Livro contabilidade intermediária[1]

Contabilidade intermediária
Edição Uniube
Uberaba
2010
Marco Antonio de Oliveira Caetano
UNIVERSIDADE DE UBERABA

© 2010 by Universidade de Uberaba
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reproduzida ou transmitida de qualquer modo ou por qualquer outro meio,
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(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)
Caetano, Marco Antônio de Oliveira
C116c Contabilidade intermediária / Marco Antonio
de Oliveira Caetano. – Uberaba : Universidade de
Uberaba, 2010.
107 p. : il.
ISBN 978-85-7777-362-6
1. Contabilidade. 2. Balanço (Contabilidade). 3.
Fluxo de caixa. I. Título.
CDD: 657

Sobre o autor
Marco Antonio de Oliveira Caetano
Especialista em Contabilidade e Controladoria pela Universidade Federal de
Uberlândia. Especialista em Relações Interpessoais pela Dale Carnegie. Bacharel
em Ciências Contábeis pela FCETM. Professor titular, parecerista e roteirista de
componentes curriculares para EAD da Universidade de Uberaba. Tem experiência
na área de Administração, com ênfase em Ciências Contábeis.

Apresentação
Caro(a) aluno(a)
Neste livro, Contabilidade intermediária, além de aprender como se processam os
registros das operações que alteram o patrimônio das entidades como um todo,
você também será preparado para elaborar os demonstrativos contábeis das
entidades. São elas: o Balanço Patrimonial, a Demonstração do Resultado do
Exercício, a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados, a Demonstração
das Mutações do Patrimônio Líquido, Balanço Social, DVA - Demonstração
do Valor Adicionado e DFC - Demonstração do Fluxo de Caixa, assim como a
Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos DOAR em seus aspectos
básicos, tendo em vista a sua não obrigatoriedade de acordo com a legislação
mais recente.
Nos capítulos que compõem esse livro, mediante o estudo do conteúdo relativo à
disciplina Contabilidade Intermediária, você aprenderá algumas técnicas que lhe
permitirão compreender a elaboração daqueles demonstrativos contábeis, a fim
de auxiliar-lhe na tomada de decisões, em geral.
No primeiro capítulo, você irá estudar e ampliará seus conhecimentos acerca
dos principais grupos de contas que compõem os dois dos principais relatórios
contábeis, assim como as principais operações, o Balanço Patrimonial - BP e a
Demonstração do Resultado do Exercício - DRE, sempre em consonância com
a legislação societária e, sobretudo, enquanto instrumentos catalisadores de
informações econômico-financeiras.
No capítulo seguinte, você estudará a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos
Acumulados - DLPA e a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido -
DMPL. Para estas duas demonstrações, você aprenderá a identificar os principais
componentes, sua estrutura e sua importância no contexto das decisões gerenciais.
No terceiro capítulo, estudaremos a demonstração das origens e aplicações de recursos,
sua estrutura e suas respectivas variações ocorridas no ativo circulante confrontado com
o passivo circulante, identificando e determinando os recursos que alteram o capital
circulante líquido, e, ainda, a importância desse relatório no contexto de tomada
de decisões.
No quarto capítulo, aprenderemos a identificar informações em outros relatórios
contábeis notadamente no balanço patrimonial e a demonstração do resultado
do exercício. E, a partir daí, conhecer os métodos direto e indireto, principalmente
a sua estrutura e a sua elaboração, assim como a sua relação com outros
demonstrativos financeiros.

Finalmente, no quinto capítulo, trataremos do balanço social sob o aspecto
apenas introdutório e aprofundaremos na demonstração do valor adicionado,
principalmente, quanto aos indicadores ambientais, humanos e econômico-
ﬁnanceiros, assim como a responsabilidade social.
Ressaltamos que, além de realizar todas as atividades de aprendizado (leituras,
pesquisas, reestudos etc.) descritas neste material, você deverá organizar
da melhor maneira possível o seu tempo de estudo e aproveitar os encontros
presenciais para obter os conhecimentos abordados ao longo deste livro.
Mais uma vez, nos colocamos à sua disposição para eventuais esclarecimentos
e orientações que se ﬁzerem necessários nessa etapa da sua formação
acadêmica.
Bom estudo e sucesso ao longo do curso.

Sumário
Capítulo 1 Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado do Exercício.. 1
1.1 Uma visão panorâmica dos relatórios contábeis conforme legislação em vigor..................3
1.2 Balanço Patrimonial..............................................................................................................5
1.2.1 Ativo Circulante ............................................................................................................8
1.2.2 Ativo Não Circulante.....................................................................................................8
1.3 Grupos, subgrupos e contas do Passivo e Patrimônio Líquido............................................10
1.3.1 Passivo.........................................................................................................................10
1.4 Demonstração do Resultado do Exercício ...........................................................................13
1.4.1 Das noções gerais .......................................................................................................13
1.4.2 Deduções sobre a Receita Operacional Bruta.............................................................15
1.4.3 Receita Operacional Líquida........................................................................................15
1.4.4 Custos Operacionais...................................................................................................15
1.5 Resultado Operacional Bruto ..............................................................................................16
1.5.1 Despesas Operacionais...............................................................................................16
1.6 Lucro antes do Imposto de Renda (IR) e da Contribuição Social (CS) ou Prejuízo do
período ................................................................................................................................16
1.7 Provisão para o IR e a CS....................................................................................................17
1.8 Lucro depois do IR e da CS ou prejuízo do período ............................................................17
1.9 Participações, contribuições e distribuições.........................................................................17
1.10 Lucro (ou prejuízo) líquido do período................................................................................17
1.11 Conclusão...........................................................................................................................17
Capítulo 2 Explorando a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados e a
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL............................... 23
2.1 Aspectos gerais ....................................................................................................................25
2.2 Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA..............................................25

2.2.1 Conceitos e Objetivos ..................................................................................................27
2.3 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL............................................32
2.4 Conclusão.............................................................................................................................37
Capítulo 3 Redescobrindo a Demonstração das Origens e Aplicações de
Recursos (DOAR).................................................................................................. 43
3.1 A Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos ....................................................44
3.1.1 Conceito e movimentação líquida................................................................................45
3.1.2 Grupos Circulante e Não Circulante ............................................................................46
3.1.3 Movimentação não válida ............................................................................................47
3.1.4 Movimentação válida ...................................................................................................47
3.2 Ativo Circulante Líquido (CCL) ............................................................................................48
3.3 Das origens de recursos......................................................................................................50
3.4 Aplicações de recursos........................................................................................................52
3.4.1 Resultado ajustado negativo........................................................................................53
3.4.2 Lucros distribuídos.......................................................................................................53
3.4.3 Aumento do Ativo Não Circulante ................................................................................53
3.4.4 Redução do Passivo Não Circulante ...........................................................................54
3.5 A estrutura das origens e aplicação de recursos.................................................................55
3.6 Conclusão.............................................................................................................................57
Capítulo 4 Demonstração do Fluxo de Caixa: uma abordagem contábil pelo
Método Indireto - DFC........................................................................................... 63
4.1 Noções iniciais sobre a Demonstração do Fluxo de Caixa – DFC......................................65
4.1.1 Estrutura da Demonstração do Fluxo de Caixa – DFC................................................66
4.1.2 Desvendando a elaboração da - DFC..........................................................................70
4.2 Explorando a técnica de elaboração da - DFC....................................................................72
4.3 Conclusão.............................................................................................................................77

Capítulo 5 Introdução ao Balanço Social e à Demonstração do Valor Adicionado
- DVA .....................................................................................................................
............................................................................................................................... 83
5.1 Como se elabora a Demonstração do Valor Adicionado - DVA...........................................85
5.1.1 Primeiro passo .............................................................................................................85
5.2 Introdução ao estudo do Balanço Social e da Demonstração do Valor Adicionado - DVA..86
5.3 O Balanço Social - BS.........................................................................................................88
5.3.1 Conceito.......................................................................................................................88
5.3.2 A história do Balanço Social.........................................................................................88
5.3.3 A construção do Balanço Social...................................................................................89
5.4 O Balanço Social e a Contabilidade....................................................................................92
5.5 O Objetivo............................................................................................................................94
5.6 A construção do Balanço Social ..........................................................................................95
5.6.1 Como se elabora o Balanço Social..............................................................................95
5.6.2 As fontes de informação...............................................................................................95
5.7 Análise dos indicadores.......................................................................................................97
5.7.1 Indicadores de caráter econômico...............................................................................97
5.7.2 Indicadores sociais.......................................................................................................97
5.8 Fases do processo de elaboração do Balanço Social ........................................................97
5.8.1 Primeira fase................................................................................................................97
5.8.2 Segunda fase...............................................................................................................98
5.9 Demonstração do Valor Adicionado - DVA..........................................................................99
5.9.1 Cálculo do Valor Adicionado Bruto - VAB.....................................................................99
5.9.2 Como se elabora a Demonstração do Valor Adicionado..............................................100
5.10 Conclusão...........................................................................................................................102

Balanço Patrimonial
e a Demonstração do
Resultado do Exercício
Seja bem-vindo ao estudo da Contabilidade intermediária.
A Contabilidade, como você já aprendeu, tem como objetivo o estudo e o
controle do Patrimônio das empresas, a fim de fornecer informações sobre
sua composição e suas variações qualitativas e quantitativas. Para isso,
as demonstrações contábeis são utilizadas e o nível de detalhamento das
análises a serem feitas sobre as mesmas difere de acordo com a necessidade
de cada um de seus usuários.
Na Contabilidade Intermediária estudaremos o Patrimônio como um conjunto
de bens e direitos, pertencentes a uma empresa ou pessoa. Como você
estudou, o Patrimônio é composto de valores a receber. Esses valores a
receber são denominados direitos. Além dos direitos, é necessário também
evidenciar as obrigações (dívidas) geradas na aquisição dos bens e até
mesmo de direitos. É importante, ainda, o estudo de conceitos dos grupos
de contas que compõem os relatórios contábeis e a sua importância como
instrumentos catalisadores de dados econômico-financeiros.
É também evidente que as demonstrações contábeis, denominadas aqui
de Demonstrações Financeiras por meio da legislação societária (Lei No.
6.404/76), e alterações posteriores, notadamente a Lei 11.638/07, são
utilizadas por vários usuários, especialmente os administradores, para
prestar contas sobre os aspectos públicos de responsabilidade social da
empresa, perante acionistas, credores, governos e a comunidade em geral.
As demonstrações contábeis têm, portanto, por objetivo, revelar a todas as
pessoas interessadas, as informações sobre o Patrimônio e os resultados da
empresa, a fim de possibilitar o conhecimento e a análise de sua situação
econômico-financeira.
Relembrando, então, que na Contabilidade, a palavra Patrimônio tem um
sentido vasto que por um lado significa um conjunto de bens e direitos e, por
outro lado, inclui as obrigações a serem pagas e a movimentação
1
Marco Antonio O. Caetano
Introdução

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desses elementos resulta e proporciona as condições para geração de resultados
econômicos e financeiros nas empresas, mensuráveis e visualizáveis por meio
das Demonstrações Contábeis. Esses elementos e suas relações serão o nosso
foco de estudo neste componente chamado de Contabilidade intermediária.
Bons Estudos!
Ao término dos estudos propostos nesse capítulo, você estará apto a:
revisar e aprofundar conceitos sobre os Grupos de Contas que compõem
os relatórios contábeis como: o Balanço Patrimonial e a Demonstração do
Resultado do Exercício - DRE;
identificar a importância dos Relatórios Contábeis como instrumentos
catalisadores dos dados econômicos e financeiros;
contribuir para um raciocínio em torno dos Relatórios Contábeis de forma
lógico-dedutiva.
•
•
•
Objetivos
Esquema
Relatórios Contábeis
Balanço Patrimonial Demonstração do
Resultado
Grupo de Contas
Textos sugeridos e atividades propostas
Grupo de Contas

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1.1 Uma visão panorâmica dos relatórios contábeis conforme
legislação em vigor
A Lei das Sociedades por Ações (Lei n. 6.404/76) que dispõe sobre as sociedades
por ações e a Lei 11.638/07 que altera e revoga dispositivos daquela, estabelecem
disposições relativas aos seguintes relatórios contábeis:
Balanço Patrimonial - BP
Demonstração do Resultado do Exercício - DRE
Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados -DLPA
Demonstração dos Fluxos de Caixa - DFC
Demonstração do Valor Adicionado -DVA
A seguir, estão os objetivos dos relatórios contábeis que serão objetos de nossos
estudos nesse capítulo:
Balanço Patrimonial: evidencia, de forma estática, um conjunto de bens e
direitos, assim como as obrigações, determinando a natureza dos valores
que compõem o Patrimônio da empresa.
Demonstração do Resultado do Exercício: evidencia, dinamicamente,
o resultado das operações para um determinado período e os fatores
determinantes desse resultado.
•
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•
•
•
•
•
O estudo da estrutura das demonstrações contábeis e sua análise têm se mostrado
de fundamental importância no mundo corporativo, tendo em vista que é, a cada dia,
mais relevante e salutar que empresas, antes de participarem de fusões ou serem
incorporadas, sejam objetos de criteriosas avaliações ﬁnanceiras ou econômicas.
Evidentemente, abrangendo esquemas de interpretação não convencionais.
A estrutura das demonstrações contábeis evidencia, particularmente, as situações
rotineiras das empresas brasileiras, permitindo uma melhor visualização e
compreensão de sua evolução.
A ﬁm de melhorarmos a informação a ser estudada neste capítulo, é bom frisarmos
que a Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/76) é um texto legislativo – lei
aprovada pelo Congresso Nacional, que tem o intuito de auxiliar no processo
de viabilização e entendimento contábil aplicável uniformemente a inúmeras
disposições apresentadas por essa Lei.

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Saiba mais
Para saber mais, acesse o link:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm>.
Nesse site, você irá encontrar o teor da Lei 6.404/76 que dispõe, na integra,
a legislação acerca das sociedades por ações.
Importante!
Atente-se para o artigo 176 da Lei no. 6.404, de 15/12/1976, o qual explicita
quanto à compulsoriedade da publicação pelas companhias (empresas),
ao ﬁnal de cada exercício social com duração de um ano, das seguintes
demonstrações contábeis:
a) Balanço Patrimonial - BP;
b) Demonstração do Resultado do Exercício - DRE.
Parada para reﬂexão
A publicação das demonstrações contábeis, na sua totalidade, só é
obrigatória (compulsória) nas empresas com a forma jurídica de Sociedade
Anônima (S.A); para as outras empresas, com outra forma jurídica, como por
exemplo, a sociedade empresaria individual e Limitada, não são obrigatórias
estas publicações em jornais de alta circulação (exemplo: Folha de São
Paulo, Gazeta Mercantil, Jornal Valor Econômico, O Estado de São Paulo,
dentre outros) embora seja utilizado, por elas, a mesma estrutura do Balanço
Patrimonial (BP) e da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), mas
não as publicam.
Após a leitura do trecho acima, compartilhe como os colegas de sala de aula
o que você notou e percebeu acerca dos dois relatórios divulgados naqueles
referidos jornais atentando-se para a estrutura, a disposição das contas, grupos e
subgrupos de contas.

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Saiba mais
Você ainda encontrará outras publicações no link:
<http://www.bmfbovespa.com.br/cias-listadas/empresas-listadas/
BuscaEmpresaListada.aspx?idioma=pt-br>.
Nesse link, você irá consultar as principais demonstrações ﬁnanceiras, fatos
relevantes comunicados.
Após conhecer algumas das principais empresas listadas na BMFBOVESPA por
meio do link acima, vamos ao estudo do Balanço Patrimonial - BP.
1.2 Balanço Patrimonial
Demonstraoconjuntodebens,direitoseobrigaçõesdeumaentidade,evidenciando
a situação patrimonial e estática de uma determinada empresa para dado momento,
encerrando a sequência dos procedimentos contábeis, ou seja, apresentando, de
forma ordenada, os três elementos componentes do Patrimônio, qual seja:
Ativo
Passivo e o Patrimônio Líquido
•
•
Mas, para que você possa compreender um pouco mais, observe a seguir um
modelo adaptado.
Quadro 1- Balanço Patrimonial
Fonte:Acervo do autor.
Ativo Passivo + Patrimônio Líquido
Circulante Circulante
Disponível Fornecedores
Caixa Salários a Pagar
Bancos Impostos a Recolher
Aplicações Financeiras Passivo Não Circulante
Realizável Patrimônio Líquido
Clientes Capital Social
Estoques Reservas de Capital
Despesas Antecipadas Reserva de Lucros
Ativo Não Circulante Ajustes de Avaliação Patrimonial
Realizável a Longo Prazo (-)Prejuízo Líquido do Exercício
Permanente
Investimentos
Imobilizado
Intangível
Total Ativo Total Passivo + P. Líquido

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Para que possamos melhorar a estrutura apresentada no quadro anterior e
levando em consideração as alterações advindas da Lei 11.638/07, principalmente,
quanto à classificação das contas do ativo permanente, veja a seguir as novas
classificações.
Art. 178, parágrafo 1º, c. Altera a classificação das contas do ativo permanente.
Resumindo, ficaria assim, de acordo com a Lei 11.638/07:
Quadro 2- Alteração da classificação das contas do Ativo Permanente
Fonte: Acervo do autor.
Redação anterior Nova redação
Ativo Ativo
Realizável a Longo Prazo Não Circulante
Permanente Realizável a Longo Prazo
Investimentos Permanente
Imobilizado Investimentos
Diferido Imobilizado
Intangível
E, de modo especial, o tratamento dispensado ao permanente ficará assim
distribuído:
Ativo permanente
Art.179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
Quadro 3 - Alteração da classificação do Ativo Permanente
IV – no Ativo Imobilizado: os direitos que
tenham por objeto bens destinados à
manutenção das atividades da companhia
e da empresa, ou exercidos com essa
finalidade, inclusive os de propriedade
industrial ou comercial.
IV – no Ativo Imobilizado: os direitos
que tenham por objeto bens corpóreos
destinados à manutenção das atividades
da companhia ou da empresa ou exercidos
com essa finalidade, os decorrentes de
operações que transfiram à companhia os
benefícios, riscos e controle desses bens.

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É, ainda, importante ressaltar que a Contabilidade tem por objeto o Patrimônio
de uma determinada entidade, com objetivos claros de controlá-lo. Veja, agora,
algumas das definições de um importante autor da área:
É tão importante o estudo do ativo que poderíamos dizer que é
o capítulo fundamental da Contabilidade, porque à sua definição
e avaliação está ligada a multiplicidade de relacionamentos
contábeis que envolvem despesas e receitas. (IUDÍCIBUS,
2009:129).
E prossegue, afirmando que “é crítico o entendimento da verdadeira natureza do
ativo, em suas características gerais” (IUDÍCIBUS, 2009:129).
Note, ainda que, ativo pode ser definido como resultado de operações passadas
e do qual se espera benefícios presentes e futuros.
Alguns dos exemplos mais comuns:
Bens: móveis, máquinas e equipamentos, instalações.
Direitos: clientes, duplicatas a receber.
•
•
Para que você aprofunde um pouco mais, acesse o link:
<http://www.cpc.org.br/pdf/pronunciamento_conceitual.pdf>.
Aqui estão estabelecidos os conceitos que fundamentam a característica
fundamental de ativo que nada mais é do que a capacidade de prestar
serviços para uma determinada entidade, seja individualmente ou em
conjunto, capazes de gerar entradas líquidas de caixa.
Antes de prosseguirmos, é importante que você elabore uma lista de seus
bens, direitos, e, em seguida, compartilhe com seus colegas de sala de aula
acerca de quais bens e direitos constam de seu Patrimônio pessoal.
Após a listagem de seus ativos, vamos dar continuidade aos nossos estudos
dividindo o ativo em subgrupos, quais sejam grupos, subgrupos e contas do
ativo.

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1.2.1 Ativo Circulante
Aqui são classificados todos os bens e direitos que se convertem em dinheiro a
curto prazo. Entendese por curto prazo os valores realizáveis (conversíveis em
dinheiro) até o final do exercício seguinte, ou seja, até 12 meses. Entretanto, temos
que observar o ciclo operacional da empresa, ou melhor dizendo, é o período
compreendido entre a compra de um determinado produto e o seu recebimento.
Saiba mais
Para que você possa conhecer um pouco mais acerca do que seja ciclo
operacional, acesse o link:
<http://www.portaldecontabilidade.com.br/tematicas/ciclos.htm>.
As contas desse grupo podem ainda ser distribuídas em três subgrupos distintos,
a saber:
Disponível: são recursos financeiros que podem ser utilizados, imediatamente,
sem restrições. O exemplo mais clássico desse grupo é a conta Caixa representada
pelo numerário (dinheiro) existente na empresa, já a conta bancos representa
os recursos depositados em instituições financeiras para livre movimentação e,
por fim, as aplicações financeiras de liquidez imediata, ou melhor, as aplicações
financeiras de fácil conversibilidade em dinheiro.
Realizável: são os recursos aplicados em direitos que poderão ser convertidos
em dinheiro no prazo de um ano, ou seja, até o exercício social seguinte. Alguns
exemplos: a conta Duplicatas a Receber, os Estoques.
Despesas antecipadas: são os recursos aplicados antecipadamente, que
geram benefícios ou serviços tanto para os períodos seguintes quanto para o
subsequente, comumente conhecida como Despesas do Exercício Seguinte. A
conta Prêmios e Seguros a Apropriar, assim como dos Encargos Financeiros a
Apropriar são alguns dos exemplos mais comuns desse subgrupo.
1.2.2 Ativo Não Circulante
É sabido que o Ativo Não Circulante é composto por ativos de natureza duradoura
com fins específicos de atender às operações normais da empresa, bem como os
direitos exercidos com essa especifica finalidade.

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É importante ainda elencar os seguintes subgrupos:
Ativo Realizável a Longo Prazo.
Investimentos.
Imobilizado.
Intangível.
Então, vamos às explicações das contas que, a partir de então, fará parte da
composição, de acordo com a lei 11.638/07, das contas que compõem o ativo não
circulante.
Ativo Permanente
Investimentos: é composto de contas que não se destinam, especiﬁcamente, à
manutenção das atividades operacionais da empresa. Também conhecido como
Bens de Renda. Por exemplo: participação acionária em Empresas Controladas
e Coligadas (ações em outras empresas); Obras de Arte; Terrenos e Imóveis para
utilização com ﬁns de se obter ganhos de capital.
•
•
•
•
Imobilizado: é composto de bens e direitos que se destinam à manutenção das
atividades normais da empresa. Normalmente, são reduzidas pelas respectivas
contas credoras de Depreciação, Amortização e Exaustão, conforme o caso.
Algumas contas do Imobilizado são: terrenos, edifícios, instalações, máquinas e
equipamentos, entre outras.
Intangível: é composto por bens incorpóreos destinados à manutenção das
atividades da empresa, inclusive o fundo de comércio adquirido.
Leia o texto disponível no link: <http://www.portaldecontabilidade.com.br/
guia/planodecontas.htm>.
Nele você irá ler sobre a disposição sistemática das contas dispostas por grau
de liquidez decrescente. Após a leitura do conteúdo do link, compartilhe com
seus colegas de turma nos encontros presenciais as disposições contidas
no link, tecendo pequenos comentários.

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1.3 Grupos, subgrupos e contas do Passivo e Patrimônio
Líquido
Ao elencar os grupos e os subgrupos e contas do Passivo e do Patrimônio Líquido,
encontramos:
1.3.1 Passivo: são as obrigações e deveres da empresa que representam para
um determinado período, tudo que ela deve a terceiros e aos sócios. Sendo assim,
podemos subdividi-las em:
Passivo Circulante: são as obrigações exigíveis a curto prazo, ou seja, com
vencimento até o ﬁnal do exercício seguinte. A título de exemplo, temos os
fornecedores a pagar, encargos sociais a pagar, impostos a pagar, empréstimos
a pagar, entre outros.
Passivo Não-Circulante: aqui são classiﬁcadas todas as obrigações exigíveis
após o término do exercício social seguinte, ou após o ciclo operacional da
empresa, se este for superior a um ano. Por exemplo: todas as contas do passivo
circulante que se enquadrem no longo prazo.
Patrimônio Líquido: representa os recursos próprios da empresa, que pertencem
a seus acionistas ou sócios. Ele é subdividido em Capital Social, Reservas
de Capital, Reservas de Lucros, Ajustes de Avaliação Patrimonial, Ações em
Tesouraria e Prejuízos Acumulados.
Importante!
Ajustes de Avaliação Patrimonial: são constituídas
pela contrapartida de aumentos ou diminuições dos
valores atribuídos a elementos do ativo e do passivo,
em decorrência da avaliação a valor justo, enquanto
não computadas no resultado do exercício.
Valor Justo
Que pode ser entendido
como o valor pelo qual
um ativo pode ser
avaliado ou negociado
a valores de mercado
ou não, ou um passivo
liquidado, entre
partes interessadas,
conhecedorasdonegócio
e independentes entre
si, com a ausência de
fatores que pressionem a
liquidação da transação
ou que caracterizem uma
transação compulsória.

11 UNIUBE
Vamos prosseguir com nosso estudo, pois ainda nos resta conhecer as subdivisões
do Patrimônio Líquido, quais sejam:
Capital Social: representa os valores efetivamente integralizados pelos acionistas
(ou sócios). É demonstrado com o valor do capital subscrito, deduzido pela conta
devedora que representa o capital a integralizar.
Reservas de Capital: são valores recebidos pelas empresas e que não são exigíveis
e nem são receitas. Por exemplo: Correção Monetária do Capital realizado; dentre
outras.
Reservas de Reavaliação: representam valores gerados pelos aumentos de valor
dos ativos reavaliados com base em laudos técnicos emitidos por peritos ou
empresas especializadas em reavaliação de ativos.
Reservas de Lucros: são constituídas com lucros retidos, aqueles apurados
conforme demonstração do resultado do exercício e para as quais têm as seguintes
finalidades:
A Reserva Legal: é constituída aplicando-se o percentual de 5% (cinco por cento)
do lucro líquido do exercício, limitada a 20% do Capital Social. Podendo, também,
ser utilizada para compensação de prejuízos e aumento de capital social.
As Reservas Estatutárias: são constituídas de acordo com o que determina
o estatuto da empresa, por exemplo: expansão da fábrica, renovação de
equipamentos.
As Reservas para Contingências: têm a finalidade de compensar prováveis perdas
ou prejuízos no futuro, por exemplo: greves, enchentes, incêndios.
Lucros ou Prejuízos Acumulados: são lucros ou prejuízos líquidos, remanescentes
do exercício social atual ou anteriores que não tiveram destinações específicas.
Saiba mais
Como é sabido, houve alterações relevantes na estrutura do Patrimônio
Líquido.
A fim de que você possa se inteirar acerca das mudanças ocorridas com o
advento da Lei 11.638/07, notadamente o art. 178, parágrafo 2º “d”, acesse o
link:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm>.
Nele você encontrará as principais disposições da nova estrutura acerca da
elaboração e divulgação das demonstrações financeiras.

12 UNIUBE
Após a leitura do conteúdo da Lei acima mencionada, observe a seguir como ficou
o Balanço Patrimonial após aquelas mudanças.
O Artigo 178, parágrafo 2º “d” – altera a classificação das contas do Patrimônio
Líquido da seguinte forma:
Quadro 4- Alteração da classificação das contas do Patrimônio Líquido
Passivo Passivo
Exigível longo prazo Exigível longo prazo
Resultado de exercícios futuros Resultado de exercícios futuros
Patrimônio Líquido Patrimônio Líquido
Capital Social Capital Social
Reservas de capital Reservas de capital
Reservas de reavaliação Ajustes Avaliação Patrimonial
Reservas de lucros Reservas de lucros
Lucros/prejuízos acumulados Ações em tesouraria
Prejuízos acumulados
Veja a seguir, como ficaria um balanço patrimonial hipotético:
Quadro 5 - Balanço Patrimonial hipotético
Balanço levantado em Março de 2005
Ativo Passivo
Banco 7.000,00 Fornecedores 2.000,00
Mercadorias 2.500,00 Patrimônio Líquido
Capital Social 4.000,00
Lucro do Exercício 3.500,00
SOMA DO ATIVO 9.500,00 SOMA DO PASSIVO 9.500,00

13 UNIUBE
Importante!
Aqui, encerramos a abordagem dos principais grupos, subgrupos e contas
do balanço patrimonial de acordo com o proposto pela Lei 6.404 de 15 de
dezembro de 1976, com alterações da Lei 11.638/07, assim como da ordem
em que o Ativo e o Passivo e Patrimônio Líquido são apresentados.
Dando prosseguimento aos nossos estudos, vamos, a partir de agora, conhecer
outra demonstração financeira, a Demonstração do Resultado do Exercício.
1.4 Demonstração do Resultado do Exercício - DRE
1.4.1 Das noções gerais
A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é também um dos Relatórios
Contábeisbásicos,queestruturadaemobediênciaàlegislaçãosocietária,evidencia
deformaclara,oresultadodasoperaçõesdeumadeterminadaempresa(sociedade
empresária), ou seja, se determinada empresa apresenta lucros ou prejuízos
resultantes das operações principais e acessórias provocadas por movimentações
de compra, venda, investimentos, financiamentos, dentre outras operações.
Esses resultados das operações, lucro ou prejuízo do exercício podem de acordo
com as deliberações dos acionistas ou sócios do negócio serem retirados ou
reinvestidos.
Então, podemos afirmar que a Demonstração do Resultado do Exercício - DRE
é, de fato, um instrumento valioso na condução das operações de qualquer
empresa.
Nesse mesmo sentido, podemos definir a Demonstração de Resultado do Exercício
- DRE como uma demonstração que evidencia de forma clara e resumida um
conjunto de operações de uma determinada entidade e para um determinado
período que se destina, a tornar claro, a formação do resultado.
Afimdemelhoraronossoentendimento,devemosentenderqueessademonstração
aponta, por exemplo, as vendas brutas, as deduções a ela diretamente implicadas,
os custos, as despesas e, por fim, após a confrontação dos mesmos a apuração de
um resultado, resultado esse que daremos o nome de lucro do exercício quando
as receitas forem superiores aos custos e as despesas.
Note que essa demonstração é também utilizada por administradores a fim
de prestar contas perante os acionistas, credores, governos e a comunidade
em geral. Ou ainda, revelar, a todas as pessoas interessadas, determinadas
informações sobre o Patrimônio e os resultados da empresa, a fim de possibilitar
o conhecimento e a análise de sua situação econômico-financeira.

14 UNIUBE
Saiba mais
Antes de darmos prosseguimento ao nosso estudo, acesse o link a seguir para
fins de conhecermos um pouco mais acerca dos principais conceitos atinentes
a demonstração:
<http://www.portaldecontabilidade.com.br/guia/demonstracaodoresultado.
htm>.
Neste link você irá entender a estrutura conceitual de cada grupo que compõe
a demonstração do resultado do exercício.
Após a leitura acima, a qual lhe proporcionou uma melhor compreensão da
disposição daquela demonstração, continuemos.
Da estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício - DRE
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é uma demonstração contábil
que evidencia o fluxo de receitas e de gastos (custos, despesas, perdas e ganhos),
que resulta em aumento ou redução do Patrimônio líquido.
Ela deve ser apresentada de forma dedutiva, isto é, se inicia com a Receita
Operacional Bruta e dela se deduz os respectivos custos e despesas, a fim de
apurar o lucro líquido para um determinado exercício.
Veja, a seguir, como ficaria uma de Demonstração do Resultado do Exercício
(DRE), hipotética:
Quadro 6- Demonstração do Resultado do Exercício hipotético
Fonte:Acervo ao autor
Demonstração do Resultado do Exercício
Período de: 01/04/2005 a 30/04/2005
Empresa: XXXXX Comércio Ltda
Receita de Vendas 8.500,00
(-) Custo da Mercadoria (6.000,00)
(=) Lucro do Exercício 2.500,00

15 UNIUBE
Agora, vamos ao estudo das principais contas que compõem a Demonstração do
Resultado do Exercício - DRE.
Receita Operacional Bruta: apresenta o valor das vendas à vista e a prazo de
mercadorias e/ou produtos, bem como de serviços prestados, e incluem todos os
impostos. É popularmente conhecida por Faturamento Bruto.
1.4.2 Deduções sobre a Receita Operacional Bruta
Esse grupo de contas aborda as deduções da Receita Bruta, para gerar a Receita
Líquida. É composto pelas seguintes contas:
Vendas canceladas: representam as mercadorias devolvidas pelos clientes por
cancelamento;
Devoluções e abatimentos: são devoluções recebidas e/ou descontos
condicionais concedidos a clientes, por defeitos apresentados pelos produtos
vendidos;
Impostos incidentes sobre as vendas e serviços: representam os impostos
incidentes sobre as vendas e os serviços prestados, gerados por meio da emissão
de notas ﬁscais e faturas, tais como: IPI, ICMS, ISS, PIS.
1.4.3 Receita Operacional Líquida
Corresponde ao valor obtido pela Receita Operacional Bruta deduzida das
Vendas Canceladas, Devoluções e Abatimentos e os Impostos.
1.4.4 Custos Operacionais
Esse grupo é composto pelas seguintes contas:
Custo das Mercadorias Vendidas - CMV: representa o valor de custo
correspondente às parcelas vendidas, das mercadorias adquiridas prontas para
serem comercializadas.
E, ainda, a ﬁm de melhorar o entendimento, vamos desmembrar a conta CMV:
CMV = Estoque Inicial + Compras – Estoque Final
Custo dos Produtos Vendidos - CPV: representa a parcela vendida dos custos
incorridos pela empresa em seu processo de fabricação de seus produtos
acabados, composto das matérias-primas e insumos (mão de obra, materiais,
etc.).
CPV = EIPA + CPP – EFPA

16 UNIUBE
1.5 Resultado Operacional Bruto
O Resultado Bruto Operacional é a diferença entre a Receita Operacional Líquida
e os Custos Operacionais. É conhecido, também, como Lucro Bruto.
1.5.1 Despesas Operacionais: são necessárias para promover, vender e
distribuir os produtos, administrar a empresa e financiar operações. Os principais
subgrupos são:
Despesas administrativas: são gastos incorridos para administrar a empresa. São
constituídas de: salário e encargos sociais do pessoal administrativo, honorário do
conselho e diretoria, aluguéis de escritórios etc.
1.6 Lucro antes do Imposto de Renda (IR) e da Contribuição
Social (CS) ou prejuízo do período
É a diferença entre o lucro operacional e os resultados não operacionais. Também
conhecido como LAIR.
Despesas Comerciais: são compostas de gastos com pessoal de vendas,
comissões sobre vendas, propaganda e publicidade etc.
Despesas Financeiras: são compostas de contas como: juros pagos ou incorridos,
descontos concedidos, comissões bancárias, CPMF etc.
Outras Receitas e Despesas Operacionais: são receitas e despesas não
classificáveis em subgrupos anteriores, como: receitas de aplicações financeiras,
vendas de sucatas, entre outras.
Lucro (ou prejuízo) Operacional: é o valor obtido após deduzir as despesas
operacionais do Resultado Bruto Operacional.
Resultados não Operacionais: são despesas e/ou receitas não relacionadas
diretamente com o negócio da empresa. São constituídos, basicamente, de
ganhos e perdas de capitais provenientes de baixas ou vendas dos elementos do
ativo permanente, perdas incondicionais ocorridas, entre outros.
em que:
EIPA = Estoque Inicial de Produtos Acabados;
CPP = Custo de Produção do Período;
EFPA = Estoque Final de Produtos Acabados.
Custo dos Serviços Prestados - CSP: representa os custos incorridos para
gerar serviços e é composto pelos custos da mão de obra utilizada, dos materiais
aplicados e outros gastos.

17 UNIUBE
1.7 Provisão para o IR e a CS
O Imposto de Renda e a Contribuição Social são calculados sobre o lucro real,
que é calculado com a adição de despesas não dedutíveis e de outros valores
possíveis de tributação e dedução (compensação) de prejuízos de exercícios
anteriores, por meio do LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real).
Mas, atenção, o Imposto de Renda e a Contribuição Social são calculados sobre
o lucro real, que é calculado com a adição de despesas não dedutíveis e de
outros valores possíveis de tributação, e dedução (compensação) de prejuízos de
exercícios anteriores, por meio do LALUR.
1.8 Lucro depois do IR e da CS ou prejuízo do período
Corresponde à diferença entre o LAIR e a Provisão do IR e da CS.
1.9 Participações, contribuições e distribuições
As participações estatutárias no lucro, de empregados, administradores e
partes beneficiárias são calculadas sobre o lucro após o Imposto de Renda e a
Contribuição Social.
1.10 Lucro (ou prejuízo) líquido do período
É o resultado final do exercício social, que fica à disposição dos acionistas (ou
sócios) da empresa, para a constituição de reservas de lucros. Se o resultado final
for prejuízo líquido, poderá ser compensado com lucros acumulados de exercícios
anteriores ou reservas de lucros.
1.11 Conclusão
Neste capítulo, foram-lhe apresentados os procedimentos de apuração de
resultados econômicos das organizações com a utilização de técnicas contábeis
apropriadas.
Você teve a oportunidade de aprofundar seus estudos na composição do Balanço
Patrimonial, conhecendo detalhadamente os grupos e contas, podendo assim
identificar os elementos necessários para a apuração do resultado.
Apresentou-se a você, de forma minucios, a estrutura da demonstração do
resultado - DRE, além de outras demonstrações complementares da compreensão
e destinação dos valores apurados no processo, tais como Demonstração dos
Lucros ou Prejuízos Acumulados e a Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido.

18 UNIUBE
As demonstrações tidas como obrigatórias no Brasil são: Balanço Patrimonial -
BP, Demonstração do Resultado do Exercício - DRE, Demonstração dos Lucros
ou Prejuízos Acumulados - DLPA, Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido - DMPL. Além de todas estas demonstrações supracitadas devemos
ressaltar a importância e necessidade da elaboração das notas explicativas como
forma de complemento das demonstrações contábeis. No entanto, este trabalho
tem por objetivo enfatizar o Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado
do Exercício, demonstrações estas que facilitarão a identificação e o conhecimento
contábeis das empresas.
O Balanço Patrimonial - BP é a apresentação dos saldos respectivos de
todas as contas da contabilidade de uma empresa ou entidade contábil em
uma determinada data, dispostos ou arrumados de uma forma relativamente
padronizada, com a finalidade de permitir, a quem o analisa, uma visualização
rápida da posição econômico-financeira dessa companhia naquela data.
Assim, temos a conceituação definida pelo Conselho Federal de Contabilidade.
O Balanço Patrimonial é a demonstração contábil destinada a
evidenciar, quantitativa e qualitativamente, numa determinada
data, a posição patrimonial e financeira da Entidade.
(PORTAL, 2010)
A estrutura do Balanço Patrimonial é formada pelo Ativo, Passivo e Patrimônio
Líquido.
O Balanço Patrimonial consiste na apresentação das contas classificadas por
grupos, segundo os elementos do Patrimônio que registrem, e agrupadas de
modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia.
No Brasil, a Lei nº 6.404 de 15 de dezembro de 1976 (Lei das Sociedades por
Ações) padronizou o título de cada grupo do balanço, assim como as alterações
posteriores conforme a Lei nº 11.638/07.
A Demonstração do Resultado do Exercício - DRE destina-se a evidenciar a
composição do resultado formado num determinado período nas operações de
uma empresa, gerando informações significativas para a tomada de decisão é,
ainda, a Demonstração do Resultado do Exercício tem como objetivo principal
apresentar de forma vertical resumida o resultado apurado em relação ao conjunto
de operações realizadas num determinado período, normalmente, de doze meses.
Resumo

19 UNIUBE
Caro aluno, tenha em mente que nesse capítulo não esgotamos todo o assunto que
poderíamos ainda explorar. Leve em consideração que depende de você o avanço
e o aprofundamento dos dois relatórios aqui tratados, quais sejam, o Balanço
Patrimonial e a Demonstração do Resultado do Exercício aqui denominadas pelas
siglas BP e DRE, respectivamente. Para isso, você recebeu o livro customizado
anexado ao seu material: MARION, José Carlos. Contabilidade Empresarial. 15
ed. São Paulo: Atlas, 2009. Leia, dele, os seguintes capítulos:
Capítulo 3: Balanço Patrimonial – Grupo de Contas – (uma abordagem preliminar)
- páginas 7 a 31. Nesse capítulo, o autor aborda as definições, conceitos e os
respectivos grupos, subgrupos doAtivo, Passivo e Patrimônio Líquido, contribuindo
sobremaneira para seu aprendizado.
Capítulo 06 – Demonstração do Resultado do Exercício - DRE, páginas 32 a 56,
em que o autor aborda a estrutura, os grupos e subgrupos das Receitas, Custos
e Despesas, auxiliando-o na compreensão dos temas tratados neste capítulo.
Ressaltamos ainda que, de acordo com a Lei 6.404/76 <http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm> com alterações de dispositivos com a publicação
da Lei 11.638/07 <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/Lei/
L11638.htm>, os relatórios sofreram significativas alterações.
Cabe a você, a partir do término deste capítulo, ler a legislação proposta assim
como os textos indicados, inclusive os do comitê de pronunciamentos contábeis –
principalmente, o pronunciamento conceitual básico – estrutura conceitual <http://
www.cpc.org.br/pronunciamentosIndex.php>.
Acesse a seguinte página, do site da Secretaria da Receita Federal: <http://www.
receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2004/PergResp2004/pr268a285.
htm>. Por esta página você terá a oportunidade de aprender mais acerca desse
livro fiscal LALUR Livro de Apuração do Lucro Real.
Visite também as seguintes páginas:
<http://www.portaldecontabilidade.com.br/guia/demonstracaodoresultado.htm>.
Neste site você irá compreender a composição da demonstração do resultado do
exercício.
<http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2004/PergResp2004/
pr268a285.htm>. Neste site você irá aprofundar seus conhecimentos acerca do
livro de apuração do lucro real, destinado à apuração do lucro tributário.
Leituras

20 UNIUBE
As atividades que indicamos visam a assimilação da teoria versus prática aplicada
na elaboração do Balanço Patrimonial e da Demonstração do Resultado do
Exercício. Portanto, é interessante que você faça a leitura de todo o material que
preparamos para você, antes de iniciar suas atividades.
Caso encontre dificuldades na resolução das mesmas, retorne ao material e faça
a releitura, tudo isso completará sua formação profissional.
Você deverá resolver os exercícios a seguir, muito importantes para a fixação dos
conhecimentos adquiridos até o presente momento.
Boa prática!
Atividade 1
Com base na tabela a seguir, marque “X” na respectiva coluna o que você
entende por Ativo (A), Passivo (P) ou Patrimônio Líquido (PL):
A P PL N.A Valor
Duas máquinas usadas nas operações da empresa 120.000,00
Equipamento totalmente destruído 49.000,00
Matériaprima sob guarda provisória 23.000,00
A marca da empresa 100.000,00
Veículos arrendados através de leasing 50.000,00
Salários devidos aos empregados 12.600,00
Atividade 2
Considere três empresas, admitindo que possuem em ativo “fogões”:
a. Cia. “A” é fabricante de fogões industriais;
b. Cia. “B” é revendedora de fogões industriais;
c. Cia.“C” é uma fábrica de alimentos e tem uma cozinha industrial.
Assinale a alternativa que apresenta sequencialmente a alternativa correta:
a) Circulante, Circulante e Circulante.
b) Circulante, Circulante e Realizável a Longo Prazo .
c) Circulante, Circulante e Imobilizado.
d) Circulante, Realizável a Longo Prazo e Imobilizado.
e) Circulante, Circulante e Investimentos.
Atividades

21 UNIUBE
Atividade 3
Assinale a alternativa correta quanto à classificação de Capital de Terceiros:
a) Patrimônio Líquido.
b) Fornecedores a Pagar.
c) Capital Próprio.
d) Duplicatas a Receber.
e) Reservas de Capital.
Referências
Atividade 4
Para a correta classificação do Patrimônio Líquido, que é classificado por ordem
de exigibilidade, assinale a alternativa que identifica essa disposição.
a) Capital Social, Lucros Acumulados e Reservas de Contingência.
b) Capital Social, Reservas de Reavaliação, Reservas de Lucros.
c) Capital Social, Reservas de Capital, Reservas de Lucros.
d) Capital Social, Reservas de Capital, Reservas de Lucros, Ajustes Avaliação
Patrimonial.
e) Reservas de Capital, Reservas de Lucros, Ajustes de Avaliação Patrimonial.
Atividade 5
Um empréstimo obtido com carência de 2 anos, ou seja, com início de pagamento
somente depois de 2 anos, é classificado em uma conta como:
a) Realizável a Longo Prazo.
b) Exigível a Longo Prazo.
c) Patrimônio Líquido.
d) Permanente.
e) Ajustes de Avaliação Patrimonial.
Equipe de professores da FEA/USP. Contabilidade Introdutória. 11 ed. São
Paulo: Atlas, 2010.
MARION, José Carlos. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
MARION, José Carlos. Contabilidade empresarial. 15. ed. São Paulo: Atlas 20
09.
PORTAL da Contabilidade. Disponível em: <http://www.portaldecontabilidade.
com.br/guia/balancopatrimonial.htm>. Acesso em: 08-04-2010.

Explorando a Demonstração
dos Lucros ou Prejuízos
Acumulados - DLPA e a
Demonstração das Mutações
do Patrimônio Líquido - DMPL
Seja bem-vindo ao estudo da Contabilidade intermediária.
Neste estágio dos nossos estudos, você já é capaz de compreender a posição
patrimonialeﬁnanceiradeumaempresa,umavezquejá estudamosoBalanço
Patrimonial e a Demonstração do Resultado do Exercício. Lembrando-o mais
uma vez que a Lei das Sociedades Anônimas (LSA) trata da estrutura e da
função daquelas demonstrações. Ou seja, a primeira que agrega um conjunto
debens,direitoseobrigações,assimcomoaparticipaçãodosacionistas/sócios
da empresa e a segunda que apura o resultado de um determinado exercício.
Naquela oportunidade, foi apresentado o balanço patrimonial, com seguinte
estrutura hipotética:
2
Marco Antonio de O. Caetano
Introdução
E, em seguida a Demonstração do Resultado do Exercício - DRE, também,
hipotética:
Quadro 1- Balanço levantado em março de 2005.
Ativo Passivo

24 UNIUBE
Objetivos
Após os estudos realizados a partir desse capítulo, você estará apto a:
identificar e definir os componentes da Demonstração dos Lucros ou
Prejuízos Acumulados e a Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido;
avaliar a importância dos relatórios DLPA e DMPL;
identificar a importância dos relatórios contábeis diante da legislação
societária.
•
•
•
Agora, nesse capítulo, daremos prosseguimento aos nossos estudos,
conhecendo mais dois demonstrativos contábeis, quais sejam:
Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA.
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL.
Bons Estudos!
•
•
Quadro 2- Demonstração do Resultado do Exercício - DRE
Fonte: Acervo ao autor.
Demonstração do Resultado do Exercício
Período de: 01/04/2005 a 30/04/2005
Empresa: XXXXX Comércio Ltda
Receita de Vendas 8.500,00
(-) Custo da Mercadoria (6.000,00)
(=) Lucro do Exercício 2.500,00

25 UNIUBE
Esquema
Leituras Obrigatórias,
Complementares e atividades
propostas
Demonstração de Lucros ou
Prejuízos Acumulados – DLPA –
Modelo
Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido – DMPL -
Conceito
2.1 Aspectos gerais
Para então darmos início ao estudo da Demonstração de Lucros ou Prejuízos
Acumulados e a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, é necessário
que você tenha bem claros os conceitos acerca destes dois relatórios contábeis,
tarefa a que este roteiro e esta unidade se propõem.
2.2 Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados
Observe que o objetivo da Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados é
o de relatar as modiﬁcações ocorridas na conta “Lucros ou Prejuízos Acumulados”
em determinado exercício social, ou seja, a composição do saldo no início do
período, integralização de capital social, contribuições para a reserva de capital,
reserva legal, lucro líquido do período, dividendos propostos, dentre outros. E a
conta Lucros ou Prejuízos Acumulados tem a função de relatar as modiﬁcações
ocorridas no Patrimônio líquido para aquele mesmo período de apuração, ou seja,
transferências de parte dos lucros para reserva legal, reserva estatutária, reserva
orçamentária, dividendos propostos, aumento de capital social, assim como
reserva de reavaliação dentre outras operações.

26 UNIUBE
Antes de prosseguir com os estudos, visite o endereço eletrônico abaixo e
leia um pouco mais sobre o Patrimônio Líquido e seus elementos, para que
possamos juntos apreender o conteúdo que iremos, daqui para frente, tratar
com maiores detalhes.
Na seguinte página, você irá compreender a composição das principais contas
do Patrimônio Líquido:
<http://pt.wikipedia.org/wiki/Patrim%C3%B4nio_l%C3%ADquido>.
Após a leitura do link acima, você se deparou com a
seguinte estrutura do Patrimônio Líquido:
Capital Social
Reservas de Capital
Ajustes de Avaliação Patrimonial
Reservas de Lucros
Prejuízos Acumulados
•
•
•
•
•
Capital Social
Representa o
investimento efetuado
na companhia pelos
seus proprietários
e acionistas, que
adquiriram os títulos
denominados de ações.
Pelas leis brasileiras, o
valor do capital social
é imutável e só sofrerá
alterações quando
houver a aprovação
de aumentos ou
diminuições do mesmo.
É importante relembrar de que a LSA faculta à empresa,
elaborar uma das duas demonstrações; contudo, com a
alteração advinda da Lei 11.638/07, a conta Lucros ou
Prejuízos Acumulados passou a ter uma característica
especial: ela só poderá ter saldo zero ou negativo.
No segundo caso, representará prejuízo. Sendo seu saldo igual a zero, ela não
ﬁgurará no Balanço Patrimonial, pois o seu saldo terá sido obrigatoriamente
distribuído. Caso contrário, este ﬁgurará no Balanço Patrimonial como Prejuízo
Acumulado, em função de o Patrimônio Líquido incluir também os lucros ou
prejuízos acumulados.
Diante dessas razões, acreditamos que as empresas estarão optando pela DMPL -
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, que conforme já salientamos,
trata-se de uma demonstração que evidencia a movimentação de diversas contas
do Patrimônio Líquido, sendo assim mais completa.

27 UNIUBE
Importante
Após a leitura dos links acima sugeridos, é oportuno frisar que devido a uma
exigência da CVM – Comissão de Valores Mobiliários, as empresas de capital
aberto, ou seja, as companhias que negociam suas ações no mercado (Bolsa de
Valores), são obrigadas a elaborar a Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido - DMPL.
Vamos, a partir de agora, aprofundar nossos conhecimentos, pois já temos
condições suﬁcientes para prosseguir.
Inicialmente, vamos dividir o Patrimônio Líquido em:
Capital Social;
Reservas de Capital;
Reservas de Reavaliação;
Reservas de Lucros;
Lucros ou Prejuízos Acumulados.
2.2.1 Conceitos e Objetivos
A Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA) tem por objetivo
evidenciar os elementos que provocam mutações, para mais ou para menos, no
saldo da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados.
Alguns exemplos que afetam o lucro ou o prejuízo acumulado:
a) acréscimo pelo lucro ou redução pelo prejuízo líquido do exercício;
b) redução por dividendos;
•
•
•
•
•
Para saber mais acerca das principais alterações acesse o link < http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm>. Nesse link, você irá se
inteirar do conteúdo da lei, em que já constam todas a mudanças pertinentes
à demonstração do lucro ou prejuízo acumulado e à demonstração das
mutações do patrimônio líquido.
Acesse também o link <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-
2010/2007/Lei/L11638.htm> para se inteirar das principais mudanças na
legislação societária, acerca da elaboração e divulgação das demonstrações
ﬁnanceiras.
Saiba mais

28 UNIUBE
c) acréscimo por reavaliação de ativos (quando o resultado for credor);
d) acréscimo por doações e subvenções para investimentos recebidos.
Itens que não afetam o lucro ou o prejuízo acumulado:
a) aumento de capital com utilização de lucros e reservas;
b) apropriações do lucro líquido do exercício reduzindo a conta Lucros
Acumulados para formação de reservas, como Reserva Legal, Reserva
de Lucros a Realizar, Reserva para Contingência e outras;
c) reversões de reservas patrimoniais para a conta de Lucros ou Prejuízos
Acumulados.
De uma forma direta, podemos assim, afirmar que a montagem da Demonstração
do Lucro ou Prejuízo Acumulado se dá por meio da transcrição do saldo do início
do exercício (constante do balanço patrimonial/Lucros ou Prejuízos Acumulados
do exercício anterior) e que, por meio de ajustes, acréscimos e subtrações,
movimentações ou mutações, perfazem um saldo final para o exercício atual sob
elaboração.
A DLPA tem também como fim a incumbência de demonstrar de que forma foram
distribuídos o resultado do exercício mais o saldo acumulado de exercícios
anteriores e, em decorrência, qual a parcela que restou para ser distribuída, que
tem de ser destinada, em último caso, conforme preceitua a Lei 11.638/07.
Agora, acesse o link abaixo para saber mais a respeito da Demonstração das
Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL, atentando-se para as mutações
que a afetam ou não.
<http://www.potaldecontabilidade.com.br/guia/demonstlucrosprejacumulados.
htm>.
Você irá identificar os principais procedimentos com fim de elaborar a
demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados.
Saiba mais

29 UNIUBE
Importante
Cabe lembrar que, a Lei nº 6.404/76, no parágrafo 2º, do art.186, estabeleceu
que a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados poderá ser incluída
na demonstração das mutações do Patrimônio Líquido se elaborada e divulgada
pela empresa.
Entretanto para que você possa assimilar um pouco mais do fundamento legal
exposto acima, observe a estrutura da Demonstração dos Lucros ou Prejuízos
Acumulados abaixo:
Saldo no início do período X
(+-) ajustes de exercícios anteriores (AEA) X
(=) Saldo contábil ajustado X
(+-) Lucro ou prejuízo líquido do exercício X
(+) Reversões de reservas X
(-) Destinações: X
Transferência para aumento de Capital X
Dividendos propostos X
Transferência para Reservas X
(=) Saldo no final do período X
Fonte: Acervo do autor
Agora, preste muita atenção, pois vamos detalhar cada item componente da
demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados.
Vamos conhecer os principais grupos e suas respectivas fontes de informação da
Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA que ora acabamos
de apresentar.
Saldo no Início do Período
O saldo no início do período corresponde ao saldo da conta Lucros Acumulados
ou Prejuízos, evidenciados no balanço anterior.
Ajustes de Exercícios Anteriores
Aqui são consideradas aquelas modificações decorrentes de mudança de critério
contábil ou de retificação de erro imputável a exercícios anteriores. Alguns
exemplos mais comuns:
a) mudança de critérios de avaliação de estoques, investimentos etc.;
Quadro 3- Estrutura da Demonstração dos Lucros ou Prejuízos
Acumulados DLPA

30 UNIUBE
b) adoção de outros métodos de depreciação;
c) depreciações, amortizações e exaustões contabilizadas a maior ou a menor em
anos anteriores.
Saldo inicial ajustado
É o saldo inicial corrigido, ajustado por adições e/ou exclusões, conforme modelo
apresentado acima.
Resultado do Exercício
Corresponde ao lucro ou prejuízo líquido apurado na Demonstração do Resultado
do Exercício (DRE).
Reversões de Reservas
Este grupo é de primordial e fundamental importância, tendo em vista que algumas
Reservas de Lucros não são cumulativas, ou seja, devem compulsoriamente
ser revertidas ou estornadas quando não utilizadas para o fim a que foram
destinadas.
Exemplos:
Reserva para Contingências
Reserva Orçamentária
Reserva Estatutária
•
•
•
Importante
Aquelas reservas que são constituídas em exercícios anteriores que se destinam
a um finalidade especifica, quando não realizadas devem ser revertidas e se for
o caso constituídas novamente.
Um reserva que sofre essa constituição e reversão de exercício para exercício é
lançada na Reserva para Contingências.
Acesseolink<http://www.portaldecontabilidade.com.br/guia/demonstmutapl.
htm>. Você irá conhecer de forma geral quais reservas são comumente
utilizadas para elaboração da demonstração das mutações do patrimônio
liquido.
E, ainda no link <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.
htm> a fundamentação legal das respectivas reservas.
Saiba mais

31 UNIUBE
Destinações das propostas
Baseadas em lei, as demonstrações contábeis devem evidenciar a destinação
dos lucros segundo a proposta dos órgãos da administração, de acordo com a
aprovação da Assembleia Geral.
Essa destinação pode ser subdividida em:
a) formação ou complementação da Reserva de Lucros, dentre elas a reserva
legal, reserva para contingências, reservas estatutárias, reservas para lucros
a realizar, entre outras;
b) propostas de dividendo mínimo obrigatório;
c) divulgação dos dividendos por ação de capital.
Chegamos ao ﬁm de nosso estudo da Demonstração dos Lucros e Prejuízos
Acumulados - DLPA.
Caso queira aprimorar ainda mais seus conhecimentos acerca da Demonstração
dos Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA, leia um pouco mais sobre o assunto
no sítio:
<http://www.portaldecontabilidade.com.br/guia/demonstlucrosprejacumulados.
htm>.
Antes de prosseguirmos, dê uma pausa em seus estudos e em seguida retorne à
leitura do que até aqui foi abordado.
Em seguida estudaremos a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.
Sugiro a você que leia previamente o texto inserido no link abaixo:
Acesse o link <http://www.bmfbovespa.com.br/home.aspx?idioma=pt-br> e
pesquise uma demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados de uma
empresa listada na Bolsa, e comente com seus colegas as suas primeiras
impressões quanto aos dados ali divulgados.
Saiba mais

32 UNIUBE
2.3 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido –
DMPL
Ao contrário da DLPA (Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados),
estudada anteriormente, e que fornece a movimentação, basicamente, de uma
única e exclusiva conta do grupo Patrimônio Líquido (Lucros Acumulados),
a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) evidencia a
movimentação das diversas contas componentes e integrantes do Patrimônio
Líquido (PL), ocorridas durante um determinado exercício. Sendo assim,
poderíamos dizer, e evidenciar, que esta demonstração surge a partir do
momento em que há mutações patrimoniais para mais ou para menos em suas
contas integrantes.
A seguir você terá um modelo proposto com setas indicativas para que possa
acompanhar a princípio, o que de fato são as informações mais importantes e
pertinentes à elaboração da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
- DMPL.
Para começarmos, note que a Demonstração das Mutações apresenta um conjunto
de linhas e colunas, elaboradas para a inserção de informações, quais sejam:
1. destina-se colunas específicas para cada uma das contas que compõem
patrimônio liquido;
2. utilizase de linhas horizontais indicativas das movimentações ocorridas no
período;
3. insere-se valores monetários de acordo com as movimentações.
A fim de que você acompanhe o que foi proposto acima, observe o quadro a
seguir:
Visite o seguinte documento na web: <http://www.zccontabilidade.
com.br/arquivos/4a6613040000b.pdf>. Você encontrará definições,
tratamento dado pela Lei das SA, as mutações nas contas
patrimoniais, as técnicas de preparação e elaboração deste relatório.
Saiba mais

33 UNIUBE
Quadro4-DemonstraçãodasMutaçõesdoPatrimônioLíquido
Fonte:Acervodoautor
Histórico
Capital
Realizado
RESERVASDECAPITALRESERVASDELUCROSLucrosAcumuladosTotal
Ágiona
Emissãode
Ações
Sub-venções
paraInvesti-
mentos
ReservasPara
Contingência
Reserva
Estatutária
Reserva
Legal
Saldoem31.12.x1
AjustesdeExercíciosAnteriores:
efeitosdemudançadecritérios
contábeis
retiﬁcaçãodeerrosdeexercícios
anteriores
AumentodeCapital:
comlucrosereservas
porsubscriçãorealizada
Reversõesdereservas:
decontigências
delucrosarealizar
LucroLíquidodoExercício:
PropostadaAdministraçãodeDesti-
naçãodoLucro:
Transferênciasparareservas
Reservalegal
Reservaestatutária
Reservadelucrosparaexpansão
Reservadelucrosarealizar
Dividendosadistribuir($_poração)
Saldoem31.12.X2

34 UNIUBE
Observe como as informações precisam ser geradas e como são construídas,
conforme setas indicativas:
a. saldo inicial extraído do balanço patrimonial anterior (grupo patrimônio
líquido);
b. aumento de capital com a utilização de metade da conta reserva legal;
c. aumento de capital com a utilização de metade dos lucros acumulados
em x1
d. lucro líquido do exercício (x2)
e. constituição da reserva legal.
Outro exemplo, um pouco mais simplificado:
Quadro 5 - DMPL consolidados em 31-12-2000
Mais um exemplo, com dados financeiros hipotéticos:
Quadro 6- DMPL – exercício findo em 31-12-2000
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DOS PATRIMÔNIOS LÍQUIDOS CONSOLIDADOS
EM 31/12/2000
Discriminação $
Saldo no início do exercício............................................ XXXXX
(+) Lucro líquido consolidado......................................... XXXXX
(-) Dividendos distribuídos.............................................. (XXXXX)
(=) Saldo no final do exercícios..................................... XXXXX

35 UNIUBE
A referida demonstração das mutações do patrimônio líquido apresentada acima
indica:
a. saldos anteriores das contas Capital, Reserva de Capital, Reserva Legal
e Lucros Acumulados;
b. valores nominais dos saldos das contas mencionadas em “a”;
c. integralização do Capital ainda durante o exercício anterior em dinheiro
no valor de 250.000,00;
d. integralização do Capital durante o exercício com utilização de parte
dos saldos das reservas de capital no valor de $109.116,00 e parte dos
lucros acumulados no valor de $186.284,00, totalizando portanto em
$295.400,00;
e. recompra de ações da companhia, surgindo aqui apenas uma dedução
da conta de Patrimônio Líquido (ações em tesouraria) no valor de
$30.000,00.
Importante
Por meio destes exemplos, você percebeu que mutações ocorrem no Patrimônio
Líquido provocando oscilações ou movimentações para mais ou para menos,
assim como ocorrem hipóteses sem efeitos diretos no Patrimônio Líquido - PL.
Para que você possa compreender, anote alguns dos exemplos mais comuns e
de fácil assimilação que, em muito, o auxiliarão na resolução de determinadas
questões propostas no ﬁnal do capítulo.
Mutações que:
1) aumentam o Patrimônio Líquido - PL:
a) aumento de capital em dinheiro:
D - Caixa/bancos
C - Capital Social
b) aumento de capital com imobilizados, investimentos:
D - Máquinas/participações em outras empresas
C - Capital Social
c) lucro líquido do exercício:
D - Lucro Acumulados
C - Capital Social/Reservas de Lucros/Reserva Legal
2) diminuem o Patrimônio Líquido - PL:
a) prejuízo do exercício:
D - Prejuízos Acumulados
C - Resultado do Exercício

36 UNIUBE
b) redução do capital social:
D - Capital Social
C - Caixa/Bancos
c) dividendos:
D - Lucros Acumulados
C - Dividendos a Pagar
d) distribuição de lucros:
C - Caixa/Bancos
3) Não geram efeitos sobre o Patrimônio Líquido:
a. constituição de reserva legal:
C - Reserva Legal
b. constituição de reserva de capital:
C - Reserva de Capital
c. constituição de reserva de contingência:
C - Reserva de Contingência
d. constituição de reserva estatutária:
C - Reserva Estatutária
e. aumento de capital com utilização de saldos da conta Reserva Legal:
D - Reserva Legal
C - Capital Social
f. compensação de prejuízos com reserva legal:
D - Reserva Legal
C - Prejuízos Acumulados
Importante
De acordo com a Lei 11.638/07, a conta Lucros Acumulados não mais será
apresentada com saldo positivo. Entenda que as movimentações continuarão a
ocorrer, entretanto, os saldos positivos deverão obrigatoriamente ser distribuídos
ou destinadas para futura realização ou não.

37 UNIUBE
Observe:
Uma determinada empresa apresentou um lucro líquido do exercício para um
determinado período. A fim de atender à legislação, ela propõe a destinação do
lucro liquido do exercício da seguinte forma:
a. aumento de capital social
b. proposta de aumento futuro de capital social
c. reserva legal, para fins de salvaguarda dos acionistas minoritários,
conforme determinação legal.
Abaixo, os lançamentos contábeis propostos, a fim de que você perceba as
movimentações:
Lançamentos contábeis propostos:
C - Reserva Legal
C - Capital Social
C - Reserva para Futuro Aumento de Capital
<http://contabilidade.wikidot.com/demonstracoes:demonstracao-das-
mutacoes-do-patrimonio-liquid>. Nesse site, você irá conhecer ainda mais
acerca das principais características da demonstração das mutações do
patrimônio líquido, tanto para elaboração quanto para análise de um modelo
proposto.
Saiba mais
2.4 Conclusão
Encerramos aqui o estudo da demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados
e a demonstração das mutações do patrimônio líquido.
Você entrou em contato com os modelos e as informações atinentes ao patrimônio,
especialmente quanto aos resultados acumulados durante os exercícios, assim
como a movimentação no patrimônio líquido como um todo.
Tenho certeza de que você percebeu, durante os seus estudos, que os relatórios
aqui tratados são de fundamental importância no contexto de tomada de decisões
junto aos seus usuários da informação.
Entenda que não esgotamos por completo o assunto e que depende de você dar
continuidade a seus estudos.

38 UNIUBE
Nesta unidade de estudo pudemos conhecer duas Demonstrações Contábeis
utilizadas pelos profissionais da contabilidade e que evidenciam informações
oferecidas aos usuários da informação para fins tanto de controle quanto para
fins de tomada de decisão, sejam gestores, administradores contratados ou
proprietários, enfim, uma gama enorme de usuários.
Vimos que a Demonstração de Lucros ou Prejuízo Acumulado - DPLA é útil
para visualização do fluxo de distribuição dos resultados obtidos nas empresas
e, vimos também, que a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
- DMPL é uma ferramenta que permite um olhar mais claro e amplo do
Patrimônio Líquido e de suas alterações, sejam elas legais ou institucionais.
Para melhor entendimento sobre essas duas demonstrações, não deixe de
realizar a literatura sugerida.
O nosso próximo encontro será no capítulo III, no qual trataremos da
Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos - DOAR.
Caro aluno, leve em consideração que depende de você o avanço e o
aprofundamentodosdoisrelatóriosaquitratados,quaissejam,aDemonstraçãodos
Lucros ou Prejuízos Acumulados e a Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido, aqui denominados pelas siglas DLPA e DMPL, respectivamente.
É oportuno ressaltar que, de acordo com a Lei 6.404/76 e a Lei 11.638/07, os
relatórios sofreram significativas alterações.
Cabeavocê,apartirdotérminodestecapítulo,leralegislaçãoacimapropostaassim
como os pronunciamentos contábeis propostos, notadamente o pronunciamento
conceitual básico – estrutura conceitual, no site:
<http://www.cpc.org.br/pronunciamentosIndex.php>.
É necessário contextualizar as questões teóricas aliadas à prática. Para isso,
você recebeu, junto a esse material, o livro customizado MARION, José Carlos.
Contabilidade Empresarial. 15 ed. São Paulo: Atlas, 2009. Dele, leia o Capítulo
Até o próximo capítulo quando então estaremos tratando da Demonstração das
Origens e Aplicações de Recursos – DOAR.
Boa leitura!
Resumo
Leituras

39 UNIUBE
17, intitulado Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA e
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL, páginas 57 a 80,
em que o autor aborda em todos os seus aspectos a elaboração e/ou construção
dessas demonstrações com exemplos comentados e resolvidos.
Boa Leitura!
Atividades
Caro aluno, é importante que você resolva todos os exercícios a seguir. Se em
algum momento você tiver dúvidas quanto à resolução, volte ao texto deste capítulo
e reveja o conteúdo e só depois retorne para as atividades.
Bons estudos!
Atividade 1
Escolha, a seguir, dentre as alternativas, aquela que completa a aﬁrmação : “A
demonstração de lucros ou prejuízos acumulados de acordo com o teor da Lei
11.638/07, é ...”:
a. ( ) obrigatória, podendo ser incluída na DMPL.
b. ( ) facultativa.
c. ( ) optativa.
d. ( ) dispensável.
e. ( ) necessária.
Atividade 2
Escolha, a seguir , a resposta que completa a aﬁrmativa: “A DLPA representa
a interligação entre ...”:
a. ( ) DLPA e DMPL.
b. ( ) BP e DLPA.
c. ( ) DRE e BP.
d. ( ) DMPL e DRE.
e. ( ) DOAR e BP.

40 UNIUBE
Atividade 3
O ajuste de exercícios anteriores, evidenciado na DLPA - Demonstração dos
Lucros ou Prejuízos Acumulados ocorre em virtude de certos princípios básicos.
Escolha, a seguir, a alternativa que contempla esses princípios.
a. ( ) competência e materialidade.
b. ( ) competência e conservadorismo.
c. ( ) competência e consistência.
d. ( ) competência e objetividade.
e. ( ) competência e entidade.
Atividade 4
Escolha, a seguir, a resposta que completa a aﬁrmativa: “A demonstração das
Mutações do Patrimônio Líquido ...”:
a. ( ) é idêntica à DLPA.
b. ( ) é menos abrangente que a DLPA.
c. ( ) contém a DLPA.
d. ( ) é menos indicativa que a DLPA
e. ( ) contém a DRE
Atividade 5
Sabe-se que a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA
evidencia a movimentação ocorrida para uma determinada entidade e período das
movimentações ocorridas na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. Portanto,
com base nos dados a seguir, elabore a DLPA da empresa ABF S.A.
Dados:
Saldo no início do período 2.500,00
Reserva de Lucros 300,00
Reserva de Contingência 100,00
Lucro Líquido do Exercício 1.660,00
Reversão de Reserva de Lucros 230,00
Dividendos a distribuir 1.200,00
Reserva Orçamentária 600,00
Reserva para Expansão 2.190,00

41 UNIUBE
Atividade 6
Com base nos saldos iniciais das contas de Patrimônio Líquido em 30.11.x1,
elabore a Demonstração do Resultado do Exercício - DRE, de acordo com os
dados adicionais 1, e, em seguida, elabore a Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido - DMPL, em dez./x1, utilizando-se dos dados adicionais 1 e 2.
Patrimônio Líquido em 30.11.x1
Capital 10.000,00
Reservas de Capital 3.800,00
Reserva de Reavaliação 0,00
Reserva de Lucros 0,00
Reserva Legal 300,00
Reserva para contingência 500,00
Reserva Orçamentária 400,00
Reserva de Lucros a Realizar 600,00
Reserva Estatutária 1.000,00
Lucros Acumulados 800,00
Dados adicionais:
1. Operações em dezembro/x1:
a) venda à vista de mercadorias no valor de $ 11.500,00;
b) o custo da mercadoria vendida é de $ 1.500,00;
c) salários foram provisionados no valor de $ 2.000,00;
d) provisão para imposto de renda no valor de $ 1.800,00;
e) provisão para contribuição social sobre o lucro líquido no valor de $
1.200,00;
f) pró-labore no valor de $ 1.500,00;
g) despesas ﬁnanceiras no valor de $ 500,00.
2. Operações Patrimônio Líquido:
a) aumento de capital com metade das reservas de capital;
b) aumento de capital com metade das reservas legal e estatutária;
c) aumento de capital em dinheiro no valor de $ 1.000;
d) proposta para distribuição de lucros:
reserva legal 5% do lucro líquido do exercício;
reserva estatutária 10% do lucro líquido do exercício.
•
•

42 UNIUBE
Equipe de professores da FEA/USP. Contabilidade Introdutória. 11. ed. São
Paulo: Atlas, 2010.
IUDÍCIBUS, Sérgio; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual
de contabilidade das sociedades por ações. FIPECAFI. 6. ed. São Paulo:
Atlas, 2003.
IUDÍCIBUS, Sérgio de. Manual de contabilidade das sociedades por ações:
(aplicável às demais sociedades). 2ª ed. São Paulo: Atlas, 2009.
MARION, José Carlos. Contabilidade empresarial. 15. ed. São Paulo: Atlas,
2009.
Referências

Redescobrindo a
Demonstração das
Origens e Aplicações
de Recursos (DOAR)
Caro(a) estudante, nesse momento, daremos mais um passo no campo dos
estudos das demonstrações financeiras, tomando como base a legislação
societária (Lei 6.404/76), alterada pela Lei 11.638/07. Este relatório contábil
de que trataremos agora é a Demonstração de Origens e Aplicações de
Recursos (DOAR).
Com a nova redação, Lei 11.638 de 27 de dezembro de 2007, a DOAR passou
a ser tratada como uma Demonstração inexistente, mas as empresas que a
utilizavam podem continuar a elaborá-la para fins gerenciais.
A Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos - DOAR visa explicar
as variações ocorridas no Circulante da empresa e identificar quais são os
recursos que alteraram o Capital Circulante Líquido (Ativo Circulante menos
o Passivo Circulante).
O Capital de Giro (Circulante) Líquido – CCL – é obtido pela diferença entre
o ativo circulante e o passivo circulante. Reflete, também, a folga financeira
da empresa e, mais ainda, dentro de um conceito mais rigoroso, o CCL
representa o volume de recursos de longo prazo (exigibilidades e Patrimônio
Líquido) que se encontra financiado pelos ativos correntes (de curto prazo).
Desta forma, vamos iniciar o processo de estudo da referida demonstração
das origens e aplicações de recursos, abordando os conceitos e a sua
movimentação líquida.
Bons estudos!
3
Marco Antonio O. Caetano
Introdução

44 UNIUBE
Após os estudos realizados a partir desse capítulo, você estará apto(a) a:
aprofundar os conceitos e a estrutura da DOAR - Demonstração de Origens
e Aplicações de Recursos;
explicar as variações ocorridas no circulante da empresa, determinando os
recursos que alteram o Capital Circulante Líquido;
identiﬁcar a importância dos Relatórios Contábeis como instrumentos
catalisadores de dados econômico-ﬁnanceiros.
•
•
•
Objetivos
Esquema
Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos
Conceito e Movimentação
Estrutura da DOAR – Demonstração
das Origens e Aplicações de Recursos
Desenvolvendo a DOAR-
Demonstração das Origens e
Aplicações de Recursos
Capital Circulante Líquido - Conceito
3.1 A Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos -
DOAR
Nesse mesmo capítulo, estaremos diante da Demonstração das Origens e
Aplicações de Recursos abordando seu modelo ou estrutura proposta e, a partir
daí, os seus conceitos e, naturalmente, a sua movimentação líquida, assim como
da legislação pertinente.

45 UNIUBE
3.1.1 Conceito e movimentação líquida
A Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos - DOAR é tecnicamente
uma movimentação líquida de entrada (origem) e de saída (aplicação) de recursos.
Outros conceitos:
origem: é toda operação que aumenta o Capital
Circulante Líquido - CCL;
aplicação: é a redução do capital circulante
líquido.
Na Demonstração das Origens e Aplicações de
Recursos-DOAR,nãoapareceomontantedamovimentaçãoderecursosrealizados
durante o exercício, aparecem apenas os saldos ﬁnais das movimentações de
cada um dos itens representativos de origem ou de aplicação.
Por exemplo, se você aplicou durante o ano $ 5.000,00 na
compra de um veículo e o alienou, nesse mesmo período,
por $ 5.000,00, o que irá constar no balanço patrimonial é a
aplicação de $ 5.000,00 na aquisição de veículos.
•
•
Mas antes, vamos fazer uma breve revisão do que estudamos nos capítulos
anteriores:
no capítulo 1, estudamos o Balanço Patrimonial e aprendemos que o mesmo
elenca um conjunto de Bens, Direitos e Obrigações, ora representadas
pelas contas de Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido, respectivamente. E,
em seguida, estudamos a Demonstração do Resultado do Exercício - DRE,
demonstração esta que evidencia a formação do resultado pelo confronto
das receitas com as despesas e custos;
já no capítulo 2, estudamos a Demonstração dos Lucros ou
Prejuízos Acumulados - DLPA e a Demonstração das Mutações
do Patrimônio Líquido - DMPL, em que aquela demonstrava as
movimentações ocorridas na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados
para o período e esta o Patrimônio Líquido como um todo.
Portanto, neste capítulo 3, faremos uso destes quatro relatórios já estudados
como peças contábeis básicas para a análise e elaboração da Demonstração das
Origens e Aplicações de Recursos.
•
•
Capital Circulante Líquido
- CCL
É a diferença entre o ativo
circulante menos o passivo
circulante.
Alienar
Transferir para outro
o domínio.

46 UNIUBE
3.1.2 Grupos circulante e não circulante
Para que possamos aprofundar um pouco mais acerca da aplicabilidade do
presente demonstrativo, os grupos do Ativo e do Passivo devem ser classificados
nos seguintes grupos, ou seja, ativo circulante e ativo não circulante.
Como já sabemos, antes da Lei 11.638/07, estes grupos não eram apresentados
oficialmente na estrutura do Balanço Patrimonial.
Quadro1: Balanço
Observe, a seguir, uma outra estrutura do balanço patrimonial, agora atendendo à
Lei 11.638/07, a fim de que você possa assimilar as definições de circulante e de
não circulante.
Quadro 2: Nova estrutura do Balanço Patrimonial
Fonte:Acervo do autor.
Ativo Passivo
Exemplificando!

47 UNIUBE
NotenafiguraanteriorqueanovaestruturapropostapelaLei11.638/07jácontempla
adivisãodosgruposdecontasdobalançopatrimonialemcirculanteenãocirculante,
facilitando, dessa forma, a coleta de informações a fim de elaborar a DOAR.
Após a leitura dos assuntos constantes do link indicado anteriormente, debata
com seus colegas de curso as suas impressões em função da leitura proposta.
Vamos retomar o assunto, dando continuidade ao estudo deste capítulo tratando
da movimentação não válida.
3.1.3 Movimentação não válida
Chamamos de Movimentação não válida a movimentação de valores ocorridos
dentrodoAtivoCirculanteoudentrodoPassivoCirculantee,ainda,amovimentação
dos grupos Circulantes entre si ou dos grupos Não circulantes.
Alguns exemplos:
a) compra e venda de mercadorias, à vista ou a prazo;
b) pagamento a fornecedores, etc.
3.1.4 Movimentação válida
A movimentação que se dá no demonstrativo são valores que ocorrem entre os
grupos Circulantes e Não Circulantes.
Alguns exemplos:
a. integralização de Capital em dinheiro;
b. lucro distribuído;
c. empréstimos obtidos a longo prazo;
d. empréstimos concedidos a longo prazo.
A fim de complementar os nossos estudos, vamos, a partir de agora, desenvolver
o conceito fundamental do que vem a ser Capital Circulante Líquido (CCL).
Saiba mais
Para saber mais acesse o link:
<http://www.cpc.org.br/pronunciamentosIndex.php>.
Nesse link você deve ler o Pronunciamento Conceitual Básico – Estrutura
Conceitual, assim como o CPC 13 – Adoção Inicial da Lei 11.638/07.

48 UNIUBE
3.2 Ativo Circulante Líquido - CCL
É importante que se faça algumas considerações acerca do que vem a ser o
Capital Circulante Líquido - CCL.
Primeiro, é preciso saber que o Capital Circulante Líquido é calculado da seguinte
forma:
Exempliﬁcando
Vamos aplicar uma fórmula básica:
CCL = AC – PC
em que:
CCL= Capital Circulante Líquido
AC = Ativo Circulante
PC = Passivo Circulante
Resolução do exemplo:
CCL = AC – PC
CCL = $ 9.500,00 - $ 2.000,00
CCL = $ 7.500,00
No exemplo acima, que acabamos por desenvolver, você percebeu que o CCL
é facilmente identiﬁcado e/ou calculado confrontando o Ativo Circulante com o
Passivo Circulante.
Ativo Circulante (AC) - Passivo Circulante (PC).
Todavia, devemos saber que Ativo Circulante é um conjunto de bens e direitos
ordenados sistematicamente de acordo o grau decrescente de liquidez e que o
Passivo Circulante, por sua vez, é ordenado por exigibilidade.
Ativo Passivo

49 UNIUBE
É a partir desse cálculo, que desenvolveremos a nossa demonstração das origens
e aplicações de recursos.
Um outro procedimento que precisamos adotar, uma vez calculado o Capital
Circulante Líquido - CCL, é a confrontação do CCL inicial com o CCL final para um
determinado período de tempo sob análise.
Exemplificando
Ativo X1 X2 Passivo+PL X1 X2
Ativo Circulante 500,00 1.800,00 Passivo Circulante 300,00 1.500,00
Total Circulante 500,00 1.800,00 Total Circulante 300,00 1.500,00
Cálculos:
X1 X2 Variação
Ativo Circulante 500,00 1.800,00 -
Passivo Circulante 300,00 1.500,00 -
CCL (AC – PC) 200,00 300,00 100,00
Portanto, a fórmula final seria:
CCL inicial
- CCL final
= Variação do CCL
A demonstração das origens e aplicações de recursos vêm justamente comprovar
essa movimentação de recursos que provocou essa variação positiva ou negativa.
Essa movimentação positiva ou negativa, se dá da seguinte forma:
a. quando o CCLinicial
for menor do que o CCL final
, a variação será positiva;
b. quando o CCL inicial
for maior do que o CCLfinal
, a variação será negativa.
A demonstração em epígrafe procura, justamente, relatar a movimentação de
valores do exercício que tenha provocado essa variação no CCL. Em outras
palavras, todo ingresso (origem) ou saída (aplicação) de recursos provenientes
de outros grupos provocam um aumento ou diminuição do Ativo Circulante ou do
Passivo Circulante.
Essa variação resulta na diferença entre a soma das Origens e das Aplicações
de recursos. Se a soma das Origens for maior, terá ocorrido um aumento do
Ativo Circulante Líquido. Se, por outro lado, a soma das aplicações for maior, terá
ocorrido uma redução do Ativo Circulante Líquido.

50 UNIUBE
Agora que você já sabe o que vem a ser as variações do capital circulante líquido,
assim como o que são origens e aplicações de recursos, vamos, a partir desse
ponto, entender quais são, de forma geral, as principais origens e aplicações.
Para melhor compreender quais movimentações provocam essas alterações para
mais ou para menos, apresentaremos, a seguir, alguns exemplos mais comuns.
3.3 Das Origens de Recursos:
a. lucro ajustado
b. integralização de Capital
c. empréstimos a Longo Prazo
d. alienação de Ativo Nãocirculante
e. ingresso de Reservas de Capital
Vamos às explicações!
Lucro Ajustado
É esquematizado da seguinte forma:
Origens das Operações
Lucro Líquido -------------------------------------------------
(+) Depreciação, Amortização
e Exaustão
-------------------------------------------------
(+-) Variação Cambial -------------------------------------------------
(+-) Equivalência Patrimonial -------------------------------------------------
(=) Lucro Ajustado -------------------------------------------------
Lucro Líquido
Constitui para todas as entidades com ﬁns lucrativos a principal fonte (origem)
de recursos. Esta informação é evidenciada na demonstração do resultado do
exercício.
Depreciação, Amortização, Exaustão, Variação Cambial, Equivalência
Patrimonial.
São parcelas lançadas a débito ou a crédito do resultado do exercício, conhecidas
por itens não monetários.

51 UNIUBE
Veja alguns dos mais comuns:
equivalência patrimonial: método
de avaliação de investimentos
realizados por uma empresa
denominada de Investidora
ou Controladora junto as sua
Controladas ou Investidas, assim
como em sua coligadas de cuja
influência seja significativa.
depreciação, amortização e
exaustão. Sendo a depreciação
o desgaste sofrido pelo bem em
função de seu uso, a amortização
consiste na alocação sistemática
de valor amortizável de ativo
intangível e a exaustão se relaciona
com a perda de valor dos bens ou
direitos do ativo decorrente de sua
exploração.
Variação Cambial: refere-se a atualização ativa e passiva de contratos em moeda
estrangeira.
•
•
Influência significativa
Poder de participar de decisões ou
deliberações operacionais ou financeiras.
Coligadas
Sociedades coligadas são aquelas
vinculadas a uma ou mais empresas sujeitas
à mesma relação de controle, integrantes
do mesmo grupo econômico.
Controladas
a) a sociedade que, de seu capital, outra
sociedade possua a maioria dos votos nas
deliberações dos quotistas ou da assembléia
geral e o poder de eleger a maioria dos
administradores;
b) a sociedade cujo controle esteja em
poder de outra, mediante ações ou quotas
possuídas por sociedades ou sociedades
por estas já controladas.
Após a leitura do artigo acima compartilhe essas informações que você leu no
ambiente virtual de aprendizagem.
Assim que você compartilhar no ambiente virtual de aprendizagem, retome a
leitura abaixo:
Integralização de Capital
Consiste em aporte de Capital Social em dinheiro ou promessa (a prazo) pelos
acionistas ou quotistas de uma empresa.
Disponível em: <http://www.knoow.net/cienceconempr/contabilidade/
influenciasignificativa.htm>.
Neste site você irá entender melhor acerca do que vem a ser influencia
significativa.
Saiba mais

52 UNIUBE
venda de bens de uso (tangíveis ou
intangíveis) e de Investimentos
Exemplo: máquinas, equipamentos, veículos.
alienação de Investimentos
Exemplo: participações societárias
alienação de valores do Realizável a Longo
Prazo
Exemplo: estoques de mercadorias
•
•
•
Tangível
Que pode ser tocado,
apalpado, concreto.
Intangível
Que não pode ser tocado,
abstrato.
3.4 Aplicações de recursos
Para iniciarmos bem o nosso estudo, é necessário que conheçamos alguns
dos conceitos mais comuns e necessários ao entendimento das aplicações de
recursos:
a. Ágio: é a diferença para mais entre o valor de mercado de bens e direitos
do ativo e o seu respectivo valor contábil.
b. Deságio: desconto, desvalorização.
c. Alienação: transmissão de bens e direitos, que gera registros contábeis
nas contas de vendas ou de doações.
Caro aluno, chegamos ao fim do nosso estudo acerca das origens de recursos.
Agora, vejamos de que forma aquelas origens que estudamos serão aplicadas, ou
seja, vamos tratar das aplicações de recursos:
Empréstimos a Longo Prazo
Captação de recursos junto a instituições financeiras com carência para inicio de
pagamento com prazos superiores a 12 meses.
Alienação de Ativo Não Circulante
São aquelas vendas de itens que compõem o ativo não circulante, conforme itens
abaixo:
Saiba mais
Para saber mais acesse o link <http://www.portaldecontabilidade.com.br/
guia/demonstorigaplirecursos.htm>.
Você encontrará nesta página subsidios suficientes para a elaboração, das
origens e das variações do capital circulante liquido.

53 UNIUBE
Muito bem, entendido esses três conceitos, vamos iniciar o nosso estudo das
aplicações de recursos.
As principais aplicações de recursos são:
a. resultado ajustado negativo;
b. lucros distribuídos;
c. aumento do ativo não circulante;
d. redução do passivo não circulante.
Acompanhe-me nas explicações.
3.4.1 Resultado ajustado negativo
Os valores a serem ajustados já foram citados no primeiro tópico (origens).
3.4.2 Lucros distribuídos
Nas sociedades anônimas, correspondem
aosdividendose,nasdemaissociedades,
ao lucro retirado pelos sócios.
Dividendos
É a parcela do lucro apurado pela empresa,
que é distribuída aos acionistas por ocasião
do encerramento do exercício social.
Leia o art. 202, parágrafo 2º, da Lei 6.404/76, Lei das Sociedades Anônimas,
disponível no link:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm>.
3.4.3 Aumento do Ativo Não Circulante
Corresponde à diferença de saldos entre os dois últimos exercícios. Alguns dos
exemplos mais comuns:
a. aquisição de bens de uso;
b. aplicações em investimentos;
c. aumento do Ativo Realizável a Longo Prazo;
d. aumento do Ativo Diferido.
Saiba mais

54 UNIUBE
3.4.4 Redução do Passivo Não Circulante
Corresponde à diferença de saldos entre os dois últimos exercícios:
a. diminuição das dívidas a longo prazo;
b. redução do capital social.
A variação da conta Lucros Acumulados não é abordada na demonstração
das origens e aplicações de recursos, tendo em vista que o resultado líquido
já contempla o resultado da confrontação das receitas x custos x despesas, já
evidenciadas na demonstração do resultado do exercício.
Importante
É bom ressaltarmos que o saldo da conta lucros acumulados, de acordo com
que preceitua a Lei 11.638/07, deve ser distribuído ou destinado. Entenda-se por
destinado aqueles saldos que são deliberados para destinação à determinadas
reservas, como por exemplo, reserva orçamentária, reserva para futuro aumento
de capital, dentre outras.
Ao retornar da leitura proposta anteriormente, e sabendo o que são origens,
aplicações, variações de capital circulante líquido e as movimentações que não
a afetam, é chegado o momento de conhecermos a estrutura das Demonstração
das Origens e Aplicações de Recursos - DOAR.
Saiba mais
Para saber mais, acesse o link <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_
ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm> em que você encontrará disposições
que alteram ou revogam dispositivos da Lei 6.404/76.

55 UNIUBE
Quadro 1 - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos - DOAR
Origens 31.12.x1 31.12.x2
Resultado Ajustado
Lucro Líquido do Exercício
(+) Depreciação, Amortização e Exaustão
(+) Ajustes de Exercícios Anteriores
Integralização de Capital em Dinheiro
Aumento de Resultado de Exercícios Futuros
Reservas de Capital
Acesse o link:
<http://www.portaldecontabilidade.com.br/guia/demonstorigaplirecursos.htm>.
Nesse link, você irá conhecer a estrutura da demonstração das origens e
aplicações de recursos, assim como de um exemplo proposto.
3.5 A estrutura das Origens e Aplicação de Recursos
Origens de Recursos: 31.12.20xx
Das operações
Lucro Líquido do Exercício
+ Depreciação, Amortização e Exaustão
+- Variação cambial
+- Equivalência patrimonial
= Lucro Ajustado
Dos acionistas
Integralização de capital em dinheiro
De terceiros
Novos empréstimos
Alienação de itens do imobilizado
Venda de itens de investimentos
Total das Origens
Aplicações de recursos
Quadro 2- Estrutura das Origens e Aplicação de Recursos
Saiba mais

56 UNIUBE
Aquisição de novos itens do imobilizado
Aquisição de novos investimentos
Pagamento de ﬁnanciamentos
Distribuição de dividendos
Total das aplicações
Aumento/Diminuição do CCL (origens menos aplicações)
Mutações no Capital Circulante Líquido
Fonte: Adaptado de MARION, 2002, p.423.
Note que a Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR) tem
por objetivo explicar as variações ocorridas no Capital Circulante Líquido, ocorrida
para um determinado período.
Exempliﬁcando
Grupos 31.12.x1 31.12.x2
Ativo Circulante 2.200 4.500
Passivo Circulante 1.500 3.590
CCL 700 910
Observe o exemplo resolvido:
Ativo Circulante (x1) 2.200,00
Passivo Circulante (x1) 1.500,00
CCL 700,00
Ativo Circulante (x2) 4.500,00
Passivo Circulante (x2) 3.590,00
CCL 910,00
Quadro para cálculo das variações:
X1 X2 Variação
Ativo Circulante 2.200,00 4.500,00 -
Passivo Circulante 1.500,00 3.590,00 -
CCL (AC – PC) 700,00 910,00 210,00

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