Een artikel van Hanne Veldman en Jan-Willem Wiersma van CROP registeraccountants in AccountancyNieuws nr 1 van 2011

1. An accountantscontrole
Clarity: subtiele wijziging kan ongewenste bijeffecten hebben
OKB en datering controle-
verklaring: helder is niet
altijd praktisch
Jan-Willem Wiersma en Hanne Veldman
In de afgelopen maanden is er veel aandacht geweest voor de impact van het Clarity maken en afgeven komt echter niet voor
Project op de controlepraktijk. In het Clarity Project zit een ogenschijnlijk geringe wij- in de huidige6 Standaard.
ziging, die niet eerder in de vakbladen werd besproken en die praktische gevolgen kan
hebben voor accountants die te maken hebben met opdrachtgerichte kwaliteitsbeoor- Datering controleverklaring
deling (hierna: OKB). Het Clarity Project kan ongewenste bije ecten hebben voor de Clarity standaard 700.41 bepaalt dat de
rol die aan de kwaliteitsbeoordelaar toekomt en bovendien de onderzoeksperiode van controleverklaring niet vroeger mag wor-
de accountant verlengt. den gedateerd dan de datum waarop de
accountant voldoende en geschikte con-
it artikel inventariseert de mogelijke trole-informatie heeft verkregen. De
D gevolgen voor de praktijk en doet
een suggestie hoe de regelgeving de
bekwame persoon die niet betrokken is bij de
desbetre ende wettelijke controle. (…)’.3
Met het Clarity Project lijken de Standaar-
praktijk is dat accountants omgekeerd
hun controleverklaring ook niet later zul-
ontstane situatie zou kunnen repareren. den op subtiele wijze een koers in te slaan len willen dateren. De datum van de con-
Tot het Clarity Project haar intrede deed, die mogelijk ongewenste bije ecten kan troleverklaring informeert gebruikers van
werd OKB in de begrippenlijst van de NV hebben. De OKB wordt nu namelijk ge- de controleverklaring immers over de pe-
COS (hierna: Standaarden) gedefinieerd zien als hulpmiddel voor de accountant om riode waarover de invloed van gebeurte-
als: ‘de kwaliteitsbeoordeling die is gericht op te bepalen of voldoende en geschikte in- nissen en transacties (voor zover plaats-
het beoordelen of de accountant in redelijkheid formatie is verkregen.4 Waar voorheen de gehad en bekend bij de accountant) in
tot het oordeel heeft kunnen komen, zoals dat accountantsverklaring niet eerder mocht overweging zijn genomen7 en later date-
blijkt uit de door hem af te geven accountants- worden afgegeven dan het moment waarop ren impliceert dus uitbreiding van de on-
verklaring’. de OKB gereed was, geldt nu bovendien derzoeksplicht. Om die reden wordt veel-
In de aanduiding ‘heeft kunnen komen’, lag dat de controleverklaring niet mag wor- al nagestreefd om de bevestiging bij de
besloten dat de accountant zelf al een den gedateerd voordat de OKB is afgerond.5 jaarrekening (LOR) te laten samenvallen
oordeel had moeten vormen of de verkre- met de datum van de controleverklaring.
gen controle-informatie al dan niet toe- Scheiding verantwoordelijkheden
reikend was voor de af te geven accoun- De vraag is maar of de zienswijze dat de De OKB zélf vormt, naar onze mening,
tantsverklaring. Het oordeel van de OKB een hulpmiddel voor de accountant geen controle-informatie. Daar wordt
accountant die met de uitvoering van de vormt, geen afbreuk doet aan de schei- in de praktijk verschillend over gedacht.
OKB is belast, was daarmee op te vatten ding van verantwoordelijkheden. Hulp- Standaard 500 noemt vele voorbeelden
als een (marginale) second opinion over middelen zijn om op te steunen en de van controle-informatie, waaronder ook
het ingenomen standpunt van de accoun- accountant hoort naar onze mening niet kwaliteitsprocedures van de accountants-
tant. De OKB is van origine1 vooral in- te steunen op het oordeel van de OKB’er. organisatie, doch de OKB ontbreekt in
strument en verantwoordelijkheid van de De OKB’er is nadrukkelijk geen consul- die opsomming van voorbeelden. Welis-
accountantsorganisatie2 en niet van de tant en behoort niet in de verantwoorde- waar beogen voorbeelden in het alge-
accountant. Ook het Bta brengt die schei- lijkheid van de accountant te treden. Voor meen geen uitputtende lijst van controle-
ding in verantwoordelijkheden aan: ‘zon- het opmaken van de controleverklaring informatie te zijn, maar ook Standaard
der in de verantwoordelijkheid te treden van de dient de accountant een eigen oordeel te 220 A23 kenschetst de OKB (al dan niet
externe accountant voor de accountantsverkla- hebben, zonder daarvoor eerst de opinie terecht) als hulpmiddel en dus niet als con-
ring, toetst de accountantsorganisatie de kwali- van de OKB’er af te wachten. Voor het af- trole-informatie. De accountant en de
teit van de uitvoering van wettelijke controles. geven van de controleverklaring behoort OKB’er behoren niet in elkanders verant-
Daartoe wijst de accountantsorganisatie een de accountant de uitkomst van de OKB af woordelijkheid te treden en dat risico kan
kwaliteitsbeoordelaar aan. Dit is een vak- te wachten. Het onderscheid tussen op- zich manifesteren indien accountants
24 www.accountancynieuws.nl

2. accountantscontrole An
de OKB als controle-informatie zouden LOR beschikbaar is. Met de Clarity stan- zoek te doen. Voor afsluiting van het con-
gaan beschouwen. daarden is het welhaast onmogelijk ge- troledossier bestaat een harde termijn:
Standaard 700.41 stelt het verkrijgen van worden om de datum van de LOR te laten 2 maanden na afgifte van de controlever-
controle-informatie als voorwaarde om samenvallen met die van de controlever- klaring . Voor de toegestane periode tus-
een controleverklaring te kunnen dateren. klaring. Dat kan alleen indien de OKB op sen datering en afgifte van de controle-
Het gaat uiteraard ook om de analyse van dezelfde dag wordt afgerond als de dag verklaring bestaat geen regelgeving. Het
die controle-informatie. Zonder analyse waarop de LOR gedateerd is. is uiteraard wenselijk dat die periode zo
kan immers niet worden geconcludeerd of OKB’ers zullen zich moeten realiseren kort mogelijk is.
de verkregen informatie ook ‘voldoende en dat het tijdstip van hun werkzaamheden In de praktijk bestaan soms richtlijnen.
geschikt’ is. OKB is een analyse van (dezelf- van invloed is op de datum van de contro- Daarbij wordt dan een maximale periode
de) controle-informatie die de accountant leverklaring. Om de onderzoeksplicht van twee weken wel als aanvaardbaar ge-
heeft verkregen en waaruit de accountant voor de accountant te beperken, doen zij noemd. Voor de goede orde merken wij
zijn conclusies heeft getrokken. De OKB er verstandig aan om de OKB vroegtijdig nog op dat in onze visie de OKB onder
is - zoals aangegeven - een ‘second opi- (voor afronding van de first opinion van bepaalde omstandigheden (en dus niet
nion’ op verzoek van de accountantsorga- de accountant) te starten. Accountants- per defintie) inderdaad invloed zou kun-
nisatie, om vast te stellen dat de ‘first opi- organisaties zullen mogelijk bestaande nen hebben op de datum van de controle-
nion’ van de accountant ten minste redelijk werkprogramma’s en procedures voor de verklaring. Dat zal zijn in situaties waarin
is. De controleverklaring is de ongedeelde OKB nog eens moeten nalopen naar aan- de second opinion van de OKB’er afwijkt
eindverantwoordelijkheid van de accoun- leiding van de in dit artikel beschreven van de first opinion van de accountant.
tant en het zou daarom voor de hand lig- aanpassing in de Standaarden. In dergelijke gevallen kan aanleiding
gen om de controleverklaring te dateren bestaan om de accountant aanvullende
op basis van diens ‘opinion’ en niet op Tot slot werkzaamheden te laten verrichten en
basis van die van de OKB’er. Die eerste Het Clarity Project is onder meer opgezet dan zal ook de datum van de controle-
datum is immers de datum tot waar de om helderheid te verscha en. De helder- verklaring moeten worden aangepast.
accountant controle-informatie heeft heid die uitgaat van het niet eerder date- De totstandkoming van de Standaarden
vergaard en geanalyseerd. In het Clarity ren van de controleverklaring dan de da- is gelukkig een dynamisch proces waarin
Project is echter anders gekozen. tum waarop de OKB is afgerond, is naar beroepsorganisaties hun invloed kunnen
Het oprekken van de datum van de contro- onze mening van beperkte waarde en doen gelden. Wellicht dat in een volgen-
leverklaring naar het moment waarop de kan ongewenste bije ecten hebben. de versie plaats is om herstel te plegen.
OKB’er zijn beoordeling afrondt, leidt on- Enerzijds staat de zienswijze van de Stan- Tot die tijd gelden uiteraard onverkort
vermijdelijk tot extra onderzoek omdat de daarden dat de accountant de OKB als de huidige Standaarden. An
accountant richting de gebruikers van zijn hulpmiddel voor zijn controle kan zien
controleverklaring over een langere perio- op gespannen voet met de essentiële Drs. J.W. Wiersma RA is compliance o cer bij
de verantwoordelijk wordt voor gebeurte- scheiding van verantwoordelijkheden CROP registeraccountants. Drs. J.F. Veldman RA
nissen na balansdatum. Dat extra onder- tussen accountant en OKB’er/accoun- is medewerker bureau vaktechniek bij hetzelfde
zoek vormt controle-informatie en zal ook tantsorganisatie. Anderzijds rekt de nieu- kantoor en tevens docent financial accounting aan
weer in de OKB betrokken worden. Daar- we bepaling de datum van de controle- de Vrije Universiteit te Amsterdam. Het artikel is
door kan mogelijk een vicieuze cirkel ont- verklaring op en daarmee wordt de geschreven op persoonlijke titel.
staan waarbinnen de datum van de contro- periode van onderzoek van de accountant
leverklaring alsmaar opgeschoven wordt. zonder noodzakelijke aanleiding ver-
groot. Dat werkt mogelijk ook nog 1. Rkb 1 § 60-67.
Praktijkgevolgen onnodig kostenverhogend. 2. Voor de leesbaarheid wordt in dit artikel geen
Accountants zullen onder de Clarity stan- Wij hadden bij voorkeur gezien dat de onderscheid gemaakt tussen wettelijke en
daarden alert moeten zijn op het dateren oude bepaling - dat de controleverklaring overige controles, noch tussen accountants-
van de controleverklaring indien hun niet eerder mag worden afgegeven dan organisaties en accountantskantoren.
dossier is onderworpen aan OKB. Zij de OKB is afgerond - zou zijn gehand- 3. Nota van Toelichting artikel 19 lid 1 en 2 Bta.
moeten zich realiseren dat tot de afron- haafd, en dat het Clarity Project voorts 4. Standaard 220 A23.
ding van de OKB verantwoordelijkheid helderheid zou verscha en over de tijd 5. Standaard 220.36 (oud) versus
wordt gedragen over gebeurtenissen na die mag zitten tussen het dateren en af- Standaard 220.19 onder c (nieuw).
balansdatum en dat die verantwoorde- geven van een controleverklaring. Daar- 6. Waar wordt gesproken over huidige Standaar-
lijkheid moet worden ingevuld met extra mee zou dan ook duidelijk zijn binnen den, worden de Standaarden bedoeld die zijn
onderzoek. Het spreekt voor zich dat ook welke periode een OKB moet worden af- gewijzigd als gevolg van het Clarity Project en
de datum van de LOR in dat kader aan- gerond. Mocht die periode niet toerei- die gelden voor controles die eindigen op of
dacht verdient. Aangezien de LOR ook kend zijn, dan wordt de accountant van- na 15 december 2010.
controle-informatie vormt, zal de OKB zelf gedwongen de controleverklaring 7. Standaard 700 A38.
niet kunnen worden afgerond voordat de opnieuw te dateren en aanvullend onder-
www.accountancynieuws.nl 25