STUDI di SETTORE – NOVITA’ 2011

1. ACCERTAMENTO
Accertamento
STUDI di SETTORE
NOVITÀ 2011
di Enrico Holzmiller
QUADRO NORMATIVO
La C.M. 28.6.2011, n. 30/E propone una sintesi del- anticrisi, l’utilizzo retroattivo degli studi di settore
le principali questioni legate all’applicazione degli evoluti, le principali novità della modulistica 2011,
studi di settore per l’esercizio 2010, ed ai correlati la maggiorazione dovuta (3%) in caso di adegua-
accertamenti induttivi. In tale documento l’Ammi- mento, le principali novità di Gerico 2011, l’analisi
nistrazione finanziaria tocca vari punti: le principali territoriale, le comunicazioni delle anomalie e la
novità, la revisione congiunturale ed i correttivi segnalazione delle cause di non congruità.
STUDI di SETTORE per il 2010: gli studi di settore Infine, meritano un cenno le previsioni
sono stati oggetto di taluni chiarimenti, conte- contenute nel testo della manovra correttiva
nuti nella C.M. 28.6.2011, n. 30/E e nella C.M. del Governo (approvata il 30 giugno), al vaglio
21.6.2011, n. 28/E. in questi giorni da parte degli organi deputati
La prima delle due (C.M. 30/E/2011), ogget- che, se verranno confermate, porteranno ad
to del presente articolo, può definirsi come la una recrudescenza nell’applicazione degli studi
consueta «circolare annuale», che riassume, e nelle sanzioni correlate.
come ogni anno, le principali novità presenti nel
panorama degli studi di settore, sia con riferi- C.M. 28.6.2011, n. 30/E: la circolare «fornisce chia-
mento agli aspetti più squisitamente dichiarativi, rimenti in ordine all’applicazione degli studi
sia in relazione ad altre problematiche legate al di settore ed, in particolare, per l’utilizzo degli
correlato accertamento induttivo. stessi per il periodo d’imposta 2010».
Vediamo, dunque, di ripercorrere i principali
La circolare di quest’anno, così come quelle
contenuti della stessa.
degli anni precedenti, è stata predisposta ed
emanata a ridosso delle scadenze fissate per REVISIONE degli STUDI: come ogni anno, un terzo
i saldi/primi acconti d’imposta. Non si tratta circa (68) degli studi di settore complessivi (206)
purtroppo di un ritardo isolato: il software Ge- viene revisionato al fine di rendere le risultan-
rico è stato implementato solo poche settimane ze degli stessi più attuali e più in linea con la
fa da parte delle varie software-house, a loro situazione economica dell’anno con riferimento
volta dedite a rincorrere i ritardi accumulati nel al quale vengono applicati. Più in generale, la
rilascio delle release dello strumento da parte revisione complessiva degli studi avviene ogni
degli operatori dell’Amministrazione finanziaria tre anni.
a ciò dedicati.
Il secondo documento richiamato (C.M. PRINCIPALI NOVITÀ: per le società cooperative a
28/E/2011) è, invece, la cd. circolare di «Telefi- mutualità prevalente, i soggetti che applicano i
sco», e rappresenta anch’essa un appuntamento Principi contabili internazionali (Ias), i consorzi
annuale. Quest’anno la circolare è piuttosto di garanzia collettiva fidi e Bancoposta, gli stu-
avara di questioni legate agli studi: vi è solo di dovranno essere compilati e presentati, ma
un quesito attinente all’utilizzo retroattivo degli avranno valore solo a fini «statistici» ovvero per
studi evoluti, aspetto richiamato peraltro dalla essere «utilizzati esclusivamente per la selezione
citata C.M. 30/E/2011. delle posizioni soggettive da sottoporre a con-
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2. ACCERTAMENTO
trollo con le ordinarie metodologie». REVISIONE dei «CORRETTIVI»: da qualche anno al
Risultano implementati due ulteriori indi- motore degli studi di settore vengono applicati
catori territoriali, oltre a quelli già presenti taluni correttivi, con il fine di tener conto di mol-
negli anni precedenti: la «Territorialità del li- teplici variabili e produrre, quindi, un risultato
vello dei canoni di locazione residenziale» e la il più possibile fedele a quello dei contribuenti
«Territorialità del livello delle retribuzioni degli «studiati». Ciò, anche al fine di rendere meno
intermediari del commercio su base regionale». obsoleti gli studi che hanno scontato da uno o
Entrambi si basano sui dati dell’Osservatorio due anni la propria revisione (come si è avuto
sul mercato immobiliare (OMI) dell’Agenzia del modo di anticipare, quest’ultima viene applicata
Territorio. Un aspetto interessante, da tenere in con rotazione triennale).
debita considerazione, è dato dal fatto che tali Tali correttivi sono di quattro tipi:
dati OMI sono riferiti al 2007, come specifica ●● indicatore di normalità economica «durata
la stessa circolare, e, pertanto, sopportano delle scorte»: tale indicatore si applica ai sog-
una vetustà di tre anni (considerando il 2010 getti che presentano, contemporaneamente,
come riferimento di applicazione dei citati nuovi una riduzione dei ricavi dichiarati (rispetto
indicatori). Pertanto, laddove l’applicazione nel al 2009) ed una situazione di coerenza delle
motore di Gerico dei suddetti indicatori doves- esistenze iniziali, ed ha l’obiettivo di verificare
se portare a livelli di congruità incoerenti con l’esistenza di riduzioni delle rimanenze finali
l’effettiva realtà monitorata, potrebbe essere contabilizzate, strumentalmente finalizzate
utile farlo presente in sede di contraddittorio o, ad una riduzione dell’utile e ad un correlato
successivamente, in contenzioso. Il problema, risparmio fiscale. Tale indicatore viene di
comune ai vari indicatori territoriali, è compren- anno in anno rettificato per tener conto de-
derne l’effettivo impatto nella valorizzazione del gli incrementi fisiologici di rimanenze finali
ricavo puntuale. riconducibili alla crisi economica (merci e
Con riferimento alla figura dei «soci ammi- prodotti invenduti a seguito della contrazione
nistratori», è stata adottata una nuova meto- delle vendite);
dologia di stima, che considera tale variabile ●● correttivi specifici per la crisi: in tale categoria
secondo il numero di «teste», tenuto conto della rientrano correttivi specificatamente indivi-
percentuale di lavoro svolto, in luogo di quella duati per particolari casistiche. La circolare
fondata sulle spese sostenute per la remunera- si sofferma sui seguenti:
zione dell’attività prestata. – correttivo per studi odontoiatrici (VK21U):
tiene conto del progetto «Odontoiatria
Continua l’elaborazione degli studi su base
Sociale» (accordo siglato nel 2008 per
regionale. Dopo lo studio UG79U (costruzioni),
l’applicazione di un onorario ridotto nei
avvenuta lo scorso anno, è la volta dello stu-
confronti di categorie svantaggiate);
dio VM05U (commercio al dettaglio di abbi-
gliamento, calzature, pelletterie ed accessori). – correttivi per attività consistenti nel
Tali studi regionali risultano profondamente trasporto merci su strada (UG68U) che
differenti rispetto a quelli «classici»: in termini tengono conto del credito d’imposta per
semplici, mentre i secondi sono caratterizzati caro petrolio e del caso del familiare
da una singola struttura, che viene adattata che svolge esclusivamente attività di
territorialmente in relazione a vari indicatori, segreteria;
quelli regionali hanno un «motore» differente ●● correttivi congiunturali di settore: anche
per ogni Regione. In altre parole, è come se tali correttivi cercano di monitorare le
vi fossero più studi di settore, indipendenti, conseguenze della crisi sulle varie realtà
applicabili ad ogni singola realtà regionale, che imprenditoriali e professionali. A differenza
interagiscono laddove l’attività monitorata venga di quelli di cui al punto precedente, ven-
esplicata in più Regioni. L’evidenza principale gono applicati a tutti gli studi di settore,
la si ha confrontando il numero del cluster: seppure con modalità differenti in relazione
qualche decina negli studi di settore «classici», alla tipologia di attività esercitata (impresa
qualche centinaio per quelli regionali. Nel caso o professionista).
di specie (studio VM05U) tale nuova formula- Riguardo alla posizione di molte tipologie
zione regionale ha permesso di considerare la di professionisti, il correttivo congiunturale
concorrenza territoriale subita dai dettaglianti tiene conto della riduzione delle tariffe ap-
da parte dei cd. factory outlet center, potendo plicate, dipendente dalla situazione di crisi
introdurre così dei differenziali nella funzione economica;
di stima dei ricavi per quelle aree geografiche ●● correttivi congiunturali individuali : tali
che gravitano intorno a tali centri. correttivi hanno la finalità di individuare,
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3. ACCERTAMENTO
nell’ambito delle singole categorie di attività, dimostrare l’esistenza della crisi anche negli anni
i soggetti che nel 2010 hanno presentato precedenti, la retroattività degli studi più evoluti
una situazione di crisi. Con riferimento ai possa essere fatta valere anche considerando
professionisti, vengono tenuti in conside- l’incidenza dei correttivi stessi.
razione i ritardi degli incassi a fronte delle
prestazioni rese. Per le altre attività, i cor- PRINCIPALI NOVITÀ della MODULISTICA 2011
rettivi in commento tengono, invece, conto (ESERCIZIO 2010): si ritiene utile in questa sede
delle variazioni, rispetto agli anni precedenti, proporre una sintesi di tali novità.
dei costi variabili.
Quadro A:
UTILIZZO RETROATTIVO degli STUDI EVOLUTI: la ●● introduzione dei righi «soci amministratori»
circolare in commento ricorda come gli studi e «soci non amministratori» in luogo dei
evoluti possano essere utilizzati ai fini dell’ac- precedenti «soci con occupazione prevalente
certamento, ove più favorevoli al contribuente nell’impresa» e «soci diversi da quelli di cui
ed a richiesta del medesimo, anche con riguardo al rigo precedente»;
a periodi di imposta precedenti a quello della ●● introduzione del rigo «associati in parteci-
loro entrata in vigore. pazione» che sostituisce i precedenti «asso-
Tale assunto pro contribuente è ormai pre- ciati in partecipazione che apportano lavoro
sente nella prassi ministeriale da diversi anni prevalentemente nell’impresa» e «associati
(C.M. 23/E/2006, par. 2.1, C.M. 34/E/2010, par. 5) in partecipazione diversi da quelli di cui al
ed è stato rimarcato nel 2009 dalla Cassazione rigo precedente».
a Sezioni Unite (sentenze nn. 26635, 26636,
26637 e 26638). In altri termini, poiché gli studi Quadro F:
di settore appartengono al genus degli accerta- ●● introduzione di campi interni ai righi F16
menti «standardizzati», la forma più evoluta di (spese per acquisti di servizi) ed F19 (spese
questo «standard», che dovrebbe risultare più per lavoro dipendente);
affinata ed affidabile rispetto alle precedenti, ●● previsione di nuovi righi: F00 (per indica-
può ben essere applicata in luogo delle «vec- re l’opzione contabilità ordinaria), F36 ed
chie» versioni. F38 (beni distrutti o sottratti), F37 (beni
Tuttavia, la circolare ribadisce anche la soggetti ad aggio o ricavo fisso distrutti o
posizione già assunta in passato da parte sottratti), F39 (spese per l’acquisto di beni
dell’Agenzia delle Entrate: «La possibilità di strumentali di costo unitario non superiore
utilizzo retroattivo è esclusa per le risultanze a e 516,46).
che derivino dagli studi in parola integrati da-
gli interventi correttivi apportati dal decreto 7 Quadro G:
giugno 2011, in quanto tali risultanze tengono ●● previsione di tre nuovi righi: G20 (canoni di
conto degli effetti della crisi economica del locazione finanziaria e non finanziaria relativi
2010, non applicabili con riguardo ad annualità a beni immobili), G21 (canoni di locazione
precedenti». Una lettura molto aderente al testo finanziaria e non finanziaria relativi a beni
farebbe ipotizzare un’impossibilità di utilizzo strumentali mobili), G22 (spese per l’acqui-
retroattivo degli studi evoluti ancorché depurati sto di beni strumentali di costo unitario non
dall’effetto dei correttivi, ma ciò non avrebbe superiore a e 516,46).
senso. Ad avviso di chi scrive, il senso della
disposizione dovrebbe essere quella di permet- Quadro Z: sono predisposti appositi Quadri Z –
tere detto utilizzo retroattivo, ma «nettizzato» dati complementari, nei quali vengono richiesti
dall’influenza dei richiamati correttivi. Lascia nuovi elementi specifici in relazione alle attività
comunque perplessi la rigidità usata dall’Am- economiche comprese negli studi di settore che
ministrazione finanziaria che separa nettamente saranno interessati dall’evoluzione nel 2012. Tali
l’influenza della crisi economica nei vari anni, dati vengono richiesti affinché l’Amministrazio-
quasi sussistano differenti tipologie o gradi di ne finanziaria possa acquisire informazioni utili
crisi per ogni singola annualità. Inoltre, tale proprio ai fini della prossima elaborazione legata
posizione rigida non appare corretta neppure alla citata evoluzione.
dal punto di vista teorico laddove lo studio di
settore venga applicato ai contribuenti con eser- Quadro X: viene richiesto di indicare, ai fini dell’ap-
cizio non coincidente con l’anno solare. È quindi plicazione dei correttivi, i «ricavi dichiarati ai fini
da ritenere, indipendentemente dalla posizione della congruità relativi al periodo di imposta
dell’Agenzia delle Entrate, che laddove si possa 2009».
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4. ACCERTAMENTO
MAGGIORAZIONE DOVUTA in FASE di ADEGUA- e sarà sempre un risultato ottenuto con
MENTO: la circolare in commento, richiamando medie statistiche e campioni rappresenta-
l’art 2, co. 2-bis, D.P.R. 195/1999 [CFF ➋ 7094b] tivi non completamente sovrapponibili con
ricorda che, in caso di adeguamento al ricavo la singolarità e specificità del contribuente
puntuale, sussiste l’obbligo di versare una monitorato;
maggiorazione, pari al 3% della differenza tra ●● nuovi termini per l’approvazione degli studi
il ricavo puntuale suddetto e quello risultante applicabili all’esercizio 2011: sul punto, va
dalle scritture contabili. Detta maggiorazione ricordato che le buone intenzioni del Le-
viene applicata solo se sussistono entrambe le gislatore, che aveva posto un termine per
seguenti condizioni: l’approvazione degli studi di settore al 30
●● la predetta differenza è superiore al 10% dei di settembre dell’anno di riferimento, sono
ricavi «contabili»; state disattese con proroghe sistematiche
●● lo studio non è né nuovo né evoluto. Al che hanno posticipato questa data ultima
riguardo, viene precisato che l’introduzione al 30 marzo dell’anno successivo. Ciò ov-
dei «correttivi crisi» non dà luogo ad una viamente ha portato a cascata i noti ritardi
evoluzione degli studi di settore, ma solo nella predisposizione di Gerico e in molti casi
ad una integrazione degli stessi. (come il 2011) ad una proroga del termine
dei versamenti. Ora, il D.P.C.M. 25.3.2011
ALTRI CHIARIMENTI: l’Agenzia delle Entrate affronta ha posposto, per l’anno in corso, il termine
molti altri aspetti relativi agli studi, che possono originario (30 settembre) al 31.12.2011;
essere sintetizzati come segue: ●● comunicazioni di anomalia: anche per il 2011
●● adeguamento parziale: ai contribuenti che è stata ripetuta l’attività di invio di comuni-
ritengono ve ne sia motivo è consentito di cazioni relative a particolari anomalie (ad es.
adeguarsi all’interno dell’intervallo di confi- incoerenze di magazzino, mancata indicazio-
denza (nel quale ogni livello di ricavo è con- ne del valore dei beni strumentali, ecc.) che,
siderato «possibile»). L’Agenzia delle Entrate seppur in presenza di congruità agli studi di
potrà chiedere al contribuente di giustificare settore, risultano originate dall’omessa o non
i motivi di una scelta siffatta; corretta indicazione di dati per l’applicazio-
●● novità di Gerico 2011: l’applicativo in questio-
ne degli studi. I contribuenti che dovessero
ne propone dati completi anche nelle situa- presentare per più anni le suddette anomalie
zioni di congruità «naturale», evidenziando, verranno inseriti in apposite liste selettive
anche in tali casi, il livello del ricavo puntuale utilizzate per i controlli fiscali;
al quale lo studio richiede di adeguarsi; ●● segnalazioni delle cause di non congruità:
●● lavoratrici in gravidanza: vengono richiamati
viene ricordato che per evidenziare le moti-
i chiarimenti forniti con la C.M. 34/E/2010; vazioni che hanno indotto il contribuente a
non adeguarsi alle risultanze degli studi, vi
●● analisi territoriale: l’esigenza di definire
sono due possibilità:
un meccanismo in grado di cogliere mag-
giormente le differenze esistenti a livello – utilizzare il campo delle «note aggiuntive»
locale nelle diverse realtà imprenditoriali e di Gerico, eventualmente accompagnate
professionali, ha indotto ormai da tempo da un’attestazione da parte del profes-
l’Amministrazione finanziaria ad elaborare sionista;
opportune analisi dei settori in relazione – utilizzare la procedura informatica «se-
alle specificità del territorio nel quale il gnalazioni», attraverso l’apposito software
contribuente si colloca. Le analisi più recenti, (in fase di preparazione per il periodo di
ricorda la circolare, sono arrivate a definire imposta 2010) presente sul sito dell’Agen-
ambiti territoriali sempre più piccoli, quali zia delle Entrate;
i singoli Comuni. Tale maggiore precisione, ●● applicazione dei parametri: viene ricordato
secondo l’Agenzia delle Entrate, porterebbe che, anche per il 2010, la ricostruzione dei
gli studi di settore evoluti a definire stime ricavi e compensi operata attraverso le risul-
sempre più puntuali, in relazione alla loca- tanze dei parametri (L. 549/1995 [CFF ➋ 6860])
lizzazione dell’attività svolta. La circolare, potrebbe risultare meno sostenibile rispetto
tuttavia, omette di ricordare che lo strumento al passato. Per tale motivo, le risultanze sud-
accertativo in commento è definibile come dette verranno utilizzate prevalentemente in
«induttivo-standardizzato» e come tale è fase di selezione dei soggetti da sottoporre
dotato, di per sé, di una forza presuntiva a controllo, con il supporto di ulteriori ele-
semplice. In altre parole, per quanto cor- menti che gli Uffici accertatori avranno cura
retto possa definirsi il ricavo puntuale, è di recuperare.
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