1. 1. INTRODUÇÃO
O target costing é uma técnica ou método de custeio que teve origem na década de 60,
desenvolvida por japoneses. Sua base é a técnica de Engenharia de Valor, apresentada
pelos Engenheiros da General Electric (GE), durante a Segunda Guerra Mundial.
Com a abertura dos mercados, as empresas tiveram que se adaptar a certas mudanças
advindas do mercado, como forma de manter sua vantagem competitiva. Uma dessas
mudanças é a forma de precificação dos produtos. Diante do novo contexto, o mercado é
quem dita os preços e a empresa precisa desenvolvê-los de forma que atenda a esse valor
percebido pelo consumidor.
Daí surge o método de custeio target costing, o qual é conceituado por CREPALDI (2008)
como uma abordagem sistemática para estabelecimento do custo desejado de um produto,
com base em fatores ditados pelo mercado. Dele encontra-se o custo-alvo, a partir de um
preço estabelecido pelo mercado, subtraído da margem de lucro desejada. É direcionado
aos estágios de planejamento e desenho do produto.
Já o kaizen costing (Custo Kaizen), é uma técnica de aprimoramento nos processos de
fabricação, objetivando reduzir custos. Não pode vir acompanhado de grandes mudanças.
O trabalho a seguir objetiva apresentar o tema “Target Costing e Kaizen”, procurando
elencar seus principais aspectos. Todo o texto, se baseia quase totalmente nos livros de
CREPALDI (2008) e PARISI & MEGLIORINI et al (2011). Alguns artigos foram
utilizados como base para conceitos.
2.TARGET COSTING
2.1 ORIGEM
A história do Target Costing é relativamente antiga. Data da década de 60, na
oportunidade, criada pelos japoneses. O Target Costing, ou GenkaKikaku em japonês,
originou-seno ano de 1965, ano em que a Toyota originalmente criou a ferramenta que
mais tarde revolucionaria a industria japonesa. Sendo assim, cabe ressaltar que o método
não tem sua base científica, ou seja, não foi criado nos meios acadêmicos, sendo, por
conseqüência, desenvolvido nos meios empresariais por empresas como: NEC, Sony,
Nissan, Sharp e principalmente a Toyota, a criadora original do Target Costing (FREITAS,
2004).
Tomou como base a Engenharia de Valor, técnica desenvolvida pelos engenheiros da
General Electric (GE), durante a Segunda Guerra Mundial. O trabalho dos Engenheiros
voltou-se para a pesquisa de novos materiais, com custos mais baixos e grande
disponibilidade, que pudessem substituir outros mais raros e de custo mais elevado durante
os anos da Guerra. Contudo, ao término da Guerra, percebeu-se que mesmo os recursos
voltando a ser acessíveis, as alterações haviam criado economias sem prejudicar o nível de
satisfação do consumidor, inclusive com melhorias. Então, os engenheiros propuseram
sistematizar a técnica e criar uma metodologia (CREPALDI, 2008).

2. A criação do Target Costing foi motivada em resposta à grande proliferação de produtos
industriais e de consumo das empresas ocidentais. Paralelamente a superlotaçãodos
mercados asiáticos, as empresas japonesas enfrentavam uma verdadeira escassez de
recursos e de pessoal capacitado necessário para o desenvolvimento de novos conceitos e
técnicas que constituíam requisitos essenciais para o aumento da competitividade em
termos de qualidade, custo e produtividade.
Os japoneses acreditavam que a análise multifuncional utilizada pelos ocidentais para a
manufatura fosse a solução, pois confiavam que era muito mais vantajosa a combinação
entre profissionais de planejamento, marketing, engenharia, finanças, compras e produção
em equipes integradas. Tais equipes teriam competência para examinar novos métodos e
técnicas de projeto e desenvolvimento de novos produtos e fariam a integração entre a alta
administração e a linha de produção (FREITAS, 2004).
Apesar de ter sua criação no ano de 1965, somente na década de 80 é que o Target
Costingganhou notoriedade chegando a Europa (Alemanha) e quase que simultaneamente
aos Estados Unidos, com os principais autores japoneses do tema escrevendo suas obras
em inglês. Três são as razões apontadas para esta defasagem entre a criação do Target
Costinge a sua expansão para o ocidente:



A atenção dispensada ao sistema de manufatura japonês just-in-time, que dominou
a indústria nas décadas de 70 e 80, deixando para trás o Target Costing;
Muitas companhias japonesas nas décadas de 70 e 80 e ainda nos dias atuais estão
aperfeiçoando seus sistemas de Target Costing, o que fez com que ele não fosse
muito divulgado;
O Target Costingé baseado pesadamente em atividades de desenvolvimento de
novos produtos, o que normalmente é tratado com grande sigilo pelas empresas
japonesas.
No Brasil, a literatura sobre o Target Costing ainda é limitada, sendo encontrados poucos
autores.
2.2 TARGET COSTING OU CUSTEIO META
Segundo CREPALDI (2008)o target costing é uma abordagem sistemática para
estabelecimento do custo desejado de um produto, com base em fatores ditados pelo
mercado. A palavra „target‟ vem do inglês propósito, objetivo, alvo, logo são as estratégias
usadas pela empresa a fim de controlar os custos para manter determinada margem de
lucro. Por essa razão é chamado também de custeio-alvo ou custeio-meta.O target costing é
o processo, ou sistema, utilizado para se encontrar o custo-alvo.
Para SAKURAI (1997, p. 27) apud FREITAS (2004), Target Costingé “um processo
estratégico de gerenciamento de custos para reduzir os custos totais, nos estágios de
planejamento e de desenho do produto”.
Até a década de 1980, o modelo de baixa competição permitia a muitas empresas definir os
preços de seus produtos a partir de uma equação baseada em markup, relacionando o custo
e margem de lucro desejada. No Brasil, a situação inflacionária é que determinava os
custos e os consumidores obrigavam-se a aceitar os preços determinados. Por isso, até os

3. anos 1990, o consumidor era considerado como consumidor passivo, sendo ignorado pelos
executivos e pesquisadores. Porém, com a abertura da economia e o controle da inflação,
nos anos 1990, o consumidor despertou para uma nova postura quanto ao preço e valor
percebido. Eles se sentiam mais valorizados e conscientes do seu poder de decisão e
passaram a direcionar os caminhos e a formatação do mercado. Assim, houve uma ruptura
no paradigma até então predominante onde o custo que determinava os preços, apesar de
esta forma de precificação ainda prevalecer em certos monopólios (PARISI &
MEGLIORINI et. al, 2011).
CREPALDI (2008) afirma que se observa no mercado que o preço de venda, na maioria
dos produtos, segue um comportamento padrão, onde o custo adicionado de uma margem
(Mark-up) pretendida nem sempre é o percebido pelo consumidor. As causas desse
desequilíbrio são as mais diversas: custos elevados de produção, sistema organizacional
ineficiente, gerenciamento baseado em processo reativo, estratégias mal definidas, falta de
visão do futuro, produto sem valor agregado, desconhecimento da cadeia de valor, além do
custo invisível da disfunção burocrática.
O custo é um valor que tem importância fundamental para a lucratividade da empresa, pois
reduzindo seu montante, isso se transforma em um diferencial tanto em retorno de capital
como em poder de competitividade.
Com a abertura dos mercados e, conseqüentemente, o mercado altamente competitivo, a
sobrevivência das empresas está diretamente relacionada ao preço de valor, ou seja,
fixação de um preço justo para um composto de marketing que realmente proporcione o
que os consumidores desejam. As empresas precisam compreender sua dimensão na
realização dos negócios. Alterações na renda ou reduções de suas expectativas de renda
afetam diretamente o lucro das empresas. Há uma pressão dos consumidores por preços
baixos e, consequentemente, os varejistas cobram as indústrias por isso.
Como forma de adequação a este novo paradigma, o target costing, cuja filosofia diz que o
custo deixou de ser o fator preponderante na determinação do preço, dá lugar as forças de
mercado. Parte-se, agora, do preço que o consumidor quer pagar. Em vez da pergunta
Quanto custa um produto? faz-se a pergunta Quanto DEVE custar um produto?.
Assim, a técnica targetcosting objetiva satisfazer os clientes com novos produtos a preços
baixos, se baseando em análise de função, análise de valor e engenharia de valor. É o
maiorcusto que se pode incorrer num produto levando em consideração que o mercado
oferece o preço de venda e os gestores determinam sua margem de lucro desejada.
Estrategicamente, a administração transforma seus custos em um insumo no processo de
desenvolvimento do produto e não em seu resultado. Representado graficamente, teríamos
a seguinte equação:
CUSTO-ALVO = PREÇO DE VENDA – MARGEM DE LUCRO DESEJADA

4. O segredo é projetar o produto de modo que satisfaça os clientes e possa ser fabricado
dentro do custo-alvo. Se novos projetos não se encaixarem dentro desse custo, serão
descartados. As empresas simplesmente não podem alterar seus preços por modificações
na sua estrutura de custos, então o caminho inverso passou a ser uma importante
ferramenta para o melhor posicionamento estratégico e desempenho, diante das limitações
do mercado. Cabe ressaltar que o custeio-alvo é direcionado a empresas altamente
disciplinadas e que não é visto como um programa separado, mas sim como parte do
processo de desenvolvimento do produto, integrando as diversas áreas da instituição,
como: engenharia, marketing, produção, serviços aos consumidores, compras e outros
departamentos.
Percebe-se, portanto, que há diferenças entre os métodos de custeio tradicionais e o target
costing, como demonstrado na figura 1:
De acordo com os ensinamentos de SCARPIN (2000) Apud CREPALDI (2008), existem
ainda diferenças entre o targetcosting e a abordagem tradicional quanto ao sistema de
informações, conforme figura 2:

5. TARGET COSTING
ABORDAGEM TRADICIONAL
Relacionamento com o
ambiente externo
Interage com esse ambiente
Ignora o ambiente externo
Número de variáveis
abordadas
Considera os muitos
relacionamentos complexos
Não considera esses relacionamentos
Forma de ajustes
Ajusta os custos antes que eles
ocorram
Ajusta os custos após incorridos
Controle
Quer a melhoria contínua do
custo
Limites preestabelecidos por padrões
ou orçamentos.
Fonte: Autores (adaptado)
2.3 Características do Target Costing
As principais características do sistema de target costing para Cooper et al., (1999) são:



Custo determinado pelo mercado;
Integração da empresa como um todo;
Planejamento dos lucros e dos custos para longo prazo.
2.4 Objetivos do Target Costing
Segundo Monden (1999, p. 27), os objetivos do target costing são determinados da
seguinte forma:


1. Reduzir os custos de novos produtos de maneira que o nível de lucro requerido
possa ser garantido, ao mesmo tempo em que os novos produtos satisfazem os
níveis de qualidade, tempo de entrega e preço exigidos pelo mercado.
2. Motivar todos os funcionários a alcançar o lucro-alvo durante o desenvolvimento
de novos produtos tornando o custo-alvo uma atividade de administração do lucro
por toda a empresa. Cabe salientar que ao mencionar custo-alvo, não se entende o
sacrifício de algumas características do produto para adequar-se ao preço de
mercado, e sim o gerenciamento dos custos, visando à sustentação das
características deste produto, a otimização de seu custo e a manutenção do
resultado da empresa.
Já para TEIXEIRA e HANSEN (2001, p. 4) os principais objetivos se constituem em
cinco:

6. 




Promover a mudança na visão de formação do preço de venda, considerando assim
que o preço de venda é que é o fator determinante do custo e não o entendimento
contrário;
Empenho em conseguir uma harmonia entre todos os setores da empresa, de
maneira que todos se engajem no compromisso de reduzir custos, pois somente
assim é que o Target Costing funcionará corretamente;
Analisar os custos num todo, ou seja, considerando todo o ciclo de vida do produto,
e não apenas na fabricação do mesmo;
Otimizar o custo do produto de forma que este não perca qualidade;
Alcançar o lucro meta esperado, tornando a obtenção do custo-meta uma atividade
de administração do lucro por toda a empresa.
Conclui-se que a visão geral do método target costing é alcançar o custo que permita a
empresa ser competitiva no mercado, satisfazendo seus clientes, dependendo de emprenho
de todas as áreas envolvidas no processo.
2.5 Premissas do Target Costing
Para que ocorra a delimitação e a fundamentação da teoria do targetcosting, faz-se
necessário conhecer as premissas que lhe dão base. De acordo com ROCHA & MARTINS
(1999) apud FREITAS (2004), são elas:

O Lucro é a Garantia de Sobrevivência da Empresa. O Target Costing trabalha
com esta premissa, uma vez que, seja qual for o objetivo da empresa, no longo ou
curto prazo (para ganho de mercado), o lucro é essencial para a sobrevivência da
mesma.

O Custo é Definido antes do Início da Produção. Segundo alguns estudos, a
maior parte dos custos de um produto é comprometida já nas fases de concepção,
projeto e teste do produto. Haja vista, que todas as características do produto já
estão estabelecidas (bem como o seu processo), e por conseqüência, os custos
relacionados à matéria-prima, mão-de-obra e máquinas já estão estimados. Sendo
assim, após o início da produção, não se consegue uma redução de custos tão
significativa. Para se obter uma substancial redução dos custos, deve-se analisar
novamente o projeto, de maneira a localizar onde estão os principais fatores
causadores dos custos. Se a margem de lucro não for satisfatória, altera-se o
projeto, sem, no entanto, afetar as funções e o preço que o mercado está disposto a
pagar pelo produto.

O Custo é fortemente Influenciado pela Competição. Diante do contexto de
competitividade já mencionado, os custos têm cada vez mais influência direta no
mercado, conseqüência natural, levando-se em consideração que os clientes
passaram a definir o preço e as características dos produtos a serem comprados
pelos mesmos, ou seja, tem-se aí, o principal enfoque do Target Costing: o custo é
definido a partir do preço dado. Cabe frisar que no método tradicional, caminha-se
no sentido contrário, onde primeiramente apura-se o custo, para então atribuir o
preço a um determinado produto. Entretanto, esta metodologia possui duas

7. ramificações muito perigosas. A primeira é que, se um produto possuir um custo
elevado com relação à concorrência e seu preço for estipulado com base neste
custo, o produto certamente perderá competitividade. Já a segunda, é que se o custo
do produto for elevado e seu preço baseado no mercado, o mesmo não terá uma
margem de lucro satisfatória. Logo, o Target Costing vem pôr fim a tal problema.
2.6 Princípios do Target Costing
De acordo com TEIXEIRA e HANSEN (2001, p. 4-5) apud FREITAS (2004), os
princípios são:

Custo guiado pelo preço: Este é um princípio fundamental, verdadeira pedra
angular do Target Costing. Estabelece que não são os custos que determinarão o
preço de venda, conforme a visão tradicional, mas que a partir do preço de venda é
que são estabelecidos os custos a serem incorridos.

Enfoque no consumidor: Significa que a voz do consumidor move todo o
processo. Os desejos dos consumidores em termos de qualidade, custos e tempo são
simultaneamente incorporados nas decisões de produto e processos, guiando a
análise de custos. O custo alvo deve ser atingido sem sacrificar o desejo do
consumidor, sem diminuir a performance e a confiabilidade do produto e sua
introdução no mercado.

Enfoque no projeto: Os custos de um produto são determinados no projeto e,
depois do início do processo produtivo eles não podem ser mais evitados. O sistema
de Target Costingtrabalha com os custos antes que eles sejam incorridos. Os
custos depois do projeto pronto e do produto já em fase de processo, na maioria das
vezes, são praticamente imutáveis.

Envolvimento da empresa como um todo: Toda a empresa é responsável pelo
alcance do lucro alvo, através da obtenção do custo alvo. Isto envolve a empresa de
maneira global.

Orientação para o custo do ciclo de vida: Não se pode restringir a análise dos
custos apenas ao seu estágio de produção. Para que seja efetivo, o Target
Costingdeve levar em consideração, para o consumidor, o custo de propriedade, e
para o produtor, a minimização dos custos nos diversos estágios do produto.

Envolvimento da cadeia de valor: por se tratar de um processo de gerenciamento
estratégico, o Target Costing, para ser eficiente e eficaz, deve se preocupar em
estabelecer parcerias com os diversos membros da cadeia de valor, para alcançar a
vantagem competitiva e, conseqüentemente, o lucro esperado.
3. PROCEDIMENTOS PARA DETERMINAÇÃO DO TARGET COSTING
Conforme BLOCHER et. al (2007) apud PARISI & MEGLIORINI et. Al (2011), a
implantação do custo meta envolve cinco etapas:
a) Determinação do preço do mercado;

8. b) Determinação do lucro desejado;
c) Calculo do custo meta em termos de preço de mercado menos o lucro desejado;
d) Adoção de engenharia de valor para identificar alternativas de reduzir o custo do
produto;
e) Adoção do custo kaizen e controle operacional para reduções adicionais de custos
durante o processo de fabricação.
Através de pesquisas no mercado, a empresa identifica as necessidades dos clientes e
calcula qual seria o seu preço de venda aceitável de um produto que satisfaça a tais
necessidades. O preço encontrado dá margens para determinar a margem de lucro desejada
e então o custo máximo que o produto deve ter para poder permitir ou maximizar esse
lucro. Retoma-se a fórmula:
Preço de venda – margem de lucro = custo desejado.
Observa-se, portanto, que os procedimentos para a determinação do targetcosting são
aparentemente simples. Podendo destacar-se as seguintes fases:
1º passo – calcular o preço máximo que o mercado aceita pagar pelo produto: esse preço
deve levar em conta a capacidade de produção, a quantidade que vai ser oferecida ao
mercado, a qualidade que os produtos terão, o preço praticado pelos concorrentes por
produtos similares, poder aquisitivo e produtos substitutos a preços inferiores. Conforme a
fórmula proposta por SCARPIN (2000), o preço de venda pode ser calculado da seguinte
maneira:
Pv = Pc +
Pv = preço de venda
Pc = Preço dos concorrentes
(F1 + F2 + F3...+ F(N)) = novas funções agregadas ao produto
F‟ = fator de relevância das novas funções no produto final
(A1 + A2 + A3...+ A(N)) = novos atributos físicos do produto
A‟ = fator de relevância dos novos atributos no produto final
(V1 + V2 + V3...+ V(N)) = outros valores adicionados percebidos pelos clientes, tais como
a imagem da empresa.

9. V‟ = fator de relevância dos outros valores adicionados percebidos pelos clientes no
produto final
2º passo: determinar o lucro desejado pelos gestores: o lucro almejado tanto pode ser o
Retorno sobre o Ativo (ReturnonAssets – ROA) ou sobre o Patrimônio Líquido
(ReturnonEquity – ROE), uma taxa de retorno sobre as vendas (Returnon Sales – ROS), o
valor econômico agregado (EconomicValueAdded – EVA) ou ainda um valor estabelecido
como objetivo a ser atingido. De acordo com SCARPIN (2000), lucro desejado pode ser
calculado pela seguinte fórmula:
Retorno sobre o Ativo > lucro unitário desejado =
Retorno sobre o PL > lucro unitário desejado =
Retorno sobre EVA > lucro unitário desejado =
O total esperado de vendas é a quantidade física de unidades que se objetiva vender.
Outras fórmulas utilizadas:
ROA =
ROE =
EVA = NOPAT – C%(TC), onde NOPAT = lucro líquido operacional depois dos
impostos, C% = porcentagem do custo do capital e TC= capital total
3º passo – conhecidos o preço de venda e a margem de lucro, chega-se ao Target Cost.
Veja que aqui usamos um novo termo, nos referimos ao custo propriamente dito. Para
chegar a este valor, usamos a fórmula proposta por ANSARI (1997):
C = P – LC = Custo- alvo (target cost)
P = Preço de mercado
L = Lucro-alvo
O custo alvo é então comparado com o custo estimado, que utiliza como base o custo de
produtos já em fabricação, adaptando as diferenças específicas de modificações no produto
a ser fabricado. Para colocar o produto em fabricação, o custo estimado precisa ser igual ou
inferior ao custo-alvo (targetcost). Esse processo de redução de custos utilizará técnicas de
Engenharia de Valor.

10. A engenharia de valor, conforme ensinam PARISI & MEGLIORINI et. al (2011), consiste
em um esforço sistemático visando a redução do custo estimado ao nível do custo meta,
quanto aquele for superior. Examina-se cada componente do produto para determinar se
seu custo pode ser reduzido mantendo a funcionalidade e desempenho.
A figura 3 apresenta um fluxo do custo meta, proposto por PARISI & MEGLIORINI et. al
(2011):
Preço de mercado
Projeto do produto
Lucro desejado
Custo estimado
Custo meta
Custo meta maior que
o custo estimado?
Sim
Produto em condições de
entrar em fabricação
Não
Engenharia de valor
Figura 3 Fluxo do custo meta
O targetcosting é mais utilizado para novos produtos, por isso não há dados históricos para
serem tomados como base. Dá ênfase a redução de custos nas fases de pesquisa,
desenvolvimento, desenho e fabricação do produto. O custo desejado funciona como uma
meta a ser atingida pelas três primeiras fases da cadeia de valor: pesquisa e
desenvolvimento, desenho e produção.
Pesquisa e
desenvolvimento
Projeto
Produção
Marketing
Distribuição
Serviço ao
cliente
Figura 4: Cadeia de valor interna
CREPALDI (2008) afirma que para atingir os potenciais benefícios do custeio-alvo, exigese uma mudança de foco, distanciando-se do custo e concentrando-se na capacidade
produtiva total da organização e em sua lucratividade. Assim, propõe um processo de
quatro estágios para alcançar os benefícios no resultado final:

Perceber o que o custeio-alvo permite

Compreender a dinâmica da capacidade

11. 
Entender a dinâmica de custo associada as decisões sobre capacidade

Agir em relação a oportunidades
A seguir, serão explorados cada estágio:
Estágio 1 - Perceber o que o custeio-alvo permite
O custeio-alvo permite duas ações:
1.Posicionar a companhia quanto a previsão do uso da capacidade quando novos produtos
chegarem ao mercado
2.Colocar o foco da organização em operações eficientes e em seus motivadores.
Quando os engenheiros de projeto e fabricação se unem visando um custo-alvo, o tempo
visado de ciclo das máquinas é um objetivo central do exercício. Da mesma maneira, os
padrões de tempo e consumo são freqüentemente utilizados para fins de custeio e
operacionais. Nesses casos, o uso do custo- padrão é tipicamente a base de alocação
utilizada. O que o esforço do custeio-alvo faz melhor, porém, é permitir que a capacidade
receba a atenção principal. Se os funcionários das áreas de fabricação e planejamento
compreenderem quanta capacidade será exigida pelo produto, eles entenderão
implicitamente a capacidade disponível a organização para uso em outras áreas. As
organizações devem procurar entender a exigência de capacidade o mais depressa possível,
para que as operações e o planejamento de produção possam começar a concentrar sua
atenção no uso desejável da capacidade. Essa informação pode servir de base até para
desafios de otimização em relação ao tempo de fabricação ou ao mix de componentes de
produtos.
O custeio-alvo também faz com que os engenheiros se preocupem com operações
eficientes e eficazes. Isso amplia a capacidade disponível, graças a minimização de
desperdícios. Uma organização com 100 horas de capacidade ociosa tem mais opções que
uma organização com apenas cinco horas. Embora os custos não caiam diretamente
(resultado de ganhos de eficiência), a administração se torna capaz de tomar decisões que
levem a redução de custos.
Estágio 2 - Compreender a dinâmica da capacidade
Os engenheiros precisam compreender como as melhorias criadas com técnicas como
engenharia de valor e projeto de manufatura podem influenciar a capacidade. Mesmo que
as mudanças de design que venham a facilitar a fabricação dos produtos não sirvam como
redução de custos de produção, podem posicionar a empresa para que reduza sua
capacidade pelo aumento do tempo disponível para executar trabalho que agregue valor.
Os engenheiros devem também concentrar-se na compreensão da dinâmica relativa à
capacidade dessas melhorias. Eles precisam criar a capacidade de prever essas melhorias e
comunicá-las a diretoria e aos grupos de planejamento dentro da organização. A

12. administração, diante das informações, decidirá sobre o que fazer com a capacidade não
utilizada.
Contudo, para o planejamento eficaz, os responsáveis pelo planejamento da capacidade e
da produção devem ter conhecimento da capacidade da organização em relação a
quantidade e competências. Deve conhecer estoques, prazos prometidos e várias opções de
programação. Isso potencializa a tomada de decisões, influenciando a dinâmica de custos
de toda a organização.
Estágio 3 - Entender a dinâmica de custo associada as decisões sobre capacidade
Identificadas as possíveis melhorias e efetuadas as mudanças, a organização tem três
formas de aumentar a lucratividade:
1.Reduzir o número de funcionários ou o espaço em relação a capacidade e, portanto,
reduzir custos.
2.Aumentar a fabricação de produtos em demanda e, portanto, aumentar a receita.
3.Vender capacidade disponível e, portanto, aumentar a receita.
Para reduzir custos, o custo da capacidade ociosa deve ser completamente eliminado.
Mudar pessoas e equipamentos de lugar, economizar espaço não influirá automaticamente
no resultado final, mas se os custos relacionadosforem eliminados completamente da
empresa podem trazer redução de custos e impactar positivamente o resultado final.
Em relação a receita, a organização pode escolher entre vender a capacidade não utilizada
e produzir mais com essa capacidade. O aumento interno da produção leva a mais custos
variáveis de mão-de-obra, materiais e outros recursos e a um aumento no custo total dos
artigos vendidos; é fácil enxergar os custos diretos. No entanto, ao analisar os custos
indiretos de novos negócios, as organizações, as organizações precisam pesar a relação
custo-benefício comparado ao esforço analítico necessário. Deve haver um equilíbrio entre
a alocação de todos os aumentos de custosem todos os produtos usando uma fórmula
simples (por exemplo, com base em custos de mão-de-obra por hora) e descobrir relações
de causa e efeito entre custos indiretos e os produtos que os utilizam. As mudanças em
níveis de capacidade e em atividades que geram custos podem ter grande impacto na
lucratividade do produto e da empresa. Ou seja, a medida que a receita proveniente de
vendas adicionais cresce, aumentos significativos no custo dos produtos vendidos,
impostos e todos os fatores que tem influencia sobre a receita precisam ser incluídos, para
determinar o verdadeiro impacto que tal decisão tem sobre o lucro.
Estágio 4 - Agir em relação a oportunidades
O último estágio parece óbvio, mas é o ponto em que muitas organizações encontram
problemas com o custeio-alvo e gestão da capacidade. As técnicas de custeio-alvo e as
extensões discutidas neste artigo preparam as empresas para melhorias no desempenho
operacional e financeiro.

13. As melhorias só acontecem se as organizações fizerem o acompanhamento completo da
execução do processo. Muitas vezes, elas são identificadas e quantificadas e os planos
implementam traçados, mas os gestores não executam os passos finais para sua
implementação. Outro fenômeno ruim e comum é que uma implementação piloto
(protótipo), mesmo bem sucedida, não costuma ser levada a toda organização. Nesses
casos, os processos tem tendência a voltar a rotina anterior.
4. CUSTO KAIZEN
“Kaizen é o termo japonês para trazer pequenas melhoras para um processo, por meio de
montantes incrementais em vez de grandes inovações”, afirma CREPALDI (2008, pg.
276). Nem todas as reduções de custos são possíveis com a Engenharia de Valor, mas
quando isso ocorre e o produto atinge o custo meta no seu processo de fabricação, a
otimização do uso dos recursos, permite uma redução de custos. Esse esforço de redução
denomina-se Custo Kaizen (PARISI & MEGLIORINI et. al, 2011).
Podemos traduzir kaizen como aprimoramento, pois kai significa mudança e zen é igual a
bom, melhoramento. Uma técnica desenvolvida pelos japoneses, com o intuito de manter a
vantagem competitiva em preço e, dessa forma, administrar seu lucro. Baseada na
motivação e trabalho em equipe, utilizando técnicas simples, mas sistematicamente
monitorando custos e melhorando a qualidade dos produtos. Na década de 80, os
americanos intrigavam-se com o fato de os japoneses estarem conseguindo produtos de alta
qualidade e baixos preços.
A justificativa para utilização do custeio kaizen é que o produto já está em processo de
fabricação e não seriam viáveis grandes mudanças. O objetivo do Kaizen é buscar a
redução de custos em todas as etapas da manufatura para ajudar a eliminar as diferenças
entre o lucro-alvo e lucro-estimado.
O esforço de reduzir custos na fase de fabricação almeja desenvolver novos métodos de
fabricação, como sistemas de manufatura flexível, e usar novas técnicas de administração,
implementação da qualidade total, uso da teoria das restrições, etc. Assim, o custo meta e o
custo kaizen são complementares, através dos momentos seqüenciais, mas tem amplitudes
distintas.
O target costing exige a redução de custos na fase de desenvolvimento e desenho dos
novos produtos, já o kaizen costing exige redução de custos na fase de fabricação de
produtos já existentes. Enquanto o custo kaizen procura desenvolver amplas melhorias em
menores dimensões, de caráter operacional, a atuação do custo meta impacta em mudanças
mais estruturais, de caráter estratégico.
Outra abordagem do Kaizen é compará-lo ao custo padrão, muito utilizado pelos
americanos, antes das rápidas mudanças, que o tornaram instável. Enquanto o custeio

14. padrão direciona ações para que se atinjam determinados parâmetros operacionais
predefinidos, o kaizen direciona ações para que tais parâmetros sejam superados,
assumindo uma postura mais proativa. O custo meta, comparado as duas técnicas, tem
ainda maior proatividade. Cabe aos gestores, compreenderem que cada técnica tem
aplicação específica a determinadas fases do ciclo de vida do produto (PARISI &
MEGLIORINI et. al, 2011).
Esta técnica envolve redução de custos para cada produto e por período, necessitando de
produtos e peças padronizadas e da aplicação de engenharia de valor, para aumentar a
eficiência do uso do equipamento e a eficácia dos custos indiretos, priorizando os gargalos
no fluxo de trabalho, tendo como resultado a redução de custos e de materiais diretos e de
mão de obra direta. É uma forma de reduzir o custo e melhorar o ciclo de vida de todo o
produto.
4.1 Princípios do custeio kaizen
Com base em nos estilos adotados em empresas japonesas, WELLINGTON (1998) apud
CREPALDI (2008) lista os seguintes princípios:








Dê ênfase aos clientes – é fundamental que todas as atividades levem a uma maior
satisfação do cliente;
Promova aprimoramentos contínuos – cada avanço será incorporado no processo
de projeto, fabricação e gestão como um novo e formal padrão de desenvolvimento;
Reconheça os problemas abertamente – por meio da sustentação de uma cultura
apropriada de apoio, construtiva, não confronte, não-recriminatória, torna-se
possível a qualquer equipe de trabalho revelar seus problemas. Desse modo, os
problemas podem ser analisados por todas as pessoas da equipe, departamento ou
empresa, e a solução formada por idéias vindas de todas as áreas;
Promova a abertura – somente os executivos que ocupam cargos superiores
possuem escritórios individuais para reforçar a visibilidade da liderança e a
visibilidade da comunicação;
Crie equipes de trabalho – todos os indivíduos de uma organização kaizen
pertencem a uma equipe de trabalho, chefiada por um líder de equipe;
Gerencie projetos por intermédio de equipes multifuncionais – nenhum
indivíduo ou equipe de função única terá, necessariamente, todas as habilidades ou
as melhores idéias para administrar um projeto com eficiência, mesmo que seja
relacionado com sua própria disciplina;
Nutra os processos de relacionamento correto – a ênfase deve ser no processo de
gestão. As empresas preocupam-se e orientam-se para alcançar metas financeiras
como qualquer;
Desenvolva a autodisciplina – a filosofia kaizen exige dedicação à equipe de
trabalho e comportamento autocontrolado são entendidos como parte da ordem

15. 

natural, mas também porque o respeito por si mesmo e pela empresa indica força
interior e integridade, e uma capacidade de harmonizar-se com colegas e clientes;
Informe a todos os empregados – todo pessoal deve estar totalmente informado
sobre sua empresa, desde a integração e durante todo o período em que trabalhar
como empregado;
Capacite todos os empregados – a capacitação dá a habilidade e a oportunidade
de aplicarem as informações fornecidas.
4.2 Características importantes do custeio kaizen
O custeio kaizen tem como foco motivar a redução de custos do processo, e não calcular os
custos dos produtos com maior precisão. Assim, possui as seguintes características:




A redução de custos é uma responsabilidade da equipe e não individual;
Custos reais de produção são calculados com freqüência, pelos funcionários da
produção. Muitas vezes, a própria equipe, e não a equipe de contabilidade reúne
informações e prepara as informações sobre custos;
As informações sobre custos usadas pelas equipes são adequadas a seu ambiente de
produção, para que os esforços de aprendizado e melhoria se concentrem nas áreas
de maiores oportunidades de redução de custos;
Os “custos padrão” são continuamente ajustados, a fim de refletir as reduções
anteriores dos custos reais e melhorias almejadas dos custos futuros. Isso garante
que as inovações comprovadas na melhoria dos processos sejam mantidas, além de
definir um novo patamar para as novas melhorias.
O objetivo é melhorar continuamente os processos críticos a fim de que os custos possam
ser reduzidos em linhas de produtos amadurecidas, altamente sensíveis em termos de preço
e não propensas à inovação de produtos. A pessoa de custos deve ter grande participação
nas equipes do kaizen, proporcionando um processo de aprendizado e melhorias no próprio
sistema de informação.
4.3 Tipos de custeio kaizen
Destacaremos dois tipos de custeio kaizen:
1. Atividades de custeio kaizen específicas por departamento ou por fábrica,
programadas para cada período de negócios. São as atividades organizadas a partir
do sistema contábil, que permitem a preparação do orçamento e determinação do
custo-alvo.
2. Atividades de custeio kaizen específicas por modelo de produto, executadas como
projetos especiais com ênfase na Análise de Valor. São aquelas desenvolvidas no
local de trabalho, ou atividades de melhoria no chão-de-fábrica, procurando
eliminar completamente as perdas da fábrica e outros locais de trabalho.

16. O esforço dedicado a eliminar essas perdas, que acarretam aumento dos custos indiretos,
pode ser observado em até quatro níveis:

Perda primária: eliminar excessos de mão-de-obra, estoques e equipamentos que
causam custos desnecessários;

Perda secundária: é a perda causada pela superprodução. Deve ser eliminada, pois
é um dos piores tipos de perda;

Perda terciária: é a perda por excesso de estoque o que acarreta custos financeiros
elevados perdendo custos de oportunidade;

Perda quaternária: perda pelos dispositivos de transportes, custos excessivos de
administração, manutenção com excesso de qualidade.
4.4 Etapas para executar as atividades de kaizen
Essas atividades podem variar de uma empresa para outra. Aqui abordaremos as oito
etapas constantes das empresas automotivas:
1. Revisão do plano de negócios de médio prazo, anualmente.
2. Revisão do plano de lucros de médio prazo pelo departamento de custos
3. Inicio do plano de produção de peças com o plano anual da montadora
4. Revisão do plano do fabricante de peças e esboço do plano de produção
5. Desenvolvimento da produção e estimativa de custos, assim como investimentos
6. O departamento de custos coleta todas as estimativas de custos e elabora a
demonstração de resultado provisória. São comparadas com o lucro alvo e as
diferenças servem de base para as atividades do custo kaizen;
7. Os alvos do custo kaizen são estabelecidos para materiais diretos e indiretos e
custos de mão-de-obra direta (horas-homem);
8. Após a efetivação do novo orçamento, são feitos estudos para verificar se os alvos
de redução de custos estão sendo atingidos.
5 QUESTÃO PRÁTICA SOBRE TARGET COSTING OU CUSTO META
(PARISI & MEGLIORINI, 2011) O Departamento de Marketing da Cia. Alpha identificou
a oportunidade de acrescentar o Produto Jota ao seu catálogo. Após pesquisar as
características de produtos similares existentes no mercado e os atributos desejados pelos
consumidores, ficou estabelecido que R$ 35,00 seria um preço razoável. Estima-se que
seria possível vender 20.000 unidades do produto Jota.

17. A Cia Alpha calcula investirR$ 300.000,00 para o desenvolvimento do projeto, campanha
promocional, etc. O Retorno sobre o Investimento foi definido em 20%. Com esses dados,
o custo meta é calculado em R$ 31,00.
Receitas de vendas projetadas
(20.000 unidades X R$ 35,00)................................................................................700.000,00
(-) Lucro necessário para remunerar o investimento (20% de R$ 300.000,00).......60.000,00
(=) Custo máximo permitido (custo meta).............................................................620.000,00
Custo por unidade do produto Jota (R$ 620.000,00 ÷ 20.000 unidades) = R$ 31,00
6. CONSIDERAÇÕES FINAIS
O Target Costing é um método de custeio eficaz, contudo só se adequa a empresas
altamente disciplinadas, que conhecem com afinco suas estruturas de custos. E mais,
conhecem seus gargalos, sabem onde podem realocar.
Para obter o valor que pode ser fornecido pelo custeio-alvo, os gestores precisam conhecer
a dinâmica da capacidade para terem condições de criar oportunidades de eficiências
operacionais. Precisam saber utilizar o desempenho financeiro que resulta de tais
mudanças. Necessitam agir com base nas melhorias de capacidade e operacional para
alcançar valor em seu resultado final.
Nem o targetcosting, nem o custeio kaizen são fórmulas milagrosas. Em determinados
momentos, a empresa nem conseguirá o custo-alvo ou o custo kaizen, mas conseguirá sim
melhorias que poderão aprimorar os processos e mais adiante trazer os benefícios
esperados. E cabe ainda aos gestores saber que tais métodos acontecem em momentos
diferentes, mas são complementares.
REFERENCIAS:
MUITO PRAZER TARGET COSTING – CONGRESSO USP 2004