Icms mercadoria ibet curso icms 19.04.2012

Curso de Especialização em Direito Tributário
– IBET

ICMS-MERCADORIAS

Clélio Chiesa
Mestre e doutor pela PUC/SP

São Paulo – 19.04.2012 Professor Clélio Chiesa - clelio@chiesa.adv.br

Situações Práticas
• Na transferência de mercadorias de uma unidade
para outra da mesma empresa incide o ICMS?

• Para a caracterização da materialidade do ICMS é
necessário que ocorra a “circulação” física da
mercadoria?

• O ICMS-mercadoria pode incidir o fornecimento de
água natural canalizada? E o ISS?

• A operação de aquisição de software adquirido via
internet pode ser objeto de tributação por meio do
ICMS-mercadoria? E os que são adquiridos nas
lojas, gravados em CD ou em qualquer outro tipo de
suporte físico?

ICMS – demarcação da
competência impositiva

• Art. 155, inciso II [CF/88]:
Compete aos Estados e ao Distrito
Federal instituir impostos sobre:
II – operações relativas à
circulação de mercadorias e
sobre prestações de serviços de
transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação,
ainda que as operações e as
prestações se iniciem no
exterior;

Materialidades possíveis do ICMS-
mercadoria
• Impostos albergados sob a sigla “ICMS-
MERCADORIA”:

1. A regra-matriz do imposto sobre operações
relativas à circulação de mercadorias
2. O ICMS incidente sobre importações de bens
3. O ICMS na importação, por particular, de bens
destinados a uso próprio (mudanças EC 33/01)
4. O ICMS sobre operações relativas à energia
elétrica
5. O ICMS sobre as operações com derivados de
petróleo, combustíveis e com gás natural
6. O ICMS e minerais.


Principal materialidade do
ICMS-mercadoria

O ICMS incide sobre (art. 155, II, da CF):

II - operações relativas à circulação de
mercadorias...

1. operações: negócios jurídicos;

2. circulação: transferência de titularidade;

3. mercadorias: coisa móvel que se destina a fins
mercantis.


Regra-matriz do ICM-
mercadoria


LC 87/96

Art. 2° O imposto incide sobre:
I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de
alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por
qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;
III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio,
inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a
repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;
IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não
compreendidos na competência tributária dos Municípios;
V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto
sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar
aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.


LC 87/96
• § 1º O imposto incide também:
• I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do
exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja
contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua
finalidade; (Redação dada pela Lcp 114, de 16.12.2002)
• II - sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se
tenha iniciado no exterior;
• III - sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de
petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e
gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não
destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes
de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde
estiver localizado o adquirente.

Regra-matriz do ICM-
mercadoria
CM: realizar operações relativas à circulação de
mercadorias (compreende operações com
s oftwares s em s uporte fís ico? )
C E : território es tadual
C T: momento da s aída da mercadoria do
es tabelecimento (s aída fís ica? )

S A : o E s tado ou quem a lei indicar
S P: realizador da venda da mercadoria ou quem a
lei indicar (Qualquer um? )
B C : valor da operação (com ou s em os des contos
incondicionais , bonificações e o próprio impos to
(BC por dentro)
A L: alíquota definida pela lei es tadual

“Mercadoria com serviço”:
Critério de
ICMS/ISSQN?
• Constituição • LC 87/96: exclusão da LC
Federal(art. 155, II): Art. 2° O imposto os serviços
116: [ICMS] incide
sobre:
Compete aos nela previstos
Estados e ao incide ISS, ainda
Distrito Federal I - operações relativas à circulação
instituir impostos de mercadorias, envolva o
que inclusive
sobre: fornecimento de alimentação e
bebidas emfornecimento de e
bares, restaurantes
estabelecimentos similares;
IX - incidirá também mercadoria (§ 2º,
(ICMS):
b) sobre o valor total art. 1º)
IV - fornecimento de mercadorias
da operação, quando com prestação de serviços não
mercadorias forem compreendidos na competência
fornecidas com tributária dos Municípios;
serviços não
compreendidos na
competência
tributária dos
Municípios;

Demarcação ISSQN/ICMS na LC 116/03

• Art. 1o ....
• § 2o Ressalvadas as
exceções expressas na
lista anexa, os serviços Diante disso, indaga-se:
nela mencionados não então, os que não
ficam sujeitos ao estão previstos na
Imposto Sobre lista podem ser
Operações Relativas à tributados pelo ICMS?
Circulação de
Mercadorias e
Prestações de
Serviços de
Transpor te
Interestadual e
Intermunicipal e de
Comunicação – ICMS,
ainda que sua prestação
envolva fornecimento Professor Clélio Chiesa - clelio@chiesa.adv.br
São Paulo – 19.04.2012 de

DEMARCAÇÃO ICMS/ISSQN

Constituição Federal(art. 155, • Materialidade:
II):
• Constituição Federal (art.
• Compete aos Estados e 156, III):
ao Distrito Federal
instituir impostos • Compete aos Municípios
sobre: instituir impostos sobre:
serviços de qualquer
natureza, não
• II - operações relativas à compreendidos no art. 155,
circulação de mercadorias II, definidos em lei
e sobre prestações de complementar
serviços de transporte
interestadual e
intermunicipal e de
comunicação, ainda que
as operações e as
prestações se iniciem
no exterior;

FUNÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR NA
DETERMINAÇÃO DA MATERIALIDADE DO
ISSQN
• CF/88:
• Art. 146. Cabe à lei complementar:
• I - dispor sobre conflitos de competência,
em matéria tributária, entre a União, os
Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
• III - estabelecer normas gerais em matéria
de legislação tributária, especialmente
sobre:
• a) definição de tributos e de suas espécies,
bem como, em relação aos impostos
discriminados nesta Constituição, a dos
respectivos fatos geradores, bases de
cálculo e contribuintes;

Obrigações de dar sujeitas ao
ISSQN:

• LC 116/03:
• 25.01 – Funerais, inclusive fornecimento de
caixão, urna ou esquifes; aluguel de capela;
esquifes
transporte do corpo cadavérico; fornecimento
de flores, coroas e outros paramentos;
paramentos
desembaraço de certidão de óbito;
fornecimento de véu, essa e outros adornos;
adornos
embalsamento, embelezamento, conservação
ou restauração de cadáveres.


REFEIÇÕES: ICMS OU ISS?
•
A LC 116 poderia LC 116/03:
LC 87/96:
ter transferido
Art. 2° O imposto [ICMS]
incide sobre: as refeições • 9.01 – Hospedagem de
para o ISS
qualquer natureza em
I - operações relativas à hotéis...; ocupação por
circulação de
mercadorias, inclusive o temporada com
fornecimento de fornecimento de serviço
alimentação e bebidas em (o valor da alimentação e
bares, restaurantes e
estabelecimentos gorjeta, quando incluído
similares; no preço da diária, fica
sujeito ao Imposto Sobre
IV - fornecimento de Serviços).
mercadorias com
prestação de serviços não
compreendidos na
competência tributária
dos Municípios;


Industrialização por encomenda:
ISS ou IPI e ICMS?


A característica da impossibilidade de repetição, ou seja, a
individualidade, onde cada prestação com entrega de
material é uma prestação, não tendo possibilidade de se
repetir, é essencial para a caracterização da materialidade do
ISS? Significa dizer que nas hipóteses em que a atividade
culmina com a entrega de material é passível de repetição,
estaremos diante de uma materialidade do IPI e não do ISS?
O que é um produto personalizado? Esse critério pode ser
utilizado para individualizar as materialidades? Há
equivalência entre o exemplo do alfaiate na confecção de um
terno e a confecção de etiquetas personalizadas? E entre tais
hipóteses e um armário de conzinha feito sob encomenda,
segundo as especificações solicitadas?

Regra de exclusão:
está na LC 116, CONFLITO ICMS/ISS
incide ISS

• Art. 1o .... • Industrialização sob encomenda
§ 2o Ressalvadas as
exceções expressas • Como era (item 72 do Decreto-lei n.
na lista anexa, os 406/68):
serviços nela
mencionados não 72. Recondicionamento, acondicionamento,
ficam sujeitos ao pintura, beneficiamento, lavagem, secagem,
Imposto Sobre tingimento, galvanoplastia, anodização,
Operações Relativas à corte, recorte, polimento, plastificação e
Circulação de congêneres, de objetos não destinados à
Mercadorias e industrialização ou comercialização;
Prestações de
Serviços de Transporte • Como ficou (subitem 14.05 da LC 116)
Interestadual e 14.05 – Restauração, recondicionamento,
Intermunicipal e de acondicionamento, pintura, beneficiamento,
Comunicação – ICMS, lavagem, secagem, tingimento,
ainda que sua galvanoplastia, anodização, corte, recorte,
prestação envolva polimento, plastificação e congêneres, de
fornecimento de objetos quaisquer.
mercadorias.


RECAUCHUTAGEM DE PNEUS

• Como ficou (LC
• Como era (item 71 do 116/03):
Decreto-lei n. 14.04
406/68): Recauchutagem ou
71. Recauchutagem regeneração de
ou regeneração de pneus [ supressão da
pneus para o usuário expressão “para o
final; usuário final”]


STJ Resp 650.687/RJ – Rel. Min. Teori Zavascki

1. Segundo decorre do sistema normativo específico (art. 155, II, § 2º,
IX, b e 156, III da CF, art. 2º, IV, da LC 87⁄96 e art. 1º, § 2º, da LC 116⁄03),
a delimitação dos campos de competência tributária entre Estados e
Municípios, relativamente a incidência de ICMS e de ISSQN, está
submetida aos seguintes critérios: (a) sobre operações de circulação
de mercadoria e sobre serviços de transporte interestadual e
internacional e de comunicações incide ICMS; (b) sobre operações de
prestação de serviços compreendidos na lista de que trata a LC 116⁄03
(que sucedeu ao DL 406⁄68), incide ISSQN; e (c) sobre operações
mistas, assim entendidas as que agregam mercadorias e
serviços, incide o ISSQN sempre que o serviço agregado
estiver compreendido na lista de que trata a LC 116⁄03 e
incide ICMS sempre que o serviço agregado não estiver
previsto na referida lista (17/9/08).


STF, 1ª T, RE 144795, Rel. Min. Ilmar Galvão

• Conseqüentemente, o ISS incidirá tão-somente sobre
serviços de qualquer natureza que estejam
relacionados na lei complementar, ao passo que o
ICMS, além dos serviços de transporte,
interestadual e intermunicipal, e de
comunicações, terá por objeto operações
relativas a circulação de mercadorias, ainda
que as mercadorias sejam acompanhadas de
prestação de serviço, salvo quando o serviço esteja
relacionado em lei complementar como sujeito a ISS.
Critério de separação de competências que não
apresenta inovação, porquanto já se achava
consagrado no art. 8º, §§ 1º e 2º, do Decreto-lei n.
406⁄68. Precedente da 2ª Turma, no RE 129.877-4-SP
São Paulo –(DJ 12.11.93)
(....)". 19.04.2012 Professor Clélio Chiesa - clelio@chiesa.adv.br

A Turma negou provimento ICMS. ISS. ELABORAÇÃO. ÓCULOS.
ao recurso, reiterando o entendimento de que a definição do

tributo cabível nas operações mistas, assim entendidas as que agregam mercadorias e

serviços, depende da natureza do serviço agregado à mercadoria: incidirá o ISS sempre

que o serviço agregado estiver compreendido na lista de que trata a LC n. 116/2003 e

haverá a incidência de ICMS sempre que o serviço agregado não estiver previsto na

referida lista. Dessarte, há a incidência do ICMS visto que, na espécie, a atividade da

recorrente é de natureza mista, consistente na elaboração e comercialização de óculos de

grau personalizados sob prescrição médica (encomenda), sendo que os serviços a ela

agregados não estão previstos na lista de serviços da mencionada LC. Precedentes citados:

AgRg no AgRg no REsp 1.168.488-SP, DJe 29/4/2010, e REsp 1.092.206-SP, DJe 23/3/2009.

REsp 1.102.838-RS, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 14/12/2010.

Farmácias de Manipulação –
ICMS ou ISS? – RE 605552 /RS
– Min. Dias Tófoli
• EMENTA Tributário. ISS. ICMS. Farmácias de
manipulação. Fornecimento de
medicamentos manipulados. Hipótese de
incidência. Repercussão geral. 1. Os fatos
geradores do ISS e do ICMS nas operações
mistas de manipulação e fornecimento de
medicamentos por farmácias de
manipulação dão margem a inúmeros
conflitos por sobreposição de âmbitos de
incidência. Trata-se, portanto, de matéria
de grande densidade constitucional. 2.
Repercussão geral reconhecida.

• Aguardando julgamento

Negócios com programas de
computador

Incide ICMS?


Negócios com programas de
computador sem suporte físico, incide
ou não o ICMS-mercadoria?

Inconsistência da classificação em
software de prateleira e software
sob encomenda para efeito de
determinação da incidência ou não do
ICMS-mercadoria


Tributação dos programas de computador – Posição
do STF – inaplicável aos softwares sem suporte
físico
• RE 176626 / SP - Rel. SEPÚLVEDA PERTENCE – DJ 11.12.1998
• Programa de computador ("software"): tratamento tributário:
distinção necessária. Não tendo por objeto uma mercadoria,
mas um bem incorpóreo, sobre as operações de "licenciamento
ou cessão do direito de uso de programas de computador" "
matéria exclusiva da lide ", efetivamente não podem os Estados
instituir ICMS: dessa impossibilidade, entretanto, não resulta
que, de logo, se esteja também a subtrair do campo
constitucional de incidência do ICMS a circulação de cópias ou
exemplares dos programas de computador produzidos em série
e comercializados no varejo - como a do chamado "software de
prateleira" (off the shelf) - os quais, materializando o corpus
mechanicum da criação intelectual do programa, constituem
mercadorias postas no comércio

Tributação dos programas de
computador
• Lei 9.606/98:
• Art. 1º Programa de computador é a expressão de
um conjunto organizado de instruções em
linguagem natural ou codificada, contida em
suporte físico de qualquer natureza, de emprego
necessário em máquinas automáticas de
tratamento da informação, dispositivos,
instrumentos ou equipamentos periféricos,
baseados em técnica digital ou análoga, para fazê-
los funcionar de modo e para fins determinados.

Art. 9º O uso de programa de computador no País
será objeto de contrato de licença.

Lei dos direitos autorais (Lei
6.910/98)
• Art. 7º São obras intelectuais
protegidas as criações do espírito,
expressas por qualquer meio ou
fixadas em qualquer suporte, tangível
ou intangível, conhecido ou que se
invente no futuro, tais como:
• XII - os programas de computador;


Negócios comumente realizados
com programas de computador

• Cessão do direito de uso do
programa sem a transferência da
propriedade dos códigos-fontes


Negócios com a transferência
dos códigos-fontes
• Lei 9.609/98
• Art. 11. Nos casos de transferência de tecnologia de
programa de computador, o Instituto Nacional da
Propriedade Industrial fará o registro dos
respectivos contratos, para que produzam efeitos em
relação a terceiros.
• Parágrafo único. Para o registro de que trata este
artigo, é obrigatória a entrega, por parte do
fornecedor ao receptor de tecnologia, da
documentação completa, em especial do código-
fonte comentado, memorial descritivo,
especificações funcionais internas, diagramas,
fluxogramas e outros dados técnicos necessários à
absorção da tecnologia.

Negócios com músicas, vídeos,
softwares e demais direitos
autorais

• Negócio comumente realizado: cessão
do direito de uso
• Não incidência de ICMS nem ISS
• Competência residual: União (art. 154,
I, CF).


Critério Temporal

• Qual o momento que surge
obrigação? No ato da venda? Da
emissão da NF? Na entrega? Na
saída física? Faz diferença se
com ou sem cláusula FOB?


Condições da venda

• Cláusula FOB: Abreviatura da cláusula inglesa free on
bord (posto a bordo), que atribui ao vendedor o encargo de
entregar a mercadoria a bordo, pelo preço estabelecido,
ficando as despesas de frete e seguro por conta do
comprador, bem como os riscos até o porto de destino. A
responsabilidade do vendedor cessa no momento em que
coloca a mercadoria a bordo do navio, no porto de embarque.
• Cláusula CIF: Abreviatura das expressões inglesas cost,
insurance and freight (custo, seguro e frete). Constituem,
tais vocábulos, cláusula utilizada na compra e venda
mercantil, pela qual o preço da mercadoria vendida inclui
despesas com seguro e frete até o local de destino. Por essa
cláusula, cabe ao vendedor a obrigação de entregar a
mercadoria ao comprador, no local em que este tem seu
estabelecimento ou no porto de destino, correndo por conta
do vendedor as despesas com frete e seguro.

Critério temporal – operação interna LC 87
• Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro
estabelecimento do mesmo titular;
II - do fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por qualquer
estabelecimento;
III - da transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral ou em
depósito fechado, no Estado do transmitente;
IV - da transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente,
quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento transmitente;
VIII - do fornecimento de mercadoria com prestação de serviços:
a) não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
b) compreendidos na competência tributária dos Municípios e com indicação
expressa de incidência do imposto de competência estadual, como definido na lei
complementar aplicável;
XI - da aquisição em licitação pública de mercadorias importadas do exterior
apreendidas ou abandonadas;
XII - da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis líquidos e
gasosos derivados de petróleo oriundos de outro Estado, quando não destinados à
comercialização;
XII – da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis líquidos e
gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando
não destinados à comercialização ou à industrialização;

Sujeito Passivo

A lei estadual pode
escolher sobre quem deve
recair o dever de pagar o
ICMS?


Base de cálculo do ICMS:
• 1. Limites fixados constitucionalmente
para a determinação da base de cálculo;
• 2. A função da lei complementar na
determinação da base de cálculo;
• 3. A base de cálculo na Lei Complementar
nº 87/96;
• 4. A denominada base de cálculo por
dentro.
• 5. A BC nas vendas financiadas e nas
vendas a prazo;
• 6. A BC de os descontos
incondicionados;
• 7. A BC nas vendas bonificadas.

O valor dos descontos incondicionais
e das bonificações integra a base de
cálculo do ICMS?


Descontos incondicionais: são aqueles
que não dependem da concretização de
evento futuro e incerto. Ex. na compra
acima de 10 unidades desconto de 10%
sobre o valor do produto.

Bonificações: oferecimento de unidades
de produtos sem custo adicional na
concretização de certas operações de
compra e venda. Exs.: pague 3 e leve 4;
compre o xampu e ganhe o condicionador.


Lei Complementar nº 87/96:

Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
I - na saída de mercadoria prevista nos incisos I, III
e IV do art. 12, o valor da operação;
§ 1o Integra a base de cálculo do imposto, inclusive
na hipótese do inciso V do caput deste artigo:
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias pagas,
recebidas ou debitadas, bem como descontos
concedidos sob condição;


STJ - bonificações/substituição -
Resp 1.027.786/MG – DJe 04/03/2009
- Segunda Turma Rel. Min. HERMAN
O bônus dado pela recorrente à distribuidora não implica,
BENJAMIN
necessária e automaticamente, redução do preço f inal,
considerando inclusive que ele é aferido com base em pesquisas de
mercado, nos termos do art. 8º, § 4º, acima transcrito.
Inaplicável na hipótese dos autos, portanto, os dispositivos legais
suscitados pela recorrente (em especial o art. 13, § 1º, II, "a", da LC
87⁄1996), na medida em que a sistemática da substituição tributária
possui regras próprias para a identificação da base de cálculo (art.
8º, da LC 87⁄1996).
Em complementação, registro a discordância quanto ao afirmado
pelo e. Ministro Luiz Fux, relator do REsp 715.255⁄MG (j. 28.03.2006,
DJ 10.04.2006), que "o ICMS descaracteriza-se acaso integrarem
sua base de cálculo elementos estranhos à operação mercantil
realizada, como, por exemplo, o valor intrínseco dos bens entregues
por fabricante à empresa atacadista, a título de bonificação, ou seja,
sem a efetiva cobrança de um preço sobre os mesmos"
(grifei).

STJ -
bonificações/substituição-
REsp 1.027.786/MG -
continuação
Existe sempre cobrança. As fábricas não fazem doação de seus
produtos. A bonificação nada mais é que um desconto no preço
cobrado. O fato de a fábrica entregar, por exemplo, 90 produtos pelo
preço normal e mais 10 produtos como "bonificação" significa, ao fim
e ao cabo, um desconto de aproximadamente 10% no preço final,
nada mais. Imaginar que essa operação é gratuita e, portanto, não se
submete ao ICMS, não é, com a devida vênia, razoável.
O que interessa, no caso da substituição tributária, é que há uma
presunção legal quanto ao preço final daqueles 100 produtos, no
exemplo dado. Essa presunção legal, relativa ao fato gerador futuro
(venda da mercadoria para o consumidor) não pode ser afastada pelo
argumento do desconto (ou bonificação) concedida pelo fabricante
ao distribuidor.


Cálculo “Por Dentro”

• Art. 155, §2º, XII, “i”, da CF:

XII - cabe à lei complementar:
i) fixar a base de cálculo, de modo que o
montante do imposto a integre, também na
importação do exterior de bem, mercadoria
ou serviço


CRÉDITOS NO ICMS


Não-cumulatividade –
Constituição Federal
• Art. 155, II, CF:
• § 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao
seguinte:
• I - será não-cumulativo, compensando-se o que for
devido em cada operação relativa à circulação de
mercadorias ou prestação de serviços com o
montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou
outro Estado ou pelo Distrito Federal;
• II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação
em contrário da legislação:
• a) não implicará crédito para compensação com o
montante devido nas operações ou prestações
seguintes;
• b) acarretará a anulação do crédito relativo às
operações anteriores;


A diretriz da não-cumulatividade no
ICMS

• 1.1 Origem e delimitação do seu alcance
• 1.2 Supostas restrições constitucionais ao
“princípio da não-cumulatividade”
• 1.3 O papel da lei complementar na
regulamentação da não-cumulatividade
• 1.4 O mecanismo de deduções;
• 1.5 A desnecessidade do efetivo pagamento
nas operações anteriores
• 1.6 Irrelevância da origem dos créditos
• 1.7 As denominadas “vendas com prejuízo” e
o direito aos créditos
• 1.8 Os denominados “créditos físicos e
financeiros”

A diretriz da não-cumulatividade no ICMS

• 1.9 O sistema dos créditos presumidos e
a regra da não-cumulatividade
• 1.10 O instituto do diferimento
• 1.11 Glosa de créditos nas operações
interestaduais beneficiadas por
incentivos fiscais concedidos
unilateralmente
• 1.12 As irregularidades formais e a glosa
de créditos (www.sintegra.gov.br)
• 1.13 O estorno do ICMS creditado e a não-
cumulatividadeArt. 21 LC 87
• 1.14 A transferência de créditos

Glosa de créditos nas
aquisições de mercadorias de
contribuintes beneficiados com
a concessão de benefícios
unilaterais


Refutação aos argumentos do Fisco
sustentando a impossibilidade de
glosa do crédito - síntese

o o que gera o crédito não é o pagamento, mas a
existência de operação anterior tributada
o presunção de validade dos atos legislativos;
o competência privativa do judiciário para apontar
ilegalidade na concessão de benefícios fiscais;
o segurança jurídica – não se pode exigir que o
contribuinte tenha conhecimento sobre a
regularidade do benefício
o ilegitimidade do estado destinatário para glosar –
interesse do estado de origem, que é quem
realmente experimenta prejuízos – enriquecimento
do Estado destino

Refutação - glosa do crédito - continuação

o ilegitimidade do estado destinatário para glosar –
interesse do estado de origem, que é quem
realmente experimenta prejuízos – enriquecimento
do Estado destino
o “terrorismo fiscal” – ofensa ao princípio da
moralidade administrativa
o Não-cumulatividade – as únicas hipóteses
constitucionalmente que não geram crédito são as
de isenção e não incidência, não podendo a
legislação infraconstitucional criar outras
o Violação ao princípio intransmissibilidade da
sanção

STF - AC 2611/MG - Rel. Min.
Ellen Gracie
Ainda que o benefício tenha sido concedido pelo Estado
de Goiás sem autorização suficiente em Convênio,
mostra-se bem fundada a alegação de que a glosa
realizada pelo Estado de Minas Gerais não se sustenta.
Isso porque a incidência da alíquota interestadual faz
surgir o direito à apropriação do ICMS destacado na
nota, forte na sistemática de não-cumulatividade
constitucionalmente assegurada pelo art. 155, § 2º, I, da
Constituição e na alíquota estabelecida em Resolução do
Senado, cuja atribuição decorre do art. 155, § 2º, IV.
Não é dado ao Estado de destino, mediante glosa à
apropriação de créditos nas operações interestaduais,
negar efeitos aos créditos apropriados pelos
contribuintes.

• Substituição tributária “para
frente” e “para trás” no ICMS


• Explicitação da substituição tributária
“para frente” e “para trás” no ICMS, bem
como a análise de sua constitucionaldiade.


Substituição “para trás”


•

ICMS- ICMS-
1 2

A B C

ICMS-1: dever de recolher atribuído à empresa “B”
ICMS-2: recolhimento por “B”

Substituição Tributária “para
frente”
• CF/88:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias
asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios:
§ 7.º A lei poderá atribuir a sujeito passivo
de obrigação tributária a condição de
responsável pelo pagamento de imposto ou
contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer
posteriormente, assegurada a imediata e
preferencial restituição da quantia paga,
caso não se realize o fato gerador
presumido.


SITUAÇÃO FÁTICA – S.T. “para
frente”

ICMS ICMS

MVA MVA

Fábrica de automóveis Concessionárias Consumidor Final

Responsável, por lei,
pelo pagamento
do ICMS, incidente
sobre as operações
seguintes.

LEI COMPLEMENTAR
87/96
Art. 8º A base de cálculo, para fins de substituição
tributária, será:
    I - em relação às operações ou prestações antecedentes
ou concomitantes, o valor da operação ou prestação
praticado pelo contribuinte substituído;
II - em relação às operações ou prestações subsequentes,
obtida pelo somatório das parcelas seguintes:
    a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo
substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
    b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros
encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou
tomadores de serviço;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às
operações ou prestações subsequentes.


Critérios para fixação da MVA

• Art. 8º, §4º, da Lei Complementar 87/96:
“A margem a que se refere a alínea c do inciso II
do caput será estabelecida com base em preços
usualmente praticados no mercado considerado,
obtidos por levantamento, ainda que por
amostragem ou através de informações e outros
elementos fornecidos por entidades
representativas dos respectivos setores,
adotando-se a média ponderada dos preços
coletados, devendo os critérios para sua fixação
ser previstos em lei.”


Margem de Valor Agregado

Nesse contexto, além dos valores expostos
das alíneas “a” e “b”, a Fazenda Estadual ao
fixar o montante que deve ser pago, tentará,
por meio da presunção, alcançar o valor
real, que se remeta às operações
posteriores, com base em preços
usualmente praticados no mercado.
Informações estas que serão concedidas
por entidades dos respectivos setores.


Entendimento do STF
• Entende esta Corte que a S.T. é válida e
que a presunção do valor não gera
óbice algum, como se verifica do
seguinte excerto:
“A circunstância de ser presumido o fato
gerador não constitui óbice à exigência
antecipada do tributo, dado tratar-se de
sistema instituído pela própria Constituição,
encontrando-se regulamentado por lei
complementar que, para definir-lhe a base de
cálculo, se valeu de critério de estimativa que
a aproxima o mais possível da realidade.” (ADI
1851/AL)

STF – “fato gerador parcial”

• E, ainda, posiciona-se no sentido de que o art.
150, §7º, da CF, apenas assegura a restituição
aos casos em que não ocorreram operações
para serem tributadas, ou seja, fato gerador.
“O fato gerador presumido, por isso mesmo, não é
provisório, mas definitivo, não dando ensejo a
restituição ou complementação do imposto pago,
senão, no primeiro caso, na hipótese de sua não-
realização final.” (ADI 1851/AL)
• Assim, caso ocorra o pagamento a maior,
tendo em vista que o valor arbitrado fora maior
que o real, não há que se falar em restituição
do valor remanescente, resultando a
definitividade do pagamento realizado.

Convênio ICMS n. 13/97

• Este convênio tinha como objeto prevenir a
chamada Guerra Fiscal, não admitindo, em
sua cláusula segunda, a restituição dos
valores pagos a maior quando a operação
final fosse de valor inferior ao fato gerador
presumido.
• Julgada, portanto, constitucional pela ADI
1851/AL, pela maioria dos votos.


STF: tributação para frente
definitiva

• Vantagens da definitividade da
substituição tributária para frente
apontadas na ADI 1851: "a redução, a
um só tempo, da máquina-fiscal e da
evasão fiscal a dimensões mínimas,
propiciando, portanto, maior
comodidade, economia, eficiência e
celeridade às atividades de tributação e
arrecadação".

MVA – Devido Processo Legal

• STF, ADI 1851/AL – regime de estimativa:

“EC n.º 03/93, ao introduzir no art. 150 da CF/88 o §
7.º, aperfeiçoou o instituto, já previsto em nosso
sistema jurídico-tributário, ao delinear a figura do fato
gerador presumido e ao estabelecer a garantia de
reembolso preferencial e imediato do tributo pago
quando não verificado o mesmo fato a final. A
circunstância de ser presumido o fato gerador não
constitui óbice à exigência antecipada do tributo,
dado tratar-se de sistema instituído pela própria
Constituição, encontrando-se regulamentado por lei
complementar que, para definir-lhe a base de cálculo,
se valeu de critério de estimativa que a
aproxima o mais possível da realidade.”


MVA – Devido Processo Legal

• Como preceitua a LC 87/96 – Regime de estimativa:

Art. 26. Em substituição ao regime de apuração
mencionado nos arts. 24 e 25, a lei estadual poderá
estabelecer:
III - que, em função do porte ou da atividade do
estabelecimento, o imposto seja pago em parcelas
periódicas e calculado por estimativa, para um
determinado período, assegurado ao sujeito passivo o
direito de impugná-la e instaurar processo
contraditório.


PROPOSTA

• Bem como entende o STF, de acordo com o
julgamento do RMS 20444/ES, DJ 20/09/2007, “A
margem de valor agregado, elemento que
compõe a base de cálculo do ICMS, deve ser
fixada com base nos preços usualmente
praticados no mercado, como exigido na lei
complementar”.
• E, ainda, deve-se observar os atos normativos,
assegurando-se, por conseqüência, o
contraditório. Tudo com vistas a se apurar o
provável valor de venda futura (valor real da
operação).


ICMS – substituição – confronto base
presumida/base real – reavivada no
STF

• A discussão sobre a possibilidade ou não de
confronto entre base real e presumida, na
substituição tributária para frente, foi
reavivada no Supremo Tribunal nas ADIs nº
2.675-PE e 2.777-SP, as quais se encontram
pendentes de julgamento.


A incidência do ICMS nas
operações interestaduais


OPERAÇÃO INTERESTADUAL PARA DESTINATÁRIO
CONSUMIDOR FINAL - FUNDAMENTAÇÃO LEGAL

• Art.155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal
instituir impostos sobre:
VII – em relação às operações e prestações que
destinem bens e serviços a consumidor final
localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for
contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não for
contribuinte dele.


COMPETÊNCIA PARA EXIGIR ICMS EM OPERAÇÕES
INTERESTADUAIS

• Caso as partes sejam comerciantes, o ICMS é devido
no Estado de origem da mercadoria, sendo que ao
comerciante, destinatário da mercadoria, caberá a
alíquota interestadual.
• Contudo, caso o destinatário final não seja
contribuinte, deverá pagar ao Estado de origem, a
alíquota interna.


OPERAÇÃO ENTRE COMERCIANTE E COMERCIANTE

SP Mercadoria vendida a
outro comerciante

Deve pagar ICMS = AL interestadual. Deve pagar ICMS = diferença entre
Alíquota interna e AL interestadual.
O pagamento a ser efetuado pelo contribuinte-adquirente no Estado em que se localiza,
é a diferença entre a alíquota interna e interestadual e não sobre AL paga e a ser paga.


OPERAÇÃO ENTRE COMERCIANTE E NÃO
COMERCIANTE

Operação entre comerciante
e não comerciante

SP

Não contribuinte
AL interna (alíquota cheia)
Não deve pagar nada
a título de ICMS


Incompetência do Estado destinatário
para exigir alíquota superior ao
percentual representado pela diferença
entre a AL interestadual e Al interna

• Supondo-se que ocorra uma operação interestadual entre
Estado X e Y em que se confere na origem um crédito
presumido de 9% sem autorização do CONFAZ.

Crédito Y
presumido X X Operação interestadual
de 9% AL 12%

Al interna = 17%
Y teria competência para exigir 5% (17% - 12%) ou
14% (17-3), pois deve considerar o que fora efetivamente pago?

Vendas realizadas por meio de filial
coletora de pedidos

• Central de vendas destinada a coletar os pedidos (filial)

Venda: SP MG
Emissão da NF e envio da
mercadoria pela Matriz. Local onde se encontra
o consumidor

SP Matriz
STJ: SP é competente para exigir ICMS, pois é no
local da saída da mercadoria que este Imposto é
devido.

ENTENDIMENTO JURISPRUDENCIAL

• Superior Tribunal de Justiça:
“O ICMS deve ser recolhido pela alíquota interna, no Estado
onde saiu a mercadoria para o consumidor final, após a sua
fatura, ainda que tenha sido negociada a venda em outro
local, através da empresa filial.” (AGREsp 67.025/MG, Rel. Min.
Eliana Calmon).
“In casu, efetuada a compra e venda na matriz da empresa,
em São Paulo, local do recolhimento do ICMS, não cabe falar
em cobrança do referido imposto quando da chegada da
mercadoria ao consumidor final residente em outro Estado da
federação, no caso em Minas Gerais.” (Resp 732.991/MG, Rel. Min.
Luiz Fux).


• Compras realizadas pela internet

• Protocolo ICMS 21, 1º de abril de 2011


Protocolo ICMS 21, 1º de abril de
2011

• Cláusula primeira.
• Acordam as unidades federadas signatárias deste
protocolo a exigir, nos termos nele previstos, a favor
da unidade federada de destino da mercadoria ou
bem, a parcela do Imposto sobre Operações
Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual
e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS – devida
na operação interestadual em que o consumidor
final adquire mercadoria ou bem de forma não
presencial por meio de internet, telemarketing ou
showroom.


Correção monetária – Entendimento do STF
1. Em regra, ausente lei local específica, não
cabe a atualização de créditos escriturados ou
aproveitados extemporaneamente por inércia
creditável ao contribuinte. 2. Caracterizado
injusto obstáculo posto pela autoridade fiscal, é
cabível a correção monetária dos créditos
registrados ou aproveitados a destempo. 3. Caso
em que não ficou evidenciado, no acórdão
recorrido, o injusto obstáculo que teria sido
colocado pelo Fisco. Dever de correção
monetária fundado na regra da não-
cumulatividade. Tese sistematicamente afastada
por esta Corte. Agravo ao qual se nega
provimento. (RE 242542 AgR / RS, AG.REG.no RE,
Rel. Min. JOAQUIM BARBOSA, j. 23/03/2010,
Segunda Turma, Dje 30.04.2010)

Seletividade
• Art. 155, da CF:
§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá
ao seguinte:
III - poderá ser seletivo, em função da
essencialidade das mercadorias e dos
serviços;
• De acordo com a CF, os tributos indiretos,
como ICMS, são regidos pelo princípio da
seletividade, em função da essencialidade
do produto.

ICMS – energia elétrica

• Ar t. 155, II, § 3º, da Constituição Federal:

§ 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso
II do caput deste artigo [ICMS] e o art. 153, I e II,
nenhum outro imposto poderá incidir sobre
operações relativas a energia elétrica,
serviços de telecomunicações, derivados de
petróleo, combustíveis e minerais do País.
X - não incidirá [ICMS]:
b) sobre operações que destinem a outros Estados
petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis
líquidos e gasosos dele derivados, e energia
elétrica;

Fixação das alíquotas em
descompasso com a diretriz da
seletividade

• Muitos Estados têm fixado alíquotas
desproporcionais, em dissonância com
os preceitos constitucionais, violando
flagrantemente o princípio da
seletividade e, consequentemente, da
essencialidade.
• Como exemplo pode-se citar o Estado
do RJ e de AL. Este último, tributa a
25% a energia elétrica e a 18%
aguardente, produto este supérfluo.


Energia elétrica -
questões
O ICMS incide sobre:
• Os valores exigidos pelo uso do sistema de
transmissão e distribuição?
• Os valores cobrados a título de tarifa de
ultrapassagem?
• O montante pago pelos encargos de
conexão?
• O valor da demanda contratada de
potência?
• O próprio ICMS nas operações com energia
(base de cálculo por dentro)?

ICMS - monofásico
[art. 155] § 2.º O imposto previsto no
inciso II atenderá ao seguinte:
XII - cabe à lei complementar:
h) definir os combustíveis e lubrificantes
sobre os quais o imposto incidirá uma
única vez, qualquer que seja a sua
finalidade, hipótese em que não se
aplicará o disposto no inciso X, b;
(Incluída pela Emenda Constitucional nº 33,

ICMS - monofásico

• [art. 155] § 2.º O imposto previsto no
inciso II atenderá ao seguinte:
X - não incidirá:
b) sobre operações que destinem a
outros Estados petróleo, inclusive
lubrificantes, combustíveis líquidos e
gasosos dele derivados, e energia
elétrica;


Convênios no ICMS

• 1. A função dos convênios na concessão
de incentivos fiscais;
• 2. O papel dos convênios na
normatização do ICMS monofásico;
• 3. Intelecções possíveis dos §§ 4º e 5º do
art. 155, da CF;
• 4. Os convênios nas demais questões
atinentes ao ICMS.


Água natural canalizada

• Convênio ICMS 98/89:
Cláusula Primeira:
Ficam os Estados e o Distrito Federal
autorizados a:
I- conceder isenção do ICMS em operações com
água natural canazalizada, nas hipóteses
previstas na legislação estadual;

• RICMS do Estado de Mato Grosso do Sul:
Art. 43...
§2º Incluem-se entre os contribuintes do ICMS:
IX- a concessionária ou permissionária de
serviço público de transporte, de comunicação,
de energia elétrica e de canalizada;

Isenções
• 1. Isenções concedidas pelo Estado
Brasileiro por meio de lei complementar;
• 2. Isenção concedida por meio de decreto
legislativo estadual ou distrital;
• 3. As isenções concedidas sem a aprovação
do CONFAZ;
• 4. O art. 3º da LC 87/96 contempla hipóteses
de isenções nacionais, imunidades, não
incidência ou nada disso?LC 87


Imunidades específicas do
ICMS
• Art. 155, §2º da CF:
• X - não incidirá:
• a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre
serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o
aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
• b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive
lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia
elétrica;
• c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5º;
• d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão
sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita;
(Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
• § 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso II do caput deste artigo e o
art. 153, I e II, nenhum outro imposto [tributo]poderá incidir sobre operações
relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de
petróleo, combustíveis e minerais do País.
(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

Imunidade – importação de bens pelas
instituições sem fins lucrativos - AI 776205
AgR / SP – DJe 18.10.2011

EMENTA Agravo regimental no agravo de instrumento.
ICMS. Imunidade. Importação. Precedentes. Repercussão
geral presumida. 1. É pacífico o entendimento desta
Corte no sentido de que a imunidade tributária
consignada no art. 150, inciso VI, alínea “c”, da
Constituição Federal abrange o Imposto sobre Circulação
de Mercadorias e Serviços (ICMS) incidente na
importação de bens utilizados na prestação de serviços
específicos das entidades de assistência social sem fins
lucrativos. 2. Caso de repercussão geral presumida,
conforme disposto no art. 543-A, § 3º, do Código de
Processo Civil. 3. Agravo regimental não provido.


PAUTA FISCAL

• Embora tenha regime semelhante ao da
MVA, ambos institutos não se confundem.
• Os valores da base de cálculo do ICMS são
fixados, usualmente, mediante atos
normativos infralegais, sem levar em
consideração os preços de mercado.
• Portanto, configura-se manifestamente ilegal
porque não encontra lastro da legislação
tributária, especialmente diante da
sistemática adotada pela Lei Complementar
87/96.

Diferença entre Pauta
Fiscal e Arbitramento
• Pauta Fiscal configura-se em uma prática
ilícita, em que os valores fixados afastam-
se do valor real, destoando da realidade.
• Arbitramento é um modo de se apurar o
quanto é devido, por meio do
levantamento de todas as informações de
uma empresa, com intuito de buscar a
real dimensão do fato gerador. Portanto,
caracteriza-se em um ato lícito.


ENTENDIMENTO DO STF E DO
STJ

• Entendem ser irregular a tributação por
meio de pautas fiscais, que constituem
valores fixados previamente e
aleatoriamente, por ferir o princípio da
legalidade.

• Deve-se, portanto, exigir na cobrança do
ICMS-ST, os valores com base no art. 8º,
da LC 87/96, nos moldes demonstrados
da Margem de Valor Arbitrado.


CONSIDERAÇÕES
FINAIS


F I M


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