Este documento discute normas jurídicas, sanções e crimes tributários em 3 partes: 1) Apresenta a estrutura básica da norma jurídica tributária, distinguindo normas primárias e secundárias. 2) Discorre sobre infrações, sanções e crimes tributários, explicando conceitos e tipos de responsabilidade. 3) Aborda a positivação dos crimes tributários, desde a linguagem até a autoridade competente para julgá-los.

1. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Módulo I
TRIBUTO E SEGURANÇA
SANÇÕES, CRIMES E PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Juliana Furtado Costa Araujo
Doutora em Direito Tributário pela PUC/SP
Procuradora da Fazenda Nacional
Chefe da Divisão de Defesa em 2° grau da PRFN/3ª Região

2. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Norma Jurídica - Estrutura mínima = H C
Dado um fato “F” deve-ser a consequência “C”.
Hipótese ou Antecedente: descreve um fato de
possível ocorrência no mundo fenomênico.
Consequente: prescreve a relação jurídica que irá
se instaurar se o fato previsto na hipótese vier a
ocorrer no mundo fenomênico.

3. SANÇÕES, CRIMES E PRESUNÇÕES
TRIBUTÁRIAS
“norma primária e norma secundária (de direito
processual) compõem a bimembridade da norma
jurídica: a primária sem a secundária desjuridiciza-
se; a secundária sem a primária reduz-se a
instrumento, meio, sem fim material, a adjetivo sem
o suporte do substantivo” (Lourival Vilanova)
•Norma primária – dispositiva e sancionatória.

4. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
• Exemplos:
• Norma primária dispositiva: H - Ser proprietário de bem imóvel no
perímetro urbano do município de São Paulo no dia 01 de cada ano, deve
ser, C - a obrigação do proprietário pagar ao fisco municipal a importância
de 1% do valor venal do imóvel.
• Norma primária sancionadora: H - Se o proprietário não efetuar o
pagamento no dia 30 de janeiro, deve ser, C - a obrigação do proprietário
pagar ao fisco municipal a multa de 20% do valor devido à título de tributo
• Norma secundária: H - Se o proprietário não pagar o tributo nem a multa,
deve ser, C - a faculdade do fisco municipal ingressar ao judiciário, para
que este exija coercitivamente o cumprimento das obrigações por parte do
sujeito passivo.

5. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
H C
Norma Jurídica de Direito Material Tributário (norma primária
dispositiva)
Hipótese ou Antecedente: descreve um fato econômico de
possível ocorrência no mundo fenomênico (evento – fato
gerador).
Consequente: prescreve a relação jurídica que irá se
instaurar entre o particular e o Fisco se o fato previsto na
hipótese vier a ocorrer no mundo fenomênico.

6. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
H C
Norma Jurídica de Direito Penal Tributário como sanção
administrativa (norma primária sancionadora)
Hipótese ou Antecedente: descreve o não cumprimento
(ilícito tributário) da conduta prevista no consequente da
norma de direito material tributário (evento – fato gerador
da sanção).
Consequente: prescreve a relação jurídica que irá se instaurar
entre o particular e o Fisco em que o sujeito passivo
(contribuinte) tem o dever de cumprir uma prestação
sancionadora - MULTA. .

7. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Rj
S S’
Relação jurídica LINEAR

8. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
N. J. D. M. T. N. J. D. PENAL T.
H C v H C
fato econômico Sa Sp -C Sa Sp
$ $
norma primária dispositiva norma primária sancionadora

9. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Norma Jurídica de Direito Penal Tributária
– como Sanção Administrativa
H – ilícito tributário
- Não prestação do tributo
- Não cumprimento dos deveres instrumentais
- Omissão em prestar as informações à
fiscalização

10. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Norma Jurídica de Direito Penal Tributária
– como Sanção Administrativa
Função
Reforçar a eficácia dos deveres jurídicos
estabelecidos da norma primária dispositiva

11. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Norma Jurídica de Direito Penal Tributária
– como Sanção Administrativa
Espécies de sanção
Multas
Apreensão de mercadorias
Regime Especial

12. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
H C
-C C’
Norma Jurídica de Direito Processual (norma secundária)
Hipótese ou Antecedente: toma o fato do não-cumprimento
da relação jurídica prescrita no consequente da norma de
direito material dispositiva e sancionadora.
Consequente: prescreve a relação jurídica que irá se
instaurar entre o (i) sujeito-contribuinte e o juiz e (ii) entre o
sujeito-fisco e o juiz. Relação jurídica ANGULAR.

13. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Juiz
Rj
S S’
Autor Réu
Relação jurídica ANGULAR

14. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
NORMA JURÍDICA COMPLETA =
Norma Jurídica de Direito Material
(norma primária dispositiva) + (norma primária sancionadora)
+
Norma Jurídica de Direito Processual
(norma secundária - sanção)

15. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
N. J. D. M. N. J. D. P.
H C v H C
fato econômico Sa
$
Sp -C J
ilícito tributário Autor Réu

16. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Processo de Positivação
- percurso (processo – sucessão de atos) que as normas
percorrem, mediante a ação humana, em busca da efetivação
da regra de conduta. O fim é a satisfação da obrigação
tributária. CICLO DE VIDA da O.T.
- avanço da norma em seu mais alto grau de generalidade no
sentido do comportamento das pessoas mediante normas
individuais e concretas.
- condição necessária da progressão: inadimplemento da
prestação pecuniária
- no âmbito do Direito Tributário passa por duas etapas:
 ADMINISTRATIVA
 JUDICIAL

17. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Instituição do tributo (REMIT – n.g.a.)
1ª ETAPA
Constituição do crédito tributário (n.i.c.-constitutiva)
2ª ETAPA Lançamento Autolançamento
Inscrição na Dívida Ativa (n.i.c.-executiva)
3 ª ETAPA
Extinção da obrigação tributária (n.i.c.- extintitiva)
(art. 156, CTN)
4 ª ETAPA

18. Infrações no Direito Tributário
• Infração tributária – o fato jurídico ilícito, decorrente do não cumprimento
do dever jurídico prescrito no conseqüente de uma norma primária dispositiva
tributária.
• Classificação das infrações – subjetivas e objetivas
• Responsabilidade por infração – objetiva (art.136 CTN)
•Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por
infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do
responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
• Infrações tributárias e crimes contra a ordem tributária

19. Sanções no Direito Tributário
• Sanção tributária – é a relação jurídica que se instaura com a
verificação do fato jurídico do descumprimento de uma
obrigação ou dever tributário.
• Ambigüidade do termo (i) a relação jurídica consistente na
conduta reparadora; (ii) a relação jurídica que habilita o
sujeito ativo a exercitar seu direito subjetivo de ação e (iii)
a relação jurídica preceituada na sentença condenatória.
•Em sentido estrito: RJ prescrita no consequente da norma
secundária , onde o Estado juiz obriga o implemento da conduta
inobservada.
•Espécies: punitivas e indenizatórias

20. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Crimes contra a ordem tributária
Regra Matriz de Incidência Penal
Hipótese – descreve a ocorrência de
um fato ilícito criminoso (TIPO penal)
penal
Consequente – prescreve uma pena
não determinada

21. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Regra Matriz de Incidência Penal - Crimes contra a ordem
tributária:
Hipótese
critério material – ação a ser realizada por
quem sofrerá os efeitos penais (verbo +
complemento + subjetividade)
subjetividade
composição
critério temporal – delimita o momento em que se
deve considerar ocorrida a ação do c.m.
critério espacial – delimita o lugar em que a ação
é considerada ocorrida

22. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Regra Matriz de Incidência Penal - Crimes contra a ordem
tributária:
Consequente
critério pessoal s.a.: titular do direito
subjetivo de exigir o
cumprimento da pena (E);
s.p.: titular do dever
jurídico de cumprir a pena
composição
critério objetacional: permite identificar o objeto
da relação jurídica de direito penal
- qualificação: informações sobre a prestação
penal – multa e/ou pena privativa de liberdade;
- quantificação: limite máximo e mínimo da
pena (subjetividade do juiz)

23. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
- Regra Matriz de Incidência Penal - HIPÓTESE:
 critério temporal – não é identificado no próprio artigo que
fixa o tipo penal
Tempo do crime
“Art. 4º, DL 2848/1940 - Considera-se praticado o crime no
momento da ação ou omissão, ainda que outro seja o momento
do resultado.”
 critério espacial - não é identificado no próprio artigo que
fixa o tipo penal
Lugar do crime
“Art. 6º - Considera-se praticado o crime no lugar em que ocorreu
a ação ou omissão, no todo ou em parte, bem como onde se
produziu ou deveria produzir-se o resultado.”

24. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Positivação dos crimes contra a ordem tributária:
Linguagem competente
N.I.C.
Autoridade competente
JUIZ

25. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Linguagem competente
N.I.C. JUIZ
Hipótese – descreve o fato ilícito
criminoso ocorrido no espaço e no
tempo
Consequente – prescreve uma pena
determinada e individualizada

26. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Positivação da obrigação Positivação do crime
tributária
N.I.C.- constitutiva o.t. ≠ contra a ordem tributária
N.I.C.- constitutiva
crime
Autoridade competente Autoridade competente
Fisco
Contribuinte
JUIZ

27. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
N.I.C.- constitutiva
crime
HIPÓTESE
inadimplemento
O.T.
pressuposto
Constituição
definitiva do C.T.

28. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
- Constituição definitiva do C.T – quando ocorre:
 auto de infração constituído e notificado ao contribuinte?
 depois de encerrada a esfera ADM?
- O que impede o ajuizamento da ação penal:
 a pendência do processo ADM?
 a existência de causa suspensiva da exigibilidade?

29. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Momento consumativo dos crimes contra a ordem
tributária prescritos no art. 1º. da Lei 8.137/90 e 337-A
do Código Penal:
- a consumação de tais crimes se verifica no momento em que
o crédito tributário é constituído.
- o direito/dever do Ministério Público propor a ação penal nasce,
nos termos do art. 41 do Código de Processo Penal, com a
consumação do suporte fático penal. Assim sendo, a partir da
constituição do crédito tributário, se verificado todos os
demais pressupostos da hipótese penal tributária, estaria o
Ministério Público autorizado a instaurar a ação penal.

30. - Entendimento do STF:
- Inicialmente, questão tratada como disputa de poder entre a administração
fazendária e os integrantes do Ministério Público.
- Existiria autonomia das esferas penais e administrativas.
- A ação penal destes crimes é pública e incondicionada, não havendo
necessidade de esgotamento da esfera administrativa para propositura da ação
penal.
- Mudança de entendimento (HC n.º 81.611-8 DF)
- Necessidade de existência do crédito tributário como condição de
procedibilidade da ação penal.
- A consumação de crime contra a ordem tributária (tipificado no art. 1º da Lei
n.º 8.137/90) pressupõe a constituição definitiva do crédito tributário, que só
ocorre com a decisão administrativa.
Súmula Vinculante 24
Não se tipifica crime material contra a ordem tributária, previsto no art. 1º,
incisos I a IV, da Lei nº 8.137/90, antes do lançamento definitivo do tributo.

31. - Nossa opinião:
- Basta o lançamento com a notificação devida. Este é o
momento da consumação do suporte fático penal tributário.
- O Ministério Público tem o direito/dever de propor a ação
penal.
- Possibilidade de aguardar o término do processo
administrativo ou até do judicial (se houver), pois contra este
direito/dever não está correndo o prazo prescricional em
decorrência do art. 116, I do Código Penal.
“a prescrição penal não corre enquanto não resolvida, em
outro processo, questão de que dependa o reconhecimento
da existência do crime”

32. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
-- Caso proposta a ação penal, a existência de impugnação
administrativa pode servir como fundamento de
suspensão do processo como questão prejudicial.
- Art. 93 CPP. “Se o reconhecimento da existência de infração
penal depender de decisão sobre questão diversa da prevista
no artigo anterior, da competência do juízo cível, e se neste
houver sido proposta ação para resolve-la, o juiz criminal
poderá, desde que essa questão seja de difícil solução e não
verse sobre direito cuja prova a lei civil limite, suspender o
curso do processo, após a inquirição das testemunhas e
realização das outras provas de natureza urgente”

33. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Denúncia espontânea
Art. 138, CTN:
“Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da
infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros
de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,
quando o montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,
relacionados com a infração.”

34. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Denúncia espontânea – N.J.
Hipótese – se ocorrer a denúncia espontânea da infração +
pagamento do tributo + juros + antes do início da fiscalização
então deve-ser
Consequente – exclusão da responsabilidade pela prática do ilícito
tributário

35. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Denúncia espontânea
CTN distingue duas classes de fatos sociais:
 os decorrentes de atos lícitos, os quais estão inseridos no conceito de
tributo, por expressa determinação legal;
 os decorrentes de atos ilícitos, os quais estão fora do conceito de
tributo, por expressa prescrição do CTN.
TRIBUTO = prestação pecuniária decorrente de ato lícito (art. 3º, CTN).
MULTA = prestação pecuniária decorrente de ato ILÍCITO (definido em lei).

36. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Denúncia espontânea
•Multa de mora, punitiva ou ambas?
(Ambas – AgRg no Resp 919886 SC)
•Parcelamento e exclusão da multa
art. 155-A § 1.º (introduzido pela Lei Complementar 104/01): “Salvo
disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário
não exclui a incidência de juros e multas”. (Não exclui – Resp
378.795 GO e 1102577 DF)
•Sumula 360/STJ
“o benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos
sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados,
mas pagos a destempo”.

37. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Denúncia espontânea
•Sumula 360/STJ
“o benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos
sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados,
mas pagos a destempo”.
"a denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o
contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário
(sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do
respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer
procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência
de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente".
(Resp 1210167/PR)

38. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
• PRESUNÇÕES - eficiente meio contra as
fraudes fiscais, já que, nessas
circunstâncias, o sujeito pratica o ilícito de
forma a dificultar a produção de provas
diretas

39. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
• Nada presumem juridicamente. Estabelecem
como verdadeiro fato cuja ocorrência é
indiretamente provada.
• Faticamente, tanto as presunções quanto as
provas diretas (perícias, documentos,
depoimentos pessoais etc.) apenas
“presumem”. Só a manifestação do evento é
atingida pelo direito e, portanto, o real não há
como ser alcançado de forma objetiva.

40. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
PRESUNÇÃO - DEFINIÇÃO
(i) Enunciado prescritivo
(ii) Espécie de prova indireta
(iii) Composto por um fato indiciário que implique a
existência de um outro fato, indiciado
(iv) Que todos os fatos sujeitem-se à produção de
provas contrárias à existência fática dos eventos
nele descritos.

41. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
ÔNUS DA PROVA
Não é alterado pela presunção, pois todas as
partes permanecem com a obrigação de
provar os fatos relacionados com suas
afirmações.
Quem alega a ocorrência do fato indiciado
deve provar a ocorrência dos indícios.

42. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
INDÍCIOS - características
• gravidade - intensidade da probabilidade, ao
convencimento que as presunções
proporcionam
• precisão - exatidão, definição. São precisos os
indícios em relação aos quais não se pode
deduzir mais que um único fato
• concordância - todos os indícios convergem
para o mesmo resultado

43. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Defesas do contribuinte
O prejudicado com a presunção deve provar,
alternativa ou conjuntamente, a inocorrência:
(i) dos indícios, do fato indiciado e a existência
de diversos indícios em sentido contrário; ou
(ii) questionar a razoabilidade da relação
jurídica de implicação.

44. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
FICÇÃO JURÍDICA
≠ PRESUNÇÃO JURÍDICA
N.G.A. N.I.C.
raciocínio lógico pelo qual de um
regras de direito material que fato conhecido, cuja existência é
criam uma verdade legal não certa, infere-se outro fato
coincidente à realidade desconhecido de existência
fenomênica provável

45. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Presunção Jurídica
espécies
HOMINIS Legal
ou simples
Aplicador Legislador
N.I.C. N.G.A.

46. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
Presunção Jurídica Legal
espécies
Juris Tantum Juris et de Jure
admite prova em NÃO admite
contrário prova em
contrário

47. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
PRESUNÇÃO ABSOLUTA
• A presunção denominada “absoluta” não é
verdadeira presunção, por não ser espécie
de prova, mas qualificação material de fatos
jurídicos.
• É inconstitucional para a criação de
obrigações tributárias

48. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
PRESUNÇÕES RELATIVAS
• Admitidas em direito tributário (praticamente
pacífico no Judiciário) para os fins de constituir
relações jurídicas
• Admitem prova contrária
•Ex: Sinais exteriores de riqueza (art. 6 lei
8021/90); Depósito bancário não contabilizado
(art. 42 da lei 9430/96); Não emissão de nota
fiscal (art.2 da lei 8846/94)

49. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
PRESUNÇÕES HOMINIS
•Enunciado revelador de raciocínio lógico
presuntivo.
•Aplicador da norma, a partir do conhecimento de
indícios, da inexistência de provas em sentido
contrário a eles, e da relação de implicação
estabelecida segundo o que ordinariamente
acontece, forma sua convicção, declarando
normativamente a existência de fato.

50. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
CARACTERÍSTICAS DAS PRESUNÇÕES
HOMINIS
1) Permitem a livre convicção acerca dos
vestígios
2) São ilimitadas e previamente indeterminadas
3) Têm por fundamento de validade a CF

51. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
4) Não ferem a causalidade normativa
5) Devem ser sempre motivadas
6) Veiculam conclusões certas

52. SANÇÕES, CRIMES E
PRESUNÇÕES TRIBUTÁRIAS
OBRIGADA!