, qual seja, o objeto do gasto.” (PALUDO, 2010, p. 10).
Esse tipo de Orçamento não se preocupava com a intervenção da economia ou com
as necessidades da população, “[...] era classificado como um inventário dos “meios”

10. 22
com os quais o Estado contava para levar a cabo suas tarefas – sem preocupação
com os fins (resultados).” (PALUDO, 2010, p. 10).
O orçamento clássico evoluiu para o orçamento de desempenho ou de
realizações, em que se buscava saber as coisas que o governo faz e não as coisas
que o governo compra. (PINHO, [2004]).
Com a evolução do Orçamento Tradicional ou clássico, criou-se o
Orçamento de Desempenho ou Funcional. Este tipo de orçamento tinha ênfase no
desempenho, na eficiência das ações orçamentárias governamentais, atentando-se
não só para o que o governo comprava, mas também como agia, dando atenção
redobrada aos custos efetivados.
Com o advento da Lei 4.320 de 17 de março de 1964, a execução do
orçamento tornou-se mais ampla e moderna, passando a englobar num só modelo
todas as técnicas já antes estudadas, focando não só os gastos, ou custos com
programas, mas também o planejamento e o controle de todo o processo
orçamentário, transformando-se numa ferramenta de grande utilidade para os
gestores e para todos os envolvidos neste processo, uma vez que enfatiza as
realizações.
Além dos exemplos supracitados, existem ainda o Orçamento Base-Zero,
Orçamento Participativo e o Orçamento Incremental.
1.4.2 Orçamento Base-Zero (OBZ)
O OBZ é uma técnica que não se utiliza do orçamento do ano anterior,
partindo-se do zero a cada ano que se inicia.
Segundo Paludo (2010, p. 13) o orçamento Base-Zero:
[...] permite selecionar as melhores alternativas, estabelecer uma hierarquia
de prioridades, reduzir despesas e aumentar a eficiência na alocação dos
recursos. No entanto, sua elaboração é trabalhosa, demorada e mais cara,
além de desprezar a experiência acumulada pela organização.
Aparentemente, o orçamento Base-Zero seria o programa ideal para uma
boa gestão, caso os gestores não tivessem que justificar as suas ações em um
espaço de tempo tão curto, pois sua vigência é de apenas um ano. O que leva os
gestores a prepararem a cada ano um novo planejamento, identificando novas

11. 23
ações, e soluções para aquelas que não foram satisfatórias no ano anterior,
devendo identificar para que e porque tal ação terá que ser executada.
[...] não é um método de organizar ou apresentar o orçamento público,
voltando-se, antes de tudo, para a avaliação e a tomada de decisões sobre
despesas. De acordo com o modelo, as ações, ou parte delas, de um
programa governamental constituiriam unidades de decisão cujas
necessidades de recursos seriam avaliadas em pacotes de decisão, [...] Os
pacotes de decisão, devidamente analisados e ordenados, forneceriam as
bases para as apropriações dos recursos nos orçamentos operacionais.
Diferente do orçamento programa, o OBZ não utiliza o orçamento do ano
anterior, constrói-se um orçamento partindo-se da base-zero.
1.4.3 Orçamento Participativo
Para a implantação de uma Gestão democrática séria, há de se abrir espaço
para a participação popular. Sem isso não existem políticas públicas.
O Orçamento Participativo (OP) é um instrumento que foi idealizado pelo
Partido dos Trabalhadores (PT), e que inicialmente teve êxito na cidade de Porto
Alegre, no início dos anos 90, onde atualmente “[...] vem sendo copiado por quase
todos os outros partidos, notadamente pelas administrações que pretendem tornar
as contas públicas acessíveis à população”. (GOMES, 2004).
Segundo o Portal da Transparência do Governo Federal o Orçamento
Participativo é:
O orçamento participativo é um importante instrumento de
complementação da democracia representativa, pois permite que o
cidadão debata e defina os destinos de uma cidade. Nele, a população
decide as prioridades de investimentos em obras e serviços a serem
realizados a cada ano, com os recursos do orçamento da prefeitura. Além
disso, ele estimula o exercício da cidadania, o compromisso da população
com o bem público e a co-responsabilização entre governo e sociedade
sobre a gestão da cidade.
O art.29 da Constituição Federal de 1988, nos seus incisos XII e XIII,
destacam a participação popular em questões orçamentárias.
(...)
XII. cooperação das associações representativas no planejamento
municipal;
XIII. iniciativa popular de projetos de lei de interesse específico do
Município, da cidade ou de bairros, através de manifestação de, pelo
menos, cinco por cento do eleitorado;
Porém, levantam-se muitas indagações a respeito da efetividade do OP,
principalmente, porque mesmo quando os gestores “abrem” espaço para a inclusão

12. 24
social na implantação de propostas de políticas publicas, essas não se concretizam
na maioria dos casos.
De acordo com Santos (2010),
Vê-se que, apesar da imposição legal do Orçamento Participativo em
termos municipais, ela permanece descumprida, por vários motivos. Um
deles é a resistência da maioria dos Chefes de Executivo Municipais a essa
exigência, postura que aparece como resquício de uma visão ultrapassada
de gestão local, em que o titular se considera dono da Prefeitura,
abstraindo, por isso mesmo, qualquer forma de participação popular.
Há que se enumerar também, a falta de cultura política por parte da
sociedade, que não teve uma educação consciente sobre o orçamento, e que
mesmo quando lhes é dada à oportunidade de participação, de nada adiantará, pois
sem um mínimo de conscientização política, fica difícil “[...] reagir e decidir quais
suas prioridades”. (SANCHEZ, 2006).
Sobre a importância do Orçamento Participativo, Pires (2001) acrescenta:
É importante também reconhecermos este padrão uma vez que a
introdução da participação popular na gestão pública é algo extremamente
complexo e delicado, envolvendo aspectos políticos e conteúdos técnicos
nem sempre acessíveis aos participantes.
A efetividade do OP encontra-se ameaçada, de modo que muitas vezes a
participação popular acontece somente no momento da elaboração dos orçamentos,
ou seja, a sociedade ainda tem muita dificuldade para impor a execução do que foi
orçado, restringem-se ao momento da elaboração orçamentária e se esquecem do
mais importante, a fiscalização.
Desse modo, as chamadas políticas públicas perdem a originalidade visto
que têm como característica a participação popular em todo o seu processo, que vai
da formulação de propostas à execução até o controle.
Outro ponto negativo a se relevar, é a questão da porcentagem mínima que
resta para a população decidir, uma vez que a outra já está comprometida com as
despesas essenciais do governo, assim como: gastos com pessoal e etc., e quando
surgem as prioridades da população tudo é muito restrito fazendo com que o
Orçamento Participativo seja apenas uma ferramenta útil aos conflitos de interesses
entre situação e oposição governamental.
Do prisma dos movimentos populares, a participação facilita o crescimento
da consciência crítica da população, fortalece seu poder de reivindicação e
a prepara para adquirir mais poder na sociedade. A participação também

13. 25
pode ser uma forma de mediar os conflitos de uma maneira pacífica e
satisfatória para as partes interessadas. (ROCHA, 2009, p. 75).
Sendo o OP uma ferramenta de Controle Social, é um importante modelo de
democracia participativa que deve ser aderido de forma efetiva, mas que ainda
requer muita atenção por parte da sociedade que muitas vezes se cala, em
detrimento de “políticas públicas” omissas por parte de gestores não comprometidos
com o bem-estar social. Segundo Paludo (2010, p. 13), o Orçamento Participativo,
“[...] proporciona à comunidade local o conhecimento dos principais problemas
enfrentados pela cidade, assim como das limitações orçamentárias existentes”.
1.4.4 Orçamento Incremental
Por fim, temos o orçamento Incremental que segundo Giacometi e outros,
([200?]),
Baseando-se nos gastos do ano corrente, o orçamento propõe um aumento
percentual para o ano seguinte, detendo-se no aumento ou diminuição dos
gastos ocorrido um número de itens do orçamento, tais como despesas de
pessoal, material, entre outros.
Diante dessa afirmativa, abordaremos no próximo item os instrumentos do
Planejamento Orçamento.
1.5 PROCESSO DE PLANEJAMENTO ORÇAMENTO
Esse tópico abordará as partes integrantes do Planejamento Orçamentário
Público, o Plano Plurianual, a Lei de Diretrizes Orçamentárias e, por fim, a Lei
Orçamentária Anual.
O planejamento orçamentário é de suma importância para uma boa
administração pública, pois é baseado nele que o gestor poderá alcançar metas e
consequentemente obter melhores resultados, desde que este seja fielmente
seguido.
É de responsabilidade do governo a boa atuação em conformidade com o
Planejamento, pois este deve analisar a melhor forma de utilização do dinheiro
arrecadado, obedecendo à legalidade e o que foi elaborado no Processo de
Planejamento – Orçamento.
Conforme esclarecem Andrade e outros, (2005:1 apud LIMA 2007, p.13),

14. 26
[...] a prática do planejamento tem por objetivo corrigir distorções
administrativas, alterar condições indesejáveis para a coletividade, remover
empecilhos constitucionais e assegurar a viabilização de objetivos e metas
que se pretende alcançar. Alertam que considerando tratar-se de uma das
funções da administração, o planejamento é indispensável ao administrador
público responsável, pois planejar é o ponto de partida para a administração
eficiente e eficaz da máquina pública. Na administração pública o
planejamento se dá via orçamento.
O administrador público é o operador desta referida máquina, e como toda
máquina, deve ser manuseada respeitando seus limites, ao tempo em que otimiza a
sua “matéria-prima”, que no caso do orçamento é o dinheiro público. Estes, por sua
vez, deverão ter o auxílio de profissionais capacitados, com entendimento contábil
apurado, para que possam subsidiar informações com eficiência, controle e de
acordo com um planejamento antecipado.
Conforme salienta Sousa e outros ([200?]), “Inicialmente, deve ser usado
como diretriz e no decorrer do trabalho deve ser visto como instrumento de vigília e
de controle na canalização de esforços em busca de um objetivo”.
De acordo com Slomski (2006, p. 304),
O orçamento público é uma lei de iniciativa do Poder executivo que
estabelece as políticas públicas para o exercício a que se referir; terá como
base o Plano Plurianual e será elaborado respeitando-se a Lei de Diretrizes
Orçamentárias aprovada pelo Poder Legislativo. E seu conteúdo básico
será a estimativa da receita e a autorização (fixação) da despesa, e será
aberto em forma de partidas dobradas em seu aspecto contábil.
Sendo assim, “É o espelho da vida do Estado e, pelas cifras, se conhecem
os detalhes de seu processo, de sua cultura e de sua civilização”. (ANGÉLICO 2006,
p. 19).
1.5.1 Plano Plurianual (PPA)
O plano plurianual é um plano de médio prazo, através do qual se procura
ordenar as ações do governo que levem ao alcance dos objetivos e metas fixados
para um período de quatro anos [...]. (KOHAMA 2009, p. 35)
A vigência do PPA vai do início do segundo ano do mandato atual até o final
do primeiro ano do mandato do chefe Executivo subsequente. (AMORIM 2008, p.
118)
Conforme mencionado no artigo 165 § 1º da CF,

15. 27
A lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma regionalizada, as
diretrizes, os objetivos e metas da administração pública federal para as
despesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas aos
programas de duração continuada.
No § 1º do art. 167 da CF de 1988, nenhum investimento cuja execução
ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia inclusão no plano
plurianual ou sem lei que autorize a inclusão, sob pena de crime de
responsabilidade.
O PPA é o planejamento em médio prazo onde se estabelece metas através
da elaboração de projetos que visam o crescimento, a melhoria na educação, na
saúde e na economia.
De acordo com Angélico (2006, p. 22),
Os órgãos de planejamento elaboram estudos, definem os novos
investimentos, estabelecem seus graus de prioridade; fazem os projetos,
orçam os custos, traçam os cronogramas físicos e financeiros e prevêem as
épocas de inicio de cada programa.
Nesse sentido, o PPA é um instrumento de planejamento mediador entre o
planejamento de longo prazo e os orçamentos anuais que consolidam a alocação
dos recursos públicos a cada exercício. (MINISTÉRIO..., [200?]).
1.5.2 Lei de Diretrizes Orçamentárias
Segundo Andrade e outros (2005:67 apud LIMA 2007, p. 21), a Lei de
Diretrizes Orçamentárias (LDO) [...] é o elo entre o Plano Plurianual (PPA) e a Lei
Orçamentária Anual (LOA).
A LDO tem a finalidade de nortear a elaboração dos orçamentos anuais, [...]
de forma a adequá-los às diretrizes, objetivos e metas da administração pública,
estabelecidos no plano plurianual. (KOHAMA 2009, p. 37)
De acordo com Amorin (2008, p. 120),
O projeto de Lei de Diretrizes Orçamentárias será encaminhado até oito
meses e meio antes do encerramento do exercício financeiro devolvido para
sanção até o encerramento do primeiro período da sessão legislativa. Esta
determinação consta do art. 35 do ADCT – Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias enquanto na é disciplinado em lei
complementar.

16. 28
A LDO afunila ainda mais o planejamento, preparando a base em que a Lei
Orçamentária Anual, ou simplesmente o Orçamento Anual, irá se assentar.
(ASSEMBLÉIA..., [200?]).
De acordo com o parágrafo 2º do art. 165 da CF, (1988) a LDO:
• Compreenderá as metas e prioridades da administração pública,
incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subsequente;
• Orientará a elaboração da LOA;
• Disporá sobre as alterações na legislação tributária; e
• Estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais
de fomento.
Além disso, a Lei de Diretrizes Orçamentárias teve sua importância ampliada
após o advento da Lei de Responsabilidade Fiscal, incluindo assim novas situações,
como: o equilíbrio entre receitas e despesas; a criação de formas de limitações de
empenho a partir do resultado primário da arrecadação; além de direcionar formas
de limites de gastos com pessoal, dívidas, reservas de contingência; avaliação de
passivos contingentes e outros riscos que possam afetar o equilíbrio das contas
públicas.
Segundo Cunha e Vazelar [(200?)] a LDO, “[...] deve estabelecer as
prioridades das metas fiscais, entre o resultado primário e nominal com vistas ao
equilíbrio das contas públicas, e ainda relacionar os possíveis riscos fiscais”. Diante
disso, foi imposta aos gestores públicos, a confecção dos Anexos de Metas e Riscos
Fiscais para acompanhamento das diretrizes estabelecidas. Ante o exposto, os
tópicos a seguir abordarão a importância de cada um desses anexos.
1.5.2.1 Anexo de Metas Fiscais
A Lei de Responsabilidade Fiscal inovou ao incluir a obrigatoriedade do
Anexo de Metas Ficais e do Anexo de Riscos Fiscais na LDO.
É parte integrante da Lei de Diretrizes Orçamentárias o Anexo de Metas
Fiscais e o Anexo de Riscos Fiscais, aos quais compete, respectivamente,
especificar as metas anuais relativas aos passivos contingentes e outros
riscos capazes de afetar as contas públicas para um período de três anos; e
a avaliação dos passivos contingentes, bem como demais riscos passíveis
de alterar o equilíbrio das finanças públicas. (CAMPOS, 2005).
O Anexo de Metas Fiscais (AMF) deverá conter as metas anuais de receitas,
despesas, resultados primário e nominal para o exercício em vigência, assim como

17. 29
para os dois exercícios subsequentes, demonstrando sempre em seu escopo o
cumprimento das metas do exercício anterior, a evolução do patrimônio líquido
relacionado aos três exercícios anteriores. Deve, também, explicitar o demonstrativo
dos gastos tributários e, no caso dos municípios, a situação financeira e atuarial do
regime próprio da previdência.
Conforme explanação de Macedo e Corbari (2009),
As metas, por serem fiscais, estão relacionadas à arrecadação e aos gastos
dos entes públicos e, por isso, são mensuradas pela contabilidade por meio
de indicadores financeiros, tornando possível a avaliação dos resultados
que elas exercem sobre o endividamento municipal. Tendo em vista que a
LRF estabelece metas fiscais a fim de conter o endividamento público,
questiona-se em que medida os resultados fiscais influenciam o
endividamento dos municípios brasileiros.
Sendo a Lei de Responsabilidade Fiscal uma ferramenta que normatiza e
disciplina a atuação dos gestores na execução administrativa das finanças públicas,
também, tem o poder de controlar os aspectos fiscais, e concomitantemente o
equilíbrio das contas públicas, uma vez que impõe restrições à conduta dos
gestores.
A obrigatoriedade da inclusão do AMF na Lei de Diretrizes Orçamentárias
estendeu-se a todos os municípios a partir do 5º ano de vigência da LRF.
Sobre o funcionamento do Anexo de Metas Fiscais, Andrade (2010, p. 28)
exemplifica da seguinte forma:
Se no PPA constar a meta de construção de dois postos de saúde e outra
meta para aquisição de equipamentos para esses postos, será necessário
avaliar se a construção dos postos será feita concomitantemente, se a
prioridade para o exercício a que se refere o planejamento é a construção
de um só posto, se a aquisição dos equipamentos do(s) posto(s) será feita
também nesse exercício, ou em ano posterior, para somente depois dessa
análise fazer a inclusão da meta no anexo citado.
Ante o exposto, percebe-se a importância e validade do AMF, uma vez que
proporciona o equilíbrio das contas públicas e serve como um parâmetro para uma
gestão fiscal responsável.
1.5.2.2 Anexo de Riscos Fiscais
O Anexo de Riscos Fiscais (ARF) é um dos demonstrativos que compõem a
LDO, em atendimento ao disposto no art. 4º, § 3º da LRF.

18. 30
A Lei de Diretrizes Orçamentárias conterá também, o Anexo de Riscos
Fiscais, onde serão avaliados os passivos contingentes e outros riscos
capazes de afetar as contas públicas, informando as providências a serem
tomadas, caso se concretizem, e fixando o percentual da Receita Corrente
Líquida destinado à constituição da citada reserva. (JUND, 2008, p. 108).
A elaboração do ARF é obrigatória independentemente do quantitativo
populacional de cada município. Nele deverão conter os riscos fiscais que
possivelmente, ou eventualmente, afetarão o equilíbrio das contas públicas. Para a
elaboração desse anexo, deverá se fazer uma avaliação correta do que é incerto ou
eventual, baseando-se para isso, em exercícios ou experiências anteriores.
É uma ferramenta de grande importância para a gestão fiscal transparente, e
poderá servir, também, como ferramenta de controle social.
Andrade (2010, p. 34) define os riscos fiscais como:
São a possibilidade da ocorrência de eventos que venham a impactar,
negativamente, as contas públicas e são classificados em dois grupos:
riscos orçamentários e riscos decorrentes da gestão da dívida. A seguir os
conceitos nela trazidos:
Os riscos orçamentários referem-se à possibilidade das receitas previstas
não se realizarem ou à necessidade de execução de despesas, inicialmente
não fixadas ou orçadas a menor durante a execução do orçamento. Como
riscos orçamentários podemos citar, dentre outros casos:
1) Arrecadação de tributos realizada a menor que a prevista no
Orçamento;
2) Restituição de tributos realizada a maior que a prevista nas deduções
da receita orçamentária;
3) Nível de atividade econômica, taxa de inflação e taxa de câmbio –
São variáveis que, também, podem influenciar o montante de recursos
arrecadados;
4) Ocorrência de epidemias, enchentes, abalos sísmicos e outras
situações de calamidade pública que demandem do Estado ações
emergenciais.
Os riscos orçamentários, decorrentes da gestão da dívida, referem-se a
possíveis Ocorrências externas à administração e podem resultar em
aumento do serviço da dívida pública no ano de referência à lei de diretrizes
orçamentárias.
Pode-se depreender, então, que o ARF é de fundamental importância para
uma gestão fiscal transparente. A utilização desse anexo contribui para uma gestão
mais eficiente e eficaz, uma vez que os governantes deverão, com base nas
previsões, reservar dotações especificas para possíveis calamidades, arrecadações
a menor, dentre outros, evitando maiores transtornos à administração.
1.5.3 Lei Orçamentária Anual (LOA)

19. 31
A LOA é a lei em que o governo deixa claro o que pretende fazer com os
impostos pagos pela população. (CARTILHA: 2 apud LIMA 2007, p. 22)
Para viabilizar a concretização das situações e planejadas no PPA, “[...]
elabora-se o Orçamento Anual, onde são programadas as ações a serem
executadas, visando alcançar os objetivos determinados”. (KOHAMA 2009, p. 38).
De acordo com Kohama (2009, p. 39), a Lei orçamentária anual
compreenderá:
I - o orçamento fiscal referente aos poderes Executivo, Legislativo e
Judiciário, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta e
indireta inclusive fundações instituídas e mantidas pelo poder público;
II – o orçamento de investimento das empresas em que o Estado, direta ou
indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto; e
III – o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e
órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, bem como os
fundos e fundações instituídos e mantidos pelo Poder Público.
A LOA é o meio utilizado para obedecer aos objetivos já traçados
anteriormente, “[...] só poderá incluir novos projetos após adequadamente atendidos
os em andamento, e conservadas as despesas de conservação do patrimônio
público, nos termos em que dispuser a LDO”. (KOHAMA, 2009, p. 40)
Segundo Amorim (2008, p. 124)
A Lei Orçamentária Anual conterá discriminação da receita e despesa de
forma a evidenciar a política econômico-financeira e o programa de
trabalho do governo obedecidos os princípios da unidade, universalidade e
anualidade.
Cabe ressaltar que a elaboração e a proposição do projeto da LOA cabem,
privativamente, ao Poder Executivo, segundo as determinações da Lei Orgânica do
Município, e devem ser enviadas para análise aprovação do Poder Legislativo.
(SOUZA, 2008).
Segundo Sousa, ([200?]):
A LOA é a parte politicamente mais relevante do sistema orçamentário
(PPA/LDO/LOA), é nela que se concentra o conflito de Poder entre o
Executivo e o Legislativo, fomentando debates sobre a adoção do
orçamento impositivo em detrimento do seu atual caráter autorizativo.
Essa é uma das discussões “fervorosas” que decaem sobre o orçamento,
com o poder de veto de algumas das propostas elaboradas pelo legislativo, o
executivo pode, “[...] por exemplo, selecionar, entre as obras previstas, aquelas que

20. 32
serão executadas; também pode bloquear recursos, para deixar de implementar as
ações previstas pelos parlamentares na lei orçamentária”. (SERRAGLIO, 2008).
A questão acerca do orçamento impositivo ou autorizativo não é o objeto
principal deste trabalho, motivo pelo qual não se estenderá a discussão sobre o
tema, fica a indagação como sugestão relevante para outras fontes de pesquisas e
estudos na área orçamentária.
Como visto no decorrer deste capítulo foi possível compreender que para
que o orçamento público seja utilizado de forma correta, responsável e transparente
deve-se utilizar princípios e seguir uma ordem coerente de forma e ações
planejadas.
Utilizando-se dessas ferramentas, a gestão pública será mais eficiente e
eficaz. A utilização do Sistema de Planejamento-Orçamento com PPA, a LDO e a
LOA é um sistema que ao mesmo tempo em que controla as ações do gestor
público, dá subsídios para que os gestores públicos atinjam a excelência
administrativa de forma a atender aos anseios dos contribuintes por saúde,
educação, moradia, pleno emprego, obras sociais como um todo, etc.
Essas diretrizes adotadas pela Constituição Federal (PPA, LDO e LOA) são
os mesmos “[...] instrumentos preconizados pela LRF para o planejamento do gasto
público [...] O que a LRF busca, na verdade, é reforçar o papel da atividade de
planejamento e, mais especificamente, a vinculação entre as atividades de
planejamento e de execução do gasto público”. (NASCIMENTO e outros, [200?]).
É necessária a plena observância de todos os preceitos citados na CF de
1988, Lei nº 4.320/64 e LRF nº 101/00, pois se complementam. É notória a
importância que vem ganhando esse tema em torno do orçamento público, da
Contabilidade Pública, que ao contrário de anos atrás, vem sendo muito abordado.
Conforme Andrade (2010, p. 158), estas “regras” em torno do orçamento
governamental existem:
Com objetivo de cumprir por completo o papel do Estado, ou seja, promover
benefício público mediante atos e fatos administrativos, a legislação vem
emanando ditames legais para cumprimento de percentuais ou números
mínimos e máximos para atendimento das necessidades da população em
geral.

21. 33
Diante disso, o capítulo seguinte demonstrará os principais mecanismos de
controle e limites legais que devem estar vinculados ao controle da execução
orçamentária municipal.
2 MECANISMOS DE CONTROLE DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA
Este capítulo propõe-se a apresentar os instrumentos ou mecanismos de
controle legais que se mostram fundamentais para um melhor desempenho na
execução do orçamento público municipal.
Para se fortalecer a ordem pública além do planejamento, transparência e
responsabilidade, faz-se necessário a vinculação destes com um maior controle dos
gastos públicos. Porém, para que isso ocorra como desejado é necessária a
sequência de diversos mecanismos e exigências legais existentes no âmbito da
administração governamental.
De acordo com Campos (2005).
O conjunto de regras definidos pela Lei de Responsabilidade Fiscal procura
legitimar a nova estrutura institucional, na qual as ações passam a ser
norteadas por instrumentos formais de controle de gastos, com a criação de
normas e leis específicas, definindo os limites legais da gestão pública.
Focado nisso, é que serão abordados os limites constitucionais e legais da
execução orçamentária municipal, aprofundando um pouco mais sobre as limitações
impostas para gasto com pessoal, saúde e educação.
2.1 EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA
Depois da explanação sobre as diretrizes do orçamento público no capítulo
anterior, podemos verificar agora que “[...] sancionado o Orçamento Anual, proceder-

22. 34
se-á a seu registro no sistema de contabilidade para iniciar-se a chamada execução
orçamentária”. (ANDRADE, 2010, p. 103).
De acordo com Santos (2009) a execução orçamentária,
No regime democrático orçamentário, é o ato em que o Poder Legislativo
autoriza a execução do planejamento feito pelo Poder Executivo, onde
constam as despesas necessárias para o funcionamento dos serviços
públicos (despesas de custeios) e também ao cumprimento de políticas
públicas estabelecidas, bem como a arrecadação das receitas legalmente
instituídas.
A execução orçamentária da despesa é, portanto, a realização das
despesas que estão previstas na LOA, e que serão executadas de acordo com os
estágios da despesa pública: Empenho, liquidação e pagamento.
Ainda sobre execução orçamentária, o disposto no artigo 47 da Lei 4.320/64
afirma que imediatamente após a promulgação da Lei Orçamentária, o Poder
Executivo aprovará um quadro de cotas trimestrais das despesas que cada unidade
orçamentária fica autorizada a utilizar.
Sobre a fixação das cotas, o art. 48 da mesma lei afirma que o Poder
Executivo deverá atender aos objetivos de assegurar às unidades orçamentárias a
soma dos recursos necessários e suficientes a melhor execução do seu programa
anual de trabalho e de manter, durante o exercício, o equilibrio entre a receita
arrecadada e a despesa realizada, tentando reduzir ao mínimo possíveis
insuficiências de tesouraria.
E por fim, os artigos 49 e 50 da Lei 4.320/64, fixam que a programação da
despesa orçamentária levará em conta os créditos adicionais e as operações extra-
orçamentárias, e por último, as cotas trimestrais poderão ser alteradas durante o
exercício, desde que observados o limite da dotação e o comportamento da
execução orçamentária.
Com relação ao controle, entende-se que é uma “ferramenta” que tem o
objetivo de medir o desempenho de determinada empresa ou instituição,
viabilizando adoções imediatas que possam corrigir ou melhorar a execução de
ações quando se percebe alguma falha no processo e/ou gestão. Geralmente é
implantado em todas as áreas administrativas e visa atingir metas com eficiência,
eficácia e economia nas atividades e procedimentos a serem realizados.
Sobre o controle da utilização do orçamento, a Lei nº 4.320/64 prevê:

23. 35
Art. 75. O controle da execução orçamentária compreenderá:
I - a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a
realização da despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e obrigações;
II - a fidelidade funcional dos agentes da administração, responsáveis por
bens e valores públicos;
III - o cumprimento do programa de trabalho expresso em termos
monetários e em termos de realização de obras e prestação de serviços.
Para Andrade (2010, p. 104),
O sistema orçamentário inicia-se justamente com o registro das receitas
estimadas e despesas fixadas na Lei do Orçamento. A partir daí, a
Execução Orçamentária passa a vigorar com a realização do planejamento
público expresso na referida lei em conjunto com a Lei de Diretrizes
Orçamentárias, Plano Plurianual e Anexo de Metas e Riscos Fiscais
definidos na LC nº. 101/2000 de 4 de maio de 2000.
A execução orçamentária é, portanto, a realização dos objetivos fixados em
lei, anualmente, integrada com o planejamento referente aos recursos materiais e
financeiros que deverão ser adquiridos e geridos.
2.2 LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL Nº 101/2000
A LRF normatiza a aplicação de alguns limites na execução dos recursos
públicos.
O art. 8º da LRF dispõe que: “Até trinta dias após a publicação dos
orçamentos, nos termos do que dispuser a lei de diretrizes orçamentárias [...], o
Poder Executivo estabelecerá a programação financeira e o cronograma de
execução mensal de desembolso”.
“[...] Por meio dela os administradores dos três poderes e das três esferas
de governo são obrigados a observar normas e limites estabelecidos para as
finanças públicas, bem como a prestar contas dos recursos despendidos [...]”.
(RAMOS e outros, [2006]).
A criação da LRF foi muito importante para a Contabilidade Pública uma vez
que contribuiu com elementos inovadores e relevantes para a sua aplicação, tanto
no auxilio controle como em relação à transparência na utilização dos recursos
públicos.
É uma lei que estabelece normas de finanças públicas voltadas para a
gestão fiscal responsável e que apresenta como principais eixos para a boa gestão

24. 36
pública, o planejamento, a transparência, o controle e a responsabilização. Nela são
elencados todos os itens para uma boa execução orçamentária, inclusive
relacionando às sanções que serão aplicadas quando do descumprimento dos itens
que a norteiam.
No entanto, depreende-se que de nada tem na LRF que ultrapasse as
barreiras das políticas compensatórias que visam somente o equilíbrio entre receitas
e despesas. Os anseios da sociedade brasileira por bem estar e equilibrio social,
ainda, ficam a mercê do crescimento econômico e das possíveis mudanças nos
indicadores sociais do Brasil. (NOBREGA ; FIGUEIREDO, [200?]).
De acordo com Ramos e Conceição (2006),
A LRF foi elaborada com o intuito de melhorar a administração das contas
públicas no Brasil e ainda de dar maior transparência aos gastos públicos.
Esta Lei exige dos governantes maior compromisso com o orçamento e com
as metas apresentadas e aprovadas pelos órgãos competentes.
Logicamente, que a LRF trouxe mudanças profundas para a gestão publica
do país, no que tange a transparência, controle, etc., mas não se deve generalizar, e
simplesmente “fechar os olhos” para os governantes, pois muito além da gestão
pública fiscal, temos que aferir mudanças, de pronto, na educação e no bem estar
social através de políticas públicas concretas e de valor que atinjam diretamente a
sociedade.
2.2.1 Instrumentos de Transparência, Controle e Fiscalização
Os artigos 56 a 59 da LRF tratam das prestações de contas e da
fiscalização, abordando em seu escopo, respectivamente, que a responsabilidade
pela verificação do cumprimento da LRF em relação às contas prestadas pelos
Chefes do Poder Executivo “[...] são competência do: a) Poder Legislativo, com
auxílio do Tribunal de Contas; do sistema de controle interno de cada poder; e c)
Ministério Público”. (CULAU ; FORTIS, 2006).
O capitulo IX da LRF dispõe sobre a transparência e controle social,
definindo exigências sobre a ampla divulgação das contas públicas, para toda a
população, inclusive por meios eletrônicos, incentivando a participação popular

25. 37
através de audiências públicas, sempre que houver a elaboração das leis de
diretrizes orçamentárias e orçamentos.
Conforme RAMOS e CONCEIÇÃO (2006),
Os temas ligados à transparência na gestão dos administradores públicos
passaram a despertar interesse a partir do momento em que a sociedade
começou a cobrar uma administração pública eficiente que administrasse os
recursos a ela confiados de forma justa e honesta. A busca por informações
úteis ao processo decisório ganhou visibilidade perante a sociedade, que
tem buscado a transparência na gestão fiscal, o que reforça a
responsabilidade dos entes governamentais em produzir informações
compreensíveis a todos os cidadãos.
A LRF define, ainda, alguns instrumentos principais de transparência fiscal,
onde conforme o art. 48 da citada lei, deverá ser dada ampla divulgação em meios
eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos e leis de diretrizes
orçamentárias, as prestações de contas e o respectivo parecer prévio; o Relatório
Resumido da Execução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal.
Entretanto, em 2009 foi aprovada a Lei Complementar n° 131/09, que altera
o art. 48 da LRF, acrescentando, inclusive, novas regras de gestão fiscal.
Dentre as principais alterações, podemos citar a divisão do art. 48 da LRF
em incisos: I, II, III, onde o primeiro continua com a redação anterior e também o
acréscimo dos artigos 48-A, 73-A e 73-B
De acordo com a LC n° 131/09, os incisos II e III tratam do seguinte:
II - liberação ao pleno conhecimento e acompanhamento da sociedade, em
tempo real, de informações pormenorizadas sobre a execução orçamentária
e financeira, em meios eletrônicos de acesso público;
III - adoção de sistema integrado de administração financeira e controle, que
atenda a padrão mínimo de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da
União e ao disposto no art. 48-A.
As alterações da LRF referem-se então, a Transparência dos atos públicos
no art. 48; Acesso de informações a qualquer pessoa física ou jurídica sobre as
despesas realizadas e receitas arrecadadas no art. 48-A; e Criação de Sistema
integrado que disponibilize ao cidadão informações, em tempo real, em meio
eletrônico sobre todo o processo da execução orçamentária no inciso III.
Outro ponto interessante da LC n° 131/09 foi a inclusão do art. 73-A, sobre a
autonomia que todo e qualquer cidadão passou a ter para o ato de denunciar ao
Tribunal de Contas de cada município ou estado, assim como ao Ministério Público,
sobre o descumprimento do quanto estabelecido na LRF 101/00 e LC 131/09.

26. 38
Regulamentou prazos, através do art. 73-B, para o cumprimento das
determinações impostas nos art 48 e do art. 48-A, de modo que:
I – 1 (um) ano para a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios
com mais de 100.000 (cem mil) habitantes;
II – 2 (dois) anos para os Municípios que tenham entre 50.000 (cinqüenta
mil) e 100.000 (cem mil) habitantes;
III – 4 (quatro) anos para os Municípios que tenham até 50.000 (cinqüenta
mil) habitantes.
E por fim o art. 73-C onde prevê que o não cumprimento, até encerrarem os
prazos estabelecidos no art. 73-B terá como sanção o veto dos recebimentos de
transferências voluntárias da União e Estados.
Diante disso, é que serão abordados, nos itens a seguir, alguns
instrumentos de transparência, controle e fiscalização.
2.2.1.1 Do Relatório Resumido da Execução Orçamentária (RREO)
Esse instrumento resume-se basicamente no demonstrativo da execução
das receitas e despesas, separando-se apenas as informações financeiras das não-
financeiras.
O RREO é um demonstrativo exigido pela Constituição Federal de 1988, que
estabelece em seu artigo 165 § 3º, que o Poder Executivo deverá publicá-lo até
trinta dias após o encerramento de cada bimestre.
Cabe ressaltar que, conforme art. 1º, § 2º da Resolução do TCE nº. 61/07, o
RREO abrangerá todos os Poderes e o Ministério Público e deverá ser encaminhado
ao Tribunal de Contas, para análise, no prazo de até 30 dias do encerramento de
cada bimestre, acompanhado do respectivo comprovante de divulgação.
O artigo 52 da LRF menciona as peças básicas que compõem o relatório
resumido da execução orçamentária, são eles: o balanço orçamentário das receitas
por fonte e das despesas por grupo de natureza e os demonstrativos da execução
das receitas, por categoria econômica e fonte; das despesas, por categoria
econômica e grupo de natureza da despesa e também, das despesas, por função e
subfunção.

27. 39
O artigo 53 da LRF prevê que juntamente com o RREO acompanharão seu
conteúdo, os demonstrativos relativos aos seguintes itens:
I - apuração da receita corrente líquida, na forma definida no inciso IV do
art. 2o, sua evolução, assim como a previsão de seu desempenho até o
final do exercício;
II - receitas e despesas previdenciárias a que se refere o inciso IV do art.
50;
III - resultados nominal e primário;
IV - despesas com juros, na forma do inciso II do art. 4o;
V - Restos a Pagar, detalhando, por Poder e órgão referido no art. 20, os
valores inscritos, os pagamentos realizados e o montante a pagar.
§ 1o O relatório referente ao último bimestre do exercício será
acompanhado também de demonstrativos:
I - do atendimento do disposto no inciso III do art. 167 da Constituição,
conforme o § 3o do art. 32;
II - das projeções atuariais dos regimes de previdência social, geral e
próprio dos servidores públicos;
III - da variação patrimonial, evidenciando a alienação de ativos e a
aplicação dos recursos dela decorrentes.
Na LRF está previsto ainda que na hipótese de limitação de empenho ou
frustração de receitas, o RREO deverá conter justificativas acerca do ocorrido.
Na hipótese da não publicação do relatório, a LRF previu que até que a
situação seja regularizada, estarão suspensas as transferências voluntárias e serão
proibidos, também, de contratar operações de crédito.
É importante ressaltar que todos os municípios, inclusive aqueles com
população inferior a 50 mil habitantes, estão obrigados a apresentar o RREO
bimestralmente, sob pena de sofrerem punições fiscais e penais.
2.2.1.2 Do Relatório de Gestão Fiscal (RGF)
O RGF é estabelecido pelos artigos 54 e 55 da LRF. Assim como o RREO, é
de competência dos Poderes Executivo, Legislativo e Judiciário, como também do
Ministério Público.
Diferentemente do RREO, o RGF tem periodicidade quadrimestral e “[...] tem
como finalidade compor o instrumental de acompanhamento das atividades
financeiras e de gestão do Estado”. (CAMPOS, 2005).

28. 40
Conforme artigo 9º da LRF, sua publicação deverá ocorrer até 30 dias do
encerramento do quadrimestre e ser disponibilizado ao público, inclusive em meios
eletrônicos. Cabe ressaltar que é facultado aos municípios com população inferior a
50 mil habitantes, a opção por divulgar o relatório semestralmente.
De acordo com da LRF, o relatório conterá o comparativo dos limites de
despesas com pessoal, as dívidas consolidada e mobiliária, a concessão de
garantias, e as operações de crédito. Quando necessário constam, ainda, as
medidas corretivas, para o caso de ultrapassarem seus respectivos limites.
No último quadrimestre, o relatório deverá conter o demonstrativo dos
montantes disponíveis em caixa em trinta e um de dezembro, inclusive as inscrições
em restos a pagar.
2.3 RECEITA CORRENTE LÍQUIDA
Receita Corrente Líquida (RCL) é o somatório das receitas correntes tributárias, de
contribuições, patrimoniais, agropecuárias, industriais, de serviços, transferências e outras
receitas correntes.
No caso dos municípios, como não há parcelas de arrecadação a ser
transferidas para a União ou aos Estados, dessas receitas correntes serão
deduzidas, os valores conforme quadro a seguir:
(+) RECEITA CORRENTE TOTAL
Nos casos específicos dos Municípios que possuem
(-)
Sistema Próprio de Seguridade Social, as parcelas da
contribuição dos servidores.
(-) Parcela recebida da compensação financeira entre
regimes, conforme art. 201, § 9º da CF 1988
(-) Deduções da Receita para a Formação do Fundeb
(=) Receita Corrente Líquida do Município
Quadro II – Cálculo Receita Corrente Líquida
Fonte: SILVA (2004), adaptada.
De acordo com o art. 2º. § 3º da LRF a verificação da RCL, “[...] será
apurada somando-se as receitas arrecadadas no mês em referência e nos onze
anteriores, excluídas as duplicidades”. Por exemplo: Se desejarmos calcular a
Receita Corrente Líquida do mês de maio de um determinado ano deveremos somar

29. 41
as receitas arrecadadas desde o mês de junho do exercício anterior até o mês de
referência (maio), sem contar as duplicidades.
Vale ressaltar que o calculo da RCL deve ser para o período de um ano, porém, não
necessariamente deverá ser com relação ao ano civil, uma vez que terá como referência,
sempre, os onze meses anteriores ao mês que se estiver calculando a Receita Corrente
Líquida.
2.2.1 Limites da despesa total com pessoal
Dentre os limites estabelecidos, a LRF preconiza os limites de despesas
com pessoal dos municípios indicados no art. 19, inciso III, da Constituição Federal,
ditando o percentual limite de 60 % (sessenta por cento), incluindo nesse caso, “[...]
as despesas com pessoal da Prefeitura, Câmara, fundações, autarquias e fundos
incluídos nesse limite, do qual 6% para o Poder Legislativo”. (ANDRADE, 2010, p.
160).
Como se observa na idéia de Bruno, (2009, p. 178),
Não há como restringir a realização de despesas com pessoal se não
houver a fixação de limites com as mesmas, e neste sentido a Lei
complementar 101/00 buscou assegurar o atendimento aos interesses da
sociedade que contribui com os recursos decorrentes do pagamento de
tributos ao estabelecer regra limitadora de dispêndio de recursos públicos.
A base para apuração dos limites legais com despesas de pessoal é a
Receita Corrente Líquida, que são o “[...] somatório das receitas tributárias, de
contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuárias, se serviços, transferências
correntes e outras receitas também correntes.” (AMORIM, 2008, p. 233).
O quadro a seguir demonstra o rateio destes limites na esfera municipal:
Limites da Despesa com pessoal do município
PODER EXECUTIVO PODER LEGISLATIVO
54% (cinquenta e quatro por cento) da receita 6% (seis por cento) da receita corrente líquida
corrente líquida municipal. municipal.
Quadro III – Limites de despesa com pessoal
Fonte: Nossa autoria
Além disso, Andrade (2010, p, 158) contribui resumindo da seguinte forma:

30. 42
A despesa total com pessoal corresponde ao somatório dos gastos do
município com os ativos, os inativos e os pensionistas, relativos a mandatos
eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e de membros de
poder, com quaisquer espécies remuneratórias, tais como vencimentos e
vantagens, fixas e variáveis, subsídios, proventos da aposentadoria,
reformas e pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas extras e
vantagens pessoais de qualquer natureza, bem como encargos sociais e
contribuições recolhidas pelo ente às entidades de previdência.
Antes da implantação da LRF, as regras para os gastos das finanças
públicas estavam altamente distorcidas. A Lei de Responsabilidade Fiscal trouxe
mudanças extremamente relevantes no “mundo” governamental. É uma ferramenta
de apoio legal para os gestores públicos que são obrigados a agir com transparência
e cautela com o dinheiro da sociedade.
De acordo com Culau e Fortis (2006),
A LRF, ao estabelecer regras precisas sobre níveis de endividamento e de
gastos com despesas de pessoal, contribuiu decisivamente para o ajuste
das contas públicas. A previsão de punições severas para o
descumprimento de seus dispositivos, como a perda do mandato, parece
estar coibindo atitudes de indisciplina fiscal, levando os governantes a
adotarem medidas frequentemente impopulares. A análise dos fundamentos
macroeconômicos do país – taxa de inflação estabilizada, taxa de juros
declinante, relação dívida/PIB controlada – sugere que a preocupação com
o equilíbrio permanente das finanças públicas está se consolidando.
Cabe ressaltar nessa pesquisa que a ênfase da LRF nos gastos com
pessoal justifica-se porque boa parte dos entes públicos da federação têm
comprometido um percentual elevado de suas receitas com pessoal, “[...]
inviabilizando investimentos em outras áreas, a exemplo da construção de rodovias,
hidroelétricas, escolas, universidades etc”. (CARVALHO, [200?]).
Para servir de instrumento de acompanhamento das atividades e de gestão,
a LRF nº 101/00, segundo o Ministério da Fazenda, prevê em seu art. 54 a utilização
do Relatório de Gestão Fiscal, tendo como uma das partes integrantes de seu texto
o Demonstrativo da Despesa com Pessoal que:
Deverá ser emitido pelos titulares dos Poderes e órgãos, publicado,
quadrimestralmente, e disponibilizado ao acesso público, inclusive em
meios eletrônicos, até trinta dias após o encerramento do período a que
corresponder. Prazo que, para o primeiro quadrimestre, se encerra em 30
de maio, para o segundo quadrimestre, se encerra em 30 de setembro e,
para o terceiro quadrimestre, se encerra em 30 de janeiro do ano
subsequente ao de referência.
Os gestores públicos estão cientes de que existem limites legais para a
execução de despesas com pessoal, inclusive que o não cumprimento destes pode
ocasionar sanções tanto de cunho administrativo como pessoal. Contudo, poucos se

31. 43
interessam ou tratam o assunto com seriedade, e por isso, muitas contas ainda são
aprovadas com ressalvas ou simplesmente rejeitadas.
2.2.2 Limites Mínimos de Gastos com Educação e Saúde
A Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 afirma, em seu
artigo 6º, que a educação, a saúde, o trabalho, a moradia, entre outros são direitos
sociais, que estabelecem a igualdade entre os brasileiros.
Entende-se, portanto, que o governo local responde, por meio de seus
gastos correntes, aos “desejos” da comunidade local que anseia pela qualidade dos
serviços públicos.
Para que isso se reflita nos seus indicadores sociais, em especial os de
educação e saúde, uma vez que compõem a maior parcela do gasto público
municipal e por isso merecem prioridade na sua utilização, requer plena atenção no
momento de sua execução.
A obediência ao princípio da não-afetação das receitas, um dos mais
problemáticos, segundo Giacomoni (2008, p. 75), se faz necessário, de tal forma
que:
Não sendo considerado como um dos princípios clássicos concebidos a
partir do interesse parlamentar, a exigência de que as receitas não sofram
vinculações, antes de qualquer coisa, é uma imposição do bom senso, pois
qualquer administrador prefere dispor de recursos não comprometidos para
atender às despesas conforme as necessidades. Recursos excessivamente
vinculados sinalizam dificuldades, pois podem significar sobra em
programas de menor importância e falta em outros de maior prioridade.
A Constituição Federal, por sua vez, ao tratar do tema, em seu art. 167, IV
dispõe que:
Art. 167. São vedados:
IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa,
ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se
referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e
serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino
e para realização de atividades da administração tributária, como
determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a
prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita,
previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo.

32. 44
De acordo com pesquisas do Instituto de Pesquisa e Estratégia Econômica
do Ceará (IPECE), educação e saúde são setores que impactam radicalmente sobre
o desenvolvimento da sociedade, “[...] haja vista que o principal insumo que as
economias modernas contam para crescer e se desenvolver trata-se da formação de
indivíduos saudáveis e bem formados, [...]”.
Seguindo as idéias expostas acima, pretende-se propor uma abordagem em
torno da qualidade dos gastos públicos municipais, e da sequência exigida
legalmente em torno dos limites determinados, especificamente com educação e
saúde.
2.2.2.1 Limites mínimos de gastos com Educação
A educação é um dos principais instrumentos necessários para a redução da
desigualdade no mundo. Por isso absorve uma grande quantidade dos recursos
públicos.
De acordo com a Constituição Federal de 1988, é direito do cidadão, uma
educação pública e de qualidade. O Art. 212 da CF de 1988, estabelece que os
municípios devem aplicar no mínimo 25% de sua receita que provêm de impostos,
diretamente coletados ou transferidos por outros níveis de governo na educação.
A União aplicará, anualmente, nunca menos de dezoito, e os Estados, o
Distrito Federal e os Municípios vinte e cinco por cento, no mínimo, da
receita resultante de impostos, compreendida a proveniente de
transferências, na manutenção e desenvolvimento do ensino.
Além desses valores, são aplicados na educação recursos provenientes do
Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica (FUNDEB), que é
constituído por 20% dos recursos provenientes de transferências tais como FPM,
ICMS, IPVA ITCMD, ITR (partes que cabe ao município).
No próximo item faremos uma breve explanação sobre o Fundo de
Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica.
2.2.2.1.1 Fundeb

33. 45
De acordo com a Emenda Constitucional nº. 53/2006, o Fundo de
Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica (Fundeb), em forma
simplificada, é um fundo contábil formado com recursos provenientes das três
esferas de governo (Federal, Estadual e Municipal) e que além de atender à
manutenção e desenvolvimento da educação básica, “reza” também, sobre a
remuneração digna dos trabalhadores da educação.
O Fundeb foi criado em substituição ao Fundo de Manutenção e
Desenvolvimento do Ensino Fundamental e de Valorização do Magistério - Fundef,
que vigorou de 1998 a 2006 e terá vigência estabelecida do período de 2007 a 2020.
Conforme texto extraído da Cartilha do Fundeb, publicada em março de
2007:
Com as modificações que o FUNDEB oferece, o novo Fundo atenderá não
só o Ensino Fundamental [6/7 a 14 anos], como também a Educação Infantil
[0 a 5/6 anos], o Ensino Médio [15 a 17 anos] e a Educação de Jovens e
Adultos. O FUNDEF, que vigorou até o fim de 2006, permitia investimentos
apenas no Ensino Fundamental nas modalidades regular e especial, ao
passo que o FUNDEB vai proporcionar a garantia da Educação Básica a
todos os brasileiros, da creche ao final do Ensino Médio, inclusive àqueles
que não tiveram acesso à educação em sua infância.
É formado por parcela financeira de recursos federais, e por parcela dos
impostos e transferências dos estados, Distrito Federal e municípios. Ressaltando
que todo o recurso gerado desses repasses das três esferas é redistribuído para a
aplicação na educação básica.
Este fundo tem um profundo significado: o de financiar todos os níveis da
educação básica, com participação federal maior (União), a fim de reduzir
gradativamente as disparidades entre estados e municípios, bem como
entre grupos sociais.
Essa complementação por parte da União ocorrerá no caso de o limite
mínimo nacional por aluno matriculado na educação básica e fundamental, ao ano,
que é de (R$ 1.415,85 em 2010) para cada estado ou ao Distrito Federal, não ser
alcançado com recursos próprios do governo.
Vale dizer que este valor é o mínimo que o fundo pode repassar para o
município, pois como já foi dito, se o recurso do fundo for insuficiente o governo
federal complementa.
De acordo com o Inciso XII da EC nº. 56/2000,

34. 46
XII – proporção não inferior a 60% (sessenta por cento) de cada Fundo
referido no inciso I, do caput deste artigo, será destinada ao pagamento dos
profissionais do magistério da educação básica em efetivo exercício.
Os impostos de que se refere o Inciso XII da EC nº. 56/2000 são: Fundo de
Participação dos Municípios (FPM); Imposto sobre Circulação de Mercadorias e
Serviços (ICMS); Imposto sobre propriedade de veículos automotores (IPVA);
Imposto sobre transmissão causa mortis e doação de quaisquer bens ou direitos
(ITCMD); e Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) relacionado às partes
que cabe ao município.
De acordo com o Instituto Nacional de Pesquisas e Educação (INEP):
A cobertura dos investimentos públicos em educação compreende a
formulação de política, manutenção e desenvolvimento do ensino, a
expansão e melhoria das escolas de diversos níveis e modalidades de
ensino, dos estabelecimentos de educação, dos programas de assistência
ao estudante, entre outros.
Diante de toda essa explanação, podemos esclarecer um pouco da
verdadeira “identidade” da educação brasileira, como as leis e normas que a
estabelecem e alguns dos atos que norteiam os gastos públicos, em torno da
educação.
Neste tópico abordamos o gasto mínimo de recursos próprios com
Educação, que é um item de extrema importância para a estrutura de indivíduos
bem formados.
2.2.2.2 Limites mínimos de gastos com Saúde
O direito a saúde está garantido na Constituição Federal, através de ações e
serviços que deverão ser prestados de forma igualitária e universal à população.
Segundo o Art. 2º da Lei nº 8.080/90, “A saúde é um direito fundamental do ser
humano, devendo o Estado prover as condições indispensáveis ao seu pleno
exercício”.
Segundo a CF de 1988 o município deve aplicar, no mínimo, 15% de sua
receita com impostos e transferências nas ações e serviços públicos de saúde. Além
disso, ele recebe recurso do Fundo Nacional de Saúde, sendo esses recursos

35. 47
financeiros originários do orçamento da seguridade social, de outros orçamentos da
união e outras fontes.
De acordo com o Ministério da Saúde,
O Fundo Nacional de Saúde (FNS) é o gestor financeiro, na esfera federal,
dos recursos do Sistema Único de Saúde (SUS). Tem como missão
"contribuir para o fortalecimento da cidadania, mediante a melhoria contínua
do financiamento das ações de saúde". Os recursos destinam-se a prover,
nos termos do artigo 2.° da lei n.° 8.142, de 28 de dezembro de 1990, as
despesas do Ministério da Saúde, de seus órgãos e entidades da
administração indireta, bem como as despesas de transferência para a
cobertura de ações e serviços de saúde a serem executados pelos
Municípios, Estados e Distrito Federal.
A Emenda Constitucional n° 29 de setembro de 2000 determina que o
financiamento do SUS é de responsabilidade dos três níveis de governo. Todos os
recursos da Saúde provenientes da receita de impostos e os recebidos da União e
Estados (através de repasses do SUS), serão aplicados mediante comprovação do
repasse desses recursos aos demais fundos, pelo Conselho de Saúde através do
Fundo Municipal de Saúde.
De acordo com Andrade (2010),
O Fundo Municipal de Saúde é um instrumento de planejamento por permitir
ao gestor conhecer os recursos de que dispõe para as ações e serviços de
saúde e controle por facilitar o acompanhamento permanente sobre as
fontes de receita, seus valores e as datas de ingresso, as despesas
realizadas e os rendimentos de aplicações financeiras.
Segundo a Constituição Federal em seu art. 30, inciso VII, “Compete aos
Municípios: prestar, com a cooperação técnica e financeira da União e do Estado,
serviços de atendimento à saúde da população”. Por isso, os municípios são
responsáveis pela gestão de todo o dinheiro destinado à saúde e tem a obrigação
legal de manterem todas essas receitas no Fundo próprio de Saúde, sem
remanejamento para outras áreas, e disponíveis para fiscalização dos Conselhos
responsáveis.
Segundo o art. 35 da Lei nº 8.080/90, existem ainda alguns critérios a serem
analisados antes do rateio dos recursos a serem transferidos para os Estados,
Distrito Federal e Municípios, são eles:
I - perfil demográfico da região;
II - perfil epidemiológico da população a ser coberta;
III - características quantitativas e qualitativas da rede de saúde na área;

36. 48
IV - desempenho técnico, econômico e financeiro no período anterior;
V - níveis de participação do setor saúde nos orçamentos estaduais e
municipais;
VI - previsão do plano quinquenal de investimentos da rede;
VII - ressarcimento do atendimento a serviços prestados para outras esferas
de governo.
Entretanto, nos termos da Lei de Responsabilidade Fiscal em seu art. 25, §
1º, III e IV, b, e § 3°, respectivamente, o Município que deixar de aplicar o percentual
mínimo constitucional exigido para a Saúde, não receberá transferências voluntárias
da União ou do Estado, excetuando-se aquelas relativas a ações de educação,
saúde e assistência social.
2.2.2.2.1 Sistema Único de Saúde – SUS
No art. 4°. da Lei 8.080 de 1990, SUS é “o conjunto de ações e serviços de
saúde, prestados por órgãos e instituições públicas federais, estaduais e municipais,
da administração direta e indireta e das fundações mantidas pelo Poder Público [...]”.
Foi criado para unificar as ações de saúde em escala federal, tem suas
receitas arrecadadas pela união, integralmente, e foi criado, também, para custear a
Seguridade Social. Suas ações e prioridades obedecem aos princípios exigidos no
art. 198 da Constituição Federal, como: universalidade; integralidade; autonomia;
igualdade na assistência a saúde; direito à informação, às pessoas assistidas, sobre
sua saúde; e etc.
O SUS tem por objetivo proporcionar acesso universal, igualitário e integral
à saúde para a população brasileira. Como meio de atingir esse propósito, o
SUS rege-se pelos princípios da participação da comunidade, da existência
de rede de serviços hierarquizada e regionalizada e da descentralização.
(JUND, 2008, p. 348)
O SUS é uma obrigação legal, não é facultativo, e sim um sistema público
nacional, onde a responsabilidade com gestão e financiamento deverá ser dividida
entre os gestores das três esferas. Cabe ressaltar, que a iniciativa privada participa
do Sistema Único de Saúde – SUS, mas de forma complementar.
Acerca do tema Jund (2008, p. 355/356) diz:

37. 49
A fiscalização da execução orçamentária dos Estados, do Distrito Federal e
dos Municípios deve ser exercida pelo Poder Legislativo local, mediante
controle externo, e pelos sistemas de controle interno do Poder Executivo.
O controle externo a cargo do Poder Legislativo local é exercido com o
auxílio dos Tribunais de Contas dos Estados, do Distrito Federal ou dos
Municípios ou dos Conselhos ou Tribunais de Contas dos Municípios [...].
Além de todos esses órgãos fiscalizadores, o SIOPS que é um Sistema de
Informações sobre Orçamentos Públicos foi criado para acompanhar, fiscalizar e até
mesmo controlar as aplicações das receitas em ações e serviços públicos de saúde.
O SIOPS foi criado com a finalidade de dar maior transparência aos gastos
públicos com saúde para a sociedade, com uma fonte virtual de fácil acesso,
visando à eficácia das ações e dos serviços públicos na área, dentre outros. Ele
demonstra basicamente informações relativas ao cumprimento da EC n° 29 aos
órgãos de controle e fiscalização, no que se diz respeito aos recursos mínimos para
o financiamento das ações e serviços públicos de saúde.
A fidelidade aos limites legais estabelecidos é de extrema relevância para
uma boa Administração Pública, visto que na gestão governamental só se pode
realizar aquilo que está previamente estabelecido em lei e que visem favorecer o
alcance de melhores resultados na aplicação de Recursos Públicos.
Diante do abordado, podemos citar, mais uma vez, a importância da
Contabilidade e do Profissional Contábil como “elemento” norteador para os
gestores, pois viabilizam meios para a mensuração, evidenciação, estabelecimento
de prioridades e identificação de irregularidades, o que fomenta a tomada de
decisão, principalmente quanto ao cumprimento dos percentuais mínimos exigidos
para a realização de despesas, tanto na saúde, como nos gastos com pessoal e
educação.

38. 50
3 A CONTABILIDADE PÚBLICA E OS INSTRUMENTOS DE
PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO MUNICIPAL COM FOCO NO
CONTROLE
A coleta de informações deste trabalho foi feita mediante a aplicação de
questionário junto ao Contador responsável pelo Setor Contábil da Prefeitura
Municipal de Senhor do Bonfim-BA, tomando-se por base as seguintes Leis e
Normas: Lei 4.320/64 que rege as Finanças Públicas; Lei 101/00 – Lei de
Responsabilidade Fiscal e suas alterações com a Lei complementar 131/2009; a
Constituição Federal; e as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor
Público – Nbcasp.
O questionário foi dividido em etapas, conforme segue: Quanto à Execução
Orçamentária – verificamos o Planejamento, Acompanhamento Controle/Avaliação e
Prestação de Contas da Execução Orçamentária; Quanto ao Patrimônio –
verificamos o Controle Patrimonial; e por fim, foi verificada a parcela e
aperfeiçoamento do Setor Contábil em torno da modernização da Contabilidade
Pública através das Nbcasp.
Ressalta-se que o objetivo principal do trabalho foi identificar a relação
existente entre a Contabilidade e os Instrumentos de Planejamento e Orçamento
com foco no Controle, assim como verificar a parcela de participação do Setor
Contábil da prefeitura neste processo.
3.1 QUANTO AO PLANEJAMENTO DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA
De acordo com os dados levantados na pesquisa, observaram-se os
seguintes fatos:

39. 51
Quanto à elaboração do Plano Diretor, que segundo a Constituição Federal
de 1988 “é o instrumento básico da política de desenvolvimento e de expansão
urbana”, o profissional responsável pela Contabilidade da Prefeitura, afirma que o
município elabora, no entanto, não se verificou a participação efetiva da
Contabilidade, que afirmou associar-se parcialmente da sua elaboração.
Quanto à concepção da proposta orçamentária, segundo os dados
coletados, esta é elaborada obedecendo aos Princípios Orçamentários.
No que se refere à participação efetiva do Setor de Contabilidade na
elaboração dos instrumentos de Planejamento Orçamentário (como PPA, LDO e
LOA), verificou-se, também, a contribuição da Contabilidade, o que demonstra que o
Setor Contábil da Prefeitura trabalha em parceria com o Executivo, diminuindo o
risco de falhas na observância aos preceitos legais estabelecidos.
No que tange à realização das Metas e Riscos Fiscais, bem como das
prioridades incluídas na LDO, segundo os dados coletados, o município não
consegue realizá-las sem que sejam necessárias alterações na LOA referente a
cada ano. Esse fato pode demonstrar certo descontrole por parte dos gestores, mas
por sua vez de nada fere a legislação, uma vez que, legalmente, se verificado
alterações quando da elaboração da LOA, como mudança nos parâmetros utilizados
na estimativa das receitas e despesas, mudanças na legislação e/ou o calamidade
pública, estas metas e prioridades poderão ser modificados, desde que, previamente
explicitados na LDO.
Positivamente, segundo a análise dos dados obtidos, os gestores se utilizam
da Contabilidade para fins gerenciais, reconhecendo desta forma, a importância da
elaboração dos demonstrativos contábeis, que servem não só para obediência dos
preceitos legais, mas também como demonstrativos capazes de indicar os efeitos
positivos e negativos dos atos administrativos relacionados ao orçamento.
Na análise das informações obtidas, observou-se, ainda, que o município
fomenta a participação da comunidade na elaboração do orçamento, inclusive,
publica relatórios anuais na internet com dados referentes à participação pública na
construção do orçamento municipal.
3.2 QUANTO AO ACOMPANHAMENTO DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA