O impacto econômico do PIS e da COFINS não cumulativos nas empresas empresas prestaras de serviço

O IMPACTO ECONÔMICO DO PIS E DA COFINS
NÃO CUMULATIVOS NAS EMPRESAS
PRESTADORAS DE SERVIÇO
ERIKA BORGES FERREIRA - erika.b.ferreira@hotmail.com
CENTRO UNIVERSITÁRIO FUNDAÇÃO ESCOLA DE COMÉRCIO ÁLVARES
PENTEADO - FECAP
MAURO FERNANDO GALLO - maurogallo@uol.com.br
PENTEADO - FECAP
CLAUDIO PARISI - claudio.parisi@uol.com.br
PENTEADO - FECAP
Resumo: A NÃO CUMULATIVIDADE DO PIS/COFINS SURGIU COM O OBJETIVO
DE DESONERAR A CADEIA PRODUTIVA. A NÃO CUMULATIVIDADE FOI
DEFINIDA EM CONSONÂNCIA COM A APURAÇÃO DO IMPOSTO DE
RENDA. TODAVIA, A NEUTRALIDADE NÃO É PLENA, VISTO QUE OS
CRÉDITOS SÃO TAAXADOS NA LEGISLAÇÃO. ATRAVÉS DE UM ESTUDO
BIBLIOGRÁFICO E DOCUMENTAL É FEITO UMA ANÁLISE EM UMA
PRESTADORA DE SERVIÇO, A FIM DE MENSURAR O IMPACTO
ECONÔMICO DESSAS CONTRIBUIÇÕES. TODAVIA, MESMO QUE O
SISTEMA DE COMPENSAÇÃO FOSSE PLENO, ESSA PRESTADORA DE
SERVIÇOS FICARIA SEM USUFRUIR DA NEUTRALIDADE, ISSO INCITA
NOVAS VERIFICAÇÕES.
Palavras-chaves: CUMULATIVIDADE; NÃO CUMULATIVIDADE; PIS/COFINS;
PRESTADORAS DE SERVIÇO.
Área: 3 - GESTÃO ECONÔMICA
Sub-Área: 3.3 - GESTÃO FINANCEIRA DE PROJETOS

XX SIMPÓSIO DE ENGENHARIA DE PRODUÇÃO
Engenharia De Produção & Objetivos De Desenvolvimento Do Milênio
Bauru, SP, Brasil, 4 a 6 de novembro de 2013
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THE ECONOMIC IMPACT OF PIS AND COFINS NON-
CUMULATIVE IN SERVICE PROVIDING
COMPANIES
Abstract: THE NON-CUMULATIVE PIS / COFINS EMERGED AIMING TO RELIEVE
THE SUPPLY CHAIN. THE NONCUMULATIVE WAS DEFINED IN LINE
WITH THE CALCULATION OF INCOME TAX. HOWEVER, NEUTRALITY IS
NOT FULL, SINCE THE CREDITS ARE TAXED BY LAW. THROUGH A
BIBLIOGRAPHHIC AND DOCUMENTARY ANALYSIS IS DONE ON A
SERVICE PROVIDER IN ORDER TO MEASURE THE ECONOMIC IMPACT
OF THESE CONTRIBUTIONS. HOWEVER, EVEN IF THE COMPENSATION
SYSTEM WAS FULL, THE SERVICE PROVIDER WOULD NOT TAKE
ADVANTAGE OF NEUTRALITY, IT ENCOURAGES NEW CHECKS.
Keyword: CUMULATIVE, NON-CUMULATIVE; PIS / COFINS; SERVICE
PROVIDERS.

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1. Introdução
É recorrente a solicitação de uma reforma tributária que aumente e melhore a
competitividade das empresas. Em 2002, diante de inúmeras reivindicações, o governo
propôs, com o objetivo de incentivar determinadas atividades econômicas, a criação da não
cumulatividade para o Programa de Integração Social – PIS através da Lei nº 10.637e, em
2003, a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS sofreu alteração
no mesmo sentido, com base na Lei nº 10.833 (BRASIL, 2002, 2003).
O regime cumulativo persiste e deve ser apurado pelas empresas tributadas pela
sistemática do Lucro Presumido, já as empresas que apuram seus tributos pelo Lucro Real
devem computar suas contribuições pela forma não cumulativa, ressalvadas algumas exceções
(OLIVEIRA e GALLO, 2010).
Todavia, ao instituir os parâmetros Lucro Presumido apuração cumulativa, ou Lucro
Real apuração não cumulativa, o governo não abrange “determinadas atividades”
isoladamente, isto porque uma empresa do mesmo setor pode ser tributada por um dos dois
sistemas (Presumido ou Real); o que definirá essa condição é o valor de seu faturamento anual
e de outras diretrizes elencadas em lei (COSTA et.al., 2010).
Ainda sobre as alterações promovidas, o legislador, com a premissa básica de
manutenção da carga tributária, onerou as alíquotas quando estas passaram para o não
cumulativo. Assim, a alíquota do PIS na sistemática cumulativa é calculada a 0,65% e a
COFINS 3%. Já para a sistemática não cumulativa, houve um aumento superior a 150%, logo,
as alíquotas passaram para 1,65% para o PIS e 7,60% para o COFINS (OLIVEIRA, 2011).
A finalidade da não cumulatividade é evitar a não incidência em “cascata” dessas
contribuições; com a aplicabilidade deste método, busca-se a redistribuição dos tributos ao
longo da cadeia produtiva. Para justapor este conceito, o legislador permite que o contribuinte
aproveite-se de créditos previstos taxativamente na legislação que rege o PIS e a COFINS
(KOLB, 2010; OLIVEIRA e GALLO, 2010; NOGUEIRA, 2006).
Porém, ao analisar pontualmente essa lista de créditos permitidos, percebe-se que as
empresas de prestação de serviço são prejudicadas, isto porque em seu ramo de atividade não
existe a aplicação, por exemplo, de matéria-prima ou material de embalagem. Nesse tipo de
atividade, o principal insumo é a mão de obra, bem intangível não permitido para abatimento
das contribuições ora analisadas (MOREIRA, 2009).
Convém notar inclusive que, na elaboração das leis de nº 10.637/02 e 10.833/03, o
legislador teve o cuidado de excluir algumas atividades de prestação de serviço da não
cumulatividade. Assim, mesmo apurando seus tributos pelo Lucro Real, terão computadas as
contribuições na forma cumulativa os serviços prestados por empresas de várias áreas, tais
como hospitais, pronto-socorros e outras atividades ligadas ao serviço médico; empresas
jornalísticas, de radiodifusão e de sons e imagens; transporte coletivo, táxi-aéreo e outras que
utilizam aeronaves; empresas de call center, telemarketing, telecobrança e teleatendimento
em geral. Essa decisão ocorreu pelo fato de que tais empresas não teriam créditos suficientes
para eliminar o aumento da alíquota (BRASIL, 2002, 2003).
Por outro lado, a citada exclusão não atingiu todas as prestadoras de serviço. Nesse
sentido, o objetivo deste estudo é analisar o impacto econômico da não cumulatividade nos
setores de prestação de serviço que se mantém na não cumulatividade.

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Tal estudo é importante porque busca validar se realmente há um equilíbrio entre o
aumento da alíquota e o abatimento dos créditos previstos em lei para esse setor. Ademais, a
relevância deste estudo consiste em ponderar também se realmente a alteração na legislação
trouxe aos contribuintes incentivos econômicos e melhor competitividade para as empresas do
setor.
Para tanto, questiona-se: qual é o efeito econômico que a não cumulatividade do
PIS/COFINS provoca no resultado das empresas prestadoras de serviço?
Busca-se responder essa questão através de uma análise empírica de dados. Dessa
maneira, na próxima seção será abordado o referencial teórico, seguido da explanação dos
procedimentos metodológicos adotados e seus respectivos resultados, e, por fim, as
conclusões obtidas com este estudo.
2.Referencial teórico
É consenso nos estudos acadêmicos que versam sobre a carga tributária e sobre a
arrecadação dos tributos que a tributação é necessária, desempenhando papel fundamental
para o financiamento das atividades do governo (NOGUEIRA, 2006; SALVADOR, 2007;
COSTA, et. al. 2010).
No entanto, observa-se que o sistema tributário brasileiro é complexo e oneroso,
ocasionando mudanças constantes. Salvador (2007, p.11) afirma que “a política tributária
deve ser, antes de tudo, um instrumento de distribuição de renda e indutora do
desenvolvimento econômico e social do país”; dessa forma, deve ser foco do Estado não só a
busca por uma equidade tributária, mas também pelo desenvolvimento.
Nosso sistema tributário compõe-se de cinco espécies de recolhimentos, a saber:
impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições especiais e empréstimos
compulsórios (PÊGAS, 2008). Ademais, existem tributos diretos e indiretos - os primeiros
incidem sobre a renda e o patrimônio, já os indiretos incidem sobre bens e serviços e em sua
maioria são cumulativos (SALVADOR, 2007). Oliveira e Gallo (2010) enfatizam que o
tributo cumulativo é prejudicial à economia, pois seu efeito “cascata” expõe uma distribuição
injusta da carga tributária sobre o consumo.
A busca por um sistema tributário justo que promova eficiência e equidade é objetivo
de todos e o que mais se aproxima desse objetivo é a Teoria da Tributação Ótima, uma vez
que ela permite ao governo arrecadar o suficiente para organizar seus gastos com um custo
mínimo, levando em consideração a capacidade contributiva de seus contribuintes
(SIQUEIRA, NOGUEIRA e BARBOSA, 2005).
Smith (1776), em sua obra clássica Enquiry into the Nature and Causes of the Wealth
of Nations, conhecida como a Riqueza das Nações e utilizada até os dias atuais, atribui ao
sistema tributário quatro características supremas: capacidade contributiva dos cidadãos;
regras para a fixação dos impostos, evitando-se arbitrariedade; facilidade para os contribuintes
e baixo custo do sistema arrecadador.
Nessa esteira, Lima (1998) compara a primeira máxima com o princípio da equidade,
que tem como característica a busca de uma justiça social; a segunda visa à proteção do
contribuinte contra possíveis abusos do Estado ou de seus representantes; a penúltima indica
que a cobrança deve ocorrer quando efetivamente o contribuinte possuir o recurso tributado e,
por fim, o benefício deve ser maior que o custo da arrecadação.

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A injustiça pode ser indicativo de uma ação em excesso ou ainda escassez nas
atitudes, logo se conclui que o ideal de justiça é o equilíbrio entre as ações, e, quando se fala
em tributação, só é possível haver justiça quando se atinge o ponto exato, sem excesso ou
escassez, levando em consideração a condição do contribuinte (BAPTISTA, 2007).
A busca desta justiça tributária equilibrada tem como principal entrave as diferenças
existentes entre os contribuintes; essas divergências devem ser relevantes para a determinação
de tributos (BARBOSA e SIQUEIRA, 2001).
Assim, levando em consideração inúmeras reivindicações dos empresários e a busca
por uma justiça tributária equilibrada, o governo surge com a não cumulatividade para as
contribuições do PIS/COFINS. Desse modo, a partir de dezembro de 2002 o PIS tornou-se
não cumulativo para as empresas que apuram seus tributos pela sistemática do Lucro Real e,
em fevereiro de 2004, a COFINS sofreu a mesma alteração (BRASIL, 2002, 2003).
Todavia, a sistemática da não cumulatividade não se iniciou nessa época; ela surgiu
no Brasil em 1958, quando foi aplicada ao Imposto sobre o Consumo (atualmente o IPI).Tal
procedimento já era realizado na França desde 1954, mas sob o título de Imposto sobre o
Valor Agregado (IVA) (BARBOSA e SIQUEIRA, 2001). Observa-se que o objetivo para
ambos é o mesmo - corrigir distorções causadas pela tributação em “cascata”, ou seja, o
tributo irá incidir somente no valor agregado de cada etapa (OLIVEIRA, 2011).
Contudo, a não cumulatividade para essas contribuições não é plena, isso porque o
legislador, ao elencar os créditos tributários permitidos para compensar o tributo devido, o fez
de forma pontual, taxativa. Dessa forma, acabou expondo efeitos negativos à economia e a
diversos setores, uma vez que não alcançou a redução tributária pretendida com a criação da
não cumulatividade (OLIVEIRA e GALLO, 2010, NOGUEIRA, TEIXEIRA E BAPTISTA,
2012).
Outra diferença observada, quando comparada com outros tributos não cumulativos,
como o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e o Imposto sobre Operações Relativas
à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual,
Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), é que não é necessário ter recolhido as
contribuições de PIS/COFINS relativas à operação anterior para utilizá-las como créditos
tributários (OLIVEIRA e ONO, 2009; PEREIRA et. al., 2004).
Ademais, pode ocorrer crédito superior ao que foi pago na operação anterior como,
por exemplo, no caso da aquisição de mercadorias de contribuintes que estão na sistemática
cumulativa: esse contribuinte pagou suas contribuições a 0,65% para o PIS e 3% para a
COFINS e, quando da apropriação do crédito, quem está na sistemática da não cumulativa irá
se beneficiar de 9,25% sobre esse custo (OLIVEIRA, 2011).
Diante de tantos fatores, pode-se perceber que a não cumulatividade das
contribuições do PIS-COFINS são bem peculiares.
Estudos demonstram que existe um ponto de equilíbrio entre os custos e despesas
permitidos por lei, em comparação à receita da empresa. O benefício da não cumulatividade é
indicado para a empresa que possua 60,53% de créditos referentes ao débito apurado; caso
seus custos sejam menores que esse percentual, a empresa não será beneficiada com a não
cumulatividade e, por ser obrigada a estar nesta sistemática, seu desembolso financeiro será
bem superior caso esteja na forma cumulativa (OLIVEIRA e GALLO, 2010).
O percentual de equilíbrio é obtido através do seguinte entendimento de um cálculo
hipotético: no Regime Cumulativo, para uma receita de R$ 10.000,00, a empresa recolhe o
valor de R$ 65,00, referente ao PIS (alíquota de 0,65%). Para a mesma receita, uma empresa

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na sistemática não cumulativa, terá um desembolso de R$ 165,00 (alíquota 1,65%). Logo,
para que os valores a pagar de PIS se equivalham, a empresa tem que ter no mínimo uma base
de crédito no valor de R$ 6.053,00.
Isso ocorre porque, se for aplicado o percentual de 1,65% sobre essa base de cálculo
dos créditos (R$ 6.053,00), haverá um abatimento de R$ 99,87. Assim, tendo R$ 165,00
devidos de PIS não cumulativo menos os créditos apurados de R$ 99,87, a empresa recolherá
R$ 65,13, valor praticamente idêntico ao recolhido na sistemática cumulativa.
Por este motivo, os créditos para abatimento devem ter um percentual de no mínimo
60,53% da receita para que o valor devido no sistema da não cumulatividade ao menos se
iguale ao da cumulatividade, sendo que, no caso da empresa pesquisada, esse percentual
resultou em 23,06 %.
O raciocínio para calcular o percentual de equilíbrio leva em consideração a receita
tributável, dividida pela alíquota aplicada na não cumulatividade (1,65% PIS e 7,60%
COFINS). Dessa forma, apura-se qual o valor mínimo que a empresa deve possuir de base de
cálculo para os créditos.
A busca desse equilíbrio é importante para demonstrar que a lei, quando de sua
elaboração, deveria se basear nas atividades e não na forma de tributação (Lucro Real ou
Presumido). Ressalta-se que, mesmo com as limitações impostas sobre o aproveitamento do
crédito, muitas empresas se beneficiaram e atingem os objetivos declarados na exposição dos
motivos das leis que regem essa sistemática, que são a correção das distorções relevantes
decorrentes da cobrança da cumulatividade do tributo. Entretanto, muitas foram prejudicadas,
como é o caso das prestadoras de serviço (KOLB, 2010).
Vale lembrar que a não cumulatividade visa à neutralidade dessas contribuições
quando se pratica a mesma carga tributária, independentemente da quantidade de operações
realizadas (BARBOSA e SIQUEIRA, 2001). Observa-se que tal finalidade não é atingida para
as empresas prestadoras de serviço que não foram excluídas dessa sistemática, isto porque a
maioria de seus custos não está relacionada na legislação que rege a não cumulatividade.
A seguir, o quadro 1 demonstra os créditos permitidos no regime não cumulativo
disposto pelas leis de n.º 10.637/2002 e 10.833/2007 e que podem ser descontados do tributo
a pagar:
Bens adquiridos para revenda
Bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviço e produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes.
Aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa.
Contraprestação de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica.
Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação
a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviço.
Edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de mão-de-obra, tenham sido
suportado pela locatária.
Bens recebidos em devolução.
Energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa
jurídica.
Vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por

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pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviço de limpeza, conservação e manutenção.
Armazenamento de mercadoria e frete na operação de venda.
Quadro 1 – Créditos permitidos em lei
Fonte: Adaptado do artigo 3.º das Leis n.º 10.637/2002 e 10.833/2003.
Resta ainda perceber que no quadro acima não há menção de mãodeobra, por
exemplo; entretanto, tal custo, no caso de prestadoras de serviço, é um dos mais
representativos. Além disso, as empresas prestadoras de serviço apuram créditos
insignificantes e acabam sofrendo com o acréscimo do ônus tributário (CHAGAS, 2011).
3.Metodologia de Pesquisa
Para responder à questão formulada neste artigo, buscou-se inicialmente efetuar um
levantamento bibliográfico sobre o assunto abordado, aplicando-se tanto a estratégia de
pesquisa documental, com a análise de documentos legais, uma vez que a pesquisa
documental faz uso de “documentos como fonte de dados, informações e evidências”
(MARTINS e THEÓPHILO, 2009, p.55). Convém notar ainda, que a abordagem bibliográfica
reproduz os pensamentos de diversos autores sobre o assunto em questão. Por outro lado, a
pesquisa documental para área contábil analisa “o comportamento de determinado setor da
economia, como os aspectos relacionados à situação patrimonial, econômica e financeira”
(Beuren et.al, 2012, p. 90).
Martins (2005) ressalta que é necessário aplicar de forma assertiva a teoria abordada
ao mundo real. Para atingir esse objetivo, optou-se por demonstrar os efeitos financeiros da
não cumulatividade em uma prestadora de serviço na área de consultoria tributária.
Para tanto, decidiu-se promover um estudo empírico, pois, conforme Martins e
Theóphilo (2009, p. 39), “para o empirista, a ciência explica apenas a face observável da
realidade, ou a superfície dos fenômenos”. Assim, através de um exemplo descritivo,
apresentamos os cálculos das contribuições nas duas sistemáticas (cumulativa e não
cumulativa), expondo seus efeitos nocivos para as empresas prestadoras de serviço.
A apresentação de um exemplo descritivo configura-se entre uma pesquisa
exploratória e a pesquisa explicativa. Beuren et.al (2012) explica que a pesquisa descritiva
não é tão superficial como a exploratória e nem tão detalhista como a explicativa,
intermediando os dois métodos. Dessa forma, o presente artigo busca relatar e comparar
informações a respeito do tema abordado.
4.Análise e Discussão dos Dados
Posto isso, a partir deste momento apresenta-se análise e discussão dos dados
relativos a uma prestadora de serviço na área de consultoria, com sede em São Paulo, Capital,
atuante na área há aproximadamente 10 anos. Seus principais trabalhos visam à realização de
planejamento tributário, due-diligence, serviços de consultoria, fusões e aquisições, revisões
tributárias, entre outros.
O principal custo, assim como em todas as prestadoras de serviço de um modo geral,
está ligado à mão de obra, visto que seu trabalho é intangível, levando-se em consideração a
experiência e o conhecimento de seus colaboradores. Na Tabela1, a seguir, apresentam-se os
principais custos e despesas que auxiliam a composição da receita, bem como o faturamento
do ano de 2011:

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Tabela 1 – Custos e Despesas em 2011
Custos e Despesas Valor Anual – R$
Salários e outras remunerações 43.885,96
Vale transporte, vale refeição e assistência médica 61.551.49
Aluguel de imóveis 43.395,04
Energia elétrica 2.939,10
Comunicação 22.810,71
Assinaturas de jornais, periódicos e revistas 6.129,49
Despesas com clientes (viagens, refeições, etc.) 53.383,92
Serviço prestado por pessoa física 31.612,00
Correios e malotes 2.183,25
Despesas gerais 28.421.96
Cursos e treinamento 17.098,40
Total de custos e despesas 223.437,87
Fonte: Crédito dos autores
Na Tabela 2 a seguir, apresentam-se os cálculos das contribuições sociais PIS e
COFINS devidas nas duas sistemáticas, e em seguida analisa-se o impacto financeiro para
essa prestadora de serviço. Frisa-se, por oportuno, que inicialmente demonstra-se o cálculo na
sistemática cumulativa, situação esta atual da prestadora de serviço analisada:
Tabela 2 – Apuração cumulativa PIS/COFINS – ano 2011
Nomenclatura Valor anual – R$
Receita com Prestação de Serviço 968.778,58
PIS Cumulativo – 0,65% 6.297,06
COFINS Cumulativo – 3% 29.063,36
Total de PIS/COFINS cumulativo 35.360,42
Caso essa empresa estivesse na sistemática do Lucro Real, suas contribuições seriam
apuradas pela forma não cumulativa, logo, suas alíquotas seriam calculadas a um total de
9,25%, sendo 1,65% para o PIS e 7,60% para a COFINS, conforme demonstrado na Tabela 3,
a saber:
Tabela 3 – Apuração não cumulativa PIS/COFINS – ano 2011
Débito a Pagar de PIS/COFINS Valor anual – R$
Receita com Prestação de Serviço 968.778,58
PIS Não-Cumulativo – 1,65% 15.984,85
COFINS Não-Cumulativo – 7,60% 73.627,17
Total de PIS/COFINS não cumulativo 89.612,02

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Sabe-se que a não cumulatividade permite a redução dos valores a pagar de
PIS/COFINS através do abatimento de alguns custos e despesas previstos em legislação. Em
função disso, dentre os custos elencados na Tabela 1 da página 6, apenas alguns deles são
permitidos para abatimento. Como demonstrado no quadro 2 a seguir, percebe-seque apenas
dois custos servem de abatimento para desonerar a incidência do tributo em “cascata”.
Nomenclatura
Permitido por Lei
Sim Não
Salários e outras remunerações x
Vale transporte, vale refeição e assistência médica x
Aluguel de imóveis X
Energia elétrica X
Comunicação x
Assinaturas de jornais, periódicos e revistas x
Despesas com clientes (viagens, refeições, etc.) x
Serviço prestado por pessoa física x
Correios e Malotes x
Despesas gerais x
Cursos e treinamento x
Quadro 02 – Créditos elencados na legislação
Além dos créditos previstos taxativamente na legislação vigente, existem ainda
regras a serem atendidas, como, por exemplo, no caso de pagamento a título de aluguel. Esse
custo só pode ser considerado para abatimento do PIS/COFINS se o pagamento for feito a
pessoa jurídica. Nesse sentido, sob os créditos permitidos em lei e dentro das regras
estabelecidas, computa-se o valor que será abatido do tributo devido:
Tabela 4 – Apuração dos créditos tributários – ano 2011
Créditos PIS/COFINS Valor anual
Aluguel de imóveis 43.395,04
Energia Elétrica 2.939,10
Total 46.334,14
Crédito de PIS – 1,65% 764,51
Crédito de COFINS – 7,60% 3.521,39
Fonte: Crédito dos autores;
Por fim, diminuindo do valor devido das contribuições o resultado apurado dos
custos e despesas, chega-se ao débito real a pagar das contribuições na sistemática não
cumulativa, conforme pode ser observado na Tabela 5, a saber:

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Tabela 5 – Apuração PIS/COFINS não cumulativo em 2011
Apuração PIS/COFINS Não Cumulativo Valor anual – R$
Débito de PIS sobre a Receita 15.984,85
(-) Créditos de PIS (764,51)
Valor a recolher PIS 15.220,34
Débito de COFINS sobre a Receita 73.627,17
(-) Créditos de COFINS (3.521,39)
Valor a recolher de COFINS 70.105,78
O comparativo entre as duas formas de apuração é apresentado na tabela 6 a seguir,
contudo é necessário frisar que a tomada de crédito teve como base apenas os custos e
despesas elencados e permitidos em lei:
Tabela 6 – Comparativo das contribuições cumulativas e não cumulativas apenas com os créditos
permitidos em lei – em 2011
Contribuições Cumulativo – R$ Não Cumulativo – R$ Aumento – R$
PIS 6.297,06 15.220,34 8.923,28
COFINS 29.063,36 70.105,78 41.042,42
Total 35.360,42 85.326,12 49.965,70
Todavia, mesmo se a não cumulatividade fosse realizada de forma plena, ou seja, se
todos os custos/despesas relacionados à obtenção da receita fossem liberados para a tomada
de crédito, haveria um novo cenário na apuração não cumulativa com os mesmos números.
Além do mais, como essas contribuições incidem sobre a receita bruta, logo deveria
ser considerado, a título de crédito, qualquer gasto com produtos e serviços que auxiliam a
geração da receita (RODRIGUES, 2012).
Tabela 7 – Comparativo das contribuições cumulativas e não cumulativas considerando a totalidade dos
custos/despesas – em 2011
Créditos PIS/COFINS Valor anual – R$
Total dos custos 223.437,87
Crédito de PIS – 1,65% 3.686,72
Crédito de COFINS – 7,60% 16.981,29

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Tabela 8 – Apuração PIS/COFINS não cumulativo – em 2011
Apuração PIS/COFINS Não Cumulativo Valor anual
Débito de PIS sobre a Receita 15.984,85
(-) Créditos de PIS (3.686,72)
Valor a recolher PIS 12.298,13
Débito de COFINS sobre a Receita 73.627,17
(-) Créditos de COFINS (16.981,29)
Valor a recolher de COFINS 56.645,88
Novamente, apresenta-se na tabela 9 a seguir a comparação entre a apuração
cumulativa e não cumulativa, considerando como se possível fosse o abatimento de todos os
custos/despesas da empresa, sem levar em consideração as restrições pontuadas em lei:
Tabela 9 – Comparativo apuração cumulativa versus não cumulativa, considerando o aproveitamento de
crédito sobre a totalidade dos custos e despesas
Contribuições Cumulativo – R$ Não Cumulativo – R$ Aumento – R$
PIS 6.297,06 12.298,13 6.001,07
COFINS 29.063,36 56.645,88 27.582,52
Total 35.360,42 68.944,01 33.583,59
5.Considerações Finais
O resultado apurado no presente estudo demonstra que a adoção da não
cumulatividade não atingiu seu objetivo de desonerar a cadeia produtiva e incentivar as
empresas quando alterou a sistemática cumulativa para a não cumulativa, especificamente em
relação às empresas prestadoras de serviço.
Ressalte-se que essa alteração se dá para as empresas que estão no Lucro Real,
todavia muitas empresas que apuram seus tributos nessa sistemática, o fazem por
obrigatoriedade e não por opção, logo a alteração para a não cumulatividade também se torna
obrigatória visto que o mandatário para determinar se a apuração das contribuições do
PIS/COFINS será cumulativa ou não cumulativa é o Lucro Real.
Verifica-se que na apuração cumulativa, o ônus tributário das contribuições perfaz
um total de R$ 35.360,42. Por outro lado, quando alteramos a mesma apuração para a
sistemática não cumulativa, levando em consideração apenas os créditos taxados em lei, o
valor das contribuições do PIS/COFINS progridem para R$ 85.326,12, ou seja, um aumento
de mais de 140% para os dispêndios tributários desta empresa.
Todavia, mesmo contemplando a não cumulatividade de forma plena, percebe-se que
essa sistemática não é benéfica às empresas prestadoras de serviço. Essa afirmação deve-se ao
fato de que os custos/despesas desse tipo de atividade não são significativos em comparação
ao aumento efetivo das alíquotas de PIS/COFINS. Com relação ao ponto de equilíbrio entre

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os custos e a receita, o resultado para que a não cumulatividade seja atraente deve implicar em
60,53% de gastos calculados sobre o faturamento. Percebe-se que, no caso desta prestadora de
serviços de consultoria tributária, esse percentual resulta em 23,06%. Esse custo baixo é
reflexo do tipo de atividade, isto porque no caso de prestação de serviço o custo maior é
intangível, pois representa o capital intelectual de seus colaboradores e tal custo não é
mensurável.
Nesse sentido, o efeito econômico da sistemática não cumulativa para esta prestadora
de serviço é prejudicial, pois, mesmo utilizando a totalidade dos custos, sem levar em
consideração as restrições previstas em lei, a empresa continua apresentando um desembolso
financeiro superior à sistemática cumulativa. Assim, tendo como base todos seus custos, a
empresa apura um PIS/COFINS não cumulativo a pagar de R$ 68.944,01, praticamente o
dobro do valor recolhido na apuração cumulativa.
Tais fatos confirmam que a obrigatoriedade quanto à sistemática não cumulativa
deve ter como base a atividade da empresa e não a forma de tributação do imposto de renda.
Ademais, é necessária também a liberação de todos os custos/despesas para que tenhamos
uma não cumulatividade plena, sem prejuízo aos contribuintes de um modo geral, buscando
assim uma tributação mais justa, mais otimizada.
A possibilidade de aceitar todos os custos que auxiliem a apuração da receita é a
forma mais correta de aplicar a neutralidade tributária, essência máxima da não
cumulatividade. Sendo assim não deve ser taxado qual tipo de crédito é permitida na
legislação, ao contrário, a lei deve exemplificar os créditos, mas somente cada atividade
conseguirá compor qual o real custo para a sistemática não cumulativa.
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