1) A locação de máquinas não está sujeita à incidência do ISSQN porque se trata de uma obrigação de dar e não de fazer, que é o fato gerador do imposto. 2) O fornecimento de mão-de-obra na locação de máquinas é considerado um serviço e, portanto, sujeito à incidência do ISSQN municipal. 3) A locação de máquinas com fornecimento de mão-de-obra é considerada uma obrigação mista de dar e fazer, sendo que apenas a mão-de-

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ISSQN – INCIDÊNCIA NA LOCAÇÃO DE MÁQUINAS COM
FORNECIMENTO DE MÃO-DE-OBRA.
Marco Aurélio Bicalho de Abreu Chagas
De acordo com a Constituição da República Federativa do
Brasil, em seu artigo 146, cabe à lei complementar dispor sobre conflitos de
competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios. E estabelecer normas gerais em matéria de legislação
tributária, especialmente sobre a definição de tributos e de suas espécies, bem
como, em relação aos impostos discriminados nesta constituição, a dos
respectivos fatos geradores, base de cálculo e contribuintes.
A Lei Complementar 116/03, estabelece que o Imposto
sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, de competência dos Municípios
e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços
constantes de lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade
preponderante do prestador.
A Presidência da República vetou parcialmente o texto da
LC nº 116/2003, no pertinente à locação de bens móveis (item 3.1 “Locação de
bens móveis” da Lista de Serviços) com base na jurisprudência do Supremo
Tribunal Federal que decretou a inconstitucionalidade da cobrança do
ISSQN sobre a locação de bens móveis.
Entendemos, portanto, ser flagrante a impossibilidade de
incidência do ISSQN sobre a locação de máquinas, porque, por definição, “a
locação não pode ser hipótese de incidência de tributos cujo fato gerador
seja a prestação de serviços” (STF, no RE 116.121 citado no veto da
Presidência, como o STJ, no RESP 178.908).
O advogado, Aldemir Ferreira de Paula Augusto,
tributarista, em artigo publicado pelo Fiscosoft, sobre o tema aduz que: “Não
deve incidir o ISSQN sobre locação de bens móveis (verbi gratia, locação
de veículos, locação de equipamentos e locação de máquinas), pois que o
ISSQN é um imposto que tem por fattispecie (fato gerador) uma obrigação
de fazer. E segundo o art. 1.188 do Código Civil de 1916 e art. 565 do Código
Civil de 2002, a locatio rerum plasma-se quando "uma das partes se obriga a
ceder à outra, por tempo determinado, ou não, o uso e gozo de coisa não
fungível, mediante certa retribuição." Ou seja, na locação é obrigação de
dar, não subsumível à hipótese de incidência do ISS (obrigação de
fazer)”.
“Neste ponto a doutrina é praticamente unânime em afirmar que fazer incidir
ISSQN sobre locação (de móveis ou imóveis) fere o art. 110 do CTN (dar

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definição, conteúdo ou alcance diferentes de institutos, conceitos, e formas do
direito privado...).”
Aliomar Baleeiro, ao determinar o fato gerador do ISS
ensina que:
"Portanto, em linhas gerais, o fato gerador do ISS enquadra-se dentro do
conceito de serviço, prestado com autonomia, na mesma linha da definição do
Código Civil, que, no seu art. 1212, assim dispõe sobre locação de
serviços:"toda a espécie de serviços ou trabalho lícito, material ou imaterial,
pode ser contratada mediante retribuição". O trabalho às vezes é predominante
imaterial (do advogado, professor, cantor, et alii), na maioria das vezes, porém,
a prestação dos serviços se concretiza em bens materiais. O que é
fundamental é que o fazer haverá de prevalecer sobre o dar" (Direito Tributário
Brasileiro, 11ª ed., Ed. Forense, 2005, pág. 491).
No município de Belo Horizonte a Lei nº Lei 8.725, de 30
de dezembro de 2003 dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer
Natureza – ISSQN – e dá outras providências.
Quanto ao fornecimento de mão-de-obra, por se tratar de
serviço, incidiria o ISSQN de competência municipal, caso conste da lista de
serviço anexa à lei que poderia estar incluída no item 7, ou seja, “Serviços
relativos a engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo, construção civil,
manutenção, limpeza, meio ambiente, saneamento e congêneres, cuja
alíquota é de 2% (dois por cento) (Art. 14 da Lei 8.725/2003).
Apontam nesse sentido inúmeras decisões de nosso
Tribunal Mineiro, a exemplo da EMENTA aqui transcrita:
"TRIBUTÁRIO - AÇÃO DECLARATÓRIA - LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS -
INCIDÊNCIA DO ISS - DESCABIMENTO - REPETIÇÃO DE INDÉBITO -
PRAZO PRESCRICIONAL - TRIBUTO SUJEITO AO LANÇAMENTO POR
HOMOLOGAÇÃO - INEXISTÊNCIA DE HOMOLOGAÇÃO EXPRESSA -
PRAZO DE DEZ ANOS - PROCEDÊNCIA DO PEDIDO - MANUTENÇÃO -
INTELIGÊNCIA DOS ARTS. 565 E 594 AMBOS DO CÓDIGO CIVIL, ARTS.
110 E 168 AMBOS DO CTN, ITEM 79 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA AO
DECRETO-LEI 406/1968 E LEI COMPLEMENTAR 116/2003. Não incide o
ISS sobre os valores auferidos pelo Autor a título de locação de bens
móveis, por não contemplar, tal atividade, uma prestação de serviço, pois
consiste somente no fato de alguém colocar um bem à disposição de
outrem. Quaisquer serviços adicionais porventura prestados devem ser
normalmente tributados por este imposto, decotada somente a parcela
referente à locação. O prazo para a restituição do ISS, não havendo
homologação expressa do lançamento, abrange os recolhimentos efetuados
nos 05 (cinco) anos posteriores à ocorrência do fato gerador acrescidos de
mais cinco, a partir da homologação tácita" (Processo nº 1.0702.03.049072-
7/001 (1), Rel. Des. Dorival Guimarães Pereira, p. em 01/04/2005). (grifos da
transcrição).

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A locação de máquinas com o fornecimento de mão-de-
obra se afigura na condição de mista envolvendo, por conseguinte, uma
obrigação de dar, acompanhada de uma obrigação de fazer.
Portanto, entendemos que a locação de máquinas, por
não se constituir num serviço, como visto, não estaria sujeita à incidência do
ISSQN, não acontecendo o mesmo com a prestação da mão-de-obra típica de
serviço passível da exação de competência municipal, máxima se constar a
referida atividade da lista de serviços anexa à lei.