Analisis del art. 37 de la Ley del Impuesto a la Renta
Contabilidad de costos
1. CONTADORES
& EMPRESAS
SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIÓN
PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES
O PERATIV
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Contabilidad de costos
Luis Felipe Luján Alburqueque
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2. CONTADORES
& EMPRESAS
SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIÓN
PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES
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Contabilidad de costos
Luis Luján Alburqueque
O
C
&
4. PRESENTACIÓN
S ES
Presentación
S
R R
A
Para saber si un negocio va según lo planeado se requiere tener una fuente
constante de información que indique, precisamente, cómo va su marcha. Es por ello
P O
que es necesario elaborar estados financieros que suministren lo requerido, como por
ejemplo el costo de ventas, en el cual, para fijarlo y adentrándonos en su composición,
se deben tener en cuenta elementos como insumos, mano de obra, maquinaria, etc.,
D
E
los cuales son susceptibles de ser expresados numéricamente.
Allí radica la importancia de una obra como la presente, su aporte en la cuan-
tificación de uno de los elementos vitales en la estructura de un estado de ganancias
E TA
y pérdidas. Analizamos cada uno de los elementos de costo, su registro, explicándo-
se los diversos métodos que existen para controlarlos o asignarlos, describiendo los
aspectos más relevantes de sistemas de costo particulares, tales como los costos en
actividades agrarias, de construcción, mineras y otros.
M
Asimismo, considerando el efecto que tiene la cuantificación del gasto del pe-
N
riodo en relación con las existencias en la determinación del resultado contable, uno
de los elementos para la determinación de la renta neta imponible de tercera catego-
ría, se buscará vincular la normativa tributaria relacionada con el control y requisitos
O
exigidos para dar validez a los efectos que se generan como consecuencia de la prác-
tica contable. De esta manera, a lo largo de la obra se cita no solo la normativa legal
vigente sino también las opiniones emitidas por el Tribunal Fiscal en distintas resolu-
C
ciones, que nos permitirán entender mejor la normativa aplicable a las existencias.
Estamos seguros de que la presente obra se convertirá en una fuente de cons-
tante referencia en la que el profesional contable encuentre los conceptos y temas
&
más frecuentes vinculados a la contabilidad de costos, de modo que pueda satisfacer
de manera inmediata su necesidad de revisión de conceptos, los cuales han sido
explicados de forma didáctica, en la que los casos prácticos contribuirán a facilitar el
entendimiento de los temas tratados.
5
5. Capítulo 1
CONTABILIDAD DE COSTOS
1. DEFINICIÓN DE CONTABILIDAD DE COS- utilizado por la mayor parte de las entidades
TOS legales de una sociedad, o específicamen-
S ES
te recomendado por un grupo autorizado de
Cuando hablamos de contabilidad de cos- contabilidad”. Complementando lo anterior,
tos nos referimos a una rama de la contabili-
S
Barfield(4) nos señala que este costo se de-
dad que se refiere a los registros e informes termina a través de una asignación directa,
referidos a productos, grupo de productos o de una asignación arbitraria o de una asig-
R R
A
servicios, es decir, a cualquier actividad eco- nación sistemática y racional dependiendo el
nómica, sin limitarse a empresas productivas método apropiado para determinar los cos-
o industrias; a fin de controlar y contabilizar tos. En su opinión, la contabilidad de costos
P O
los movimientos de los almacenes, verificar crea un puente entre la contabilidad financie-
la existencia de los bienes (toma de inventa- ra y la contabilidad administrativa, toda vez
rios), registrar la producción, determinar los que se integra con la contabilidad financiera
D
E
costos de producción, orientar la política de al suministrar información sobre los produc-
precios, controlar los resultados de la acti- tos y/o servicios para los estados financieros
vidad productiva, confeccionar estadísticas, y con la contabilidad administrativa mediante
E TA
preparar presupuestos, etcétera. Por dicha el suministro de una parte de la información
razón Gayle Rayburn(1) señala que la con- cuantitativa de los costos básicos que nece-
tabilidad de costos identifica, define, mide, sitan los administradores.
reporta y analiza los diversos elementos de
Por su parte Ortega Pérez de León(5) se-
los costos directos e indirectos asociados
M
ñala como concepto de la contabilidad de
N
con la producción y la comercialización de
costos moderna lo siguiente: “La contabili-
los bienes y servicios; midiendo también el
dad de costos industriales es un área de la
desempeño y la calidad de los productos y
contabilidad que comprende la predetermi-
O
la productividad.
nación, acumulación, registro, distribución,
De acuerdo con Polimeni(2), la “Nacional información, análisis e interpretación de los
Association of Accountants (NAA)(3) define a costos de producción, de distribución y de
C
la contabilidad de costos en el Statement on administración”. Adicionalmente, bosqueja
Management Accounting (SMA) Nº 2, como como concepto de sistemas de costos al
una técnica o método para determinar el conjunto de procedimientos, técnicas, regis-
&
costo de un proyecto, proceso o producto tros e informes estructurados sobre la base
(1) GAYLE RAYBURN. Contabilidad y administración de costos. 6ª edición, McGraw-Hill Interamericana Editores, México. D.F.
p. 4.
(2) POLIMENI, FABOZZI, ADELBERG. Contabilidad de costos: Conceptos y aplicaciones para la toma de decisiones gerenciales. 3ra.
edición McGraw-Hill Interamericana, Colombia, 1995, p. 4.
(3) Actualmente el Institute of Management Accountants.
(4) BARFIELD, RAIBORN Y KINNEY. Contabilidad de costos: Tradiciones e inovaciones. 5ta. edición, Internacional Thompson Editores.
México, 2005, p. 5.
(5) ORTEGA PÉREZ DE LEÓN. Contabilidad de costos. 5ta. edición. Editorial Limusa, México, 1994, p. 39.
7
6. CONTABILIDAD DE COSTOS
de la teoría de la partida doble y otros princi- analizando los desvíos resultantes, controlar
pios técnicos, que tienen por objeto la deter- mensualmente el relevamiento del inventario
minación de los costos unitarios de produc- de las existencias en proceso de fabricación.
ción y el control de las operaciones fabriles Establecer las variaciones entre los costos
efectuadas(6). reales y los costos estándares de las áreas
De manera resumida el sistema de conta- fabriles e investigarlas, efectuar reuniones
bilidad de costos debe cumplir tres funciones con jefes de fábrica para analizar y discutir
diferentes para tres tipos de necesidades; (i) resultados, etcétera.
valoración del inventario; (ii) control operati-
vo; y (iii) administración del costo del produc- 2. COSTOS, UNIDAD DE COSTO Y COMPO-
S ES
to. De esta forma, podemos conceptualizar NENTES DEL COSTO
el término contabilidad de costos, como un Habiendo señalado en el punto anterior
sistema de información que permite medir en
S
las distintas funciones que tiene la conta-
términos monetarios, los valores empleados bilidad de costos, es conveniente precisar
para proveer servicios o productos y sobre que a lo largo de la obra nuestro objetivo
R R
A
tal información poder analizar, evaluar y con- será el cumplimiento de la función de valo-
trolar la actuación de la gerencia en el pre- ración, empezando por la acumulación del
sente, y planificar el futuro de la empresa. De costo que es la recopilación de información
P O
lo anterior se puede comprender que cuando en forma organizada, para terminar con la
se habla de sistema de costos hacemos re- asignación de los costos a una unidad de
ferencia a un concepto muy amplio, que para costo.
D
E
propósitos de esta obra solo se centrará en
De otro lado, cuando hagamos uso en
aquella parte referida a la recopilación, asig-
nación (que abarca el rastreo de costos acu- esta obra del término costo haremos referen-
E TA
mulados que tienen una relación directa y el cia a un concepto distinto a gasto, toda vez
prorrateo de los costos que tienen una rela- que cuando se habla de gasto se hace refe-
ción indirecta) y determinación de los costos, rencia a un concepto que “en su sentido más
es decir a la medición en términos moneta- amplio, incluye a todos los costos vencidos
rios del valor de los bienes como información que se pueden deducir de los ingresos”(7)
M
N
a proporcionar a terceros. respecto de los cuales en los estados de re-
sultados con frecuencia los hallaremos con
Examinado dicho punto es importante distinciones entre varios tipos de costos ven-
tener presente que la función del contador
O
cidos por medio de encabezados tales como
de costos en una compañía dependerá del costos, gastos o pérdidas. A continuación
tamaño de esta siendo en la gran empresa veamos algunas definiciones que permitirán
donde sus funciones adquieren un tono más
C
entender mejor el concepto al cual se deno-
específico: estructurar y mantener actualiza- mina costo y que se analizará en los poste-
do el plan de cuentas de la contabilidad de riores capítulos:
costos, dirigir la obtención de costos están-
&
dares e históricos de todos los bienes elabo- • “Es el valor monetario de los recursos que
rados por la fábrica, estimar, distribuir y com- se entregan o prometen entregar, a cambio
parar con las cifras reales los presupuestos de bienes o servicios que se adquieren”.
de las secciones de servicios indirectos, GARCÍA COLÍN, Contabilidad de Costos
(6) ORTEGA PÉREZ DE LEÓN. Ob cit., p. 150.
(7) ATP Nº 4, citada por Paul Grady en: Inventario de los principios de contabilidad generalmente aceptados. Estudio de Investigación
Contable Nº 7. Impreso en México, 1971, p. 533.
8
7. CONTABILIDAD DE COSTOS
• Son la suma de esfuerzos y recursos De esta forma, cuando hablemos de cos-
que se han invertido para producir algo”. tos siempre nos referiremos al costo del pro-
DEL RÍO GONZÁLEZ, Costos I. ducto, es decir, al costo inventariable o valor
• Es el conjunto de pagos, obligaciones asignable de un bien o servicio medido por
contraídas, consumos, depreciaciones, el monto en efectivo desembolsado o por
amortizaciones y aplicaciones atribuibles desembolsar o por los bienes entregados a
a un periodo determinado, relacionadas cambio, salvo que se adicione a dicho térmi-
con las funciones de producción, distri- no la palabra “de venta” con la cual se hará
bución, administración y financiamiento”. referencia al gasto originado por las unida-
ORTEGA PÉREZ DE LEÓN, Contabili- des vendidas en el periodos que se mostrará
S ES
dad de costos. en el estado de resultados.
Costos de hacer Costos de vender
S
Costos de transformación Gastos de operación
Materiales Mano de obra Material Mano de obra Otros costos Gastos de Gastos de Gastos
R R
A
directos directa indirecto indirecta indirectos administración ventas financieros
P O
No se reconocen en el estado de resultados hasta que estos sean vendidos
reconociéndose conjuntamente con los ingresos que generan (párrafo 34
de la NIC 2: Existencias).
D
E
Nuestro objetivo en esta obra será la se utiliza como unidad de costos la unidad
apropiada determinación del costo de los del producto, así para fijar la unidad respecto
E TA
bienes o servicios como costo vigente y la de la cual se establecerá dicho costo se de-
determinación del costo vencido reconocido berá tomar en consideración los siguientes
en el estado de resultado como un gasto del factores: la unidad de medición, la presenta-
periodo. ción final del producto fabricado y la cantidad
de unidades en que se ofrezca normalmente
M
N
COSTO DE UN BIEN O SERVICIO a la venta. Así, por ejemplo, considérese que
en el caso de los productores de cigarrillos,
la unidad cualitativa sería el cigarrillo, sin
O
Costo vigente Costo vencido embargo, considerando que los mismos se
venden en paquetes que contienen determi-
nado número de cigarrillos, no deberá utili-
C
zarse como unidad el cigarrillo sino la caja
Un activo es un bien Costo expirado o gasto de cigarrillos.
que generará beneficios propiamente dicho que se
económicos futuros a la reconoce en el estado de
&
empresa, a través de su resultados. Se reconoce
venta. Si se trata de un cuando se produce el de-
bien destinado a la venta, cremento del patrimonio
mientras no se transfiera como consecuencia que
no se reconocerá como no generará beneficios
gasto. económicos futuros.
En otras palabras la unidad de costo (o
Entendido que el objeto de esta obra es de costeo) son los factores en función de
examinar los costos de un bien o servicio, es los cuales se expresan los costos, los cua-
importante señalar que no necesariamente les guardan relación con: (i) el producto
9
8. CONTABILIDAD DE COSTOS
fabricado; (ii) la unidad de venta; (iii) el méto- empleada en la producción o en la presta-
do de fabricación. Es importante advertir que ción del servicio y (iii) los costos indirectos de
los anteriores son criterios sobre los cuáles fabricación incurridos para efectuar la trans-
se basará el contador a efectos de determi- formación de los materiales o la prestación
nar la unidad de medida, como consecuen- del servicio. Todo producto o servicio tiene
cia de lo anterior será frecuente que dos estos elementos en mayor o menor medida,
empresas que fabrican productos análogos suministrando esta clasificación básica la
y realizan operaciones semejantes, empleen información necesaria para la medición del
unidades diferentes de costos. Sin embargo, ingreso y la fijación del precio del producto,
cómo se verá más adelante por la actividad asimismo, una vez que el producto sea ven-
S ES
de algunas empresas, cuando se trata de dido o el servicio prestado, se reconocerá
bienes o servicios especiales, la unidad de como gasto, permitiendo la determinación
medida será la unidad, es decir, en función de la utilidad bruta de la empresa.
S
a la orden de trabajo, toda vez que cada tra-
bajo o tarea se considerará como una unidad COMPOSICIÓN DE LOS
distinta, reuniéndose los costos en relación COSTOS DE PRODUCCIÓN
R R
A
con cada orden o tarea.
Visto lo anterior, el siguiente punto a exa- Costos directos Costos indirectos
P O
minar son los elementos de costo que inte-
gran un producto o un servicio, es decir, sus
componentes. Estos son esencialmente tres:
D
E
(i) los materiales directos que serán transfor- • Materiales directos
• Mano de obra directa
• Costos indirectos fijos
• Costos indirectos va-
mados o empleados en la realización del
riables
bien o servicio; (ii) la mano de obra directa
E TA
Composición de los elementos del costo (según agrupamiento de costos)
Materiales directos Mano de obra directa
M
+ Costos indirectos = Costos de transformación
N
Costo primo
Mano de obra directa Costos indirectos
O
Materiales directos + = Costos de transformación
Costo de conversión
C
Los costos directos reciben también el que no corresponden ni a materiales directos
nombre de costos primos, siendo la causa ni a mano de obra directa. Es decir, incluye
de esta denominación, según Ortega Pérez conceptos tales como los materiales no di-
&
de León(8), el hecho de que comprende todas rectamente utilizados en la producción, sino
aquellas partidas estrecha y directamente que son auxiliares o coadyuvantes de este
vinculadas con la fabricación de un producto proceso, por ello se consideran como mate-
o la prestación de un servicio. El otro compo- riales indirectos, mientras que el personal de
nente del costo de producción, la carga fa- control, inspección u oficinistas de fábrica,
bril o costos indirectos comprende todos los corresponde a la mano de obra indirecta. Los
demás costos empleados en la producción y otros costos de producción también llamados
(8) ORTEGA PÉREZ DE LEÓN. Ob. cit. p. 63.
10
9. CONTABILIDAD DE COSTOS
en lengua castellana carga fabril, costos o productivo como una secuencia definida de
gastos generales de fabricación, costo indi- operaciones que transforma unas materias
recto de producción y muchos otros nombres primas y/o productos semiterminados en un
similares o la expresión inglesa admitida en producto acabado de mayor valor. Adviérta-
el lenguaje de los negocios, overhead, se se como lo señala Barfield(11) que incluso en
clasifican de acuerdo con su comportamien- los servicios se presenta la transformación.
to, tiempo y volumen de producción en: fijos, Así, por ejemplo, en el caso de empresas de
variables y semifijos o semivariables. profesionales, tales como contadores, arqui-
El costo de conversión es la suma de los tectos, abogados, ingenieros e investigado-
costos de mano de obra, es decir, el valor res, convierten la mano de obra y otros in-
S ES
pagado a los recursos humanos que inter- sumos en trabajos terminados (reportes de
vienen en el proceso productivo más las in- auditoría, planos de construcción, contratos,
cidencias sociales que ello signifique y otros copias heliográficas e informes de peritajes
S
gastos de fabricación. Cuando este valor sobre propiedades, etc.).
corresponde a la nómina de personas que
Insumos Proceso Productos
R R
A
actúan directamente sobre el material, como
los carpinteros en el caso de los muebles o
el operario que imprime los libros, se deno- Conjunto de actividades diseñadas y ejecutadas coordi-
P O
mina mano de obra directa o trabajo directo nadamente a través de la cual se transforman los insu-
toda vez que las remuneraciones pagadas mos.
corresponden a personas que intervienen en
D
E
el proceso productivo. El otro elemento del Dependiendo del tipo de actividad reali-
zada por la empresa el grado de conversión
costo en este caso es la materia prima direc-
ta origen del proceso productivo. sobre los costos directos puede ser leve
E TA
bajo, moderado o alto; es decir, puede no
3. PROCESO PRODUCTIVO Y CENTRO DE requerir mayor conversión, como en el caso
COSTOS de empresas comerciales, donde solo bas-
Un proceso productivo consiste en ta tener las mercaderías en el momento y
transformar entradas (insumos) en salidas lugar correcto; puede tener una conversión
M
N
(bienes y/o servicios) mediante secuen- moderada, como en el caso de actividades
cias de actividades diseñadas y ejecutadas de empacado y etiquetado, donde se hacen
coordinadamente, empleando recursos físi- pequeñas adiciones visibles al producto an-
O
cos, tecnológicos, así como, a través de ac- tes de su entrega, y aquellas que conllevan
tividades humanas que transformen los re- una transformación mayor como en los ca-
cursos (materiales, mano de obra, etc.) en sos de industrias, actividades de construc-
C
rendimientos(9). A estos efectos, el proceso ción, agricultura, arquitectura, minería y res-
productivo incluye acciones que ocurren taurantes.
en forma planificada y producen un cam- En El Comercio(12), en un artículo titula-
bio o transformación de materiales, objetos do “Cómo diseñar el proceso productivo”,
&
o sistemas, al final de los cuales se obtie- se señala que el diseño de este parte de la
ne un producto. Albert Suñé, Francisco Gil definición del bien o servicio a proveer, ma-
e Ignacio Arcusa(10) describen al proceso nifestando que en el caso de actividades
(9) Obtenido de <http://es.wikipedia.org/wiki/Proceso_Productivo>
(10) SUÑE, Albert; GIL, Francisco y ARCUSA, Ignacio. Manual práctico de diseño de sistemas productivos. Ediciones Díaz de Santos.
2004
(11) BARFIELD, RAIBORN y KINNEY. Ob. cit., p. 79.
(12) http://www.elcomercio.com.pe/EdicionImpresa/Html/2007-05-13/ImEcMiNegocio0721965.html
11
10. CONTABILIDAD DE COSTOS
manufactureras, se debe definir las principa- Es importante manifestar que existen
les máquinas a utilizar y el orden eficiente varios modelos de organización, siendo los
de los procesos de transformación, así como principales tipos de procesos productivos los
asignar el personal óptimo para cada etapa. siguientes:
TIPOS DE PROCESOS PRODUCTIVOS
PROYECTO INTERMITENTE FLUJO LINEAL
S ES
LÍNEAS DE
TALLER LOTE CONTINUO
ENSAMBLAJE
S
Bajo Volúmenes de producción Alto
R R
A
• El flujo lineal es la producción en línea o repetitivas, se logre la máxima eficiencia
P O
en la que el producto se va desplazan- y se pueda mecanizar la mayor parte de
do a diferentes estaciones para que se los procesos.
ejecute alguna acción o se le añada un
D
E
insumo o componente, el ensamblaje de A continuación se presenta un cuadro sen-
automóviles, por ejemplo. Se busca que, cillo que refleja este proceso secuencial
a través de la especialización en tareas hasta la terminación del bien o servicio:
E TA
Departamento inicial Departamento no inicial Departamento no inicial
M
N
A B C
MPC MPC *PSA
O
MOD MOD *PSB
C
CFABRIL CFABRIL MPC
&
PT PT MOD
CFABRIL
* PS = Producto semiterminado
PT VENTA
• El proceso por proyecto es el modelo por producción de cada unidad. La eficien-
bloque, en el cual un individuo o un mis- cia depende de la productividad, el ma-
mo equipo se hacen responsables por la nejo de tiempos y que las herramientas
12
11. CONTABILIDAD DE COSTOS
o materiales estén al alcance de quien Veamos el siguiente ejemplo en una em-
los necesita. Ejemplos: un operador que presa agroindustrial, los centros de costos
arma sin ayuda un equipo de música, la que pudiera tener pueden ser: acopio, pesa-
elaboración de un plato en la cocina o el do, limpieza y pelado, cortado, clasificado,
corte de cabello, con lavado y peinado. picado, envasado, esterilizado y encajado y
rotulado. Todos los anteriores constituirían
También hay procesos que combinan centros de producción. Otros centros de
ambos modelos, como en la prestación de costos no relacionados con la producción de
servicios o en la atención directa al público. manera directa serían compras o logística y
En opinión de Lang(13) para determinar los limpieza las cuales se considerarán como
S ES
costos de producción, es un requisito previo centros de servicios.
y fundamental, dividir la organización en uni- a) Un centro (o departamento) de pro-
dades o departamentos, conociéndose estas ducción corresponde a la unidad don-
S
unidades de organización como centros de de se elabora un producto o parte de
costos. Un centro de costos, es una unidad o este. Incluye los departamentos donde
principal división funcional dentro de la em-
R R
A
tienen lugar los procesos de conversión
presa para la cual se calculan y acumulan o de elaboración, por ejemplo el depar-
los costos en forma separada, clasificándose tamento de corte para la producción(14)
P O
en función a su relación con la producción de ropa o el departamento de cosido
de los bienes y servicios en centros de pro- en una empresa manufacturera de ves-
ducción y centros de servicio. La determina- timenta. También puede ser un centro
D
E
ción exacta de los centros de costo dentro
de la empresa dependerá, en gran parte, de
de producción el departamento de
producción del Proceso A, B, etc. En
la organización existente (agrupamiento de consecuencia, se trata de aquellas uni-
E TA
las máquinas, los métodos, los procesos, las dades que contribuyen directamente a
operaciones, etc. a fin de separar las activi- la producción de un bien o servicio e
dades con un interés común) y de la forma incluyen los departamentos donde tie-
de control que deseen establecer los ejecu- nen lugar los procesos de conversión
tivos de la firma, para determinar las respon- o de elaboración, comprendiendo las
M
N
sabilidades inherentes a cada uno de ellos. operaciones manuales y mecánicas
Unidad o principal división funcional dentro de una realizadas directamente sobre el bien
empresa dentro de la cual se calculan y acumulan o servicio.
O
los costos. b) Un centro (o departamento) de servicio
corresponde a cualquier otra unidad de
Centros de costos
la empresa, que no están directamente
C
relacionados con la producción del bien
Centros de producción Centros de servicios
o servicio consistiendo su función en su-
ministrar servicios de asistencia a otros
departamentos, asignándose sus cos-
&
Departamentos donde se Unidad de la empresa que
elabora propiamente el no está directamente rela-
tos a los departamentos de producción.
bien o servicio o que con- cionada con la producción Ejemplo de estos son el departamento
tribuye directamente. del bien o servicio pero de energía para la fábrica, de la sección
que suministra servicio a de mantenimiento del equipo, cafetería,
los centros de producción. etc.
(13) LANY, Theodore. Manual del Contador de Costos. Tomo I. Editorial Limusa S.A. de C.V. Balderas, D.F. México, 1992, p. 145.
(14) Otro ejemplo de proceso productivo podemos verlo en la RTF Nº 2000-1-2006 en la que el Tribunal nos señala que constituye un
proceso de transformación primaria de productos agrarios (agroindustria) el proceso de deshidratación, es decir, el secado por
exposición natural de la aceituna sobremadura.
13
12. CONTABILIDAD DE COSTOS
4. NORMATIVA CONTABLE Y TRIBUTARIA En este sentido, esta norma suministra
Respecto al tema de la valoración, ello una guía práctica para la determinación de
resulta objeto de regulación por la Norma ese costo, así como, para el subsiguiente
Internacional de Contabilidad (NIC) 2: reconocimiento como un gasto del perio-
Existencias, norma que tiene como objetivo do, incluyendo también cualquier deterioro
prescribir el tratamiento contable de los in- que rebaje el importe en libros al valor neto
ventarios, en especial del importe que debe realizable. De esta manera, en aplicación
reconocerse como activo; es decir, diferido del criterio de correspondencia, se coteja
hasta que los ingresos correspondientes los ingresos con los gastos que lo gene-
sean reconocidos. Estos costos no suminis- raron; proporcionándonos una base para
S ES
tran ningún beneficio hasta que se venda el decidir la fecha en que un costo no expira-
producto y por consiguiente, forman parte do o inventariable se convierte en un costo
del inventario hasta la transferencia de pro- expirado y se desplaza de una categoría
S
piedad. Cuando se venden los productos, de activo hasta una categoría de gasto o
sus costos totales se registran como un gas- pérdida.
R R
A
to denominado costo de los bienes vendidos; No obstante lo antes señalado es con-
asimismo, conforme el grado de avance se veniente precisar que la NIC 2: Existencias
reconoce como gasto el trabajo realizado por tiene excepciones, tal como se muestra en
P O
los servicios encomendados. el siguiente diagrama:
D
E
Excepciones por estar reguladas en
Excepciones respecto a la medición:
- Productores de productos agrícolas
y forestales, de productos agrícolas
otras normas:
tras la cosecha o recolección, de
E TA
- Obras en curso resultantes de con-
minerales y de productos minera-
tratos de construcción. Excepciones
les, siempre que sean medidos por
- Instrumentos financieros a la NIC 2:
su valor neto realizable, de acuerdo
- Activos biológicos relacionados con Existencias
con las prácticas de esos sectores.
la actividad agrícola y productos
- Intermediarios que comercian con
agrícolas en el punto de cosecha o
M
N
materias primas cotizadas, que mi-
recolección.
dan sus inventarios al valor razona-
ble menos costos de ventas.
O
Conforme con el párrafo 34 de la NIC 2 correspondientes ingresos de operación. Igual
el importe en libros de los inventarios que ocurre con cualquier rebaja de valor, hasta al-
C
sean vendidos se reconocerán como gas- canzar el valor neto realizable, así como con
tos del periodo en que se reconozcan los todas las demás pérdidas de inventarios.
&
Situaciones en las que se reconoce el
gasto por inventarios
Cuando se reconoce el
Rebajas de valor hasta Pérdidas en inventarios
correspondiente ingre-
alcanzar el valor neto (tales como robos o por
so por la venta de los
realizable (desmedro). caso fortuito).
bienes.
14
13. CONTABILIDAD DE COSTOS
Teniendo en cuenta el hecho de que en inherentes a su naturaleza y al proceso pro-
un determinado momento los costos se con- ductivo.
vertirán en gastos al incluirse en el estado de No necesariamente esta merma se reco-
resultados, con la consiguiente disminución nocerá en el estado de resultados como un
de la utilidad del periodo y, por lo tanto, con gasto y todo dependerá del lugar donde este
incidencia tributaria para la determinación de se origine, sin embargo, independientemen-
la base imponible del Impuesto a la Renta, te a este hecho es importante recalcar que
estos se encuentran sujeto a lo que dispon- cuando la Sunat lo requiera, el contribuyente
ga esta Ley(15), la cual regula aspectos tales deberá acreditar las mermas mediante un
como el costo (costo computable), métodos informe técnico emitido por un profesional
S ES
de valuación, desvalorización, tratamiento independiente, competente y colegiado o
de las mermas o pérdidas de inventarios y por el organismo técnico competente, el cual
control de las existencias que serán tratados deberá contener por lo menos la metodolo-
S
a lo largo de la obra. gía empleada y las pruebas realizadas; no
siendo, en caso contrario, admitida la merma
R R
4.1. Mermas
A
como deducción tributaria.
De conformidad con el literal c) del artículo Conforme con lo antes expresado debe-
21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a mos considerar dos aspectos de suma im-
P O
la Renta se entiende como merma a la pér- portancia:
dida física, en el volumen, peso o cantidad a) El tratamiento aplicable a la merma
de las existencias, ocasionada por causas según donde se origine.
D
E
Proceso productivo
E TA
Anterior Posterior
En esta fase la merma constituye un costo,
Se considera como gasto. Véa- es decir, se incorpora dentro del costo de las Se considera como gasto. Véase:
se el Informe 009-2006/SUNAT unidades producidas y obtenidas en buen
M
referida a la pérdida física sufri- estado. RTF Nº 3722-2-2004
N
da en el traslado de productos referido a rotura de vidrios.
a granel.
RTF Nº 915-5-2004: Evaporación y fugas
RTF Nº 6972-4-2004
RTF Nº 9579-4-2004: Mortalidad de pollos
O
referida al envase de las bebidas
embotelladas.
C
Es importante señalar que existirían dos cuantitativas de bienes en el proceso pro-
tipos de mermas: (i) la merma normal que ductivo, sea por la naturaleza del bien o por
es aquella cubierta dentro del límite seña- las características del proceso productivo, y
&
lado en el informe técnico, y (ii) la merma que contablemente las mermas considera-
anormal que es el exceso al importe nor- das como normales e inevitables del negocio
mal. se integran al costo del bien o del servicio
Sobre el particular en la RTF Nº 6597- producido mientras que las anormales (evi-
5-2007, el Tribunal Fiscal ha manifesta- tables) y las que se generan fuera del proce-
do que “(…) están referidas a las pérdidas so productivo se registran como un gasto”.
(15) Texto Único Ordenado aprobado por D.S. Nº 179-2004-EF (08/12/2004) y modificatorias, reglamentado mediante el D.S. Nº 122-
94-EF (21/09/1994) y modificatorias.
15
14. CONTABILIDAD DE COSTOS
b) Requisitos que debe contener el informe Sobre el particular es importante consi-
técnico que sustente la merma derar las siguientes opiniones vertidas por el
Tribunal Fiscal:
Requisitos del Informe Técnico
que sustente la merma - RTF Nº 2000-1-2006: No se consideró
como válido un informe en el que no se
consignaba el número de la colegiatura
• Profesional independiente,
ni la firma del profesional.
Emitido por competente o colegiado
especialista • Organismo técnico compe- - RTF Nº 1804-1-2006: El informe técnico
tente de mermas debe precisar en qué consis-
tió la evaluación realizada, e indicar en
S ES
forma específica, cuáles fueron las con-
Contenido • Metodología empleada diciones en que esta fue realizada y en
mínimo • Pruebas realizadas
S
qué oportunidad.
R R
A
P O
D
E
E TA
M
N
O
C
&
16
15. Capítulo 2
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN
Costo de compra (o trans-
formación) o valor de ingre- Balance general
so al patrimonio (Medición Existencia
S ES
de entrada) Costo del bien o valor según
fórmulas de costo (Medi-
Estado de resultados ción de salida)
S
Costo de ventas (o
servicio)
R R
A
1. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN DE EN- reconocer estos por su costo histórico, es
TRADA decir, el precio pagado o sacrificio efectuado
P O
para adquirir dichos bienes mediante la en-
Acorde con lo expresado en el párrafo
trega de otros bienes y servicios en la fecha
82 del Marco Conceptual para la Prepara-
en que se adquiere.
ción y presentación de la Información Fi-
D
E
nanciera se denomina reconocimiento al Conforme con lo establecido por el párra-
fo 10 de la NIC 2: Existencias, dependiendo
proceso de incorporación en el balance o
en el estado de resultados, de una partida de la forma como se obtiene el bien, se debe
E TA
que cumpla con la definición de elemento aplicar uno de los siguientes criterios:
y que cumpla con los criterios para su re- • El costo de adquisición de los inventarios
conocimiento. En este reconocimiento se comprenderá el precio de compra, los
registra el bien adquirido reflejándose al aranceles de importación y otros impues-
valor de lo que se entrega o sacrifica para tos (que no sean recuperables posterior-
M
N
obtener los activos. mente por las autoridades fiscales), los
En este sentido en el caso de reconoci- transportes, el almacenamiento y otros
miento de inventarios adquiridos, llámense costos directamente atribuibles a la ad-
O
mercaderías, materias primas, envases y quisición de las mercaderías, los mate-
embalajes y suministros diversos, se deberán riales o los servicios.
C
Valor de compra
Otros costos
Se consideran en este
Transporte (flete )
(16)
grupo a todo aquel
&
costo en que se hu-
Costo de adquisición Seguro
biera incurrido para
dar a los inventarios su
Tributos no reembolsables
condición y ubicación
actuales.
Otros costos
(16) De conformidad con la opinión vertida por el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 10425-3-2007 los importes pagados por fletes solo
pueden ser imputados como gasto una vez que las mercaderías sean enajenadas. En este sentido, el flete por la adquisición de las
mercaderías para ponerlas en el lugar donde serán vendidas deberá formar parte del costo no reconociéndose como gasto hasta que
se produzca la enajenación.
17
16. CONTABILIDAD DE COSTOS
Mención especial merecen dos concep- a aquel que requiere necesariamente de
tos que tienen distintos tratamientos: un periodo de tiempo sustancial antes
Diferencia de cambio: Cuando se ad- de estar listo para su uso o su venta. En
quiere bienes al crédito estando el mon- estas circunstancias, contablemente el
to adeudado expresado en una moneda inicio de la capitalización de los intereses
extranjera o se incurre en un pasivo en como parte de los costos del activo se ge-
relación a dicha adquisición en moneda nera cuando se cumple con las siguien-
extranjera, se generan diferencias de tes condiciones: (i) se haya incurrido en
cambio que de conformidad con la NIC desembolsos con relación al activo, (ii) se
21: Efectos de las variaciones en los tipos haya incurrido en costos por intereses, y
S ES
de cambio de la moneda extranjera se (iii) se estén llevando a las actividades
deben reconocer en el estado de ganan- necesarias para preparar al activo para
cias y pérdidas. No obstante lo anterior, su uso deseado o para su venta.
S
tributariamente para efectos del Impuesto No obstante lo anterior, para fines del Im-
a la Renta este procedimiento no resulta puesto a la Renta no formará parte del
R R
A
aplicable en el caso de actualización de costo computable de los bienes los inte-
la deuda al cierre del ejercicio conforme reses.
lo dispuesto por el literal e) del artículo 61 • Los costos de transformación compren-
P O
de la Ley del Impuesto a la Renta. derán aquellos costos directamente re-
Acorde con la precitada norma las dife- lacionados con las unidades producidas,
rencias de cambio originadas por pasi- tales como la mano de obra directa. Tam-
D
E
vos en moneda extranjera relacionados y bién comprenderán una parte, calculada
plenamente identificables, ya sea que se de forma sistemática, de los costos in-
encuentren en existencia o en tránsito a la directos, variables o fijos, en los que se
E TA
fecha del balance general, deberán afec- haya incurrido para transformar la mate-
tar el valor neto de los inventarios corres- ria prima en productos terminados.
pondientes y solo cuando no sea posible
identificar los inventarios con el pasivo en Costos de
moneda extranjera, la diferencia de cambio transformación
M
N
deberá afectar los resultados del ejercicio.
Intereses: Generados por el financia- Costos directos Costos indirectos
miento otorgado por el propio proveedor,
O
es decir, con pago aplazado; o por un ter-
cero en relación a la adquisición del bien, Materiales directos consu- • Costos indirectos fijos:
midos y la mano de obra Aquellos que permanecen
puede ser explícito o implícito cuando es
C
directa incurrida (Costos relativamente constantes,
pagado en una suma superior al precio con independencia del vo-
primos).
en condiciones normales de pago. Con- lumen de producción.
forme con el párrafo 17 de la NIC 2 en • Costos indirectos varia-
limitadas circunstancias se incluyen en el
&
bles: Aquellos que varían
costo, según lo señalado en la NIC 23: directamente o casi direc-
Costo de financiamiento. tamente, con el volumen de
la producción obtenida.
De acuerdo con la NIC 23 solo podrá
formar parte del costo los intereses en la
medida que los fondos que se hayan to- • Los costos de un prestador de servicios.
mado prestados específicamente con el Según el párrafo 19 de la NIC 2: Existen-
propósito de obtener un activo calificado. cias en el caso de que un prestador de
A estos efectos se entiende como un ac- servicios tenga inventarios, los medirá por
tivo calificado (precalificado o cualificado) los costos que suponga su producción.
18
17. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN
Estos costos se componen fundamental- Sobre este punto del reconocimiento ini-
mente de mano de obra y de otros cos- cial, la norma del Impuesto a la Renta no
tos de personal directamente involucrado se pronuncia expresamente, sin embargo,
en la prestación del servicio, incluyendo considerando el tratamiento del gasto gene-
personal de supervisión y otros costos rado por la enajenación de los productos y
indirectos atribuibles. Estos costos no in- al hecho que la norma tributaria no se opo-
cluirán márgenes de ganancia ni costos ne al tratamiento contable, consideramos
indirectos no atribuibles que, a menudo, que lo dispuesto en el artículo 11 del Re-
se tienen en cuenta en los precios factu- glamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
rados por el prestador de servicios. ta resulta aplicable en este punto. De esta
S ES
Desembolsos excluidos del costo de los
forma, para fines del Impuesto a la Renta
Inventarios (Párrafo 16: Ejemplos) este utiliza el sistema de acumulación del
costo, el cual considera que el ingreso de
S
los bienes al patrimonio de la empresa debe
efectuarse en base al costeo absorbente(17),
incluyendo todos los elementos que confor-
R R
• Cantidades anormales de desperdicio de materia-
A
les, mano de obra u otros costos de producción. man el costo, no aceptando los aspectos
• Costos de almacenamiento, a menos que sean subjetivos como es el caso de la desvalori-
P O
necesarios en el proceso productivo, previos a un zación de existencias. En función a lo antes
proceso de elaboración ulterior. señalado, a continuación se expresará los
• Costos indirectos de administración que no hayan distintos valores de ingreso que considera
contribuido a dar a los inventarios su condición y
D
ubicación actuales.
E la norma tributaria, dependiendo de la for-
ma como la empresa consigue u obtiene las
• Costos de venta
existencias:
E TA
Tipo de costo ¿Cuándo se usa? Descripción
De adquisición Cuando el bien ha sido La contraprestación pagada por el bien adquirido, incrementada en
adquirido por el contribu- las mejoras incorporadas con carácter permanente y los gastos incu-
M
yente de terceros a título rridos con motivo de su compra, tales como: fletes, seguros, gastos
N
oneroso. de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones
normales, incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la
adquisición o enajenación de bienes, gastos notariales, impuestos y
O
derechos pagados y otros gastos que resulten necesarios para colocar
a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovecha-
dos económicamente. En ningún caso los intereses formarán parte del
C
costo de adquisición.
De producción Cuando el bien ha sido El costo incurrido en la producción o construcción del bien, el cual
o construcción producido, construido o comprende: los materiales directos, la mano de obra directa y los cos-
creado por el propio contri- tos indirectos de fabricación(18) o construcción.
&
buyente.
(17) Esto significa que para la valuación o medición de las existencias no se aplica el sistema del costeo directo variable por la cual el
costo de las existencias solo se encuentra conformado por los costos directos reconociéndose como gasto del periodo los costos
indirectos.
(18) La Primera Disposición Final del D.S. Nº 134-2004-EF señaló que la mentón a “costos indirectos de fabricación o construcción” a
que se refiere el numeral 2 del artículo 20 de la Ley, corresponde al concepto de “gastos de producción indirectos” señalado en la
Norma Internacional de Contabilidad, relacionado con las existencias.
19
18. CONTABILIDAD DE COSTOS
2. MEDICIÓN DE SALIDA mediante distintos métodos o reglas que dan
lugar a resultados distintos sobretodo cuando
Sobre el particular, Meigs, Bettner y se trata de bienes no homogéneos (no idénti-
Whittington(19) manifiestan que uno de los as- cos) donde se utiliza un supuesto de flujo de
pectos más importes es el valor por el que se costos que no necesita corresponder con el
retiran las existencias, muchas veces el activo movimiento físico real; sumamente útil aten-
más importante de una empresa que origina diendo que en la práctica una compañía fre-
el gasto más significativo; señalando la exis- cuentemente adquiere inventarios a costos
tencia de un flujo por el cual inicialmente se diferentes como consecuencia de compras
reconocen con la información recolectada y efectuadas en distintas fechas o a proveedo-
S ES
acumulada, y posteriormente se dan de baja res distintos. A continuación se presentan las
(retiran) a medida que los bienes son ven- reglas aplicables en función al tipo de existen-
didos o acumulados a una fecha de corte. A cia para determinar el costo de salida de las
S
estos efectos, la salida de los bienes se mide existencias:
R R
A
FÓRMULAS DE COSTO
(PÁRRAFOS 23 - 27)
P O
Existencias que no son habitualmente inter- Existencias que son habitualmente intercam-
cambiables entre sí o bienes y servicios biables entre sí o que no son producidos y
producidos y separados para proyectos es- separados para proyectos específicos.
D
pecíficos.
E
E TA
Se emplea la identificación específica de sus Se emplea el PEPS (LIFO) o costo promedio
costos individuales. ponderado.
No obstante lo anterior, el párrafo 21 de la NIC 2 permite el uso de sistemas de medición de costos siempre
que el resultado de aplicarlos se aproxime al costo, tales como:
M
N
• Método del costo estándar.
• Método de los minoristas.
O
Como señalan Meigs, Bettner y métodos tenemos el PEPS y el promedio.
Whittington(20) si los bienes en el inventario Este supuesto no necesita corresponder al
C
son homogéneos por naturaleza (idénticos, movimiento físico real de las existencias de
excepto por diferencias insignificantes) no la empresa, dado que cuando las existencias
es necesario que el vendedor utilice el mé- son idénticas no importa cuales unidades son
todo de identificación específica, más bien entregadas al cliente en una transacción. De
&
puede seguir la práctica más conveniente acuerdo con dichos autores el uso de este
de utilizar un “supuesto flujo de costos” por supuesto “elimina la necesidad de identificar
el cual supone una secuencia en la cual las separadamente cada unidad vendida y de
unidades se retiran del inventario, entre estos buscar su costo real”.
(19) En Contabilidad: La base para decisiones gerenciales. 10ª edición MacGraw Hill Interamericana. Santa Fé de Bogotá, 1998,
p. 484.
(20) Ibídem., p. 486.
20
19. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN
Debe advertirse que conforme con el pá- pueda ser identificable o el valor en el último
rrafo 26 de la NIC 2: Existencias la entidad inventario determinado conforme a ley, en
utilizará la misma fórmula de costos para función a alguno de los métodos anterior-
todos los inventarios que tengan una natu- mente señalados. A mayor precisión, sobre
raleza o uso similares, pudiendo para los esto último, el numeral 4 del artículo 11
inventarios con una naturaleza o uso dife- del Reglamento de la Ley del Impuesto a
rente estar justificada el uso de una fórmula la Renta establece que el valor en el último
de costo diferente(21). Esto significa que una inventario es aquel que se determina por al-
misma entidad podría valuar los productos guno de los métodos de valuación tal como
terminados al costo promedio ponderado PEPS, promedio, inventario al detalle o exis-
S ES
mientras que las materias primas pueden tencia básica.
medirse por el PEPS.
Fórmulas y técnicas aplicables y acep- 2.1. Primeras Entradas Primera Sali-
S
tadas tributariamente das (PEPS)
A efectos del Impuesto a la Renta, el ar- El método PEPS (o FIFO, First In First
R R
A
tículo 62 de la Ley del Impuesto a la Renta Out) se basa en la suposición de que las
establece que los contribuyentes –empresas primeras unidades en entrar al almacén o la
o sociedades que, en razón de la actividad
P O
producción serán las primeras en salir. Dicho
que desarrollen, deban practicar inventario– de otra forma asume que los productos en
valuarán sus existencias por su costo de ad- los inventarios comprados o producidos an-
quisición o producción adoptando cualquiera
D
E
de los siguientes métodos (que se compara
tes, serán vendidos en primer lugar y, con-
secuentemente, que los productos que que-
con los métodos aplicables contablemente), den en existencia al final del periodo serán
E TA
siempre que se apliquen uniformemente de los comprados o producidos recientemente.
ejercicio en ejercicio(22): Razón por la cual al finalizar el periodo con-
Aceptable Aceptable
table las existencias quedan valuadas a los
Fórmula o técnica últimos precios de costo de adquisición o
contablemente tributariamente
producción por lo que el inventario final que
PEPS X X
M
aparece en el balance general quedará va-
N
Promedio X X
luado prácticamente a costos actuales o muy
Identificación cercanos a los costos de reposición por otra
X X
específica
parte el costo de ventas quedará valuado a
O
Inventario al detalle o los costos del inventario inicial y a los de las
X X
por menor primeras compras del ejercicio por lo que el
Costo estándar X importe que aparecerá en el estado de resul-
C
Existencias básicas(23) X tados será obsoleto o no actualizado.
Considerando esta situación, a efectos Una consecuencia de que el costo de
de la determinación del costo de las unida- ventas se evalúe a precios antiguos es
&
des vendidas se aplicará el costo de adqui- que al enfrentarlo a los ingresos del perio-
sición si se trata de un bien o servicio que do distorsiona la utilidad pues esta queda
(21) La diferencia en la ubicación geográfica de las existencias (o reglas fiscales correspondientes) no es por sí misma motivo suficiente
para justificar el uso de fórmulas de costo diferente.
(22) Acorde con el literal g) del artículo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta no podrán variar el método de valuación de
existencias sin autorización de Sunat y surtirá efectos a partir del ejercicio siguiente a aquel en que se otorgue la aprobación, previa
realización de los ajustes que dicha entidad determine.
(23) Si bien tributariamente se estaría permitiendo el uso de esta técnica, en la práctica no sería aplicable toda vez que contablemente la
NIC 2: Existencias no la contiene.
21
20. CONTABILIDAD DE COSTOS
sobrevaluada dado que se produce un en- costo de los materiales usados y el inven-
frentamiento de precios actuales con precios tario final de materiales se calcula multipli-
antiguos y no debido, precisamente, a un in- cando las unidades usadas o disponibles por
cremento en las ventas. el costo específico de cada unidad usada o
todavía disponible.
2.2. Promedio ponderado En este sentido, este tipo de medición se
Si se utiliza el método o fórmula del costo realizará sobre todo en empresas que realizan
promedio ponderado, el costo de cada uni- fabricación por órdenes o pedidos o que tienen
dad de producto se determinará a partir del proyectos tales como empresas constructoras
promedio ponderado del costo de los artícu- que podrán acumular los costos de cada pro-
S ES
los similares, poseídos al principio del perio- yecto u obra de manera independiente.
do, y del costo de los mismos artículos com-
prados o producidos durante el mismo. Este
S
2.4. Inventario al detalle
promedio puede calcularse periódicamente
o después de recibir cada envío adicional, También conocido como Método de mi-
R R
norista o método de la ganancia bruta se
A
dependiendo de las circunstancias de la en-
tidad. Puesto que puede cambiar después utiliza a menudo en el sector comercial al
de cada compra se le conoce también por el por menor, para la medición de inventarios,
P O
nombre de promedio móvil. cuando hay un gran número de artículos que
rotan velozmente, que tienen márgenes si-
De esta manera, se entiende que el le- milares y para los cuales resulta impractica-
D
gislador en el tema del Impuesto a la Renta
E ble usar otros métodos de cálculo de costos.
señala que el método del promedio puede Cuando se emplea este método, el costo de
ser diario, mensual o anual. los inventarios se determinará deduciendo
E TA
En opinión de Meigs, Bettner y Whitting- del precio de venta del artículo en cuestión,
ton una limitación de este método es que los un porcentaje apropiado del margen bruto.
cambios en los costos de reposición corrien- El porcentaje aplicado tendrá en cuenta la
tes del inventario quedan ocultos porque parte de los inventarios que se han marca-
estos costos se promedian con costos más do por debajo de su precio de venta origi-
M
N
antiguos. Por lo tanto, ni la valuación del nal; empleándose a menudo un porcentaje
inventario final ni el costo de la mercadería medio para cada sección o departamento
vendida reflejarán rápidamente cambios en comercial.
O
el costo de reposición corriente de la mer- Se trata de una técnica rápida y simple
cadería. para estimar el costo de la mercadería ven-
dida y, por ende, del valor de la existencia
C
2.3. Identificación específica disponible. Se trabaja con un porcentaje de
Este método solo puede se utilizado utilidad bruta estimada, sobre el precio de
cuando los costos reales de las unidades in- venta, para determinar luego el valor de cos-
dividuales de existencias pueden ser deter- to del inventario. La aplicación de este méto-
&
minadas fácilmente. Si se pudiera identificar do está condicionada a que el porcentaje de
el costo de lo que se vende se daría salida a margen asignado originariamente sea unifor-
cada unidad a su valor individual y particular. me dentro de la empresa, o a que los artícu-
Para ello, las unidades tendrían que ser di- los con muy diferentes márgenes se vendan
ferentes, con matices distintivos entre sí, en la misma proporción.
puesto que de otra forma la aplicación de Si decimos que una empresa trabaja con
este sistema podría dar lugar al manejo de el 33% de la utilidad bruta sobre el precio de
resultados a través de un criterio subjetivo costo ¿a qué porcentaje equivale del precio
de asignación de costos. De esta manera, el de venta?:
22
21. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN
Precio de costo 100% Relación precio de costo - Utili- que se determinan con anticipación a la pro-
Utilidad bruta 33% dad es equivalente a 33% / 133% ducción, hecho con bases científicas sobre
Precio de venta 133% = 25% cada uno de los elementos del costo. Deter-
mina lo que un producto “debe costar”, con
Una de las ventajas de este método es base en la eficiencia de trabajo normal.
que se pueden obtener inventarios provisio- Es el único método completo para la
nales estimados según el recuento físico. determinación de los costos, es un método
excluyente a pesar de que toma algunos
2.5. Costos estándar conceptos de los métodos históricos: por
Su origen se remonta a la primera déca- procesos o por órdenes, para poder hacer el
S ES
da del siglo pasado, y su creación se debe a cálculo y el relevamiento de los costos rea-
cuatro motivos: les, que después compara con la asignación
de acuerdo con la cédula de costos están-
S
• Preocupación en los cambios en las ci- dar que previamente se calculará. Conforme
fras de los costos unitarios de los produc- con la NIC 2 estos costos se establecerán
R R
tos.
A
a partir de niveles normales de consumo de
• No concebía que los contadores tardaran materias primas, suministros, mano de obra,
tanto tiempo en cerrar los balances (una eficiencia y utilización de la capacidad. En
P O
vez al año), razón por la cual no podían este caso las condiciones de cálculo se re-
planear. visarán de forma regular y, si es preciso, se
• Preocupación por el elevado costo de los cambiarán los estándares siempre y cuando
D
sistemas.
E esas condiciones hayan variado.
• A raíz de lo anterior, no se justificaba in- Es una medida efectiva para la toma de de-
E TA
vertir tanto dinero en un sistema de cos- cisiones, de tal forma que las desviaciones(25),
tos que le proporcionara tan pocos be- en relación con el costo histórico, indican de-
neficios. Querían disponer de una unidad ficiencias o eficiencias; dado que representan
de medida que les permitiera conocer patrones de comparación para analizar y corre-
rápidamente la eficiencia operativa (con- gir los costos históricos.
M
N
trol). La diferencia entre el costo estándar y
Los costos estándar son aquellos que el costo real se denomina variaciones, las
se predeterminan(24) de manera científica cuales indican el grado en que se han lo-
O
(a base de pruebas de ensayo) antes del grado un determinado nivel de actuación.
proceso productivo, los cuales sirven para De lo anterior se advierte que el objetivo
medir la actuación real. Son lo contrario de principal del costo estándar es el control,
C
los costos reales, ya que estos son costos para lo cual es básico estudiar el costo de
históricos, en los cuales ya se ha incurrido, operación de cada centro (y no el valor de de
mientras que los costos estándar son costos cada producto).
&
(24) El costo estándar establece el costo unitario de los artículos procesados previamente a la fabricación en cada uno de los centros.
Basándose en los métodos mas eficientes de producción y en un volumen dado de producción.
(25) Requiere un control presupuestal de todos los elementos que intervienen en el producto, directa o indirectamente.
23
22. CONTABILIDAD DE COSTOS
Principios básicos:
1) Dividir en centros independientes la fábrica
2) Medir eficiencia de cada área mensualmente.
REQUISITOS:
3) Determinar el costo unitario de cada artículo.
1) Centralizar contablemente la empresa
4) Presupuestar CIF mensuales. (economía de costos).
5) Seleccionar módulo de aplicación al producto. 2) Creación de un plan de cuentas analí-
6) Calcular valor estándar de la mercadería transferida tico.
desglosada por naturaleza y por variabilidad. 3) Elección de un tipo de sistema a usar.
7) Inventariar P en P al fin de cada periodo
. . 4) Determinación de estándares físicos o
especificaciones.
S ES
8) Dividir el importe total por naturaleza y por tipo de
variabilidad 5) Determinar volumen de producción es-
tándar.
9) Determinar cada mes las diferencias entre real y pre-
S
supuestado
R R
A
Unión de dos tipos de estándares: precios, escasez de suministros, etc.
Una variación de precio de los mate-
P O
1) Físicos: Estandarización de todos los
procedimientos de trabajo, rendimiento riales significa una fuga de utilidades
de los materiales, estudio de métodos planeada. Conociendo la naturaleza
de los mismos la gerencia puede au-
D
E
y movimientos, etc. Son una función in-
genieril, acompañadas por unidades re- mentar los precios de los productos o
presentativas de consumo (H/H, H/Máq., encontrar una fuente de recompensa-
ción para reducir los costos.
E TA
kilos, metros, etc.)
2) Monetarios: Estos estándares se deben Fórmula:
aplicar a los físicos (y pueden cambiarse (Precio real - precio estándar) x cantidad real
cuando se crea necesario).
Es importante aclarar que estos dos es- • Variación de cantidad: Resulta de
M
N
tándares (sistemas) se deben complementar emplear mayor o menor cantidad que
con el organigrama. lo contemplado en los estándares de
materiales. Esta variación es la dife-
Determinación de las variaciones(26):
O
rencia entre las cantidades reales de
a) Materiales: La diferencia entre los cos- materiales utilizados a precio están-
tos reales y los costos estándar se refle- dar y el costo STD. de los materiales.
C
jan en dos variaciones: Una variación cantidad puede deber-
• Variación de precio: Diferencia se a distintos tipos de situaciones: (i)
entre el costo estándar de las can- deficiencia de la mano de obra; (ii)
tidades reales y el costo real de los malas especificaciones de ingeniería;
&
materiales. La variación precio puede o (iii) máquinas o herramientas defec-
deberse a distintos motivos, en su tuosas.
mayoría externos o ajenos al domi- Fórmula:
nio de la empresa. Entre los factores
externos se incluyen los cambios de (Cantidad real - cantidad estándar) x precio estándar
(26) El análisis apropiado de las variaciones requiere de una cuidadosa investigación de las verdaderas causas.
24
