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ICMS GUERRA FISCALCONFIDENCIAL                        11
Agenda – ICMS Guerra FiscalGuerra FiscalAspecto Constitucional e Legal da Guerra FiscalInterpretação Constitucional da Gue...
Guerra Fiscal• Vários Estados da Federação, principalmente aqueles localizados nas regiõesmenos desenvolvidas, com o objet...
Guerra Fiscal• Usualmente, os incentivos unilaterais concedidos pelos Estados são: (i)créditos presumidos; (ii) reduções d...
Aspecto Constitucional e Legal• Aspecto Constitucional (Constituição Federal de 1988)Art. 155. Compete aos Estados e ao Di...
Aspecto Constitucional e Legal• Aspecto Legal (Lei Complementar n° 24/75)Art. 1º - As isenções do imposto sobre operações ...
Interpretação pelo STF da Guerra Fiscal•“A lei instituidora de incentivo fiscal para as empresas que contratarem apenados ...
Legislação dos Estados – Restrição ao Crédito• Estado de São Paulo (Lei 6.374/89, art.59, §2°, do RICMS/SP, Comunicado CAT...
Legislação dos Estados – Restrição ao Crédito• Estado de MG (art. 28, da Lei n° 6.763/75; art. 62, do RICMS/MG; Resolução3...
Efeitos da Guerra Fiscal• Estorno dos créditos de ICMS no estabelecimento que receber a mercadoria• Barreira Fiscal: Instr...
Efeitos da Guerra Fiscal• Insegurança Jurídica1. Cobrança retroativa dos valores incentivados2. Risco de Autuação Fiscal (...
Jurisprudência Dominante• Supremo Tribunal Federal• RE 174.478-2, Relator Cezar Peluso, DJ 30/05/2008: Equiparação da Redu...
Jurisprudência Recente• Supremo Tribunal Federal        (AC 2611 MC/MG, Relatora Ministra Ellen Gracie, DJ21/06/2010): 1) ...
Jurisprudência Recente• Superior Tribunal de Justiça (Resp 1125188/MT, 1ª Turma, Benedito Gonçalves,DJ 28/05/2010: 1) Créd...
Jurisprudência Recente• Tribunal de Impostos e Taxas do Estado de São Paulo (Processo 1000326-401420/2010, 4ª Câmara, DJ 1...
Apuração da Alíquota Efetiva: Caso Concreto•Ação Fiscal•Estado de origem: Espírito Santo; ICMS destacado na nota Fiscal: 1...
PIS/COFINS Não-CumulativosCONFIDENCIAL                                 17                                            17
Agenda Aproveitamento de Créditos: Casos Concretos Créditos Incidentes na Aquisição de Insumos Vedações e Manutenção do Cr...
Contextualização• Criado em 2002/2003, o regime não-cumulativo de apuração do PIS/COFINS érelativamente recente e a interp...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosEnergia Elétrica e Energia Térmica Consumida nos Estabelecimentos• Originalment...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosAluguéis de Prédios, Máquinas e Equipamentos Utilizados nas Atividades daEmpres...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• Os bens...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• IPI e I...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• Estabel...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• A IN nº...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• As muda...
Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosEdificações e Benfeitorias em Imóveis Próprios ou de Terceiros• Registro de cré...
Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosO Conceito de Insumo para Registro de Créditos de PIS/COFINS• O art. 3º, II, da...
Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosPartes e Peças de Reposição/Serviços de Manutenção• Reconhecido o direito ao ap...
Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosContratação de Frete para Transporte de Mercadorias• Reconhecido o direito ao a...
Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosConceito de Insumos – Precedente Recente do CARF• Em julgamento realizado em 23...
Vedações e Manutenção do Crédito• Conforme o §2º do art. 3º da Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, não gera direito aoaproveit...
Regime Monofásico – Créditos Aplicáveis• Distribuidores de produtos monofásicos ficam impedidas de registrar créditos em r...
Distribuidores – Utilização de Insumos• No seguimento de combustíveis, existe a polêmica sobre possibilidade de os distrib...
Regime Monofásico – “Pessoa Interposta”• Como, em regra, a alíquota concentrada incide no fabricante/importador, uma práti...
Registro de Créditos na Fase Pré Operacional• Na Solução de Consulta nº 283/09, a RFB negou a possibilidade de aproveitame...
Aproveitamento e Compensação Saldo Credor• De acordo com o §4º do art. 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, o crédito nã...
MUITO OBRIGADO                  38                  38                 38                  38
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Painel de Debates ICMS-Guerra Fiscal e Créditos de PIS-COFINS 04.2011

  1. 1. PAINEL DE DEBATES ICMS Guerra Fiscal e PIS/COFINS Não-Cumulativos São Paulo, 08.04.2011CONFIDENCIAL 00
  2. 2. ICMS GUERRA FISCALCONFIDENCIAL 11
  3. 3. Agenda – ICMS Guerra FiscalGuerra FiscalAspecto Constitucional e Legal da Guerra FiscalInterpretação Constitucional da Guerra Fiscal: STFLegislação Estadual: Restrição ao CréditoQuestão Atual 2 2 22
  4. 4. Guerra Fiscal• Vários Estados da Federação, principalmente aqueles localizados nas regiõesmenos desenvolvidas, com o objetivo de atrair investimentos para o seuterritório, têm concedido benefícios fiscais em relação ao ICMS, na maioria dasvezes sem prévia celebração de Convênio.• Alguns Estados-membros, inconformados com as concessões unilaterais debenefícios fiscais e visando manter a atratividades aos investimentos, instituemnormas determinando a glosa dos créditos de ICMS relativos às operações ouprestações beneficiadas no Estado de origem.• Essa “Guerra Fiscal” tem acarretado insegurança jurídica quanto aos efeitostributários das transações comerciais que envolvem operações ou prestaçõesinterestaduais e fomentado discussões administrativas e judiciais. 3 3 33
  5. 5. Guerra Fiscal• Usualmente, os incentivos unilaterais concedidos pelos Estados são: (i)créditos presumidos; (ii) reduções de base de cálculo; e (iii) diferimentos, sob asvestes ou não de formas diversas de financiamentos.• Os benefícios fiscais são aplicados à generalidade dos contribuintes, ou adeterminados seguimentos econômicos ou elos da cadeia comercial – incentivosregionais ou setoriais, alguns com prazo determinado vinculado à projetosespecíficos de implantação ou ampliação de empreendimentos• A reação a ser analisada, e que vem se tornando comum, é a glosa doscréditos de ICMS relativos às operações ou prestações beneficiadas no Estado deorigem. 4 4 44
  6. 6. Aspecto Constitucional e Legal• Aspecto Constitucional (Constituição Federal de 1988)Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:II – (...) § 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulaçãode mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriorespelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; XII - cabe à leicomplementar:g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e doDistrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos erevogados.ATO DAS DISPOSIÇÕES CONSTITUCIONAIS TRANSITÓRIASArt. 34. O sistema tributário nacional entrará em vigor a partir do primeiro dia doquinto mês seguinte ao da promulgação da Constituição, mantido, até então, o daConstituição de 1967, com a redação dada pela Emenda nº 1, de 1969, e pelasposteriores. § 5º - Vigente o novo sistema tributário nacional, fica assegurada aaplicação da legislação anterior, no que não seja incompatível com ele e com alegislação referida nos §3º e § 4 5 5 55
  7. 7. Aspecto Constitucional e Legal• Aspecto Legal (Lei Complementar n° 24/75)Art. 1º - As isenções do imposto sobre operações relativas à circulação demercadorias serão concedidas ou revogadas nos termos de convênios celebrados eratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal, segundo esta Lei.Parágrafo único - O disposto neste artigo também se aplica: I - à redução da basede cálculo; II - à devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não,do tributo, ao contribuinte, a responsável ou a terceiros; III - à concessão de créditospresumidos; IV - à quaisquer outros incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais, concedidos com base no Imposto de Circulação de Mercadorias, dos quaisresulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus; V - àsprorrogações e às extensões das isenções vigentes nesta data.Art. 8º - A inobservância dos dispositivos desta Lei acarretará, cumulativamente:I - a nulidade do ato e a ineficácia do crédito fiscal atribuído ao estabelecimentorecebedor da mercadoria; II - a exigibilidade do imposto não pago ou devolvido e aineficácia da lei ou ato que conceda remissão do débito correspondente. 6 6 66
  8. 8. Interpretação pelo STF da Guerra Fiscal•“A lei instituidora de incentivo fiscal para as empresas que contratarem apenados eegressos no Estado do Espírito Santo não consubstancia matéria orçamentária.Assim, não subsiste a alegação, do requerente, de que a iniciativa seria reservada aoChefe do Poder Executivo. 2. O texto normativo capixaba efetivamente viola odisposto no artigo 155, § 2º, inciso XII, alínea "g", Constituição do Brasil, aoconceder isenções fiscais às empresas que contratarem apenados e egressos noEstado do Espírito Santo. A lei atacada admite a concessão de incentivos mediantedesconto percentual na alíquota do ICMS, que será proporcional ao número deempregados admitidos. (...)•3. Pacífico o entendimento desta Corte no sentido de que a concessãounilateral de benefícios fiscais relativos ao ICMS, sem a prévia celebração deconvênio intergovernamental, nos termos do que dispõe a LC 24/75, afrontaao disposto no artigo 155, § 2º, XII, "g", da Constituição Federal. Precedentes.4. Ação direta julgada procedente para declarar inconstitucional a Lei n. 8.366, de 7de julho de 2006, do Estado do Espírito Santo. ADI 3809 / ES - ESPÍRITO SANTO ,Relator(a): Min. EROS GRAU, Julgamento: 14/06/2007, Órgão Julgador: TribunalPleno 7 7 77
  9. 9. Legislação dos Estados – Restrição ao Crédito• Estado de São Paulo (Lei 6.374/89, art.59, §2°, do RICMS/SP, Comunicado CAT nº36/2004)“Não se considera cobrado, ainda que destacado em documento fiscal, o montante do imposto quecorresponder a vantagem econômica decorrente da concessão de qualquer subsídio, redução dabase de cálculo, crédito presumido ou outro incentivo ou benefício fiscal em desacordo com odisposto no artigo 155, § 2º, inciso XII, alínea "g", da Constituição Federal.”•Estado do Rio de Janeiro (Lei Est. RJ 2.657/96; Decreto nº 39.855 de 05.09.2006) Art. 1º O crédito do imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobrePrestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMScorrespondente à entrada de mercadoria remetida a estabelecimento localizado em território doEstado do Rio de Janeiro, a qualquer título, por estabelecimento que se beneficie de incentivosfiscais indicados no Anexo Único, será admitido na mesma proporção em que o imposto venhasendo efetivamente recolhido à Unidade da Federação de origem, conforme o Anexo Único desteDecreto. Parágrafo único. O crédito do ICMS relativo a qualquer entrada de mercadoria oriunda deoutra unidade da Federação somente será admitido na conformidade do disposto no caput, aindaque as operações estejam beneficiadas por incentivos decorrentes de atos normativos não listadosno Anexo Único deste Decreto. 8 8 88
  10. 10. Legislação dos Estados – Restrição ao Crédito• Estado de MG (art. 28, da Lei n° 6.763/75; art. 62, do RICMS/MG; Resolução3.166/01)• O imposto é não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa àcirculação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual eintermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este Estado ououtra unidade da Federação. § 5º - Na hipótese do "caput", não se considera cobrado, aindaque destacado em documento fiscal, o montante do imposto que corresponder a vantagemeconômica decorrente de concessão de incentivo ou benefício fiscal em desacordo com odisposto na alínea "g" do inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição da República.•Estado do Paraná (artigo 27, VII, da Lei n°11.580/96)(...) “quando o imposto devido ao Estado de origem tenha sido reduzido, no todo ou emparte, por concessão de benefício sem amparo em convênio, celebrado no âmbito do ConselhoNacional de Política Fazendária - CONFAZ, em relação às entradas ocorridas após a publicaçãode ato do Chefe do Poder Executivo, identificando o Estado de origem, a mercadoria ouserviço, o benefício considerado irregular e o percentual de crédito a que não se reconhece odireito”. 9 9 99
  11. 11. Efeitos da Guerra Fiscal• Estorno dos créditos de ICMS no estabelecimento que receber a mercadoria• Barreira Fiscal: Instrumento para aplicação da vedação do crédito de ICMS(oposição na nota fiscal da informação vedado o crédito), inclusive substituiçãotributária• Ajuizamento de ADIN no Supremo Tribunal Federal contra a lei que concedeu oincentivo• Ajuizamento de Ação Judicial pelo Município prejudicado em relação arepartição da receita do ICMS (RE 572762-9, DJ 05/09/2008; RE 548018, DJ11/11/2010)• Ajuizamento de Ação Civil Pública pelo Ministério Público (RE 576155,DJ25/11/2010) 10 10 10 10
  12. 12. Efeitos da Guerra Fiscal• Insegurança Jurídica1. Cobrança retroativa dos valores incentivados2. Risco de Autuação Fiscal (valores dispensados e estorno do crédito)3. Custo das Operações Comerciais• Discussão Judicial e Administrativa do Crédito1. Não-Cumulatividade do ICMS2. Incentivos Fiscais diferentes de Isenção ou Não-Incidência3. Os Estados lesionados deveriam propor Ação Direta de Inconstitucionalidade e em vez de estornar o crédito4. Legalidade: regra prevista em atos normativos5. Apuração do Benefício Efetivo 11 11 11 11
  13. 13. Jurisprudência Dominante• Supremo Tribunal Federal• RE 174.478-2, Relator Cezar Peluso, DJ 30/05/2008: Equiparação da Reduçãoda Base de Cálculo à Isenção para Efeitos de Estorno de Crédito de ICMS• Superior Tribunal de Justiça•REsp 925794/MG, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ 08/05/2009: Não ofendeo art. 19, da LC 87/96, ato do Governo que restringe o crédito de ICMSconcedido em violação a LC 24/75• Conselho de Contribuintes do Rio de JaneiroAcórdão 5.966, Conselho Pleno, DJ 30/09/2010: “o imposto é devido, pois obenefício fiscal concedido no Estado de origem é inconstitucional, de forma que aparcela do imposto excedente ao crédito máximo permitido deve ser glosada doslivros fiscais da Recorrente.” 12 12 12 12
  14. 14. Jurisprudência Recente• Supremo Tribunal Federal (AC 2611 MC/MG, Relatora Ministra Ellen Gracie, DJ21/06/2010): 1) Consistente fundamentação constitucional; 2) Crédito presumido apesarde reduzir o montante do imposto devido, não afasta a incidência do ICMS devido naoperação interestadual; 3) O Estado de destino não poderia negar efeitos aos créditosapropriados; 4) Inconstitucionalidades não se compensam;“Note-se que o crédito outorgado pelo Estado de Goiás reduziu o montante que a empresateria a pagar, mas não implicou o afastamento da incidência do tributo, tampouco odestaque, na nota, da alíquota própria das operações interestaduais. (...) Ainda que obenefício tenha sido concedido pelo Estado de Goiás sem autorização suficiente emConvênio, mostra-se bem fundada a alegação de que a glosa realizada pelo Estado de MinasGerais não se sustenta. Isso porque a incidência da alíquota interestadual faz surgir o direitoà apropriação do ICMS destacado na nota, forte na sistemática de não-cumulatividadeconstitucionalmente assegurada pelo art. 155, § 2º, I, da Constituição e na alíquotaestabelecida em Resolução do Senado, cuja atribuição decorre do art. 155, § 2º, IV.Não é dado ao Estado de destino, mediante glosa à apropriação de créditos nas operaçõesinterestaduais, negar efeitos aos créditos apropriados pelos contribuintes.” 13 13 13 13
  15. 15. Jurisprudência Recente• Superior Tribunal de Justiça (Resp 1125188/MT, 1ª Turma, Benedito Gonçalves,DJ 28/05/2010: 1) Crédito Presumido difere de isenção e não incidência; 2) Créditocorresponde a alíquota destacada; 3) Apropriação pelo Estado de destino do benefícioconcedido na origem“4. Dispõe o § 5º do art. 8º da LC 87/96: "O imposto a ser pago por substituição tributária,na hipótese do inciso II do caput, corresponderá à diferença entre o valor resultante daaplicação da alíquota prevista para as operações ou prestações internas do Estado de destinosobre a respectiva base de cálculo e o valor do imposto devido pela operação ou prestaçãoprópria do substituto”5. Para solucionar a presente controvérsia, à luz do princípio da legalidade estrita, que énorteador à interpretação das normas de direito tributário, mostra-se imprescindíveldiferenciar as expressões "valor do imposto devido" e "imposto efetivamente recolhido".6. No caso concreto, impõe-se reconhecer que o imposto devido junto ao estado de origemcorresponde à totalidade da alíquota de 12% (doze por cento) relativa à substituiçãotributária nas operações interestaduais. Isso porque o creditamento concedido pelo Estadode Mato Grosso do Sul pressupõe a existência de imposto devido; ou, por outro prisma, nãoé possível creditar-se de algo que não é devido. 7. A hipótese de creditamento diferesubstancialmente dos casos de isenção ou não-incidência, pois nessas situações não há, defato, "imposto devido". 14 14 14 14
  16. 16. Jurisprudência Recente• Tribunal de Impostos e Taxas do Estado de São Paulo (Processo 1000326-401420/2010, 4ª Câmara, DJ 18/12/2010): 1) Inconstitucionalidade da Vedação aoCrédito; 2) competência do STF para declarar a inconstitucionalidade da lei;ICMS - INFRAÇÕES RELATIVAS AO CRÉDITO DO IMPOSTO. CREDITAMENTO DO ICMSDECORRENTE DE BENEFíCIO FISCAL CONCEDIDO PELO ESTADO DO PARANÁ. ICMSCrédito indevido. Guerra Fiscal. Inconstitucional vedação ao crédito integral de ICMS naaquisição de mercadorias provenientes do Estado do Paraná que, ao argumento daSecretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, provém de benefícios fiscais concedidos emdesrespeito à LC n. 24/75 (TARE) porque sem aprovação do CONFAZ. Impossibilidade doexercício de auto-tutela pelo Estado de São Paulo. Usurpação da competência que é doSTF para declarar inconstitucional benefício fiscal concedido sem atendimento aos ditamesconstitucionais. De resto, reconhecida fosse a inconstitucionalidade da lei ou ato normativoque prevê o benefício fiscal, necessariamente, o Estado então concedente passa a serobrigado a cobrar o respectivo imposto devido, o que legitima o crédito da recorrente.Recurso do contribuinte que conheço e dou provimento.RECURSO DO CONTRIBUINTE CONHECIDO e PROVIDO (TIT - SP 401420/2010 - AIIM3132902 – 0 - 07/12/2010 - DRT-08 Decisões da Quarta Câmara Julgadora Relator:Rosana Martins Cortez Veloso) 15 15 15 15
  17. 17. Apuração da Alíquota Efetiva: Caso Concreto•Ação Fiscal•Estado de origem: Espírito Santo; ICMS destacado na nota Fiscal: 12%; Crédito Admitido pelalegislação: 3%; Legislação Aplicada: Resolução n° 3.166/2001;•Impugnação•Crédito admitido não condiz com o imposto efetivamente recolhido na origem; Incentivo Fiscal: Créditopresumido de até 75% do imposto devido na operação interestadual (+) estorno do crédito de ICMS;•Regime Especial e Livro de Apuração do ICMS;•Decisão do Conselho de Contribuintes de MG•Crédito de ICMS deve ser proporcional ao imposto efetivamente recolhido na origem•Benefício efetivo: crédito presumido (-) estorno do crédito de ICMS•Critério Utilizado para Apuração do crédito a ser admitido: regra de três simples (benefício efetivo estápara o percentual do crédito não admitido, assim como o débito de ICMS da operação interestadual estápara a alíquota interestadual de 12%); por sua vez, a alíquota efetiva seria: alíquota interestadual (-)percentual do crédito não admitido•No caso a alíquota média efetiva do crédito ficou em 9,7% e não 3% 16 16 16 16
  18. 18. PIS/COFINS Não-CumulativosCONFIDENCIAL 17 17
  19. 19. Agenda Aproveitamento de Créditos: Casos Concretos Créditos Incidentes na Aquisição de Insumos Vedações e Manutenção do Crédito Regime Monofásico – Créditos Aplicáveis Distribuidores – Utilização de Insumos Regime Monofásico – Pessoa Interposta Aproveitamento e Compensação do Saldo Credor 18 18 18 18
  20. 20. Contextualização• Criado em 2002/2003, o regime não-cumulativo de apuração do PIS/COFINS érelativamente recente e a interpretação das normas a ele aplicáveis ainda não se encontrasedimentada nas esferas administrativa e judicial.• Observamos que, em regra, o Fisco Federal vem adotando uma interpretação literal paraas normas relacionadas à recuperação de créditos de PIS/COFINS, restringindo fortementea aplicação da não-cumulatividade no cálculo das contribuições.• Passados cerca de 8 anos do início da vigência do regime não-cumulativo, os contribuintesvêm sendo expostos a ações fiscais e a contenciosos que começaram a ser julgados noâmbito administrativo. No âmbito judicial, ainda são esparsas as decisões sobre o tema.• Diante desse cenário, torna-se fundamental avaliar as interpretações que vêm sendoadotadas sobre o regime não-cumulativo, buscando fornecer elementos, no mínimo, parauma interpretação lógica sistemática da própria legislação ordinária a nortear o direito àrecuperação dos créditos de PIS/COFINS. 19 19 19 19
  21. 21. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosEnergia Elétrica e Energia Térmica Consumida nos Estabelecimentos• Originalmente, a legislação admitia apenas o registro de créditos em relação à energiaelétrica consumida nos estabelecimentos do contribuinte. Com a edição da Lei nº11.488/07, foi incluída a energia térmica, inclusive sob a forma de vapor.• A RFB reconhece a possibilidade de recuperação de créditos em relação à energiaconsumida nos estabelecimentos de um modo geral, não sendo necessária a suavinculação com a atividade produtiva propriamente dita (SC n° 179/2010, 348/07 e206/04).• Na SC nº 194/04 (8ª RF), a RFB admitiu a inclusão do ICMS incidente sobre a energia nocálculo dos créditos de PIS/COFINS.• Na SC nº 17, de 11.03.2011, a RFB declarou que o contribuinte apenas pode recuperarcréditos em relação à energia efetivamente consumida no estabelecimento, descartandoos valores pagos a título de demanda contratada e não consumida. 20 20 20 20
  22. 22. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosAluguéis de Prédios, Máquinas e Equipamentos Utilizados nas Atividades daEmpresa• Desnecessária vinculação com a atividade produtiva, sendo admitidos créditos em relação abens utilizados nas atividades comerciais ou administrativas (SC nº 179/2010 e 79/04).• De acordo com a RFB, veículos não se enquadram no conceito de máquinas eequipamentos, não gerando créditos de PIS/COFINS (SC nº 15/2010, 199/2010 e 100/09).• O art. 31, §3º da Lei nº 10.865/04 veda o registro de créditos em relação à locação ouarrendamento de bens que já tenham pertencido à pessoa jurídica.• Na SC nº 79/05, a RFB declarou que não é possível aplicar interpretação extensiva àlegislação para contemplar aproveitamento de créditos sobre despesas condominiais (no casode shopping center, por exemplo). 21 21 21 21
  23. 23. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• Os bens devem ser utilizados na ‘atividade fim’ da Empresa. Consideramos que alegislação admite o registro de créditos em relação a bens utilizados ‘diretamente’ e‘indiretamente’ na atividade fim. Como exemplo de bens indiretamente utilizados naatividade fim, mencionamos os equipamentos utilizados em testes de qualidade e emoficinas de manutenção (SC nº 321/06).• O ativo pode ser adquirido pronto ou pode ser construído pelo próprio contribuinte. Emambos os casos, a mensuração do valor do ativo para definição do cálculo do crédito(critério da depreciação) deve considerar os elementos que compõem o valor do ativo deacordo com a norma contábil (CPC nº 27). Dentre os elementos integrantes do valor doativo, citamos: frete, tributos não recuperáveis, custos de preparação do local, custos deinstalação e remoção, entre outros.• Registro de créditos na contratação de serviços de ‘execuções de fundações industriais’(SC nº 174/08). 22 22 22 22
  24. 24. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• IPI e ICMS, não recuperáveis, compõem a base de cálculo dos créditos de PIS/COFINS naaquisição de bens para o ativo imobilizado (SC nº 167/08, 128/09 e 04/09).• Possibilidade de inclusão do ICMS Diferencial de Alíquotas, não recuperável, no cálculodos créditos (Precedente favorável SC nº 86/2010 e desfavorável SC nº 29, de28.03.2011).• Possibilidade de registro de créditos de PIS/COFINS sobre o frete pago na aquisição debens para o ativo imobilizado (SC nº 204/08).• Tendo em vista que a alienação de bens do ativo permanente não fica exposta àincidência do PIS/COFINS, a IN nº 457/04 veda o registro de créditos na aquisição de bensusados para o ativo imobilizado. 23 23 23 23
  25. 25. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• Estabelecimentos comerciais não podem registrar créditos de PIS/COFINS relacionados àaquisição de bens para o ativo imobilizado, pois a Lei restringe os créditos a bensadquiridos para serem utilizados na produção/fabricação, locação, ou prestação de serviços(SC no. 8/2010 e 136/2008).• Os créditos poderão ser calculados utilizando o critério da depreciação mensal ou noprazo de: 48 meses; 24 meses, no caso de ativos novos listados no anexo da IN nº457/04; e 12 meses, no caso de bens novos adquiridos a partir de maio de 2008.• A legislação admite a alteração do regime de apropriação do crédito dos bens do ativoimobilizado. Para tanto, o contribuinte deverá aplicar a alíquota de 9,25% sobre a quotamensal (1/48 ou 1/24), conforme o caso, sobre o valor residual do bem. É o queestabelece o art. 2º, §2º, da IN nº 457/04. 24 24 24 24
  26. 26. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• A IN nº 457/04 veda a utilização dos encargos de depreciação acelerada incentivadapara cálculo dos créditos de PIS/COFINS incidentes sobre os bens do ativo imobilizado esobre a reavaliação de bens.• Uma questão que suscitou polêmica no âmbito da RFB foi a possibilidade de registro decréditos calculados sobre a taxa de exaustão de bens do ativo imobilizado. Após diversasSoluções de Consulta favoráveis, a COSIT proferiu Solução de Divergência, em24.01.2011, negando este direito, e foi editado Ato Declaratório RFB nº 35, de 02.02.2011,vedando o desconto de créditos de PIS e COFINS em relação aos encargos de exaustão,tendo em vista a ausência de amparo legal. 25 25 25 25
  27. 27. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosMáquinas, Equipamentos e Outros Bens Incorporados ao Ativo Imobilizado• As mudanças nas taxas de depreciação em razão das novas regras contábeis, nãoproduzem efeitos nas regras fiscais de aproveitamento de créditos de PIS e COFINS, jáque o RTT (Regime Tributário de Transição) admite que, para fins fiscais, sejam mantidasos métodos e os critérios contábeis vigentes em 31.12.2007 (SC nº 15, de 18.02.2011)• A Lei nº 10.865/04 restringiu o aproveitamento a bens adquiridos a partir de maio de2004. Essa restrição foi questionada por diversas empresas no Judiciário, havendoprecedentes favoráveis aos contribuintes no TRF da 4ª Região (p. ex. Apelação Cível nº00011930820094047204). 26 26 26 26
  28. 28. Aproveitamento de Créditos: Casos ConcretosEdificações e Benfeitorias em Imóveis Próprios ou de Terceiros• Registro de créditos sobre edificações e benfeitorias não fica vinculado à destinação dadaao bem, sendo reconhecido créditos sobre imóveis, ainda que utilizados nas atividadesadministrativa e comercial.• De forma opcional ao critério de depreciação, o contribuinte poderá promover o descontodos créditos em 24 parcelas mensais, desde que envolvam a aquisição de edificaçõesnovas ou a construção de edificações utilizadas na produção ou na prestação de serviços.• Para o cálculo dos créditos em 24 parcelas mensais, deverão ser excluídos: o valor doterreno, da mão-de-obra paga a pessoa física e da aquisição de bens ou serviços nãoexpostos às contribuições.• O regime é aplicável apenas para as aquisições realizadas a partir de 1º-01.07. Alémdisso, os créditos serão calculados após a conclusão da obra. 27 27 27 27
  29. 29. Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosO Conceito de Insumo para Registro de Créditos de PIS/COFINS• O art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 admite o aproveitamento de créditos emrelação à aquisição de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e naprodução ou fabricação de bens/produtos destinados à venda.• A IN nº 247/02 explicitou o entendimento da RFB sobre o conceito de ‘insumo’, criando asmodalidades descritas no art. 67, §5º, sendo elas: (i) bens e serviços adquiridos paraprodução/fabricação de bens; e (ii) bens e serviços adquiridos para a prestação de serviço.• No que diz respeito aos bens adquiridos para a fabricação de produtos, a legislação doPIS/COFINS adotou o conceito estabelecido para o IPI desde a edição do PN 65/79 e osqualificou como: “as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisqueroutros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ouquímicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejamincluídas no ativo imobilizado;” 28 28 28 28
  30. 30. Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosPartes e Peças de Reposição/Serviços de Manutenção• Reconhecido o direito ao aproveitamento de créditos sobre partes e peças de reposição esobre serviços de manutenção de bens do ativo permanente, desde que, do ponto de vistacontábil, estes itens não sejam registrados no ativo imobilizado.• A interpretação da RFB quanto aos créditos sobre partes e peças de reposição evoluiu nosúltimos anos. Inicialmente, ocorria uma aplicação literal e restrita da IN nº 247/02, permitidoo registro de créditos relacionados exclusivamente a itens de reposição que tivessem contatodireto com o bem em produção (entendimento similar ao adotado para o IPI). Entretanto, em2008 foram proferidas Soluções de Divergência pela COSIT (SD nº 15/08 e 35/08)flexibilizando o conceito de insumo ao admitir registro de crédito sobre partes e peçasalocadas na linha de produção como um todo, sendo dispensada a necessidade de contatodireto com o bem em produção. 29 29 29 29
  31. 31. Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosContratação de Frete para Transporte de Mercadorias• Reconhecido o direito ao aproveitamento de créditos na contratação de frete paratransporte de insumos adquiridos pelo contratante no mercado interno, tendo em vista que ofrete incorpora o custo de aquisição dos insumos (SC 27/08, 234/07, 449/06, entre outras).• Na importação, a legislação expressamente determina que a base de cálculo dos créditosserá formada pelo valor aduaneiro acrescido do IPI (art. 7º da Lei nº 10.865/04). Com isso, aRFB adota o entendimento de que não é permitida a inclusão do valor do frete interno nocálculo dos créditos de PIS/COFINS importação (SC 84/2010 e 186/2010).• Segundo a RFB, o frete contratado para transporte de produto entre estabelecimentos dofabricante não gera direito ao aproveitamento de créditos de PIS/COFINS, pois não seenquadra no conceito de ‘insumo’ e não se caracteriza como ‘frete de venda’, uma vez que odestino é um estabelecimento do próprio fabricante (SD nº 02, de 24.01.2011). A questãofoi submetida à apreciação da 2ª Turma do STJ, que no julgamento do REsp nº1.147.902/RS, acatou o entendimento da RFB. 30 30 30 30
  32. 32. Créditos Incidentes na Aquisição de InsumosConceito de Insumos – Precedente Recente do CARF• Em julgamento realizado em 23.08.2010, a Câmara Superior de Recursos Fiscais analisou otema e concluiu no Acórdão nº 9.303-01.035 que o legislador não restringiu a apropriação decréditos de PIS/COFINS aos parâmetros adotados para a apropriação dos créditos de IPI,reconhecendo que não é necessário o contato físico entre o insumo e o bem em produçãopara gerar o aproveitamento dos créditos.• Adotando esse enfoque, se posicionou no sentido de que o conceito de insumos abrangetodos os gastos gerais da pessoa jurídica necessários para a produção dos bens ou prestaçãode serviços.• Embora seja um precedente isolado até o momento, tal decisão demonstra uma tendênciada jurisprudência administrativa do CARF em considerar o conceito de insumo, para fins deaproveitamento de créditos de PIS/COFINS, de forma mais ampla do que a RFB. 31 31 31 31
  33. 33. Vedações e Manutenção do Crédito• Conforme o §2º do art. 3º da Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, não gera direito aoaproveitamento de créditos:(i) mão-de-obra paga a pessoa física; e (ii) aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pelas contribuições.•A RFB reconhece que no caso do inciso II é possível o registro de créditos na aquisição deinsumos isentos, quando a saída for tributada (SD nº 09, de 14.12.2010).• A Lei nº 11.033/04, de caráter meramente interpretativo, garante a manutenção decréditos em caso de saídas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou nãoincidência (art. 17).• O art. 30 da Lei nº 10.865/04 garante o aproveitamento de créditos no caso de versão debens em operações societárias de fusão, cisão e incorporação, desde que fosse admitido odesconto do crédito pela pessoa jurídica sucedida. 32 32 32 32
  34. 34. Regime Monofásico – Créditos Aplicáveis• Distribuidores de produtos monofásicos ficam impedidas de registrar créditos em relação àbens para revenda, aquisição de insumos, armazenagem e frete de venda dos referidosprodutos (SC nº 25/2010 - 4ª -RF):• “COFINS NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITOS. PRODUTOS TRIBUTADOS COM INCIDÊNCIACONCENTRADA/MONOFÁSICA. REFORMA PARCIAL DA SOLUÇÃO DE CONSULTA SRRF04/DISIT Nº 10, DE2010. Pessoa jurídica que, na espécie, atua no ramo de venda por atacado e a varejo de bebidas sujeitasao modelo monofásico de incidência não-cumulativa da Cofins, não pode, tendo em vista expressa vedaçãolegal, apurar créditos relativos à aquisição daqueles produtos para posterior revenda, tampouco créditosreferentes a bens e serviços supostamente por ela utilizados como “insumos” de sua atividade comercial.Outrossim, é explicitamente vedado o creditamento no tocante às despesas de armazenagem das citadasmercadorias e “insumos”, bem como sobre o frete pago pela pessoa jurídica em questão, na aquisiçãoe/ou na venda dos aludidos produtos e “insumos”. Por outro lado, a referida pessoa jurídica pode, sim,apurar os créditos especificamente previstos nos incisos III, IV, V, VII e VIII do “caput” do art. 3º da Leinº 10.833, de 2003, e alterações.” 33 33 33 33
  35. 35. Distribuidores – Utilização de Insumos• No seguimento de combustíveis, existe a polêmica sobre possibilidade de os distribuidoresregistrarem créditos relacionados a aquisição de álcool anidro para adição à gasolina ‘a’ eformação da gasolina ‘c’.• Proferidos acórdãos (p.e.16-18616/08 - DRJ/SPO) foram no sentido de que, ainda que oálcool fosse gravado pelas contribuições na saída do produtor, do ponto de vista da legislaçãotributária, a sua adição à gasolina ‘a’ para obtenção da gasolina ‘c’ não caracteriza umaatividade industrial.• Segundo a RFB, ao vender a gasolina ‘c’, o contribuinte estaria simultaneamente realizandoa revenda da gasolina ‘a’ e do álcool, ambos sujeitos à alíquota zero.• A legislação foi alterada e desde 01.10.08, com o início da vigência da Lei nº 11.727/08,passou a admitir expressamente o registro de créditos decorrentes da aquisição de álcoolpara adição à gasolina pelos distribuidores de combustível. 34 34 34 34
  36. 36. Regime Monofásico – “Pessoa Interposta”• Como, em regra, a alíquota concentrada incide no fabricante/importador, uma práticaque vem sendo adotada no mercado é a interposição de uma pessoa jurídica, controladapelo fabricante/importador, entre a venda realizada no estabelecimento e a vendarealizada no atacado.• Com isso, o fabricante/importador realiza a venda com margem de lucro reduzida eexpõe essa receita à incidência da alíquota concentrada. Após essa operação, a pessoajurídica interposta promove a revenda da mercadoria para o atacado, com a utilização dopreço devido. A receita obtida nessa operação fica exposta à alíquota zero.• Buscando eliminar essa prática, o Governo inseriu na MP nº 497/2010 a previsão de quenessas operações a alíquota monofásica incidiria novamente sobre a pessoa interposta,sendo que para anular o débito da etapa anterior seria permitido o registro de crédito deigual valor (art. 22).• No ato da conversão da MP na Lei nº 12.350/2010, essa medida não foi convalidada,tornando-se revogada sem produzir efeitos. 35 35 35 35
  37. 37. Registro de Créditos na Fase Pré Operacional• Na Solução de Consulta nº 283/09, a RFB negou a possibilidade de aproveitamento decréditos na fase pré-operacional, conforme se extrai de sua ementa:CRÉDITOS. ALUGUEL. ENERGIA ELÉTRICA. ARMAZENAMENTO. FASE PRÉ-OPERACIONAL. Não havendoa empresa iniciado suas operações, não há que se falar em estabelecimento, cujo conceito de formanenhuma se confunde, por exemplo, com a existência do imóvel onde funcionará a empresa. O imóvelse trata apenas de um dos elementos do estabelecimento, o conjunto de bens, tanto corpóreos comoincorpóreos, organizado para exercício da atividade empresarial. Atividade a qual, estando a empresaem fase de implantação, ainda não teve início. Dado inexistente estabelecimento, descabe cogitar daapuração de créditos de Cofins relativos a energia elétrica, conhecidas as previsões do art.3º, III, da Leinº 10.833, de 2003. Inexistente atividade empresarial, tampouco cabe se cogitar da apuração decréditos em relação a pagamentos a pessoas jurídicas a título de aluguel de prédio, máquina ouequipamento, nos termos do inciso IV do referido artigo. No que toca ao ônus com o armazenamento demercadoria, há previsão legal para sua apuração apenas quando relativo a operação de venda, nãohavendo como se conceber de seu cabimento em fase pré-operacional. Estando ou não a empresa emfase pré-operacional, nenhum dispêndio referente à aquisição ou à construção de bens a seremregistrados no Ativo Imobilizado enseja apuração de créditos de Cofins. No entanto, acaso se trate debens relacionados nos incisos VI e VII do art.3º da Lei nº10.833, de 2003, os dispêndios podemfuturamente ensejar desconto de créditos na forma do §1º, III, do mesmo artigo. 36 36 36 36
  38. 38. Aproveitamento e Compensação Saldo Credor• De acordo com o §4º do art. 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, o crédito nãoaproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes.• O art. 16 da Lei nº 11.116/05 admite a utilização do saldo credor acumulado em virtudede saídas sujeitas à suspensão, isenção (exportação), alíquota zero ou não incidênciapara: (i) compensação com outros tributos devidos à RFB; e (ii) restituição.• Os créditos não registrados à data em que ocorridas as aquisições poderão serregistrados a posteriori.• A legislação não estipula um prazo limite para aproveitamento de créditosextemporâneos. Contudo a RFB vem aplicando o prazo de 05 anos, utilizando-se doDecreto nº 20.910/32• Embora defensável a utilização imediata dos créditos extemporâneos no próprio exercícioem que apurados, a RFB vem se manifestando no sentido de que é necessária a retificaçãode DACONs, DCTFs e DIPJs. Nessa hipótese, o crédito não poderá ser corrigido pela SELIC. 37 37 37 37
  39. 39. MUITO OBRIGADO 38 38 38 38
  40. 40. www.rolimvlc.com 39 39 39

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