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    Aula Nº 11 – Análise das
    Variações
Objetivos da aula:
Por melhor que seja a operação da empresa, sempre existirão diferenças
entre o custo padrão (desejado) e o custo real. Essas diferenças precisam
ser identificadas e analisadas para sabermos o motivo de tal divergência:
a variação ocorreu no preço dos insumos? Ou a variação ocorreu na
quantidade utilizada?


O objetivo desta aula é fazer um estudo detalhado das variações entre o
custo padrão e o custo real dos produtos.


Tenha uma ótima aula!


Introdução
O custo-padrão, desenvolvido por Garke, Fells e Hamilton é um custo médio
tomado como base para o registro da produção antes da determinação do
custo real. Seria um custo ideal ou um custo mínimo que deveria ser obtido
pela indústria, nas condições de eficiência plena e rendimento máximo,
e que deve servir de base para a administração mediar a eficiência da
                                                                                                  Aula 11 - Análise das Variações

produção e conhecer as variações de custo.


É a forma mais eficiente de se controlar custos, que tanto pode ser usado
com o custeio por absorção como pelo variável (direto).
                                                                                 Custo Contábil




Sabendo-se, por exemplo, que um custo padrão de $ 100,00 por unidade
está assim dividido: $ 30,00 MP; $ 50,00 MOD; e $ 20,00 CIF; e que o processo
real acusa um desvio para mais de $ 5,00 na MP, tem-se a possibilidade de
investigar motivo da ocorrência desse desvio, transformando, assim, em um
importante instrumento gerencial e de controle.


                                   Faculdade On-Line UVB
                                                                                            86
Anotações do Aluno
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Custo-padrão é um conceito de custo unitário, aplicável a qualquer tempo à
quantidade produzida, obtendo-se, rapidamente, o custo total dos produtos
fabricados.


Exemplo: no mês, foram produzidas 100 unidades do produto “cadeira”,
que tem um custo-padrão de $ 30,00 por unidade, tendo sido vendidas 60
unidades, sabendo-se que não havia estoque inicial desse produto. Logo,
o valor dos estoques finais de produtos acabados seria de R$ 1.800,00 e o
custo dos produtos vendidos de R$ 1.200,00.


1. Características
    • Originou-se nos E.U.A., no início deste século.
    • Destacava, principalmente, os Custos Diretos (MP e MOD) – visto que
         tinham grande participação no custo do produto.
    • Estabelecer padrões de consumo de recursos (eficiência de utilização
         dos meios de produção).
    • Considerando os Custos Diretos, baseia-se no Princípio de Custeio por
         Absorção.
    • Permite, para os Custos Diretos, avaliação de desempenho, orçamento
         confiável, determinação de responsabilidade, identificação de
         medidas corretivas e de oportunidades de redução de custos.
    • Exige constantes correções nos Padrões monetários.


Um sistema de Contabilidade de custo-padrão comporta os mesmos
procedimentos de um sistema de Contabilidade de custos efetivos, pois
                                                                                                Aula 11 - Análise das Variações


envolve:
    • Observação dos eventos relativos à produção;
    • Análise desses eventos à luz dos pressupostos estabelecidos;
    • Registro quantitativo de forma sistemática, visando aos objetivos
                                                                               Custo Contábil




         traçados;
    • Avaliação dos elementos gerados pelo sistema de registros;
    • Relato dos elementos colhidos pelo sistema, por meio de
         demonstrações de custos e receitas, segundo as necessidades dos
         usuários internos e externos à entidade.


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Anotações do Aluno
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A resolução 750/93 do CFC (Conselho Federal de Contabilidade) fixou
os Princípios Fundamentais de Contabilidade, dentre os quais aparece o
Princípio do Registro pelo Valor Original, que determina a avaliação dos
componentes do patrimônio pelos valores originais das transações com
o mundo exterior a valor presente em moeda nacional, sendo mantidos
na avaliação das variações patrimoniais posteriores, o que descarta a
utilização do custo-padrão para fins de avaliação dos estoques e dos
custos dos produtos vendidos, posto que este pode divergir da transação
efetiva.


A depender dos critérios que forem utilizados para a determinação do
custo-padrão, provavelmente, nem com sacrifício, será atingido. Porém,
se forem consideradas características técnicas e reais (a estrutura fabril, a
condição do pessoal, a região em que está localizada a empresa e tantos
outros fatores), poderão ser atingidos com sacrifício.


A meta da empresa será sempre a diminuição da parcela dos custos e,
por isso, estará sempre em busca de procedimentos que possibilitem
alcançar esse objetivo. Desta forma, à medida que se alcance um padrão
estabelecido, talvez isto sinalize para a determinação de um novo padrão,
pois o processo ainda poderá ser melhorado.

Métodos de custeio em relação aos objetivos:
             Objetivo                    Métodos de Custeio
Apuração do custo dos produtos e
                                 Por absorção e/ou ABC
dos departamentos
                                                                                                  Aula 11 - Análise das Variações

Contábil                         Por absorção
Fiscal                           Por absorção ou arbitrado
Controle                         Padrão ou Standard
Melhoria de processos            ABC
Gerencial                        Variável e/ou ABC
                                                                                 Custo Contábil




Otimização de resultados         Teoria das restrições




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Anotações do Aluno
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2. Análise das Variações entre o Padrão e o Real
Chamamos de variação a diferença entre o custo real e o custo-padrão.
Essas variações podem ser do material, da mão-de-obra ou dos custos
indiretos de fabricação.


  2.1. Equação Fundamental de Custo

Custo do Insumo = Preço do Insumo x Quantidade de Insumo Utilizada


De forma abreviada, temos: C = P x Q
      As variações podem ser de preço ou de quantidade.
      Esquematicamente, temos:




                                                                                          Aula 11 - Análise das Variações
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Anotações do Aluno
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  2.2. Exemplo: PRODUTO “A”
                   Quantidade                Preço
Dados:
                   Real    Padrão            Real          Padrão
Material A         5.000   5.100             117,09        104,99
Material B         10.000 9.800              49,54         49,73
Mão-de-Obra
                   50.000     51.000         14,84         16,71
Direta
Custos Indiretos                                           4,03
                   50.000     51.000         4,71
Variáveis


   Espécie de Custo         Custo Real          Custo-Padrão         Variação   D/C*

Matérias-Primas:
                           585.450             535.449             50.001       D
Material A
                           495.400             487.354             8.046        D
Material B
                           1.080.850           1.022.803           58.047       D
Mão-de-Obra Direta         742.000             852.210             110.210      C
Custos Indiretos Variáveis 235.500             205.530             29.970       D
Custos Indiretos Fixos     932.516             905.750             26.766       D
TOTAL                      2.990.897           2.986.124           4.773        D

- quantidade produzida 5.200- unidades 5.000 unidades 200 unidades C
- custo unitário       $ 575,17        $ 597,22       $ 23,87      C
*Obs.: D indica variação negativa, ou seja, custo real maior que o custo
padrão e C indica variação positiva, custo real menor que o custo padrão

     2.2.1. Análise das variações de materiais:
                                                                                                         Aula 11 - Análise das Variações
                                                                                        Custo Contábil




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Anotações do Aluno
uvb


Material B: Variação total : $ 8.046 (D)




Variação Mista (Material A)




Diferença de quantidade = (5.100 - 5.000)         = 100 kg
                                                                                                 Aula 11 - Análise das Variações

Diferença de preço       = (117,09 - 104,99) = $ 12,10
Variação mista           = 100 x $ 12,10    = $ 1.210


Em nossa análise, a variação de preço incorpora a variação mista, já que, na
maioria dos casos, ela representa um valor pequeno.
                                                                                Custo Contábil




Como exemplo, vejamos como ficaria a análise, se desejássemos trabalhar
com a variação mista.




                                  Faculdade On-Line UVB
                                                                                           91
Anotações do Aluno
uvb


Variação de Quantidade = Diferença de Quantidade x Preço Padrão
Variação de Preço      = Diferença de Preço x Quantidade Padrão
Variação Mista        = Diferença de Quantidade x Diferença de Preço


Variação de Quantidade = 100 kg x $ 104,99 = $ 10.499 (C)
Variação de Preço      = $ 12,10 x 5.100 kg = $ 61.710 (D)
Variação Mista        = 100 kg x $ 12,10 = $ 1.210 (C)
Variação Total                                $ 50.001 (D)

     2.2.2. Análise das Variações de Mão-de-Obra Direta




     2.2.3. Análise das Variações dos Custos Indiretos Variáveis

                                                                                         Aula 11 - Análise das Variações
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Anotações do Aluno
uvb


     2.2.4. Análise das Variações dos Custos Indiretos Fixos

O denominador de atividade escolhido em nosso exemplo para os custos
indiretos fixos é o volume padrão.




Devem ser corrigidas, em primeiro lugar, as variações desfavoráveis de
valores maiores.


Como na empresa o volume de dados é muito grande, devemos
trabalhar o conceito de análise das variações de tempos em tempos e por
amostragem.


3. Exercício
A Empresa UVB está vendo diminuir a sua participação no mercado do
                                                                                              Aula 11 - Análise das Variações


Produto “Y”, o único produto fabricado pela empresa. Seus diretores sabem
que precisam, urgentemente, diminuir os custos de fabricação do produto
para tornar o preço de venda mais competitivo e, conseqüentemente,
aumentar sua participação no mercado.
                                                                             Custo Contábil




A seguir, estão os dados relevantes para a fabricação do Produto “Y”,
durante um determinado período.




                                  Faculdade On-Line UVB
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Anotações do Aluno
uvb


                            QUANTIDADE                    PREÇO
                            Real Padrão                 Real  Padrão
Materiais Diretos:
Material A                  3.000 2.900                 87,49    83,54
Material B                  2.000 2.100                 27,43    29,46
Embalagem                    300 280                    4,85     4,00
Mão-de-Obra Direta          40.000 42.000                11,42   13,85
Custos Ind. Variáveis        40.000 42.000               5,74    4,31
Custos Fixos                 9.200 8.900                 65,24   56,20
Quantidade produzida         9.200 8.900


Você está encarregado de analisar as variações entre o Custo Real e o
Custo-Padrão, para ajudar a empresa a reduzir seus custos de fabricação.


Faça um relatório para a diretoria da empresa, destacando as variações
acima de 10%, e suas prováveis causas.


Síntese
Nesta aula, estudamos as variações que ocorrem entre o custo-padrão e
o custo real dos produtos, identificando seu motivo. É uma análise que
possibilita o controle dos custos e dá subsídios para estabelecer novos
padrões ou para corrigir os desvios que acontecem na utilização dos
insumos de produção.


Na próxima aula, estudaremos as relações entre orçamento e custo-padrão
                                                                                             Aula 11 - Análise das Variações


e sua contabilização.


Até a próxima aula!
                                                                            Custo Contábil




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Anotações do Aluno
uvb


Referências
CREPALDI, Silvio Aparecido. Curso Básico de Contabilidade de Custos.
São Paulo: Atlas, 2005.


LEONE, George S. G. Curso de Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas,
1997.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2003.




                                                                                             Aula 11 - Análise das Variações
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  • 1. Anotações do Aluno uvb Aula Nº 11 – Análise das Variações Objetivos da aula: Por melhor que seja a operação da empresa, sempre existirão diferenças entre o custo padrão (desejado) e o custo real. Essas diferenças precisam ser identificadas e analisadas para sabermos o motivo de tal divergência: a variação ocorreu no preço dos insumos? Ou a variação ocorreu na quantidade utilizada? O objetivo desta aula é fazer um estudo detalhado das variações entre o custo padrão e o custo real dos produtos. Tenha uma ótima aula! Introdução O custo-padrão, desenvolvido por Garke, Fells e Hamilton é um custo médio tomado como base para o registro da produção antes da determinação do custo real. Seria um custo ideal ou um custo mínimo que deveria ser obtido pela indústria, nas condições de eficiência plena e rendimento máximo, e que deve servir de base para a administração mediar a eficiência da Aula 11 - Análise das Variações produção e conhecer as variações de custo. É a forma mais eficiente de se controlar custos, que tanto pode ser usado com o custeio por absorção como pelo variável (direto). Custo Contábil Sabendo-se, por exemplo, que um custo padrão de $ 100,00 por unidade está assim dividido: $ 30,00 MP; $ 50,00 MOD; e $ 20,00 CIF; e que o processo real acusa um desvio para mais de $ 5,00 na MP, tem-se a possibilidade de investigar motivo da ocorrência desse desvio, transformando, assim, em um importante instrumento gerencial e de controle. Faculdade On-Line UVB 86
  • 2. Anotações do Aluno uvb Custo-padrão é um conceito de custo unitário, aplicável a qualquer tempo à quantidade produzida, obtendo-se, rapidamente, o custo total dos produtos fabricados. Exemplo: no mês, foram produzidas 100 unidades do produto “cadeira”, que tem um custo-padrão de $ 30,00 por unidade, tendo sido vendidas 60 unidades, sabendo-se que não havia estoque inicial desse produto. Logo, o valor dos estoques finais de produtos acabados seria de R$ 1.800,00 e o custo dos produtos vendidos de R$ 1.200,00. 1. Características • Originou-se nos E.U.A., no início deste século. • Destacava, principalmente, os Custos Diretos (MP e MOD) – visto que tinham grande participação no custo do produto. • Estabelecer padrões de consumo de recursos (eficiência de utilização dos meios de produção). • Considerando os Custos Diretos, baseia-se no Princípio de Custeio por Absorção. • Permite, para os Custos Diretos, avaliação de desempenho, orçamento confiável, determinação de responsabilidade, identificação de medidas corretivas e de oportunidades de redução de custos. • Exige constantes correções nos Padrões monetários. Um sistema de Contabilidade de custo-padrão comporta os mesmos procedimentos de um sistema de Contabilidade de custos efetivos, pois Aula 11 - Análise das Variações envolve: • Observação dos eventos relativos à produção; • Análise desses eventos à luz dos pressupostos estabelecidos; • Registro quantitativo de forma sistemática, visando aos objetivos Custo Contábil traçados; • Avaliação dos elementos gerados pelo sistema de registros; • Relato dos elementos colhidos pelo sistema, por meio de demonstrações de custos e receitas, segundo as necessidades dos usuários internos e externos à entidade. Faculdade On-Line UVB 87
  • 3. Anotações do Aluno uvb A resolução 750/93 do CFC (Conselho Federal de Contabilidade) fixou os Princípios Fundamentais de Contabilidade, dentre os quais aparece o Princípio do Registro pelo Valor Original, que determina a avaliação dos componentes do patrimônio pelos valores originais das transações com o mundo exterior a valor presente em moeda nacional, sendo mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, o que descarta a utilização do custo-padrão para fins de avaliação dos estoques e dos custos dos produtos vendidos, posto que este pode divergir da transação efetiva. A depender dos critérios que forem utilizados para a determinação do custo-padrão, provavelmente, nem com sacrifício, será atingido. Porém, se forem consideradas características técnicas e reais (a estrutura fabril, a condição do pessoal, a região em que está localizada a empresa e tantos outros fatores), poderão ser atingidos com sacrifício. A meta da empresa será sempre a diminuição da parcela dos custos e, por isso, estará sempre em busca de procedimentos que possibilitem alcançar esse objetivo. Desta forma, à medida que se alcance um padrão estabelecido, talvez isto sinalize para a determinação de um novo padrão, pois o processo ainda poderá ser melhorado. Métodos de custeio em relação aos objetivos: Objetivo Métodos de Custeio Apuração do custo dos produtos e Por absorção e/ou ABC dos departamentos Aula 11 - Análise das Variações Contábil Por absorção Fiscal Por absorção ou arbitrado Controle Padrão ou Standard Melhoria de processos ABC Gerencial Variável e/ou ABC Custo Contábil Otimização de resultados Teoria das restrições Faculdade On-Line UVB 88
  • 4. Anotações do Aluno uvb 2. Análise das Variações entre o Padrão e o Real Chamamos de variação a diferença entre o custo real e o custo-padrão. Essas variações podem ser do material, da mão-de-obra ou dos custos indiretos de fabricação. 2.1. Equação Fundamental de Custo Custo do Insumo = Preço do Insumo x Quantidade de Insumo Utilizada De forma abreviada, temos: C = P x Q As variações podem ser de preço ou de quantidade. Esquematicamente, temos: Aula 11 - Análise das Variações Custo Contábil Faculdade On-Line UVB 89
  • 5. Anotações do Aluno uvb 2.2. Exemplo: PRODUTO “A” Quantidade Preço Dados: Real Padrão Real Padrão Material A 5.000 5.100 117,09 104,99 Material B 10.000 9.800 49,54 49,73 Mão-de-Obra 50.000 51.000 14,84 16,71 Direta Custos Indiretos 4,03 50.000 51.000 4,71 Variáveis Espécie de Custo Custo Real Custo-Padrão Variação D/C* Matérias-Primas: 585.450 535.449 50.001 D Material A 495.400 487.354 8.046 D Material B 1.080.850 1.022.803 58.047 D Mão-de-Obra Direta 742.000 852.210 110.210 C Custos Indiretos Variáveis 235.500 205.530 29.970 D Custos Indiretos Fixos 932.516 905.750 26.766 D TOTAL 2.990.897 2.986.124 4.773 D - quantidade produzida 5.200- unidades 5.000 unidades 200 unidades C - custo unitário $ 575,17 $ 597,22 $ 23,87 C *Obs.: D indica variação negativa, ou seja, custo real maior que o custo padrão e C indica variação positiva, custo real menor que o custo padrão 2.2.1. Análise das variações de materiais: Aula 11 - Análise das Variações Custo Contábil Faculdade On-Line UVB 90
  • 6. Anotações do Aluno uvb Material B: Variação total : $ 8.046 (D) Variação Mista (Material A) Diferença de quantidade = (5.100 - 5.000) = 100 kg Aula 11 - Análise das Variações Diferença de preço = (117,09 - 104,99) = $ 12,10 Variação mista = 100 x $ 12,10 = $ 1.210 Em nossa análise, a variação de preço incorpora a variação mista, já que, na maioria dos casos, ela representa um valor pequeno. Custo Contábil Como exemplo, vejamos como ficaria a análise, se desejássemos trabalhar com a variação mista. Faculdade On-Line UVB 91
  • 7. Anotações do Aluno uvb Variação de Quantidade = Diferença de Quantidade x Preço Padrão Variação de Preço = Diferença de Preço x Quantidade Padrão Variação Mista = Diferença de Quantidade x Diferença de Preço Variação de Quantidade = 100 kg x $ 104,99 = $ 10.499 (C) Variação de Preço = $ 12,10 x 5.100 kg = $ 61.710 (D) Variação Mista = 100 kg x $ 12,10 = $ 1.210 (C) Variação Total $ 50.001 (D) 2.2.2. Análise das Variações de Mão-de-Obra Direta 2.2.3. Análise das Variações dos Custos Indiretos Variáveis Aula 11 - Análise das Variações Custo Contábil Faculdade On-Line UVB 92
  • 8. Anotações do Aluno uvb 2.2.4. Análise das Variações dos Custos Indiretos Fixos O denominador de atividade escolhido em nosso exemplo para os custos indiretos fixos é o volume padrão. Devem ser corrigidas, em primeiro lugar, as variações desfavoráveis de valores maiores. Como na empresa o volume de dados é muito grande, devemos trabalhar o conceito de análise das variações de tempos em tempos e por amostragem. 3. Exercício A Empresa UVB está vendo diminuir a sua participação no mercado do Aula 11 - Análise das Variações Produto “Y”, o único produto fabricado pela empresa. Seus diretores sabem que precisam, urgentemente, diminuir os custos de fabricação do produto para tornar o preço de venda mais competitivo e, conseqüentemente, aumentar sua participação no mercado. Custo Contábil A seguir, estão os dados relevantes para a fabricação do Produto “Y”, durante um determinado período. Faculdade On-Line UVB 93
  • 9. Anotações do Aluno uvb QUANTIDADE PREÇO Real Padrão Real Padrão Materiais Diretos: Material A 3.000 2.900 87,49 83,54 Material B 2.000 2.100 27,43 29,46 Embalagem 300 280 4,85 4,00 Mão-de-Obra Direta 40.000 42.000 11,42 13,85 Custos Ind. Variáveis 40.000 42.000 5,74 4,31 Custos Fixos 9.200 8.900 65,24 56,20 Quantidade produzida 9.200 8.900 Você está encarregado de analisar as variações entre o Custo Real e o Custo-Padrão, para ajudar a empresa a reduzir seus custos de fabricação. Faça um relatório para a diretoria da empresa, destacando as variações acima de 10%, e suas prováveis causas. Síntese Nesta aula, estudamos as variações que ocorrem entre o custo-padrão e o custo real dos produtos, identificando seu motivo. É uma análise que possibilita o controle dos custos e dá subsídios para estabelecer novos padrões ou para corrigir os desvios que acontecem na utilização dos insumos de produção. Na próxima aula, estudaremos as relações entre orçamento e custo-padrão Aula 11 - Análise das Variações e sua contabilização. Até a próxima aula! Custo Contábil Faculdade On-Line UVB 94
  • 10. Anotações do Aluno uvb Referências CREPALDI, Silvio Aparecido. Curso Básico de Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas, 2005. LEONE, George S. G. Curso de Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas, 1997. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2003. Aula 11 - Análise das Variações Custo Contábil Faculdade On-Line UVB 95