2. EMPRESA LA MAR S.A.
Actividad : Industrial
RUC : 20086783105
OPERACIONES:
La depreciación del ejercicio, en el rubro de
equipos de cómputo se efectúa a razón de 50%
anual, las cifras del presente ejercicio son las
sgtes:
Valor de costo de equipos de cómputo:S/. 800,000
Depreciación del ejercicio 50% (1 año):S/. 400,000
Se realizó una revisión de los valores de mercado
de una serie de máquinas que conforman el activo
fijo de la empresa, determinándose una reducción
en el valor de los mismos, lo que motivó una
provisión por desvalorización de S/. 100,000.
3. La empresa celebró el 01.07.2004 una venta al
crédito por S/. 100,000 (más IGV), el financia-
miento es a 18 meses, el valor de costo de la
mercadería vendida es de S/. 40,000, adicional-
mente se sabe que en el presente ejercicio solo
se ha cobrado la suma de S/. 20,000.
La empresa ha determinado que en relación con
los gastos de viaje al exterior por parte de sus
funcionarios (distintos a viáticos), existen gastos
que no cuentan con comprobantes de pago, solo
la indicación efectuada por el funcionario cuando
presentó su rendición de gastos:
Enero a setiembre 2004 S/. 80,000
Noviembre a diciembre 2004 S/. 40,000
4. La empresa ha analizado sus compras con
boletas de venta y tiques, estableciendo que
existen casos en los que el proveedor no es
un sujeto del Nuevo RUS y que se pudo
solicitar facturas:
Adquisic. sustentadas con bolet.
de vta y tiques a contribuyentes
pertenecientes al Nuevo RUS S/. 700,000
Adquisic.sustentadas con boletas
de vta y tiques a contribuyentes
pertenecientes al rég. General S/. 50,000
Total de compras (incluido IGV)
anotadas en el reg. Compras S/. 20´000,000
La empresa efectúa una toma de inventarios y
determina que existen faltantes que requieren
ser ajustados:
Combustible S/. 5,000
Hilos: S/. 4,000
5. Del mismo proceso de toma de inventarios, se
encuentran sobrantes por los montos siguientes:
Envases y embalajes S/. 3,000
Para efectuar el ajuste por inflación del único
terreno que la empresa posee, se obtuvieron las
siguientes cifras:
Valor ajustado Valor arancelario
600,000 580,000
Por la diferencia se efectuó una provisión por
desvalorización de terrenos, S/. 20,000
La remuneración al Directorio de la empresa
ascendió a la cifra de S/. 350,000
La empresa va a efectuar la verificación de si
debe pagar algún monto por ITF, para lo cual
prepara la siguiente información:
6. Total de obligac. Canceladas
en el ejercicio 2004: S/.16´000,000
Total de oblig. canceladas sin
emplear efectivo o medios de pago
(compens., daciones en pago otros): S/. 8´000,000
La empresa va a establecer que debe reparar por
exceso en los valores de mercado de remunera-
ciones de uno de sus accionistas, el cual se en-
cuentra incorporado a la planilla de empleados,
para este fin ha preparado la sigte información:
Remun. anual del accionista S/. 300,000
Remun. anual del trabajador referente S/. 240,000
La empresa efectuó un préstamo a uno de sus
Gerentes, por la suma de S/. 200,000, el desem-
bolso del mismo se efectuó el 10.01.2004 y se
devolvió el 30.09.2004.
7. Al finalizar el ejercicio 2004 la empresa va a esta-
blecer los intereses presuntos de tal operación
por el tiempo que duró el préstamo.
En diciembre de 2004, la empresa decide efectuar
dos provisiones por cobranza dudosa:
En relación a una venta efectuada a una empresa
vinculada, el monto de la provisión es de S/. 200,000.
En relación a una venta a un tercero no vinculado,
por la suma de S/. 100,000, la misma que se celebró
solicitando al cliente una garantía bancaria por
S/. 80,000.
DATOS ADICIONALES:
La empresa determinó una pérdida contable
de S/. 5´000,000.
8. ANÁLISIS CONTABLE Y TRIBUTARIO
En este caso podemos apreciar la confrontación
entre dos posiciones, la contable vs la tributaria.
Por aplicación de la primera, el tratamiento de la
depreciación es correcto, aún más, obligatorio, ya
que la NIC 16 “Inm., Maq. y Equipo señala que la
depreciación debe efectuarse en función a la vida
útil del activo, tomando como parámetros para la
determinación de la misma, la esperada en cada
negocio en particular, por lo que, si en esta empre-
sa la vida útil es de 2 años, puede suceder que
para otro tipo de negocios la vida útil del mismo
bien sea un plazo distinto (01 año o 10años).
9. Pero no se debe desconocer que el tema de la
depreciación también se encuentra regulado por la
LIR, el cual, en su Art. 40° remite al Reglamento de
la misma, a fin de establecer las tasas máximas de
depreciación. En esa línea, el Reglamento Art. 22°
inciso b) fija para los equipos de cómputo una tasa
máxima del 25% anual, por lo tanto, al ser una tasa
máxima, el exceso debe ser reparado:
Valor de costo de equipos de cómputo: S/. 800,000
Deprec. del ejercicio 50% (1° año): S/. 400,000
Deprec. del ejercicio 25% Máx. permitida: S/. 200,000
Exceso en el cálculo de la depreciación S/. 200,000
Hemos establecido un reparo de S/. 200,000, y una
preg., consecuencia de este cálculo efectuado y de
todos los que vengan a continuación que deberemos
hacer, será la siguiente: ¿es un reparo temporal o es
un reparo permanente? La respuesta derivada del
análisis que hagamos del mismo tendrá incidencia
sobre la determinación del IR contable del ejercicio.
10. En este caso nos encontramos frente a una di-
ferencia de naturaleza temporal ya que es cues-
tión de tiempo para que los gastos lleguen a
igualarse en un 100% de deducción, a tasas
contables eso sucederá en 2 años y a tasas tri-
butarias en 4 años.
Al final del análisis de todas las situaciones
propuestas, volveremos sobre la manera de ab-
solver la pregunta planteada, sobre lo que se
debe entender como reparo temporal o perma-
nente y su efecto en el cálculo. Esto lo veremos
al final, en conjunto con los demás reparos.
Debido a disposiciones de la NIC 36 Deterioro
del Valor de los Activos, la empresa está obli-
gada a reducir el valor en libros de un activo
hasta que alcance su importe recuperable, si y
solo si, este importe recuperable es menor que
el importe en libros, indicándose que tal redu-
cción se designa como pérdida por deterioro.
11. Al evaluar si existe algún indicio de que un activo
puede haber deteriorado su valor, la empresa debe
considerar, como mínimo, las sgte circunstancias:
Fuentes externas de información
(a) Durante el ejercicio, el valor de mercado del activo ha
disminuido significativamente más de lo que cabría
esperar como consecuencia del simple paso del
tiempo o del uso normal;
(b) Durante el ejercicio han tenido lugar, o van a tener
efecto en el futuro inmediato, cambios significativos
con una incidencia adversa sobre la empresa, refe-
rentes al entorno legal, económico, tecnológico o de
mercado en los que esta opera, o bien en el mercado
al que está vinculado el activo en cuestión;
(c) Durante el ejercicio, las tasas de interés de mercado,
u otras tasas de rendimiento de mercado de inver-
siones, han sufrido incrementos que probablemente
afecten al tipo de descuento utilizado para calcular el
valor de uso del activo, de forma que disminuyan su
importe recuperable de forma significativa;
12. (d) El importe en libros de los activos que la
empresa presenta, en sus estados financieros,
es mayor que su capitalización bursátil;
Fuentes internas de información
• Se dispone de evidencia sobre la obsolescencia
o deterioro físico del activo;
• Durante el ejercicio han tenido lugar, o se
espera que tengan lugar en el futuro inmediato,
cambios significativos en la forma o manera en
que se usa o se espera usar el activo, que afec-
tarán desfavorablemente a la empresa; entre
tales cambios pueden encontrarse los planes
de interrupción o reestructuración de la
explotación a la que pertenece el activo, o que
se haya decidido la enajenación o abandono del
mismo antes de la fecha prevista; y,
• Se dispone de evidencia procedente de
informes internos, que indica que el
rendimiento económico del activo es, o va a
ser, peor que el esperado.
13. La lista enunciada no abarca todas las situacio-
nes. La empresa puede detectar otros indicios
de que el activo puede estar perdiendo valor por
deterioro, lo que también la obligaría a
determinar el importe recuperable del activo.
La evidencia obtenida a través de informes
internos, que pudieran estar señalando el
deterioro de valor del activo, incluye entre otros
indicios, la existencia de:
• Flujos de efectivo para adquirir el activo, o
necesidades posteriores de efectivo para operar
con él o mantenerlo, que son significativamente
mayores que los presupuestados originalmente;
• Flujos netos de efectivo reales, bien, beneficios
o pérdidas, derivados de la explotación del
activo, que son significativamente peores que
los presupuestados originalmente;
14. c) Una disminución significativa de los flujos de
efectivo netos o sobre la ganancia operativa
presupuestados, un incremento significativo de las
pérdidas originalmente presupuestadas
procedentes del activo en cuestión; o bien,
d) Pérdidas de explotación o flujos netos nega-tivos
de efectivo para el activo, cuando las cifras del
ejercicio actual son agregadas a las cifras
presupuestadas para el futuro.
El cálculo que efectuó la empresa originó el sigte
asiento contable:
------------------- 1 --------------------
68 Provisiones del ejercicio 100,000
684 Desv. de maq. y equipo
48 Provisiones diversas 100,000
486 Desv. de maq. y equipo
31/12/04 Provisión desvalorización de existencias
------------------- x --------------------
Desde un punto de vista tributario, el Art. 44° inciso (f)
de la LIR señala que:“No son deducibles:
15. f) Las asignaciones destinadas a la constitución de
reservas o provisiones cuya deducción no admite
esta Ley”. El siguiente punto es definir la naturaleza
temporal o permanente del reparo. En este caso, una
parte del costo de adquisición del activo fijo ha sido
enviada a una cuenta de gasto, denominada conta-
blemente. Otras provisiones del ejercicio, y no tiene
en su origen la depreciación del bien, sino una pér-
dida en el valor del mismo. Esto provocará que las
futuras depreciaciones contables no consideren este
importe para su cálculo, por consiguiente, no apare-
cerá registrada nunca una depreciación por este im-
porte de S/. 50,000, y como el Art. 22° del RLIR con-
diciona a su registro para la deducción, no habrá for-
ma de que la empresa pueda cumplir con esta condi-
ción, salvo que empleemos cuentas de orden para el
control de este importe, de manera que efectuare-
mos un registro anual por la parte proporcional a un
año y de ese modo lograremos que se nos reconoz-
ca como gasto tributario este importe, por lo tanto,
procederemos a considerarlo como un reparo
temporal.
16. La NIC 18 Ingresos señala que un ingreso por
venta de bienes debe ser reconocido cuando se
cumple con la totalidad de las cinco condiciones
siguientes:
(a)la empresa ha transferido al comprador los
riesgos y ventajas, de tipo significativo, derivados
de la propiedad de los bienes;
(b)la empresa no conserva para sí ninguna
implicación en la gestión corriente de los bienes
vendidos, en el grado usualmente asociado con la
propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los
mismos;
(c)el importe de los ingresos ordinarios puede ser
valorado con fiabilidad;
(d)es probable que la empresa reciba los beneficios
económicos asociados con la transacción; y,
(e)los costos incurridos, o por incurrir, en relación
con la transacción pueden ser valorados con
fiabilidad.
17. De las cinco condiciones planteadas, la empresa de
nuestro caso ha determinado que por la cuarta condición
no es posible afirmar (a un 100%) que la empresa pueda
cobrarlas en su totalidad, existiría cierto grado de incer-
tidumbre, lo que la ha llevado a diferir esta operación. En
contabilidad existe un principio contable fundamental
que señala debe existir una correlación entre un ingreso
y el costo o gasto necesario para generarlo. De modo que
si la empresa ha decidido diferir el reconocimiento del in-
greso, de igual modo debe proceder con el costo respec-
tivo. La operación ha generado el siguiente asiento al
momento de facturarse la operación:
12 Clientes 119,000
121 Facturas por cobrar
40 Tributos por pagar 19,000
40101 IGV
49 Ganancias diferidas 100,000
491 Ventas diferidas
01/07/04 Provisión venta a crédito
18 meses
18. Como la venta se pactó a 18 meses y esta se celebró
en julio 2004, al mes de diciembre han transcurrido 6
meses, por lo tanto, se han de-vengado los efectos
económicos de la operación en esa misma
proporción, esto implica que se deba reconocer el
ingreso proporcional al devengo ocurrido:
S/.100,000 /18 meses x 6 meses = S/. 33,333.33
Lo que implicará se deba efectuar el siguiente asiento:
------------------- 2 --------------------
49 Ganancias diferidas 33,333.33
491 Ventas diferidas
70 Ventas 33,333.33
702 Productos terminados
31/12/04 Reconocimiento de la parte proporcional del ingreso
devengado al finalizar el ejercicio.
------------------- x --------------------
19. Y por los costos diferidos, el siguiente asiento:
------------------- 3 --------------------
49 Ganancias diferidas 40,000
492 Costos diferidos
21 Productos terminados 40,000
211 Producto “A”
01/07/04 Provisión costo diferido de venta a crédito 18 meses
------------------- x --------------------
En concordancia con la aplicación del principio de
correlación de ingresos con los gastos necesarios
para generarlos, vamos a reconocer la parte
devengada del costo de la venta:
S/. 20,000 / 18 meses x 6 meses = S/. 6,666.66
Generándose el siguiente asiento contable:
20. ------------------- 4 --------------------
69 Costo de ventas 6,666.66
691 Costo de ventas
49 Ganancias diferidas 6,666.66
492 Costos diferidos
31/12/04 Reconocimiento de la parte
proporcional del costo de
ventas de venta al crédito.
------------------- 1 --------------------
21. Ahora confrontemos con el tratamiento tributario.
El ingreso neto computable en el ejercicio será aquel
que se haga exigible de acuerdo a las cuotas conveni-
das para el pago, menos las devoluciones, bonifica-
ciones, descuentos y conceptos similares, como lo
señala el Art. 31° del Reglamento de la LIR, en ese
sentido, podemos apreciar que lo dispuesto por la
norma nos lleva al mismo resultado registrado en el
asiento N° 2.
Luego, seguimos con la determinación del costo
computable, el Art. 11° del Reglamento de la LIR señala
que el costo computable se determinará siguiendo el
siguiente procedimiento:
a) Se dividirá el ingreso exigible en el citado ejercicio por
concepto de enajenación, entre los ingresos totales
provenientes de la misma:
S/. 33,333.33 / S/. 100,000 = 0.3333
22. b) El coeficiente obtenido en a) será redondeado
considerando cuatro decimales y se multiplicará por
el costo computable del bien enajenado.
c) 0.3333 x S/. 20,000 = S/. 6,666
Con lo que hemos podido verificar que en este
punto, el punto de vista contable no difiere con el
tratamiento tributario.
4. En el presente caso práctico se han puesto como
ejemplo dos tramos de fechas, uno que va hasta
setiembre 2004 y otro que abarca noviembre a
diciembre del mismo año; se ha hecho así con la
intención de fijar una posición al respecto de los
gastos de viaje al exterior, ¿desde cuándo deben
observarse los requisitos fijados para los
comprobantes emitidos por no domiciliados?,
¿desde el día siguiente a la publicación de las
normas reglamentarias de la ley de renta, esto es,
06.10.2004?, ¿o por todo el ejercicio 2004?
23. Consideramos que a la luz de lo dispuesto por el
Art. 51-A de la LIR, publicado el 23.12.2003 (nótese,
2003), en el últ. párrafo del Art. 31° del D.L. N° 945,
se señaló que estos comprobantes serán
deducibles en la medida que:
(a) Sean comprobantes emitidos de conformidad con
las disposiciones legales del país respectivo (por
ejemplo, si el viaje es en Inglaterra, serán compro-
bantes emitidos de acuerdo a las normas
tributarias de ese país).
(b) En el comprobante, conste, por lo menos, la sigte
información
Nombre, denom. o razón social del prestador del
servicio;
Domicilio del prestador del servicio;
La naturaleza u objeto de la operación; y,
La fecha y el monto de la misma.
24. Adicionalmente, el deudor tributario deberá presentar
una traducción al castellano de tales documentos,
cuando así lo solicite la SUNAT.
Por lo tanto, resultarán reparables la totalidad de
gastos que se encuentren en tal situación, para
nuestro caso práctico: S/. 120,000, ¿son permanentes
o temporales? Son de naturaleza permanente.
5.La LIR señala en el penúltimo párrafo de su Art. 37° que
podrán ser deducibles como gasto o costo aquellos
sustentados con boletas o tiques que no otorgan
dicho derecho, emitidos solo por contribuyentes que
pertenezcan al Nuevo RUS hasta el límite del 6% de los
montos acreditados mediante comprob. de pago que
otorgan derecho a deducir costo o gasto y que se
encuentren anotados en el Registro de Compras, sin
exceder de 200 UITs.
25. Por lo tanto, del análisis de las cifras recopiladas por
la empresa, encontramos que las compras susten-
tadas con boletas de venta y tiques efectuadas por
contribuyentes que no pertenecen al Nuevo RUS no
serán aceptadas en su deducción tributaria.
En el caso de las otras compras, efectuaremos el sigte
cálculo a fin de establecer si nos encontramos en el
rango de los gastos deducibles:
Total de comp incluido IGV anotadas en
el registro de compras: S/. 20´000,000
Estableciendo el límite 6%: S/. 1´200,000
Máximo deducible 200 UIT (200 x S/. 3,200) S/. 640,000
De las dos cifras anteriores tomamos la menor S/. 640,000
Importe de gastos sustent con bol. de vta y tiques,
por adquisic. efectuadas a contrib. del Nuevo RUS S/. 700,000
Exceso en el gasto S/. 60,000
26. Ambos reparos, los S/. 50,000 y los S/. 60,000 son
reparos de naturaleza permanente ya que no existirá
posibilidad que en futuros ejercicios estos montos
puedan ser aceptados como deducibles por la
Administración Tributaria.
6. Lo primero que debemos destacar en el reporte de
faltantes es la naturaleza distinta de ambos
productos, en el caso del combustible, la naturaleza
volátil del mismo determina una disminución en
cuanto a la cantidad del producto y por consiguiente
una variación en el peso del mismo, esta variación en
el peso es lo que la empresa ha ajustado por un
monto de S/. 5,000.
¿Podrá deducirse tributariamente este importe? La
empresa de nuestro caso puede deducir
tributariamente esta suma siempre que cumpla con
dos condiciones:
27. (a) Lleve un sistema de contabilidad de costos basado
en registro de inventario permanente en unidades
físicas o valorizados o los que sin estar obligados
opten por llevarlo regularmente. (inc f) del Art. 35° del RLIR).
(b) El faltante se encuadre en lo dispuesto por el
inciso c) del Art. 21° del Reglamento de la LIR. Esto
significa que la diferencia física debe atribuirse por
merma, es decir, a una pérdida física, en el volumen,
peso o cantidad de las existencias, ocasionadas por
causas inherentes a su naturaleza o al proceso
productivo.
Por lo tanto, la empresa de nuestra empresa puede
deducir como gasto tributario esta diferencia ya que
puede demostrar que ha cumplido con las condicio-
nes que lo exigen.
28. En el caso del segundo tipo de faltante, de hi-los, por
un monto de S/. 4,000, la naturaleza del producto no
justificaría la diferencia de saldos, ya que no podría-
mos señalar que la tela se “evaporó” como en el caso
del combustible o argumentar que la naturaleza del
bien justifica la diferencia. De modo que nuestra emp.
no tendría forma de justificar el faltante, en
consecuen-cia el gasto registrado en el sgte asiento es
reparable:
------------------- 1 --------------------
66 Cargas excepcionales 4,000
669 Otras cargas excepcionales
21 Productos terminados 4,000
211 Productos terminados
31/12/04 Ajuste de hilos faltantes según toma de inventario.
------------------- x --------------------
29. 7. La empresa no puede justificar la procedencia de los
envases y embalajes que están sobrando y tienen un
valor de S/.3,000. Lo que sí se puede afirmar es que
estos se han derivado de su relación con los
proveedores, en consecuencia, aplicaríamos lo
señalado por el Art. 3° de la LIR, el que en su último
párrafo indica que constituye renta gravada de las
empresas, cualquier ganancia o beneficio derivado de
operaciones con terceros, porque de otro modo no se
puede justificar su procedencia, ya que la empresa no
los fabrica, estos tienen que haber sido enviados por
sus proveedores.
Por lo tanto, la empresa considerará el importe de S/.
3,000 como ingreso, tanto contable como
tributariamente, en consecuencia, realizó el sgte.
asiento contable:
30. 8. La metodología contable de ajuste por inflación
está regulada por las Resol N°s 2 y 3 del CNC, en
esta se señala que en el caso del ajuste del rubro
de terrenos, el valor límite está deteminado por el
valor arancelario del mismo, de modo que si el
valor ajustado resultara superior a este se debe
efectuar una provisión por desvalorización del
terreno.
La dinámica de asientos que se realizó por esta
operación es la siguiente:
------------------- 1 --------------------
89 Resultado del ejercicio 20,000
898 REI del ejercicio
33 Inm., maq. y equipo 20,000
330 IME ACM
31/12/04 Asiento contable por el ajuste del rubro terrenos en
comparación con su valor arancelario
31. Este último asiento se ha efectuado por aplicación de
los procedimientos contables de ajuste regulados por
las Resol N°s 2 y 3 del CNC.
Este procedimiento difiere con el procedimiento
tributario, el cual está regulado por el D.L. N° 797, en
este no se contempla la posibilidad de efectuar la
provisión por fluctuación en el valor del terreno, de
modo que el cargo a gastos por la suma de S/. 20,000
no se permite como deducción de renta.
Es preciso señalar que tanto contablemente como
tributariamente, en el ejercicio 2005 ya no se efec-
tuarán ajustes por inflación, por consiguiente, el
traslado de cuentas que se efectúa luego del asiento
de apertura del ejercicio 2005 en todas las cuentas
que acumulan REI, determinará por última vez la
composición del costo histórico incluyendo a las
cifras del ajuste por inflación.
32. El reparo que hemos determinado es de naturaleza
permanente debido a que la única posibilidad para que
el gasto sea deducible consistiría o en la venta del
activo o en la baja del mismo, situaciones que
asumimos son imposibles debido a que en este
terreno se ha construido la fábrica, por lo tanto, la
posibilidad de su enajenación o baja son cercanas a la
nulidad.
9. Sobre este punto la LIR es muy clara, solo se permite
como deducción del Impuesto a la Renta por este
concepto una cifra que no exceda del 6% de la utilidad
comercial, por lo tanto debemos verificar si hemos
superado la cifra máxima señalada como tope.
Veamos: La utilidad comercial no existe, ya que la
empresa ha arrojado una pérdida contable de S/. 5
´000,000.
Por consiguiente, la totalidad de los S/. 350,000
constituye un gasto reparable de naturaleza
permanente.
33. 10. Sobre este tema del ITF debemos aplicar el
procedimiento señalado por el Reglamento de la Ley de
Bancarización e ITF (D.S. N° 047-2004-EF del
08.04.2004), el mismo que en su Art. 9° nos orienta de
la siguiente manera:
a) “Los contribuyentes determinarán el monto total de
los pagos realizados en el ejercicio gravable, tanto por
obligaciones generadas en el mismo ejercicio como
por obligaciones ge-neradas en ejercicios anteriores”
(esto es lo que dice el inciso a) del Art. 9° del
Reglamento, sin embargo, consideramos que debe
tenerse en cuenta que esto no abarca a las obligacio-
nes generadas antes del 01 de enero de 2004, ya que
las normas, el D.Leg. N° 939 y la Ley N° 28194, no
podrían abarcar períodos en los cuales no se
encontraban vigentes).
34. Precisado lo anterior, pasamos revista al dato
obtenido por la empresa, el total de obligaciones
canceladas en el 2004 asciende a la suma de: S/.
16´000,000
b) El monto determinado en a) se multiplicará por el
15%. S/. 16´000,000 x 15% = S/. 2´400,000
c) Al monto de los pagos realizados sin utilizar
dinero en efectivo o medios de pago, se deducirá
el resultado obtenido en b).
S/. 8´000,000 - S/. 2´400,000 = S/. 5´600,000
d) La diferencia positiva determinada en c) consti-
tuye la base imponible sobre la cual se aplicará el
doble de la alícuota que corresponda, prevista en
el Art. 10° de la Ley (0.10 x 2 = 0.20%).
e) Por tanto, la empresa deberá pagar la suma:
S/. 5´600,000 x 0.20% = S/. 11,200
35. f) La empresa La Mar S.A. presentará la declaración y
efectuará el pago del impuesto conjuntamente con la
presentación de la declaración jurada anual del
impuesto a la renta del ejercicio 2004.
Por lo tanto, en la contabilidad de la empresa aún falta
contabilizar el monto calculado en e), lo cual hará
mediante el siguiente asiento:
------------------- 1 --------------------
64 Tributos 11,200
6495 ITF
40 Tributos por pagar 11,200
4095 ITF
31/12/04 Provisión de ITF por regularizar, debido al exceso
en la cancelación de obligaciones sin emplear efectivo y
medios de pago.
------------------- x --------------------
36. 11.Con los datos que se ha proporcionado la empresa
determina que se debe efectuar el siguiente reparo:
Remuner. anual del accion.en planilla: S/. 300,000
Valor de mercado (remun. anual del referente): S/. 240,000
Exceso, gasto reparable: S/. 60,000
Hay dos obligaciones adicionales que se derivan del
reparo calculado:
a) El exceso se considera distribución de utilidades,por
lo tanto, sujeta al pago del 4.1%:
S/. 60,000 x 4.10% = S/. 2,460
Corresponde a la empresa efectuar la retención
correspondiente, por la cual, efectúa el siguiente
asiento de diario:
37. ------------------- 1 --------------------
14 Prést. personal,
accionistas y/o socios 2,460
142 Socios
40 Tributos por pagar 2,460
4097 Retención 4.10%
31/12/04 Provisión de retención del 4.10% por remuneración en
exceso al valor de mercado considerada como distribución de
dividendos.
------------------- x --------------------
En el cual se registra la obligación por pagar al fisco y
genera una cuenta por cobrar al accionista, ya que el
impuesto tiene carácter de retensión (numeral 3 c) del
inciso b) del Art. 19-A del RLIR).
38. Otro asiento que no debe faltar es la determinación del
exceso retenido por quinta categoría, debido a que este no
está sujeto a las retenciones del mencionado impuesto, por
lo tanto, aplicando las escalas de renta aplicable a las
personas naturales, lo calculamos:
Hasta S/. 86,400 (27 UIT) 15%
El exceso de S/. 86,400 hasta S/. 172,800 21%
El exceso de S/. 172,800 30%
Aplicando las escalas luego de deducir las 7 UITs verifica-
mos que al accionista se le retuvo S/. 62,544y que luego de
efectuar el recálculo, pero esta vez,sin considerar el reparo
en las remuneraciones (exceso de S/. 60,000) veri-ficamos que
la retención debió ser de S/. 44,544, por lo tanto, hay un
exceso de S/. 18,000 (S/. 62,544 - S/. 44,544), que debemos re-
gistrar como adeudo al trabajador-accionista:
39. ------------------- 2 --------------------
40 Tributos por pagar 18,000
4095 Créd. por aplicar en 5° cat.
46 Cuentas por pagar diversas 18,000
4699 Cta x pagar al accionista
31/12/04 Provisión de la retensión en exceso por 5° categoría como
consecuencia del reparo en los gastos por remuneraciones del
accionista.
12. Según lo dispone el Art. 26° de la LIR, se presume,
salvo prueba en contrario constituida por los libros de
contabilidad del deudor (en este caso, al ser persona
natural que no lleva contabilidad no se podrá aplicar
este criterio para desvirtuar la presunción), que todo
préstamo en dinero, cualquiera que sea su denomina-
ción, devenga un interés no inferior a la tasa activa de
mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN)
que publique la SBS. Abunda la norma, al señalar, que
regirá dicha presunción aun cuando no se hubiera
fijado el tipo de interés, se hubiera estipulado que el
préstamo no devengará intereses o se hubiera
convenido en el pago un interés menor.
40. Por tanto, este préstamo está sujeto a la presunción
de intereses, veamos como se calcula:
Necesitamos emplear la siguiente fórmula:
Factor acumulado Fecha de pago -1
Factor acumulado Origen de deuda
La fórmula anterior nos permitirá calcular los
intereses devengados entre la fecha de otorgamiento
del préstamo y la fecha de cancelación. Los factores
acumulados son publicados en el Diar. Of. El Peruano,
en la misma página que los tipos de cambio.
Busquemos los datos y reemplacemos:
Factor acumulado 30.09.2004 - 1
Factor acumulado 10.01.2004
328.40121 - 1 = 0.1751
279.45856
Los intereses presuntos son:S/. 200,000 x 0.1751 = S/. 35,020
41. La cifra de S/. 35,020 tendrá que añadirse a la renta
neta imponible
13. El ejemplo es propicio para destacar las
modificaciones efectuadas para este tipo de gasto, a
partir del ejercicio 2004, según la nueva redacción
del Art. 37° inciso i) de la LIR, una provisión por
cobranza dudosa no será aceptada tributariamente si
tiene su origen en:
(i) Deudas contraídas entre sí por partes vinculadas.
(ii) Deudas afianzadas por empresas del sistema
financiero y bancario, garantizadas mediante
derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o
compraventa con reserva de propiedad.
(iii)Deudas que hayan sido objeto de renovación o
prórroga expresa.
Por lo tanto, sabiendo de estas condiciones,
pasamos revista a lo indicado en el enunciado de
nuestro caso práctico:
42. a) La provisión por S/. 200,000 tiene como deudor a una
empresa vinculada, por lo tanto, según el literal (i)
del inciso i) del Art. 37° de la LIR, este es un gasto
reparable de naturaleza permanente.
b) En la segunda provisión, debemos recurrir al RLR
para determinar que en este tipo de provisiones
solamente se podrá calificar como incobrables, la
parte de la deuda que no ha sido cubierta por fianzas
o garantías, por lo tanto, determinamos cuál es la
parte que no ha sido cubierta por la garantía
presentada por el deudor:
Deuda vencida S/. 100,000
Garantía S/. 80,000
Monto no aceptado tributariamente S/. 20,000
Reparo que también podemos calificar como
permanente.
43. Nº DETALLE BASE
OP. CONTABLE
RESULTADO CONTABLE (5,000,000)
AJUSTES CONTABLES
10 ITF cálculo del exceso del
15% sobre las obligaciones
totales, en exceso sobre aque-
llas canceladas sin emplear
efectivo u otros medios de pago. (11,200)
RESULTADO CONT CORREGIDO (5,011,200)
44. CÁLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA CONTABLE
RESULTADO CONTABLE (5,011,200)
ÁS:
REPAROS PERMANENTES 569,020
1. Gtos de viaje al exterior sin Comp 120,000
2. Gast. sust. con bol. vta
Adquis. a contrib. no son Nuevo RUS 50,000
Exc. en el gasto de bol. vta y tiques
acompañante 60,000
3. Ajuste de faltante de inventario 4,000
4. Prov desv de terrenos 20,000
5. Exc sobre valor mercado de remun 60,000
6. Inter presuntos en prést a funcionario 35,020
7. Prov cob dudosa de empr vinculada 200,000
Exc de prov. cob dud deuda ven y garant 20,000
MENOS:
DEDUCCIONES PERMANENTES
RESULT. CONT ANTES DE PART. E IMPUESTOS (4,442,180)
Partic. de trab. 10% - Crédito 444,218
RESULTADO CONT ANTES DE IMPUESTOS (3,997,962)
IMPUESTO A LA RENTA 30% - Crédito 1,199,389
45. CÁLCULO DEL IMPUESTO A LA RENTA TRIBUTARIO
RESULTADO CONTABLE (5,011,200)
MÁS:
REPAROS PERMANENTES 569,020
MENOS:
DEDUCCIONES PERMANENTES 0
SUBTOTAL (4,442,180)
MÁS/MENOS
REPAROS TEMPORALES 300,000
1. Difer. tasas de deprec 200,000
2. Prov. Desv. Maq. y equipo 100,000
RESULT. CONTABLE ANTES DE PART. E IMPUESTOS (4,142,180)
Particip. de los trab. 10% - Crédito 414,218
RESULTADO TRIBUTARIO ANTES DE IMPUESTOS (3,727,962)
IMPUESTO A LA RENTA 30% - Crédito 1,118,389
46. ---------------------------x ----------------------------
3897 Part. trabajadores diferido 414,218
(1)
3898 Imp. a la Renta diferido 1,118,389
(2)
3897 Part. trabajadores diferido 30,000
(3)
3898 Imp. a la Renta diferido 81,000
(4)
59 Resultados acumulados
1,630,649 (5)
---------------------------x ----------------------------
(1) S/. 4'142,180 x 10% = S/. 414,218
(2) S/. 4'142,180 - S/. 414,218 x 30% = S/.
48. Nacimiento de la obligacion y base imponible
OPERACIÓ NACIMIENTO DE BASE NO INCLUYEN LA
GRAVADA LA OBLIGACIÓN RCP IMPONIBLE BASE IMP
VENTA DE Fecha de emisión Momento de entrega del El Valor de No forman parte del
del CP bien Venta V V, de construcción
BIENES
o de los ingresos
Momento en q se por servicios,
efectúe el pago en su caso, los
conceptos
Fecha de entrega siguientes:
del bien
a) El importe de los
Fecha del retiro De acuerdo a depósitos
operaciones constituidos por los
RETIRO DE Fecha de emisión Fecha del retiro compradores para
BIENES onerosas con
del C. de pago terceros o V.Mer garantizar la
devolución de los
envases retornables
de los bienes
Fecha de emisión Momento de la culminación Total de la transferidos y a
del comprobante de del servicio Retribución
PRESTA- condición de que se
pago devuelvan
CIÓN DE Percepción de la re-
SERVICIOS tribución, parcial o total
Vencimiento del plazo o cada
uno de los plazos fijados o
convenidos para el pago
Fecha en la que se perciba retribución
49. OPERACIÓN NACIMIENTO BASE NO INCLUYEN
GRAVADA OBLIGACIÓN RCP IMPONIB LA BASE IMP
UTILIZACIÓN Fecha de anotación Total de la b) Los
DE del CP en Registro de Retribución descuentos que
SERVICIOS Compras consten en el CP,
en tanto resulten
Fecha del pago de la normales en el
retribución al sujeto no comercio y
domiciliad siempre que no
constituyan retiro
CONTRATOS Fecha de emisión de Fecha de percepción del Valor de la de bienes
DE comprobante de pago ingreso, sea total o parcial y Construcción c) La diferencia
por el monto efectivamente
CONS- de cambio que se
percibido
TRUCCIÓN genere entre el
nacimiento de la
Fecha de percep-ción OT y el pago total
del ingreso, sea total o o parcial del
parcial o por precio
valorizaciones
periódicas
1ª VENTA DE Fecha de percep-ción del El ingreso
ingreso, por el monto que percibido con
INMUEBLES se perciba, sea parcial o exclusión del valor
total. del terreno (50%).
IMPORTACIÓN Fecha en la que se Valor en Aduana más derechos e
DE BIENES solicita despacho a impuestos que afecten mportación,
consumo excepto el IGV
50. Principio de accesoriedad
TIPO DE OPERACIÓN BIENES MUEBLES O TRATAMIENTO DE
REALIZADA SERVICIOS BIENES O SERVICIOS
ADICIONALES ADICIONALES
PROPORCIONADOS
Venta de bienes, Exonerados o inafectos Gravados con el IGV
prestación de servicios
o contratos de
construcción gravadas
con el IGV.
Venta de bienes, Gravados Exonerados o inafectos
prestación de servicios con el IGV
o contratos de
construcción
exonerados o inafectos
con el IGV.
51. CRÉDITO FISCAL
Definición Está constituido por el IGV consignado separadamente en el comprobante de pago, que
(Art. 18º Ley) respalde la adquisición de bienes, servicios y contratos de construcción, o el pagado en la
importación del bien o con motivo de la utilización en el país de servicios prestados por no
domiciliados.
Requisitos Que la adquisición sea permitida como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la ley del
sustanciales IR, aun cuando el contribuyente no esté afecto a este último impuest
(Art. 18º Ley)
Tratándose de gastos de representación, el crédito fiscal mensual se calculará de acuerdo
al procedimiento que para tal efecto establezca el Reglamento.
Adquisicione s a) Los insumos, MP, bienes intermedios y servicios afectos, utilizados en la elaboración de los bienes que
que otorgan se producen o en los servicios que se presten.
derecho a b) Los bienes de activo fijo, tales como inmuebles, maquinarias y equipos, así como sus partes, piezas,
crédito fiscal repuestos y accesorios.
(Art. 6º Rgto.) c) Los bienes adquiridos para ser vendidos.
d) Otros bienes, servicios y contratos de construcción cuyo uso o consumo sea necesario para la
realización de las operaciones gravadas y que su importe sea permitido deducir como gasto o costo de
la empresa
Requisitos Impuesto consignado por Que los CP o Que los CP, N/D, documen-tos emitidos por
SUNAT o el formulario donde conste el pago del
formales (Art. separado en el CP que documentos impuesto en la utilización de servicios prestados
19º Ley) acredite la compra del bien, del hayan sido por no domiciliados hayan sido anotados por el
servicio afecto, del contrato de emitidos de sujeto del impuesto en su RC, dentro del plazo
construcción, o de ser el caso, conformidad con que establezca el Reglamento.
en la N/D, o en el documento las disposiciones El RC deberá estar legalizado antes
emitido por SUNAT sobre la materia de su uso
52. Gastos de Representación
Los gastos de representación propios del giro o
negocio otorgarán derecho a CF, en la parte que, en
conjunto, no excedan del 0.5% de los ingresos
brutos acumulados en el año calendario hasta el mes
en que corresponda aplicarlos, con un límite máximo
de 40 UIT acumuladas durante un año calendario.
PROCEDIMIENTO
(i) Se establecen los ingresos brutos acumulados
(netos de devoluciones, bonificaciones, descuentos)
hasta el mes de cálculo
53. DATOS:
Ingresos acumulados a junio de 2004 S/. 120,000
Devoluciones vtas mayo de 2004 ( 5,000)
Descuentos por pronto pago otorgados ( 3,000)
Ingreso bruto acumulado neto S/.
112,000
(ii) Se aplica el 0.5% sobre el ingreso bruto
acumulado para establecer el máximo
permitido hasta el mes de cálculo.
Cálculo:
S/. 112,000 x 0.5% = S/. 560
54. (iii) Al resultado se le compara con el gasto de
representación acumulado hasta el mes de
cálculo.
Comparación: Si el valor del GR a mayo fue
de S/. 480 y por junio fue de S/. 100,
tendríamos un acumulado de GR por S/.
580, siendo el máximo permitido de S/. 560.
(iv) Se utiliza el CF que corresponda al gasto de
representación que esté dentro del límite.
Así, solo se podría tomar por el mes de junio
un gasto de representación por S/. 80 y su
correspondiente IGV como crédito fiscal.
S/. 80 x 19% = S/. 15.20
55. (v) El GR acumulado no podrá ser mayor a 40 UIT
El GR que esté dentro del límite de las 40 UIT y que no
se hubiera utilizado en un mes anterior, podrá
utilizarse en los meses siguientes si el procedimiento
así lo permite.
Previendo que los gastos de representación en un
mes pueden superar el límite, en razón a que los
ingresos generados hasta dicho período no son
suficientes para cubrirlos, se ha previsto, y así fluye
de la norma citada, que el IGV pagado por los gastos
que no puedan utilizarse en el período tributario en
que se efectuaron, podrán arrastrarse hasta cubrir el
límite establecido, desde enero hasta diciembre del
mismo año calendario
56. Arrastre
Si en el mes de julio los ingresos brutos acumulados
netos ascienden a S/. 150,000 y el gasto de
representación del mes fue de S/. 200, el cálculo del
crédito fiscal sería de la siguiente forma:
Gasto de representación hasta junio S/. 580
Gasto de representación utilizado 560
Gasto de representación por utilizar 20
Gasto de representación por julio 200
Gasto de representación hasta julio 780
Límite máximo S/. 160,000 x 0.5% 800
Crédito Fiscal de julio (GR del mes) 200
Gasto de representación arrastrado 20
220 x 19% = 41.8
57. EL CASO
1. La empresa T VENDO SAC, en el mes de
enero 2004 presenta lo siguiente:
Gastos de representación ene 2004 S/. 1,200
Ingresos brutos ene 2004 150,000
Límite GR que otorgan derecho a
CF del año 2004 (150,000 x 0.5%) 750
En el mes de enero la empresa podrá utilizar
un crédito de S/. 142.50 (19% de 750), arras-
trando el saldo del gasto equivalente a S/. 450.
2. En el mes de febrero 2004 presenta lo
siguiente:
58. Ingresos brutos febrero 2004 S/. 300,000
Ingresos brutos acumulados a feb 450,000
Límite GR que otorgan derecho a
CF del año 2004 (450,000 x 0.5%) 2,250
GR utilizado en ene 2004 (750)
GR disponible para feb 2004 1,500
GR arrastrado de ene 2004 450
GR feb 2004 800
En el mes de febrero utilizará 1,150x
S/. 1,150 x 19% = S/. 218.50 19%
3. Al mes de diciembre de 2004 la empresa T
VENDO SAC presenta lo siguiente:
59. En el mes de febrero la empresa T VENDO
SAC usará como crédito fiscal el correspon-
diente a los S/. 800 gastados en febrero más
los S/. 450 de enero que no utilizó, es decir,
S/. 1,150 x 19% = S/. 218.5; toda vez que los
gastos sumados totalizan una suma inferior
al límite disponible para dicho mes .
Ingresos brutos acum. hasta dic. 2004: S/. 2´620,000
Límite de gastos de repres. que otorgan
derecho a crédito fiscal del año 2004: S/. 13,100 (2'620,000 x 0.5%)
Gastos de repres. utilizado hasta nov 2004: S/. ( 12,000)
Gastos de repres. disponible para dic. 2004: S/. 1,100
Gastos de repres. arrastrado nov 2004: S/. 00
Gastos de repres. dic. 2004: S/. 5,000
Crédito fiscal utilizado entre ene y nov. 2004:S/. 2,280
60. En el mes de Diciembre la empresa T VENDO SAC
usará como crédito fiscal el correspondiente a los
S/. 1,100 disponibles, aun cuando en efecto haya
gastado S/. 5,000; así, el crédito fiscal del mes será:
S/. 1,100 x 19% = S/. 209.00.
Como se aprecia, al final del ejercicio 2004 el gasto
de representación aceptado para la empresa será la
suma de S/. 13,100; que es el 0.5% de sus ingre-sos
brutos del mismo ejercicio (S/. 2´620,000). A su vez,
el crédito fiscal utilizado en el mismo año será de
S/. 2,489 (2,280 + 209), que representa el 19% del
límite de gastos de representación aceptados en el
año.
Finalmente, el exceso de gastos de representación
ascendentes a la suma de S/. 3,900 y el IGV de S/.
741 correspondiente a tales gastos, deberán ser
adicionados a la renta neta para el pago del IR por
calificar como gastos no deducibles. S/. 1,150
61. El crédito fiscal, registros y
forma de cálculo cuando se
realizan operaciones
gravadas y no gravadas
62. REGISTROS
Los sujetos del impuesto deberán llevar un Reg. de
Compras y un Reg. de Ventas e Ingresos.
En el caso del Registro de Ventas e Ingresos, los
sujetos del Impuesto deberán consignar, entre otros
datos, el importe total de las opera-ciones exoneradas
o inafectas, el ISC de ser el caso, el IGV y/o IPM, otros
tributos y cargos que no forman parte de la base
imponible, así como el Importe total del comprobante
de pago.
Con relación al Registro de Compras, el sujeto deberá
consignar, entre otros datos:
a. Base imponible de las adquisiciones gravadas que
dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor por
exportación, destinadas únicamente a operaciones
gravadas y/o de exportación.
63. b. Base imponible de las adquisiciones gravadas
que dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a favor
por exportación, destinadas a operaciones
gravadas y/o de exportación, conjuntamente con
operaciones no gravadas.
c. Base imponible de las adquisiciones gravadas
que no dan derecho a crédito fiscal y/o saldo a
favor por exportación, por no estar destinadas a
operaciones gravadas y/o de exportación.
d. Valor de las adquisiciones no gravadas.
En tal sentido, los sujetos del IGV
deberácontabilizar separadamente sus
adquisiciones gravadas, clasificándolas en:
Destinadas a ser utilizadas exclusivamente en la
reali-zación de operaciones gravadas y de
exportación.
Destinadas a ser utilizadas exclusivamente en la
realización de operaciones no gravadas,
excluyendo las exportaciones.
Destinadas a ser utilizadas conjuntamente en
operacio-nes gravadas y no gravadas.
64. PROCEDIMIENTO DE PRORRATA
a) Se determinará el monto de las operaciones grava-
das con el impuesto, así como las exportaciones de
los últimos doce meses incluyendo el mes a que co-
rresponde el crédito.
b) Se determinará el total de las operaciones del mismo
período, considerando las gravadas y a las no grava-
das(1), incluyendo a las exportaciones. Para este efe-
cto se considerará como operaciones no gravadas a
las afectas con el IEV (ahora debe entenderse referi-
do al IVAP).
c) El monto obtenido en a) se dividirá entre el obtenido
en b) y el resultado se multiplicará por cien (100). El
porcentaje resultante se expresará hasta con 2 decm.
d) Este porcentaje se aplicará sobre el monto del impu-
esto que haya gravado la adquisición de bienes,
servicios contratos de construcción e importaciones
que otorgan derecho a crédito fiscal, resultando así
el crédito fiscal del mes.
65. CASO PRÁCTICO
La empresa EL PORVENIR S.A. es una fábrica
de conservas, que viene realizando sus
operaciones desde hace varios años y que
adquiere sus insumos en el país. Sus actividades
comprenden la venta de tomate (operación no
gravada) y pasta de tomate envasada (operación
gravada) y es vendida en el Perú y en el
extranjero (exportaciones). El detalle de las
ventas nacionales (operaciones gravadas y no
gravadas) y exportaciones de los últimos doce
meses es el siguiente:
67. Información del mes de nov.
04
Total de ventas:
Ventas nacionales gravadas : S/. 5,550
Ventas nacionales no gravadas: S/. 11,610
Exportaciones : S/. 45,450
Total : S/. 62,610
Total de compras:
Compras destinadas a ventas
internas gravadas: S/. 3,267
Compras destinadas a ventas
no gravadas: S/. 8,000
Compras destinadas a ventas
gravadas, no gravadas y export.: S/. 35,000
68. En el primer caso se podrá utilizar como crédito
fiscal la totalidad del IGV que haya recaído sobre
dichas adquisicio-nes, toda vez que están
destinadas a operaciones gravadas.Por tanto, S/.
3,267 x 19% = S/. 620.73 como parte del crédito
fiscal del mes.
Por el contrario, el impuesto que afectó las
adquisiciones destinadas a ventas no gravadas
no se podrá utiliza como crédito fiscal.
En el último caso, como no se puede o no se ha
discriminado si dichas adquisiciones están
destinadas a las operacio-nes gravadas, no
gravadas o exporta-ciones,el crédito fiscal se
calculará por-porcionalmente de acuerdo al
procedimiento establecido anteriormente:
69. a) Monto de operaciones gravadas y exportaciones de
los últimos 12 meses
66,725 + 506,140 = S/. 572,865
b) Total de las operaciones gravadas,
operaciones no gravadas y exportaciones de los
últimos 12 meses
66,125 + 132,010 + 504,940 = S/. 704,875
c) Se divide el monto de a) entre b) y el resultado
se multiplica por 100
572,865 0.8127186 * 100 = 81.27%
704,875
Del total del IGV pagado en sus compras sin un
destino definido, puede usar como crédito fiscal
el 81.27%.
70. d) Total de compras del mes : S/.35,000
IGV pagado : 35,000 x 19 % = S/.6,650.
Entonces, el crédito fiscal a utilizar por la
empresa EL PORVENIR S.A. en el mes de
noviembre del 2004, será de:
1. Compras gravadas destinadas a
ventas gravadas: S/. 3,267 x 19% = S/. 621.00
2. Compras gravadas - Aplicación de Prorrata:
S/. 6,650 x 81.27% = S/. 5,404.00
TOTAL Crédito fiscal S/. 6,025.00
71. Exclusión del cálculo de la
prorrata para la
determinación del crédito
fiscal de los montos por
operaciones de importación
de bienes y utilización de
servicios
72. Importación de bienes y utilización
de servicios
El último párrafo del numeral 6.2 del art. 6° del Regl.
del IGV señala que los montos por operaciones de
importación de bienes y utilización de servicios no
se incluyen para el cálculo de la prorrata. Cabe
mencionar que dichos montos no se incluyen en el
cálculo debido a que los mismos constituyen
compras y no ventas, por que su inclusión
distorsionaría el resultado a obtener. Es decir, el
porcentaje resultante de la prorrata se determina en
función a la realización de operaciones activas que
haya efectuado el contribuyente (ingresos por vtas,
serv. y contratos de construc.), y no en función a
adquisiciones como la importación de bienes y
utilización de servicios. La referida distorsión la
podemos apreciar en el anexo adjunto al final del
presente informe.
73. Sin perjuicio de lo anterior, es del caso señalar que
si bien el valor de dichas operaciones no se toma en
cuenta para el cálculo de la prorrata, el IGV que se
paga por dichas operaciones no siempre se podrá
utilizar en su totalidad como crédito fiscal. En
efecto, el inciso d) del numeral 6.2 del artículo 6° del
Reglamento del IGV señala que el porcentaje
obtenido de la prorrata se aplicará sobre el monto
del impuesto que haya gravado la adquisición de
bienes, servicios contratos de construcción e
importaciones que otorgan derecho a crédito fiscal,
resultando así el crédito fiscal del mes.
En ese sentido, deberá tenerse en cuenta el destino
de tales adquisiciones a efecto de aplicar la prorrata
especial o la general, referidas en el punto 2 y
reguladas en los numerales 6.1 y 6.2 del artículo 6°
del Reglamento del IGV.
74. conclusiones
La importación de bienes y utilización de
servicios nose incluyen en el cálculo de la
prorrata, debido a que las mismas consti-
tuyen compras y no ventas, por lo que su
inclusión distorsionaría el resultado a
obtener.
Para el uso como crédito fiscal del IGV
pagado en la importación de bienes y utili-
zación de servicios destinadas a operacio-
nes comunes se deberá tener en cuenta lo
señalado por el num. 6.2 del art. 6° del
Reglamento del IGV.
75. EL CASO
La empresa “EL PALACIO S.A.”, que realiza
operacionesgravadas y no gravadas con el IGV
determinará el monto del crédito fiscal
correspondiente al mes de marzo de 2004. Como no
puede imputar sus adquisiciones para cada una de las
operaciones gravadas y no gravadas deberán efectuar
el siguiente procedimiento:
Meses: Abr 2003 a Mrz 2004 (12 últimos meses)
Total ingresos gravados: S/. 108,000
Total ingresos no gravados: S/. 52,000
Total adquisic. mes marzo 2004: S/. 20,000
IGV adquisiciones marzo 2004: S/. 3,600
Importac. de bienes y utilización de serv.: S/. 10,000
No hay exportaciones: S/. 0
76. Procedimiento de acuerdo al num.
6.2 del art. 6° del Reglamento:
a) 108,000 + 0
b) 108,000 + 52,000 + 0
c) 108,000 x 100 => 0.6750 x 100 67.50%
160,000
d) 3,600 x 67.50% = S/. 2,430 Crédito fiscal del
mes según prorrata.
El ratio se determina en función a los ingre-sos
del sujeto y no en función a sus gastos, por lo
que no corresponde incluir los montos por
importación de bienes y/o utilización de
servicios.
77. Procedimiento incluyendo montos por
importaciónde bienes y utilización de servicios:
a) 118,000 + 0
b) 118,000 + 52,000 + 0
c) 118,000 x 100 => 0.6941 x 100 = 69.41%
170,000
d) 3,600 x 69.41% = S/. 2,498.76 Crédito fiscal del
mes según prorrata.
El resultado de la prorrata se aplica para determi-
nar el crédito fiscal por sus adquisiciones, de tal
manera que incluir un elemento del gasto en el
cálculo del ratio sería contraproducente y distor-
sionaría el mismo, generando contingencias tribu-
tarias por la utilización de un mayor crédito fiscal.
78. IGV-DETERMINACION DE OFICIO
Valor NO FEHACIENTE de las operaciones
Cuando no obstante haberse expedido el
comprobante de pago o nota de crédito o
débito, ocurra:
Que sea inferior al valor usual del mercado
para otros bienes o servicios de igual natu-
raleza, salvo prueba en contrario.
Que las disminuciones de precio por efecto
de mermas o razones análogas, se efectú-
en fuera de los márgenes normales de la
actividad.
Que los descuentos no se ajusten a lo
normado en la ley o el reglamento.
79. Valor NO DETERMINADO de las operaciones
Se considera que estamos en esta situación
cuando:
No existe documentación sustentatoria que
la ampare.
Existiendo documentación, se consigne de
forma incompleta la información no
necesariamente impresa a que se refieren
las normas sobre comprobantes de pago,
referentes a la descripción detallada de los
bienes vendidos o servicios prestados o
contratos de construcción, cantidades,
unidades de medida, valores unitarios o
precios.
80. Determinación de oficio = Valor de venta
Tomando como referencia el valor de
mercado, de acuerdo a la LIR.
Antecedentes que obren en poder de SUNAT.
Operaciones no reales
Se considera como operaciones no reales a las
siguientes
situaciones:
Aquella en la que si bien se emite un compro-
bante de pago o nota de débito, la operación
gravada que consta en este es inexistente o
simulada.
81. Aquella en la que el emisor que figura en el
comprobante de pago o nota de débito no ha
realizado verdaderamente la operación, habi-
éndose empleado su nombre y documentos para
simular dicha operación.
En estos casos, solo si la operación es can-
celada a través de los medios de pago que
señale el reglamento se mantendrá el dere-cho
al crédito fiscal. La operación no real no podrá
ser acreditada:
Mediante la existencia de bienes o servicios que
no hayan sido transferidos o prestados por el
emisor del documento.
Con la retención efectuada o percepción
soportada.
82. Consecuencias
Se establece que el sujeto que reciba un
comprobante de pago por una operación no
real, no tendrá derecho al crédito fiscal ni a
cualquier otro derecho o beneficio derivado
del IGV originado por la adquisición de
bienes, prestación o utilización de servicios o
contratos de construcción.
VENTAS Y SERVICIOS OMITIDOS
Tratándose de ventas, servicios o contratos
de construcción omitidos, detectados por la
Administración Tributaria, no procederá la
aplicación del crédito fiscal que hubiere
correspondido deducir del impuesto bruto
generado por dichas ventas.
84. NORMA IV: PRINCIPIO DE
LEGALIDAD RESERVA DE LA
LEY
Solo por ley o por decreto legislativo, en caso de
delegación, se puede:
a)Crear, modificar y suprimir tributos; señalar el he-
cho generador de la obligación tributaria, la base
para su cálculo y el alícuota; el acreedor tributario
el deudor tributario y el agente de retención o
percepción, sin perjuicio de lo establecido en el
Art. 10;
b)Conceder exoneraciones y otros beneficios
tributarios;
c) Normar los procedimientos jurisdicciona-les, así
como los administrativos en cuanto a derechos o
garantías del deudor tributario;
85. d) Definir las infracciones y establecer sanciones;
e) Establecer privilegios, preferencias y garantías para la
deuda tributaria; y,
f) Normar formas de extinción de la obligación tri-butaria
distintas a las establecidas en este Código.
Los Gobiernos Locales, mediante Ordenanza, pueden
crear, modificar y suprimir sus contribucio-
nes,arbitrios, derechos y licencias o exonerar de ellos,
dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la
Ley.
Mediante decreto supremo refrendado por el ministro
de Economía y Finanzas se regula las tarifas
arancelarias.
Por decreto supremo refrendado por el mi-nistro del
sector competente y el Ministro de Economía y
Finanzas, se fija la cuantía de las tasas.
En los casos en que la Administración Tribu-taria se
encuentra facultada para actuar discrecionalmente
optará por la decisión administrativa que considere
más convenien-te para el interés público,dentro del
marco que establece la ley
86. NORMA X: VIGENCIA DE
LAS NORMAS
TRIBUTARIAS
Las leyes tributarias rigen desde el día siguiente de su
publicación en el Diario Oficial, salvo disposición
contraria de la misma ley que posterga su vigencia en
todo o en parte.
Tratándose de elementos contemplados en el inciso a)
de la Norma IV de este Título, las leyes referidas a
tributos de periodicidad anual rigen desde el primer día
del siguiente año calendario, a excepción de la supre-
sión de tributos y de la designación de los agentes de
retención o percepción, las cuales rigen desde la
vigencia de la ley, decreto supremo o la resolución de
superintendencia, de ser el caso.
87. Los reglamentos rigen desde la entrada en vigencia
de la ley reglamentada. Cuando se promulguen con
posterioridad a la entrada en vigencia de la ley, rigen
desde el día siguiente al de su publicación, salvo
disposición contraria del propio reglamento.
Las resoluciones que contengan directivas o
instrucciones de carácter tributario que sean de
aplicación general, deberán ser publicadas en el
Diario Oficial El Peruano.
88. NORMA XII: CÓMPUTO DE
PLAZOS
Para efecto de los plazos establecidos en las normas
tributarias deberá cons-derarse lo siguiente:
a) Los expresados en meses o años se cumplen en el mes
del vencimiento y en el día de este correspondiente al día
de inicio del plazo. Si en el mes de vencimiento falta tal
día, el plazo se cumple el último día de dicho mes.
b) Los plazos expresados en días se entenderán referidos
a días hábiles.
En todos los casos, los términos o plazos que vencieran
en día inhábil para la Administración, se entenderán
prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.
En aquellos casos en que el día de vencimiento sea medio
día laborable se considerará inhábil.
89. Art.1.- CÓNCEPTO DE LA
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
La obligación tributaria, que es de Derecho
público, es el vínculo entre el acreedor y el
deudor tributario,establecido por ley, que
tiene por objeto el cumplimiento de la
prestación tributaria, siendo exigible
coactivamente.
Art. 2.- NACIMIENTO DE LA
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
La obligación tributaria nace cuando se
realiza el hecho previsto en la ley, como
generador de dicha obligación
90. Art.4.- ACREEDOR
TRIBUTARIO
Acreedor tributario es aquel en favor del cual
debe realizarse la prestación tributaria. El
Gobierno Central,los Gobiernos Regionales y
los Gobiernos Locales, son acreedores de la
obligación tributaria, así como las entidades de
Derecho público con personería jurídica propia,
cuando la ley les asigne esa calidad
expresamente.
Art. 7.- DEUDOR
TRIBUTARIO
Deudor tributario es la persona obligada al
cumplimiento de la prestación tributaria como
91. Art. 8.- CONTRIBUYENTE
Contribuyente es aquel que realiza, o
respecto del cual se produce el hecho
generador de la obligación tributaria.
Art. 9.-
RESPONSABLE
Responsable es aquel que, sin tener la
condición de contribuyente, debe cumplir la
obligación atribuida a este.
92. Art. 10.- AGENTES DE
RETENCIÓN O
PERCEPCIÓN
En defecto de la ley, mediante decreto supremo,
pueden ser designados agentes de retención o
percepción los sujetos que, por razón de su
actividad, función o posición contractual estén en
posibilidad de retener o percibir tributos y
entregarlos al acreedor tributario. Adicionalmente
la Administración Tributaria podrá designar como
agente de retención o percepción a los sujetos
que considere que se encuentran en disposición
para efectuar la retencióno percepción de
tributos.
93. Art. 16 .- REPRESENTANTES
RESPONSABLES SOLIDARIOS
Están obligados a pagar los tributos y cumplir las
obligaciones formales en calidad de
representantes,con los recursos que administren
o que dispongan, las personas siguientes:
1. Los padres, tutores y curadores de los incapaces.
2. Los representantes legales y los designados por
las personas jurídicas.
3. Los administradores o quienes tengan la
disponibilidad de los bienes de los entes
colectivos que carecen de personería jurídica.
94. 4. Los mandatarios, administradores, gestores de
negocios y albaceas.
5. Los síndicos, interventores o liquidadores de
quiebras y los de sociedades y otras entidades.
En los casos de los numerales 2, 3 y 4 existe
responsabilidad solidaria cuando por dolo,
negligencia grave o abuso de facultades se dejen
de pagar las deudas tributarias. En los casos de
los numerales 1 y 5 dicha responsabilidad surge
cuando por acción u omisión del representante
se produce el incumplimiento de las obligaciones
tributarias del representado.
95. Se considera que existe dolo, negligencia
grave o abuso de facultades, salvo prueba
en contrario, cuando el deudor tributario:
1. No lleva contabilidad o lleva dos o más
juegosde libros o registros para una misma
contabilidad, con distintos asientos.
A tal efecto, se entiende que el deudor no
lleva contabilidad, cuando los libros o
registros que se encuentra obligado a llevar
no son exhibidos o presentados a requeri-
miento de la AdministraciónTributaria,
dentro de un plazo máximo de 10 (diez) días
hábiles, por causas imputables al deudor
tributario.
96. 2.Tenga la condición de no habido de acuerdo a
las normas que se establezcan mediante decreto
supremo.
3. Emite y/o otorga más de un comprobante de
pago así como notas de débitog y/o crédito, con
la misma serie y/o numeración, según
corresponda.
4. No se ha inscrito ante la Administración
Tributaria.
5. Anota en sus libros y registros los comproban-
tes de pago que recibe u otorga por montos
distintos a los consignados en dichos
comprobantes u omite anotarlos, siempre que no
se trate de errores materiales.
97. 6. Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas
de Crédito Negociables u otros valores similares.
7. Emplea bienes o productos que gocen de exo-
neraciones o beneficios en actividades distintas
de las que corresponden.
8. Elabora o comercializa clandestinamente bienes
gravados mediante la sustracción a los controles
fiscales; la utilización indebida de sellos, timbres,
precintos y demás medios de control; la destruc-
ción o adulteración de los mismos; la alteración
de las características de los bienes; la
ocultación, cambio de destino o falsa indicación
de la procedencia de los mismos.
98. 9. No ha declarado ni determinado su obligación
en el plazo requerido en el numeral 4 del
Artículo 78º.
10. Omite a uno o más trabajadores al presentar
las declaraciones relativas a los tributos que
graven las remuneraciones de estos.
11. Se acoge al Nuevo Régimen Único
Simplificado o al Régimen Especial del
Impuesto a la Renta siendo un sujeto no
comprendido en dichos regímenes en virtud a
las normas pertinentes.
99. Art. 17.- RESPONSABLES SOLIDARIOS
EN CALIDAD DE ADQUIRENTES
Son responsables solidarios en calidad de
adquirentes:
1. Los herederos y legatarios, hasta el límite del
valor de los bienes que reciban.
Los herederos también son responsables solida-
rios por los bienes que reciban en anticipo de
legítima, hasta el valor de dichos bienes y desde
la adquisición de estos.
Num.sustituido por el Art. 8° del DL Nº 953
(05.02.2004)
2. Los socios que reciban bienes por liquidación
de sociedades u otros entes colectivos de los que
han formado parte, hasta el límite del valor de los
bienes que reciban.
100. 3. Los adquirentes del activo y/o pasivo de empresas o
en-tes colectivos con o sin personalidad jurídica. En
los ca-sos de reorganización de sociedades o
empresas a que se refieren las normas sobre la
materia, surgirá respon-sabilidad solidaria cuando se
adquiere el activo y pasivo.
Num. sustituido por el Art. 8° del DL. Nº 953
(05.02.2004)
La responsabilidad cesará:
a) Tratándose de herederos y demás adquirentes a título
universal, al vencimiento del plazo de prescripción.
Se entienden comprendidos dentro del párrafo anterior
a quienes adquieran activos y/o pasi-vos como
consecuen-cia de la reorganización de sociedades o
empresas a que se refieren las normas sobre la
materia.
b) Tratándose de los otros adquirentes cesará a los 2
años de efectuada la transferencia si fue comunicada a
la Adm Trib. dentro del plazo que señale esta. En caso
se comu-nique la transferencia fuera de dicho plazo o
no se comu-nique, cesará cuando prescriba la deuda
101. Art. 27.- EXTINCIÓN DE LA
OBLIGACIÓN
TRIBUTARIA - PRESCRIPCIÓN
La obligación tributaria se extingue por los sigt
medios
1) Pago.
2) Compensación.
3) Condonación.
4) Consolidación.
5) Res. de la Adm. Trib. sobre deudas de cobranza
dudosa o de recuperación onerosa.
6) Otros que se establezcan por leyes especiales.
Las deudas de cobranza dudosa son aquellas que
con-stan en las respectivas resoluciones u órdenes
de pa-go y respecto de las cuales se han agotado
todas las acciones contempladas en el
procedimiento de cobran-za coactiva, siempre que
sea posible ejercerlas.
Las deudas de recuperación onerosa son las
siguientes:
102. a) Aquellas que constan en las respectivas
resoluciones u ordenes de pago y cuyos
montosno justifican su cobranza.
b) Aquellas que han sido autoliquidadas por el
deudor tributario y cuyo saldo no justifi-que la
emisión de la resolución u orden de pago del
acto respectivo, siempre que no se trate de
deudas que estén en un aplaza-miento y/o
fraccionamiento de carácter general o particular.
Art. sustituido por el Art. 11° del DL Nº 953
(05.02.2004)
103. Art. 43 .- PLAZOS DE
PRESCRIPCIÓN
La acción de la Adm.Trib. para determinar la
obligación tributaria, así como la acción para exigir
su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro
(4) años, y a los seis (6) años para quienes no
hayan presentado la declaración respectiva.
Dichas acciones prescriben a los diez (10) años
cuando el agente de retención o percepción no ha
pagado el trib. retenido o percibido.
La acción para solicitar o efectuar la compensa-
ción, así como para solicitar la devolución pres-
cribe a los cuatro (4) años.
104. Art.45 .- INTERRUPCIÓN
DE LA PRESCRIPCIÓN
La prescripción se interrumpe:
a) Por la notificación de la resolución de
determinación o de multa.
b) Por la notificación de la orden de pago, hasta
por el monto de la misma.
c) Por el reconocimiento expreso de la
obligación tributaria por parte del deudor.
Inc. sustituido por el Art. 20° DL Nº 953
(05.02.2004)
d) Por el pago parcial de la deuda.
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras
facilidades de pago.
105. f) Por la notificación del requerimiento de pago
de la deuda tributaria que se encuentre en
cobranza coactiva y por cualquier otro acto
notificado al deudor, dentro del procedimiento
de cobranza coactiva.
g) Por la compensación o la presentación de la
solicitud de devolución.
Inc. sustituido por el Art. 20° DL. Nº 953
(05.02.2004)
El nuevo término prescriptorio se computará
desde el día siguiente al acaecimiento del acto
interruptorio.
Párrafo sustituido por el Art. 20° D. Nº 953
(05.02.2004)
106. Art. 46.- SUSPENSIÓN DE
LA PRESCRIPCIÓN
La prescripción se suspende:
a) Durante la tramitación de las reclamaciones y
apelaciones.
b) Durante la tramitación de la demanda conten-
cioso administrativa, del proceso de amparo o de
cualquier otro proceso judicial.
c) Durante el procedimiento de la solicitud de
compensación o de devolución.
d) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la
condición de no habido.
e) Durante el plazo en que se encuentre vigente el
aplazamiento y/o fraccionamiento de la deuda
tributaria.
107. f) Durante el plazo establecido para dar
cumplimiento a las resoluciones del Tribunal
Fiscal.
g) Durante el lapso en que la Adm. Trib. esté
impedida de efectuar la cobranza de la deuda
tributaria por mandato de una norma legal.
h) Durante el plazo que establezca la SUNAT al
amparo del presente Código Tributario, para
que el deudor tributario rehaga sus libros y
registros.
Art. sustituido por el Art. 21° DL. Nº 953
(05.02.2004)
108. Art. 63.- DETERMINACIÓN DE LA
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA SOBRE BASE
CIERTA Y PRESUNTA
Durante el período de prescripción, la Adm. Trib.
podrá determinar la obligación tributaria
considerando las bases siguientes:
1. Base cierta: tomando en cuenta los elemen-tos
existentes que permitan conocer en forma directa
el hecho generador de la obligación tributaria y la
cuantía de la misma.
2. Base presunta: en mérito a los hechos y
circunstancias que, por relación normal con el
hecho generador de la obligación tributaria,
permitan establecer la existencia y cuantía de la
obligación.
109. Art. 75 .- RESULTADOS DE LA
FISCALIZACIÓN O
VERIFICACIÓN
Concluido el proceso de fiscalización o verifi-
cación, la Adm. Trib. emitirá la correspondiente
resolución de determinación, resolución de mul-ta
u orden de pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisión de las
resoluciones referidas en el párrafo anterior, la
Adm. Trib. podrá comunicar sus conclusiones a
los contribuyentes, indicándoles expresamente
las observaciones formuladas y, cuando corres-
ponda, las infracciones que se les imputan,
siempre que a su juicio la complejidad del caso
tratado lo justifique.
110. En estos casos, dentro del plazo que la Adm.
Trib. establezca en dicha comunicación, el que
no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el
contribuyente o responsable podrá presentar
por escrito sus observaciones a los cargos
formulados, debidamente sustentadas, a efecto
que la Adm. Trib. las considere, de ser el caso.
La documentación que se presente ante la
Adm. Trib. luego de transcurrido el mencionado
plazo no será merituada en el proceso de
fiscalización o verificación.
111. BL DEL CT PRESUNCIÓN DE VTAS O INGRESOS OMITIDO IMPUESTO A LA RENTA IGV
Art. 66º Por omisión en el Registro de Ventas o Libro El ingreso estimado es renta Sin derecho al
Ingresos neta Crédito Fiscal
Art. 67º Por omisión en el Registro de Compras El ingreso estimado es renta
bruta**
Art. 67-Aº En caso de omisos El ingreso estimado es renta
Se incrementa
bruta**
la base
Art. 68º Por diferencia entre los montos registrados o La diferencia de ingresos entre imponible
declarados y los estimados por control directo - los montos registrados y los declarada o
PUNTO FIJO estimados es la Renta Neta registrada***
Art. 69º Por diferencia de inventarios físicos, por El ingreso estimado es renta
valorización o documentario neta
Art. 70º Por patrimonio no declarado o no registrado El patrimonio no declarado es
renta neta
Art. 71º Por diferencias en cuentas bancarias El ingreso omitido es renta
neta
Art. 72º Cuando no exista relación entre los insumos El ingreso estimado es renta
utilizados, producción obtenida, inventarios, neta
ventas y prestaciones de servicios
Art. 72-Aº Por existencia de saldos negativos en el flujo de El saldo estimado es renta neta
ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas
bancarias
Art. 72-Bº Por aplicación de coeficientes económicos El ingreso estimado es renta
tributarios neta
IMPROCEDENCIA DE ACUMULACIÓN DE PRESUNCIONES
De acuerdo al artículo 73º del Código Tributario, cuando se comprueben omisiones de diferente naturaleza
respecto de un deudor tributario y resulte de aplicación más de una de las presunciones a que se refieren los
artículos anteriores, estas no se acumularán debiendo la Administración aplicar la que arroje el mayor monto de
base imponible o de tributo.
112. EFECTOS EN EL IGV E ISC POR APLICACIÓN DE
PRESUNCIONES EN EL IR
Contribuyente realiza:
Exclusivamente Operaciones Operaciones
operaciones gravadas y además gravadas y además
exoneradas y/o operaciones operaciones
exoneradas y/o exoneradas y/o
inafectas con el IGV
inafectas con el IGV inafectas con el IGV
o ISC
o ISC o ISC
NO TIENE EFECTOS SE PRESUMEN SE PRESUMEN
EN DICHOS TRIBU- OPERACIONES OPERACIONES
TOS, es decir, no hay GRAVADAS GRAVADAS
ingresos gravados.
113. OTROS EFECTOS EN EL IMPUESTO A LA RENTA
Contribuyente percibe:
Rentas de 1ª, Rentas de 1ª, 2ª, Rentas de 3ª Rentas de 3ª Rentas de
2ª, 4ª y/o 5ª 4ª, 5ª y/o rentas Categoría Categoría 3ª Categoría
conjuntamente de fuente en el Régimen en el RER en el RER
con rentas extranjera, General
netas de fuente Conjuntamente
extranjera con rentas de 3ª
categoría
INGRESOS VENTAS O PRESUNCION PRESUNCIO SE
FORMAN INGRESOS ES NO NES APLICAN
PARTE DE SE CONSIDE- TIENEN INCREMENT SUS
RAN RENTAS EFECTO EN AN DEL PROPIAS
RENTA NETA
DE 3ª CAT. LOS PAGOS RER, IGV E NORMAS
GLOBAL A CUENTA ISC
