Monografia Alberto Ciências Contábeis 2011

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Ciências Contábeis 2011

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Monografia Alberto Ciências Contábeis 2011

  1. 1. UNIVERSIDADE DO ESTADO DA BAHIA DAPARTAMENTO DE EDUCAÇÃO – CAMPUS VII COLEGIADO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS JOSÉ ALBERTO ALVES DE SOUZA PLANEJAMENTO E CONTROLE DE ESTOQUE COMO INSTRUMENTO OTIMIZADOR DA GESTÃO DOS RECURSOS PÚBLICOS:Um estudo de caso na Prefeitura do Município de Campo Formoso-Ba Senhor do Bonfim 2011
  2. 2. JOSÉ ALBERTO ALVES DE SOUZA PLANEJAMENTO E CONTROLE DE ESTOQUE COMO INSTRUMENTO OTIMIZADOR DA GESTÃO DOS RECURSOS PÚBLICOS:Um estudo de caso na Prefeitura do Município de Campo Formoso-Ba Monografia apresentada a Universidade do Estado da Bahia, Campus VII, Senhor do Bonfim-BA, Colegiado de Ciências Contábeis, como requisito final para obtenção do grau de Bacharel em Ciências Contábeis. Orientador: Prof. Franklin Rami C. O. Regis Senhor do Bonfim 2011
  3. 3. JOSÉ ALBERTO ALVES DE SOUZA PLANEJAMENTO E CONTROLE DE ESTOQUE COMO INSTRUMENTO OTIMIZADOR DA GESTÃO DOS RECURSOS PÚBLICOS: Um estudo de caso na Prefeitura do Município de Campo Formoso-BaMonografia apresentada a Universidade do Estado da Bahia, Campus VII, Senhor doBonfim-BA, Colegiado de Ciências Contábeis, como requisito final para obtenção do grau de Bacharel em Ciências Contábeis. Aprovada em 29 de setembro de 2011. Prof. Franklin Rami C. Oliveira Regis Orientador Universidade do Estado da Bahia - UNEB Prof. Francisco Arapiraca Universidade do Estado da Bahia - UNEB Profª. Maria de Fátima Araújo Frazão Universidade do Estado da Bahia - UNEB
  4. 4. Ao meu DEUS por me conceder essa vitória.A Lecy Campos, querida esposa.À minha família e amigos.
  5. 5. AGRADECIMENTOS Agradeço a Deus, por sempre está ao meu lado dando forças e sabedoria nosmomentos de maiores dificuldades. A minha amada esposa Lecy Campos, presente de Deus para mim, quesempre esteve ao meu lado e me ajudou bastante no desenvolvimento dessetrabalho. Aos meus pais que me acompanharam e incentivaram. Pessoasextraordinárias que Deus colocou em minha vida. Muito obrigado por serem osmelhores pais que alguém poderia desejar. Aos meus irmãos, que de alguma forma contribuíram para esta realização,seja através de uma palavra de incentivo ou de orações em momentos difíceis. Ao meu orientador, Prof. Franklin Rami C. O. Regis, que muito contribuiu noêxito desse trabalho final. A minha amiga Diana Carla, por sua contribuição para o fechamento destetrabalho. Aos amigos e colegas de batalhas que ao longo desses quatro ano lutaramjuntamente comigo para que juntos chegássemos a essa vitória. A todos os meus professores que durante todo o curso, se esforçaram omáximo para passarem todos os seus conhecimentos que contribuíram para aminha formação.
  6. 6. “Confia no Deus eterno de todo o seu coraçãoe não se apóie na sua própria Inteligência.Lembre-se de Deus em tudo o que fizer, e elelhe mostrará o caminho certo.” Provérbio de Salomão
  7. 7. RESUMOEsta monografia de conclusão de curso tem como objetivo, inicialmente, analisar osconceitos, características e informações outras pertinentes ao planejamento,evolução da Logística Empresarial, administração de material, gestão e controle deestoque. Em seguida investigar os fundamentos financeiros da gestão públicamostrando um pouco sobre o orçamento, receitas e despesas públicas e a lei deResponsabilidade Fiscal. Também o presente trabalho pretende avaliar o controlede estoque dentro da Prefeitura Municipal de Campo Formoso-Ba. A metodologiadesenvolvida foi realizada com pesquisa bibliográfica através de livros, revistas,artigos, pesquisas na internet e pesquisa de campo com aplicação de umquestionário aos responsáveis pelos estoques da Prefeitura Municipal de CampoFormoso-Ba, abordando aspectos sobre planejamento e controle de estoque. Ocontrole de estoque é de extrema importância para a entidade pública. Muitosgestores têm se preocupado em controlar recursos escassos, visto que os estoquesabsorvem capital que poderia ser investido de outras maneiras.Palavras-Chave: Controle de Estoque. Planejamento. Orçamento.
  8. 8. LISTA DE FIGURASFigura 1 – Amplitude da Administração de Materiais ............................................ 23Figura 2 – Representação da curva ABC para classificação dos itens................. 34Figura 3 – De Salvador a Campo Formoso ........................................................... 59
  9. 9. LISTA DE QUADROSQuadro 1 – Procedimentos fundamentais de Administração de Materiais............ 20Quadro 2 – Representatividade em percentual da classificação ABC dos itensem estoque ............................................................................................................ 35Quadro 3 – Modalidades de Licitação (Tabela de Valores) .................................. 53
  10. 10. LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLASLDO - Diretrizes OrçamentáriasLOA - Lei Orçamentária AnualLRF - Lei de Responsabilidade FiscalPPA - Plano Plurianual
  11. 11. SUMÁRIOINTRODUÇÃO....................................................................................................................................................111 CONTROLE DE ESTOQUE, SEGUNDO OS FUNDAMENTOS DA ADMINISTRAÇÃO DE MATERIAIS E DA LOGÍSTICA..................................................................................................................16 1.1 LOGÍSTICA E SUA EVOLUÇÃO HISTÓRICA ......................................................................................16 1.2 ADMINISTRAÇÃO DE MATERIAIS.......................................................................................................19 1.3 GESTÃO DE ESTOQUES...........................................................................................................................24 1.3.1 Razões para manter estoques...............................................................................................................25 1.4 ASPECTOS DE PLANEJAMENTO E CONTROLE DE ESTOQUE........................................................27 1.4.1 Consumo Médio Mensal (C) ...............................................................................................................29 1.4.2 Tempo de Aquisição (T)....................................................................................................................... 29 1.4.3 Intervalo de Aquisição (I).....................................................................................................................30 1.4.4 Estoque Mínimo ou de Segurança (ES)................................................................................................30 1.4.5 Estoque Maximo (EM)..........................................................................................................................31 1.4.6 Ponto de pedido....................................................................................................................................32 1.4.7 Quantidade a Ressuprir (Q).................................................................................................................33 1.4.8 Classificação ABC ...............................................................................................................................342 OS FUNDAMENTOS FINANCEIROS E CONTÁBEIS DA GESTÃO PÚBLICA................................... 37 2.1 A CONTABILIDADE PÚBLICA...............................................................................................................37 2.2 ORÇAMENTO PÚBLICO...........................................................................................................................40 2.2.1 Princípios Orçamentários....................................................................................................................41 2.2.2 Aspectos Constitucionais do Orçamento..............................................................................................44 2.3 RECEITA PÚBLICA...................................................................................................................................46 2.3.1 Tipos de receita pública.......................................................................................................................47 2.3.2 Estágios da receita pública..................................................................................................................48 2.4 DESPESA PÚBLICA...................................................................................................................................49 2.4.1 Tipos de despesa pública......................................................................................................................50 2.4.2 Estágios da despesa pública.................................................................................................................52 2.5 LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL..................................................................................................553 PLANEJAMENTO E CONTROLE DE ESTOQUE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA........................58 3.1 DADOS GEOGRÁFICOS E ECONÔMICOS DO MUNICÍPIO DE CAMPO FORMOSO.................58 3.2 APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS DA PESQUISA .................................................60 3.2.1 Quanto ao Planejamento e controle de estoque..................................................................................60 3.2.2 Quanto aos materiais no almoxarifado................................................................................................63 3.2.3 Quanto às Licitações............................................................................................................................64 3.2.4 Quanto aos Empenhos..........................................................................................................................65CONCLUSÃO......................................................................................................................................................68REFERÊNCIAS...................................................................................................................................................70AP.......................................................................................................................................................................... 73
  12. 12. 11 INTRODUÇÃO É da natureza humana que os indivíduos vivam reunidos, para que assimvenham a satisfazer suas necessidades, relacionando-se entre si e com outroshumanos de território vizinho. Então de acordo com Bach (2009, p. 01) “[...] o estadosurgiu da necessidade que o Homem encontrou em controlar o convívio de diversossociais de um mesmo território, e, como forma de se estabelecer certo limite eordenamento nas atitudes dos sociais nesse ambiente”. Completando essa afirmativa, Slomski (2007) acrescenta que o Estado foicriado para estar atento às necessidades públicas, tendo como principal função aalocação de recursos financeiros. Enfim, segundo Azambuja (1996 apud ARAÚJO; ARRUDA 2004, p.3) “[...] oestado corresponde, então, à organização político-jurídico de uma sociedade pararealizar o bem público, com governo próprio e território determinado”. E para auxiliar o estado na realização do bem comum, encontra-se aadministração pública, que na visão de Meirelles (2002 apud KOHAMA 2006, p.9)“[...] é todo o aparelhamento do Estado, preordenado à realização de seus serviços,visando á satisfação das necessidades coletivas”. Para explicar a relação entre o Estado e a administração pública, Araújo eArruda (2004, p.2) afirmam: A administração pública assume uma conotação de processo, com o propósito de possibilitar o cumprimento das funções básicas do Estado, especialmente os serviços indispensáveis à satisfação das necessidades coletivas. Este instrumental de ação do Estado funciona como um conjunto de processos por meio dos quais os recursos públicos – sejam eles materiais, humanos, financeiros ou institucionais – são combinados e coordenados com vistas a definir e implementar as políticas públicas e a realizar as obras e os serviços demandados pelas necessidades coletivas. No entanto, vale ressaltar que os recursos públicos não têm que ser alocadosde qualquer maneira, sem nenhum controle dos gastos, visto que, com ocrescimento da sociedade, passam a existir, juntamente com ela, vários problemasrelacionados à assistência social, educação, segurança, transportes e saúde, e pararesolver essas dificuldades, a administração pública deve utilizar seus recursos de
  13. 13. 12uma forma ordenada e que de fato demonstre o que foi proposto e que atinja osseus objetivos. O controle de estoque é de suma importância para a entidade pública.Controlar recursos escassos tem sido a preocupação de muitos gestores públicos,principalmente com o advento da Lei Complementar 101, de 4 de maio 2000. Éevidente que todas as organizações, sejam elas de segmento público ou não, devamse preocupar com o controle de estoque, visto que os maiores problemasrelacionados aos materiais referem-se ao planejamento e controle, o que é alvo demuitas críticas, principalmente porque muitos recursos públicos são aplicados pelasentidades em estoques. Em relação ao planejamento, Buarque (1999, p.43-44)assegura que: O planejamento é fundamental também para sistematizar e conferir racionalidade e interação lógica às ações e atividades diversificadas no tempo, aumentando a eficácia e eficiência das ações e seus impactos positivos na realidade. Representa uma forma de controle sobre o futuro e de fundamentação das escolhas e prioridades, para otimizar as forças, mecanismos e recursos escassos da sociedade, evitando desperdícios e a improvisação. Percebe-se, com isso, que o planejamento e controle de estoque exercem umpapel importante dentro do setor público; os estoques absorvem capital que poderiaser investido de outras maneiras, desviam fundos de outros usos potenciais e aindatêm o mesmo custo de capital que qualquer outro projeto de investimento. Diante do exposto, surge a seguinte indagação: Como a contabilidadepode contribuir para uma melhor gestão de suprimentos na área pública? Como hipótese, pode-se admitir que os órgãos públicos utilizem planejamentoe controle de estoque, a fim de uma melhor alocação dos recursos públicos,evitando, assim, gastos desnecessários na formação de altos volumes demateriais/suprimentos nos almoxarifados. O que também pode ocorrer é que gestores públicos conheçam a importânciado planejamento e controle de estoque, para que não se limitem ao uso, apenas, demétodos tradicionais de controle de estoque. Deste modo, esses pressupostos foram o eixo que nortearam o estudo, que
  14. 14. 13teve como objetivo geral investigar como a gestão pública executa o planejamento econtrole de estoque. No intuito de alcançar tal objetivo, foram traçados os seguintes objetivosespecíficos: • Caracterizar o controle de estoque, fazendo uma abordagem do mesmo dentro da logística e administração de materiais. • Analisar os fundamentos financeiros da gestão pública. • Investigar como os gestores lidam com o planejamento e controle de estoque. A análise do planejamento e controle de estoque na área pública vem sendoalvo de inúmeras discussões no meio contábil e pesquisas já estão sendodesenvolvidas no intuito de se chegar a um modelo mais adequado de política quepossibilite a redução dos níveis de estoque existentes em uma instituição e,posteriormente, a médio e longo prazo, propicie a redução dos custos do setor,assim como da utilização indevida de recursos públicos. Alguns estudos apontam que, até os anos 80, a maior preocupação dosempresários era produzir, vender e faturar sem maior atenção ao controle deestoques. Não se percebia sua contribuição para a redução do capital de giro, desua eficácia e de seus elevados custos. Hoje, até mesmo no setor público, a históriaé outra, pois, sabe-se da importância do seu controle. Observa-se que, cada vez mais, se utiliza o sistema logístico que começa noplanejamento das necessidades de materiais e termina com a disponibilização dosmateriais nas unidades de atendimentos. Esse sistema deve proporcionar umaeficácia no processo de estoque. Daí que um dos principais motivos de discorrersobre o tema é tentar mostrar que o controle de estoques é de grande importâncianão só para as empresas que visam lucro, mas também para os órgãos públicosque, agindo desta forma, terá um maior controle e aproveitamento de recursospúblicos para a prestação dos serviços. Diante do exposto e tomando como base uma experiência vivida como
  15. 15. 14auxiliar de coordenação da saúde bucal, onde por dois anos fui o responsável pelocontrole de estoque do departamento de saúde bucal, o que me mostrou o quantoesse controle é importante para a gestão pública. O que nos leva a entender que opresente estudo é de grande relevância, pois utilizando métodos e fontes queviabilizam o sistema logístico no setor público, os mesmos irão contribuir para umamelhor prestação de serviço à comunidade. A metodologia utilizada neste trabalho se constituiu de duas etapas: sendo aprimeira, uma revisão bibliográfica sobre o tema, visando um embasamento teóricosobre o assunto. As principais fontes de pesquisa nessa etapa foram livros de e autilização de artigos, monografias, e periódicos disponíveis na Internet, advindo daíseu caráter exploratório. A segunda etapa tratou-se de uma pesquisa de camporealizada na Prefeitura Municipal de Campo Formoso – BA. O método escolhidopara a pesquisa de campo foi a observação in loco que serviu de estudo de caso, jáque, de acordo com Gil (2002), esta é uma modalidade de pesquisa amplamenteutilizada, por se tratar de um estudo profundo que permita a aquisição de um amploe detalhado conhecimento do que se deseja pesquisar. No primeiro momento foram identificados os modelos de gestão de estoquesutilizados pela secretaria e contrastados com os modelos encontrados nabibliografia. O contraste entre o planejado e o observado serviu de base para sechegar às primeiras conclusões e levantamentos de novas hipóteses. De acordo com esta abordagem foi realizada uma pesquisa quantitativa,onde, de acordo com Silva (2008, p.99) “[...] parte do princípio segundo o qual tudopode ser quantificado. Isso significa transformar em números opiniões e informaçõespara classificá-las e analisá-las”. O presente estudo está estruturado em três capítulos; no primeiro caracteriza-se o controle de estoque, fazendo uma abordagem do mesmo dentro da logística eadministração de materiais. No segundo, analisam-se os fundamentos financeiros dagestão pública, abordando-se a contabilidade pública, passando pelo orçamentopúblico observando-se os princípios orçamentários e os aspectos constitucionais doorçamento, as receitas e despesas públicas, fechando com a lei de responsabilidadefiscal.
  16. 16. 15 No terceiro capitulo, primeiramente, são expostos os dados referentes aomunicípio, objeto do estudo, tais como dados geográficos econômicos. Logo após,apresenta-se o resultado e análise da pesquisa de campo, e as observações acercado planejamento e controle de estoque na gestão pública. Por fim, as consideraçõesfinais, o fechamento do trabalho e a proposta de continuação de aprofundar o temaabordado.
  17. 17. 161 CONTROLE DE ESTOQUE, SEGUNDO OS FUNDAMENTOS DA ADMINISTRAÇÃO DE MATERIAIS E DA LOGÍSTICA Estoque é o sortimento de materiais que empresas utilizam no processo deprodução de seus produtos ou serviços. Trata-se de uma necessidade para ofuncionamento normal de uma entidade. Entretanto, é importante ressaltar que osestoques, como lembra Chiavenato (2005 p.68), “[...] Representam um enormeinvestimento financeiro [...]”, o que segundo o autor “[...] Podem alcançar umarespeitável parcela dos ativos totais da empresa [...]”. Daí surgem as técnicas de controle de estoque, métodos essenciais para amanutenção de estoques sem comprometer o ativo financeiro da instituição. Essastécnicas vêm evoluindo cada vez mais, obrigando entidades públicas e privadas aadequar sua estrutura de administração de materiais. As empresas que não se adequarem nesse sentido, correm o risco de seremretiradas do mercado por falta de poder de concorrência. Já os órgãos públicos, umavez não se adequando aos novos sistemas, incorrerão no desperdício de recursopúblico que se destinarão a manter estoques quando poderiam ser investidos emoutras áreas de interesse público. Diante disso, pretende-se, através desse capitulo, caracterizar o controle deestoque tendo por base os princípios e fundamentos que regem a administração demateriais e da logística. No transcorrer do mesmo, serão apresentados a evolução da logísticaempresarial, conceitos, classificação e argumentos da administração de materiais egestão de estoque. Por último, tratar-se-á sobre os aspectos de planejamento econtrole de estoque onde serão mostrados alguns fatores e modelos matemáticosde ressuprimentos.1.1 LOGÍSTICA E SUA EVOLUÇÃO HISTÓRICA
  18. 18. 17 Em uma análise da história, percebe-se como as atividades de logísticaevoluíram até chegarem, hoje, ao que conhecemos como logística integrada. No Egito Antigo, encontra-se a construção dos primeiros armazéns, ondeJosé ao interpretar um sonho de Faraó, disse que haveria sete anos de fartura elogo após sete anos de fome e miséria. Para evitar que acontecesse o pior, Josétraçou uma estratégia, construindo grandes depósitos para que se pudessearmazenar um quinto de tudo que fora produzido e posteriormente ser utilizado nosanos de seca. O país sobreviveu nos tempos de fome através do bom planejamentoe distribuição (Gêneses 41). Ainda de acordo com o livro de Gêneses 41: 46-49: E José era da idade de trinta anos quando esteve diante da face de Faraó, o rei do Egito. E saiu José da face de Faraó e passou por toda a terra do Egito. E a terra produziu nos sete anos de fartura a mãos cheias. E ajuntou todo o mantimento dos sete anos que houve na terra do Egito; e guardou mantimento na cidade, pondo nas cidades o mantimento do campo que estava ao redor de cada cidade. Assim, ajuntou José muitíssimo trigo, como areia do mar, até que cessou de contar, porquanto não havia numeração. Portanto, observa-se que, desde o início da história da humanidade, já existiauma preocupação com a gestão de estoque de materiais e suprimentos, e mesmosem um conhecimento logístico, José põe em prática ações de planejamento econtrole de estoque salvando assim a nação Egípcia e os povos vizinhos de umaseca devastadora. De acordo com Silva (2008), o período conhecido como a revolução industrial,entre 1820 e 1900, foi marcado pelo surgimento das primeiras indústrias. Apreocupação nessa época era produzir em escala e de maneira padronizada, pormeio do desenvolvimento de máquinas e ferramentas que garantissem a produção.Entre 1900 e 1930, passa-se para a era da produção em massa, um período que foimarcado pela consolidação das estruturas industriais, com a preocupação noaperfeiçoamento nos mecanismos de produção, visando à redução do custo unitáriodos produtos. Permaneciam no mercado aquelas empresas que conseguissemfabricar produtos padronizados com preços mais baixos. As empresas estavamvoltadas para a eficiência dos mecanismos de produção. Os mercados eramprotegidos com pouca interferência mundial ou governamental.
  19. 19. 18 A mesma autora, ainda afirma que: As indústrias para produzirem precisavam de matéria prima, estoque e a armazenagem garantiam a produção em lotes mais econômicos. Após a fabricação, os produtos precisavam ser transportados da indústria aos depósitos e lojas, e, a fim de garantir a satisfação dos clientes, tornava-se necessária a manutenção de estoques de produtos acabados. Em uma época na qual a ênfase eram os processos produtivos, as operações de armazenagem e transportes eram consideradas de apoio e não agregavam valor aos produtos (SILVA, 2008, p. 46). Nota-se que, mesmo sem agregar valor ao produto, observa-se a importânciados estoques, armazenagem, transportes e movimentação dos materiais, peçasfundamentais em um sistema logístico, mas que mesmo assim não eram bemaproveitados pelas empresas. No período marcado pelo fim da segunda guerra mundial, as empresaspassam a adotar o conceito de logística, que tem sua origem nas operaçõesmilitares. Segundo Silva (2008, p.46) “[...] para vencer uma batalha é importante teruma boa estratégia de posicionamento das tropas em operação, mas, para que aoperação tenha sucesso, é preciso ter à disposição suprimentos”. Para diferenciar os seus produtos e competir no mercado as empresasbuscam nas atividades consideradas anteriormente como apoio, uma oportunidadepara agregar valor à sua cadeia produtiva. Nesse sentido, a área de logística surgecom o objetivo de tornar disponíveis produtos e serviços no local onde sãonecessários, no momento em que são desejados e com o mínimo de custo. Ballou (2008 apud VIANA, 2008, p.45) se manifesta à cerca da Logísticadando a seguinte definição: A logística empresarial trata de todas as atividades de movimentação e armazenagem, que facilitam o fluxo de produtos desde o ponto de aquisição da matéria prima até ao ponto de consumo final, assim como dos fluxos de informação que colocam os produtos em movimento, com o propósito de providenciar níveis de serviço adequados aos clientes a um custo razoável. Dando ênfase a essa afirmativa, Viana (2008, p.15) também afirma que “Alogística é o processo estratégico que gerencia o fluxo materiais entre o fornecedor eseu cliente, desde a aquisição da matéria prima ate a entrega do produto acabado”.
  20. 20. 19 De acordo com D’Alvia ([200-]), esses conceitos de logística empresariaisanteriormente citados vem se difundindo cada vez mais nos últimos anos,especialmente a partir da década de 80, com as demandas decorrentes daglobalização, alteração estrutural da economia mundial e desenvolvimentotecnológico, tendo como conseqüência a segmentação da logística empresarial emtrês grandes áreas: • Administração de materiais – é o conjunto de operações associadas ao fluxo de materiais e informações. • Movimentações de materiais – transporte eficiente de produtos acabados do final de linha de produção até o consumidor. • Distribuição física – é o conjunto de operações associadas à transferência dos bens do local de sua produção até o local designado no destino e no fluxo de informação associada. A missão do gerenciamento logístico é planejar e coordenar todas asatividades necessárias para alcançar níveis desejáveis dos serviços e qualidades aocusto mais baixo possível. Portanto, a logística tem que ser vista como o elo entre omercado e a atividade operacional da empresa. O raio de ação da logística estende-se sobre toda a organização. Dentro dessas áreas de logística empresarial dar-se ênfase a Administraçãode materiais.1.2 ADMINISTRAÇÃO DE MATERIAIS No conceito de Henry Fayol, administrar é prever, organizar, comandar econtrolar. Entende-se, também, que a administração compreende três camposbásicos: pessoal, material e financeiro. Do exposto, compreende-se que a administração de material é a ramificaçãoda administração geral que trata da área específica dos materiais. Nas empresas é
  21. 21. 20uma atividade integrada da Logística Empresarial. De acordo com Almeida e Lucena([200 -?], p.4): A administração de materiais na empresa é um conjunto de atividades com a finalidade de assegurar o suprimento de materiais necessários ao funcionamento da organização, no tempo correto, na quantidade necessária, na qualidade requerida e pelo melhor preço. Entende-se que, quando se compra antes do tempo correto, têm-se estoquesmuitos altos, acima da necessidade da empresa. No entanto, quando compramosapós o tempo correto, ocorrerá falta de material, comprometendo o atendimento dasnecessidades. Se a compra for além da quantidade necessária, representaráimobilização em estoque ocioso. Caso seja sem atributos de qualidade, acarretarácustos maiores e oportunidades de lucros não realizáveis. Com base no exposto,Viana (2008, p.40) afirma que “[...] administrar com eficiência e exatidão o momentode entradas e saídas dos materiais necessários à empresa – o quê, quando e comocomprar – não é tarefa simples”. Como pode ser observado na tabela abaixo:Quadro 1 – Procedimentos fundamentais de Administração de Materiais. PROCEDIMENTO ESCLARECIMENTO Implica a especificação de compra, que traduz as O que deve ser comprado necessidades da empresa. Como deve ser comprado Revela o procedimento mais recomendável. Quando deve ser comprado Identifica a melhor época. Implica o conhecimento dos melhores segmentos Onde deve ser comprado de mercado. Implica o conhecimento dos fornecedores da De quem deve ser comprado empresa. Evidencia o conhecimento da evolução dos Por que preço de ser comprado preços no mercado. Estabelece a quantidade ideal, por meio da qual Em que quantidade deve ser comprado haja economia na compra.Fonte: Viana (2008, p.40). Ainda na visão de Viana (2008, p.40), existem diferentes razões querecomendam atenção particular das empresas à função suprimentos: a. de seu desempenho dependem inúmeros órgãos (vendas, produção, manutenção, setores administrativos etc.); b. necessidade de gerenciar grandes volumes de itens, geralmente em consideráveis quantidades, ao menor risco de falta e a menor custo possível; c. a exigência de grande número de informação, rápidas e precisas, a qualquer instante; d. fato de os estoques representarem parcela razoável do ativo torna-os uma inversão demasiadamente vultosa para que seja ignorada, o que
  22. 22. 21 merece grandes cuidados, pois, muitas vezes, os lucros ficam retidos nos estoques excessivos, os quais, contudo, nem sempre garantem adequado atendimento das necessidades da empresa. Diante da grande importância e responsabilidade da administração demateriais, e para dar ênfase a essa importância, Lins (2005, p.05) defineadministração de materiais da seguinte forma: A Administração de Materiais é definida como sendo um conjunto de atividades desenvolvidas dentro de uma empresa, de forma centralizada ou não, destinadas a suprir as diversas unidades, com os materiais necessários ao desempenho normal das respectivas atribuições. Tais atividades abrangem desde o circuito de reaprovisionamento, inclusive compras, o recebimento, a armazenagem dos materiais, o fornecimento dos mesmos aos órgãos requisitantes, até as operações gerais de controle de estoques etc. O mesmo autor completa que “[...] A Administração de Materiais visa àgarantia de existência contínua de um estoque, organizado de modo à nunca faltarnenhum dos itens que o compõem, sem tornar excessivo o investimento total” (LINS,2005, p. 5). Na concepção de Viana (2008, p.41), a Administração de Materiais pode serdefinida como: “[...] planejamento, coordenação, direção e controle de todas asatividades ligadas à aquisição de materiais para a formação de estoques, desde omomento de sua concepção até seu consumo final”. Em conformidade com essas definições, Ballou (2009, p.61) diz que “Aimportância da boa administração de materiais pode ser mais bem apreciadaquando os bens necessários não estão disponíveis no instante correto para atenderas necessidades de produção ou operação”. Imagina-se o quão grande será o prejuízo para a população e para o órgãopúblico de uma determinada cidade devido à falta de materiais em estoque, poisesse evento acarreta na carência de atendimento à população e na ociosidade dofuncionalismo público. Ballou (2009, p.61) ainda acrescenta que “[...] O objetivo da administração demateriais deve ser prover o material certo, no local de operação certo, no instantecorreto e em condições utilizáveis ao custo mínimo”.
  23. 23. 22 Dando continuidade aos objetivos citados pelos demais autores, Lins (2005,p.10) contribui com uma relação contendo os principais objetivos da administraçãode materiais: a) Preço Baixo - este é o objetivo mais óbvio e, certamente um dos mais importantes. Reduzir o preço de compra implica em aumentar os lucros, se mantida a mesma qualidade; b) Alto Giro de Estoques - implica em melhor utilização do capital, aumentando o retorno sobre os investimentos e reduzindo o valor do capital de giro; c) Baixo Custo de Aquisição e Posse - dependem fundamentalmente da eficácia das áreas de Controle de Estoques, Armazenamento e Compras; d) Continuidade de Fornecimento - é resultado de uma análise criteriosa quando da escolha dos fornecedores. e) Consistência de Qualidade - a área de materiais é responsável apenas pela qualidade de materiais e serviços provenientes de fornecedores externos. Em algumas empresas, a qualidade dos produtos e/ou serviços constituem-se no único objetivo da Gerência de Materiais; f) Despesas com Pessoal - obtenção de melhores resultados com a mesma despesa ou, mesmo resultado com menor despesa - em ambos os casos o objetivo é obter maior lucro final. g) Relações Favoráveis com Fornecedores - a posição de uma empresa no mundo dos negócios é em alto grau determinada pela maneira como negocia com seus fornecedores; h) Aperfeiçoamento de Pessoal - toda unidade deve estar interessada em aumentar a aptidão de seu pessoal; i) Bons Registros - são considerados como o objetivo primário, pois contribuem para o papel da Administração de Material, na sobrevivência e nos lucros da empresa, de forma indireta. Diante dessas definições e objetivos, Lins (2005, p.9) destaca algumasresponsabilidades e atribuições da administração de materiais: a) suprir, através de Compras, a empresa, de todos os materiais necessários ao seu funcionamento; b) avaliar outras empresas como possíveis fornecedores; c) supervisionar os almoxarifados da empresa; d) controlar os estoques; e) aplicar um sistema de reaprovisionamento adequado, fixando Estoques Mínimos, Lotes Econômicos e outros índices necessários ao gerenciamento dos estoques, segundo critérios aprovados pela direção da empresa;
  24. 24. 23 f) manter contato com as Gerências de Produção, Controle de Qualidade, Engenharia de Produto, Financeira etc. g) estabelecer sistema de estocagem adequado; h) coordenar os inventários rotativos. O conhecimento acerca das definições, da importância e dos objetivosexpostos, permite analisar com maior segurança a amplitude dessa exposição comoestá esquematizada na figura 1. Figura 1 - Amplitude daAdministração de Materiais.Fonte: Viana (2008, p.42). Ao analisar a figura observam-se os caminhos da Administração de Materiaise os elos entre eles, e para uma melhor compreensão Viana (2008, p.42-43) definecada uma destas etapas: a. Atividade cadastramento visa cadastrar os materiais necessários à manutenção e ao desenvolvimento da empresa, o que implica o reconhecimento perfeito de sua classificação, estabelecimento de codificação e determinação da especificação, objetivando emissão de catálogo para utilização dos envolvidos nos procedimentos de Administração de Materiais. b. Atividade gestão visa ao gerenciamento dos estoques por meio de técnicas que permitam manter o equilíbrio com o consumo, definindo parâmetros e níveis de ressuprimento e acompanhando sua evolução. c. Atividade compras tem por finalidade suprir as necessidades da empresa mediante a aquisição de materiais e/ou serviços, emanadas das
  25. 25. 24 solicitações dos usuários, objetivando identificar no mercado as melhores condições comerciais e técnicas. d. Atividade recebimento visa garante o rápido desembaraço dos materiais adquiridos pela empresa, zelando para que as entradas reflitam a quantidade estabelecida, na época certa, ao preço contratado e na qualidade especificada nas encomendas. e. Atividade almoxarifado visa garantir a fiel guarda dos materiais confiados pela empresa, objetivando sua preservação e integridade até o consumo final. f. Atividade inventário físico visa ao estabelecimento de auditoria permanente de estoques em poder do Almoxarifado, objetivando garantir a plena confiança e exatidão de registros contábeis e físico, essencial para que o sistema funcione com a eficiência requerida. Daí, a grande importância da administração de materiais dentro de umaorganização, seja ela privada ou não, pois gerencia todas as etapas no que dizrespeito a materiais, que vai desde atividade de cadastramento, escolha dosfornecedores, passando pelo setor de compras, supervisionando os almoxarifados econtrolando os estoques de uma forma organizada e planejada de maneira que nãofalte nenhum item e também não venha formar altos volumes de estoque, visto queestoque é dinheiro e este não pode ficar parado sem utilização, tem que ser aplicadopara maximizar o lucro ou aumentando os recursos para serem aplicados em outrossegmentos da administração. O estudo sobre a administração de materiais traz consigo a necessidade dese abordar também outro tema de relevante importância para este trabalho. Trata-seda gestão de estoque.1.3 GESTÃO DE ESTOQUES Antes de discorrer sobre a Gestão de Estoque, procurar-se-á entender o queé estoque. Na visão de Viana (2008, p.109) pode-se definir estoque da seguinte maneira: a) materiais, mercadorias ou produtos acumulados para utilização posterior, de modo a permitir o atendimento regular das necessidades dos usuários para a continuidade das atividades da empresa, sendo o estoque
  26. 26. 25 gerado, consequentimente, pela impossibilidade de prever-se a demanda com exatidão. b) reserva para ser utilizado em tempo oportuno. Em conformidade a essa definição, Lins (2005, p. 20) afirma que “[...] estoqueconstitui todo o sortimento de materiais que a empresa possui e utiliza no processode produção de seus produtos/serviços”. O mesmo autor acrescenta que “[...] os estoques podem ser entendidosainda, de forma generalizada, como certa quantidade de itens mantidos emdisponibilidade constante e renovados, permanentemente, para produzir lucros eserviços” (LINS, 2005, p.20). Entende-se, então, que estoque são materiais que estão à disposição, parasuprir as necessidades no momento em que elas vão surgindo.1.3.1 Razões para manter estoques Como é impossível saber exatamente a demanda futura e como nem sempreos suprimentos estão disponíveis a qualquer momento, e importante acumularestoques. Em relação a isso, Viana (2008, p. 116) alinha as seguintes razões para aexistência dos estoques: a) impossibilidade de ter-se os materiais em mãos na ocasião em que as demandas ocorrem; b) benefício obtido em função das variações dos custos unitários; c) redução da freqüência dos contatos com o mercado externo; d) segurança contra os riscos de produção do mercado fornecedor. Dando ênfase a essas razões, Ballou (2009, p. 204) mostra que os estoquesservem para uma serie de finalidades, que são as seguintes: • melhora o nível de serviço; • incentivam economia na produção;
  27. 27. 26 • permite economia de escala nas compras e no transporte; • agem como proteção contra aumentos de preços; • protege a empresa de incertezas na demanda e no tempo de ressuprimento; • serve como segurança contra contingências. A partir do conceito de estoques e do conhecimento das razões e finalidadespara mantê-los, é possível entender a Gestão de Estoques, que segundo Lins (2005,p.19) “[...] é basicamente, o ato de gerir recursos ociosos possuidores de valoreconômico e destinado ao suprimento das necessidades futuras de material, numaorganização”. Viana (2008, p. 117) ainda acrescenta: A gestão é um conjunto de atividades que visa, por meio das respectivas políticas de estoque, ao pleno atendimento das necessidades da empresa, com a máxima eficiência e ao menor custo, através do maior giro possível para o capital investido em materiais. Diante disso, compreende-se que a gestão de estoque visa o equilíbrio entreestoque e consumo, e para que esse equilíbrio seja obtido, Viana (2008, p. 117) citaalgumas atribuições, regras e critérios: a) impedir entrada de materiais desnecessários, mantendo em estoque somente os de real necessidades de gestão; b) centralizar as informações que possibilitam o permanente acompanhamento e planejamento das atividades de gestão; c) definir os parâmetros de cada material incorporado ao sistema de gestão de estoques, determinando níveis de estoque respectivos (máximo, mínimo e segurança); d) determinar, para cada material, as quantidades a comprar, por meio dos respectivos lotes econômicos e intervalos de parcelamento; e) analisar e acompanhar a evolução dos estoques da empresa, desenvolvendo estudos estatísticos a respeito; f) desenvolver e implantar política de padronização de materiais; g) ativar o setor de contas para que as encomendas referentes a materiais com variação nos consumos tenham suas entregas aceleradas; ou para reprogramar encomendas em andamento, em face das necessidades da empresa; h) decidir sobre a regularização ou não de materiais entregues além da quantidade permitida, portanto, em excesso;
  28. 28. 27 i) realizar frequentemente estudos, propondo alienação, para que os materiais obsoletos sejam retirados do estoque. Diante do exposto, percebe-se que a gestão de estoque é uma ferramentadentro da administração de materiais, que visa gerir os estoques da melhor formapossível a fim de reduzir os custos com o mesmo e suprir a necessidade daempresa com a maior eficiência possível. Pozo (2002 apud AZEVEDO; SOUZA, [200-], p.03), aponta três custos comoos mais importantes na formação dos estoques. São eles: a) Custo do pedido: a cada pedido ou requisição emitida, incorrem custos fixos (salário do pessoal envolvido no processo) e variáveis (recursos necessários para concluir o pedido) referentes a esse processo. Esse custo está diretamente determinado com base no volume destes pedidos e requisições. b) Custo de manutenção de estoque: incluem custos de armazenamento como altos volumes, demasiados controles, enormes espaços físicos, sistema de armazenamento e movimentação de pessoal alocado, equipamentos e sistemas de informação específicos; custos associados aos impostos e seguros de incêndio e roubo de material alocado; custos sujeitos as perdas, roubos e obsolescência; custo ao capital imobilizado em materiais e bens. c) Custo por falta de estoque: esse custo ocorre quando as empresas buscam reduzir ao máximo seus estoques, podendo acarretar no não- cumprimento do prazo de entrega, proporcionando uma multa por atraso ou cancelamento do pedido do cliente. Além disso, a imagem da empresa se desgasta e isso acarreta um custo elevado e difícil de medir.1.4 ASPECTOS DE PLANEJAMENTO E CONTROLE DE ESTOQUE A importância do planejamento e controle de estoque está fundamentada emdois fatores. O primeiro consiste em manter estoques a níveis aceitáveis de acordocom o mercado, evitando a sua falta e o risco de obsolescência. O segundo tratados custos que esses proporcionam em relação aos níveis e ao dimensionamentodo espaço físico. Segundo Dias (1993), o gerenciamento das atividades na operação produtivade modo a satisfazer a demanda dos consumidores requer planejamento e controledas operações. Algumas destas atividades têm certo grau de imprevisibilidade, o
  29. 29. 28que pode dificultar as ações do planejamento. Essas atividades determinam à formae a natureza do sistema e os recursos que o alimentam, quanto a esses, devemosconsiderar os seguintes itens, para que sejam disponíveis: a. Quantidade adequada; b. Momento adequado; c. Nível de qualidade adequado. O planejamento e controle podem ser de longo, médio ou curto prazo. Oplanejamento de longo prazo é aquele no quais os gerentes de produçãoestabelecem planos relativos ao que pretendem fazer e quais os recursos paraatingir os seus objetivos. A ênfase, então, está direcionada mais para oplanejamento do que para o controle, pois existe pouco a ser controlado. As previsões de demanda prováveis serão consideradas, de modo geral, sem definir atributos específicos, assim ao levar em frente essas atividades os gerentes estarão preocupados somente em atingir metas financeiras, e serão desenvolvidos orçamentos que definam custos e receitas a serem atingidas. (DIAS, 1993, p. 85) O planejamento de médio prazo estará preocupado em mais detalhes, e seránecessário redirecioná-los. O planejamento de curto prazo será a fase em que os recursos já estarãodefinidos e, portanto muito difícil de serem feitas alterações de grande porte, porémas pequenas são possíveis, já que a demanda será avaliada de forma maisdetalhada. Estas alterações no plano original tentarão equilibrar: a qualidade, a rapidez,a confiabilidade, a flexibilidade e os custos das operações, mas não será possívelfazer cálculos detalhados dos efeitos destas decisões sobe os objetivos globais.Como já detalhado a razão de manter estoques está relacionada com a previsão deseu uso em um futuro imediato. Nesta perspectiva, Viana (2008, p.108) aduz que: Quando as características físicas e os detalhes de comportamento de estoques são conhecidos, em geral, pode-se tratar e formular a demanda e o suprimento por meio de modelos estatísticos reconhecíveis. Nesse enfoque, podem-se programar o custo de manter-se ou de recompor-se o estoque, considerando-se, ao mesmo tempo, os custos de aquisição, da
  30. 30. 29 posse e da falta de estoques para suprir os consumidores, a fim de atingir as metas que maximizem os lucros ou benefícios.De acordo com Ballou (2009, p.207) “[...] existem várias formas de controlarestoques de modo a atender os requisitos de níveis de serviços e ao mesmo tempominimizar os custos de manutenção do estoque”. E para reduzir esses custos, evitarcompras desnecessárias, impedir que os estoques cheguem ao nível zero,programar o abastecimento de modo que haja uma reserva, tomar-se-á por base aInstrução Normativa n.º 205, de 08/04/1988, elaborada pelo Ministro Chefe daSecretaria de Administração Pública da Presidência da República, que tem comoobjetivo racionalizar, ao mínimo, os custos da utilização de material. Para tanto,conceituar-se-á os principais fatores de ressuprimento:1.4.1 Consumo Médio Mensal (C) Entende-se que o Consumo Médio Mensal se dá pela Média aritmética doconsumo nos últimos 12 meses; e para fim de cálculo tem-se a seguinte formula: Consumo Médio Mensal: C = Consumo Anual/12 De acordo com Viana (2008 p. 160), Consumo Médio Mensal pode serentendido como “[...] valor médio dos diversos consumos verificados em umaunidade de tempo”.1.4.2 Tempo de Aquisição (T) Também conhecido como tempo de ressuprimento (TR), compreende-se ao“[...] intervalo de tempo compreendido entre a emissão do pedido de compra e oefetivo recebimento, gerando a entrada do material no estoque” (VIANA, 2008, p.155). O tempo de aquisição deve ser observado de uma maneira especial, pois sesabe que toda aquisição de um determinado material, em uma entidade pública,
  31. 31. 30deverá ser feita mediante um empenho logo depois de passar por este primeiroestágio, a compra é encaminhada para o segundo estágio que consiste naliquidação, ou seja, na chegada desse material ao almoxarifado da entidade, e todoesse processo deve ser levado em conta quando for calculado o tempo deaquisição. Esse assunto será bem detalhado no segundo capitulo onde se analisaráos fundamentos financeiros da gestão pública.1.4.3 Intervalo de Aquisição (I) É o período compreendido entre duas aquisições normais e sucessivas;também definido pelo autor supracitado por Intervalo de cobertura, onde segundoele é o “[...] intervalo de tempo, em meses, programado para duas comprasconsecutivas, para o qual se pretende cobrir o consumo com a quantidade de umaaquisição” (VIANA, 2008, p.156).1.4.4 Estoque Mínimo ou de Segurança (ES) No momento em que um Órgão Público realiza suas compras, estas deverãoabastecer todo um espaço de tempo, necessário para um período inteiro deconsumo em cada Secretaria. O que fazer quando os materiais comprados, mesesatrás, não forem suficientes para o período de tempo estipulado pela gestão?Infelizmente, é o tipo de confusão que ocorre, excessivamente, dentro de umainstituição pública. Contudo, utilizando uma política de estoques de segurança,dificilmente ocorrerá tal situação, pois se terá um lote de materiais capaz de suprirao estimado, quando este vier a acabar. Para Viana (2008, p. 150-151), “[...] estoque de segurança e uma quantidademínima possível capaz de suportar um tempo de ressuprimento superior aoprogramado ou um consumo desproporcional”.
  32. 32. 31 Na visão de Galvão (2004 p. 03), “[...] é a quantidade de material destinada aevitar ruptura de estoque, ocasionada por dilatação de tempo de ressuprimento(atrasos na entrega ou qualidade) ou aumento de demanda em relação ao previsto”. De acordo com a Instrução Normativa n.º 205, de 08/04/1988, para calcular oestoque de segurança {ES}, utiliza-se a seguinte fórmula: ES = C x f Onde: C = consumo médio mensal em unidades. f = é uma fração do tempo de aquisição (T) que, em princípio, pode variar de 25% de T a 50% de T.1.4.5 Estoque Maximo (EM) Conforme análise feita em controle e minimização de estoques (2009), váriassão as entradas e saídas de materiais que formam o estoque de uma prefeitura.Deste modo, se não existir um planejamento e controle adequado para gerenciaressas alterações poderá recair em altos custos, mas não visualizados, por nãoexistir clareza em relação a real necessidade de armazenamento. Umgerenciamento racional do estoque determinará a quantidade aceitável de umdeterminado elemento, com base em necessidades apuradas, de tal forma que sepossa dispor de material suficiente para atender determinado período de tempo, oude consumo, sem que haja desperdício ou faltas. Essa quantidade aceitável de um determinado elemento é conhecida porEstoque Máximo, como se observa na definição de Viana (2008, p. 149 - 150), “[...]quantidade máxima de estoque permitida para o material”. Conforme a InstruçãoNormativa n.º 205, de 08/04/1988 “[...] deve-se considerar a área de armazenagem,disponibilidade financeira, imobilização de recursos, intervalo e tempo de aquisição,perecimento, obsoletismo, etc.”. Ainda de acordo com a referida InstruçãoNormativa, o estoque máximo {EM} é calculado por meio da seguinte fórmula:
  33. 33. 32 EM = S + C x I Onde: S - estoque mínimo em unidades C - consumo médio mensal em unidades I - intervalo de Aquisição mensal1.4.6 Ponto de pedido Entre todos os meios de prevenção e segurança para os estoques seencontra também o Ponto de Pedido (PP) que nada mais é que uma reserva deestoque que garante a continuidade da produção antes da chegada de um novo lote,considerado estoque de segurança. Estoque mínimo ou de segurança é a quantidade de itens em estoque que são necessários para não interromper a cadeia produtiva da empresa, fornecendo assim uma das mais importantes informações para a administração de estoque, pois está diretamente ligado ao grau de imobilização da empresa (DIAS, 1993 p.180). Almeida e Locena ([200 -?], p.9) acrescentam dizendo que “[...] o ponto depedido determina em que ponto os estoques serão pedidos levando-se emconsideração o tempo de entrega dos principais itens”. Para níveis de estoques serão direcionados recursos que deverão seranalisados quanto à sua necessidade imediata, os quais condicionam a garantia dofuncionamento ininterrupto do processo produtivo sem o risco da falta de estoque.Alguns fatores que causam a interrupção na produção pela falta de estoque são:oscilação no consumo; oscilação nas épocas de aquisição (atraso no tempo dereposição); variação na qualidade, quando o controle de qualidade rejeita um lote;remessas por parte do fornecedor, divergentes do solicitado; diferença do inventário. O dimensionamento do estoque mínimo poderia ser demasiadamente alto, aponto de nunca haver problemas com faltas, porém os custos de estocagem eimobilização de capital seriam muito altos. Em contrapartida poderíamos estabeleceruma margem de segurança muito baixa, correndo o risco da falta de material,
  34. 34. 33paralisação da produção, perdas das vendas e despesas extras com entregasurgentes. Assim a empresa estará disposta a assumir o risco com relação àocorrência de faltas em estoque, definindo cálculos para uma margem de segurançaatravés de: projeção estimada do consumo; cálculo com bases estatísticas. O Ponto de Pedido é considerado uma análise que surge para facilitar eajudar o controle de estoque. O Ponto de Pedido (PP), na visão de Pozo (2002,p.130) é: [...] quantidade de peças que temos em estoque e que garante o processo para que não sofra problemas de continuidade, enquanto aguardamos a chegada do lote de compra durante o tempo de reposição. Isto quer dizer que quando um determinado item de estoque atingir seu ponto de pedido deverá fazer o ressuprimento de seu estoque, colocando-se um pedido de compra. Desta forma, entende-se que todas as vezes que uma quantidade de um itemfor removida do estoque, deve-se examinar a quantidade restante. Se for observadoque a quantidade, é menor que o predeterminado, chamado de ponto de pedido oude reposição, é necessária que se efetue uma nova compra, para recompornovamente o estoque, para tanto e utilizado uma fórmula que de acordo com aInstrução Normativa n.º 205, de 08/04/1988, e a seguinte: P=S+CxT Onde: S = estoque mínimo ou de segurança C = consumo médio mensal em unidade T = tempo de aquisição em meses1.4.7 Quantidade a Ressuprir (Q) No momento que o estoque máximo, for utilizado por completo, tende a serrecomposto. Neste sentido a Instrução Normativa n.º 205, de 08/04/1988 o definecomo “[...] número de unidades a adquirir para recompor o Estoque Máximo”. Noentanto, é necessário que se determine um número absoluto de unidades para sefazer a recomposição do estoque máximo. Para se calcular, este número, de acordo
  35. 35. 34com Instrução Normativa n.º 205, de 08/04/1988, (p. 06) utiliza-se a seguintefórmula: Q=CxI Onde: C = consumo médio mensal em unidades I = intervalo de aquisição em meses.1.4.8 Classificação ABC A curva ABC tem sido bastante utilizada para a administração de estoques,para a definição de políticas de vendas, para o planejamento da distribuição, para aprogramação da produção e uma série de problemas usuais de empresas, quersejam estas, de características industriais, comerciais ou de prestação de serviços. Trata-se de uma ferramenta gerencial que permite identificar quais itensjustificam atenção e tratamento adequados quanto à sua importância relativa. Segundo Almeida e Lucena ([200 -?], p.8), a classificação ABC: Segrega os estoques em três grupos, demonstrando graficamente com eixos de valores e quantidades, que considera os materiais divididos em três grandes grupos, de acordo com seus valores de preço/custo e quantidades. Sendo assim, materiais "classe A" representam a minoria da quantidade total e a maioria do valor total; "classe C", a maioria da quantidade total e a minoria do valor total; "classe B", valores e quantidades intermediárias. O controle da "classe A" é mais intenso; e os controles das "classes B e C", menos sofisticados. A representação gráfica demonstrada na figura a seguir, traz o conceitoutilizado pelo cálculo da curva ABC.Figura 2: Representação da curva ABC para classificação dos itensFonte: Nogueira (2007, p. 01).
  36. 36. 35 Na tabela abaixo, se observa os valores dos estoques que na maioria dasvezes são utilizados na classificação ABC, tanto para itens em estoque quanto valor.Esses números abaixo relacionados vêm servir como parâmetros no momento declassificarmos a curva ABC.Quadro 2: Representatividade em percentual da classificação ABC dos itens em estoque % QUANTIDADE EM % VALOR EM ESTOQUES R$ CLASSIFICAÇÃO ABC ESTOQUE A 20 80 B 30 15 C 50 5Fonte: Nogueira (2007, p. 01). De acordo com a tabela, Nogueira (2007, p.02) explica as três classes e aomesmo tempo dá as características de cada uma delas: a) Classe A: são os principais itens em estoque de alta prioridade, foco de atenção do gestor de materiais, pois são materiais com maior valor devido à sua importância econômica. Estima-se que 20% dos itens em estoque correspondem a 80% do valor em estoque. b) Classe B: compreendem os itens que ainda são considerados economicamente preciosos, logo após os itens de categoria A, e que recebem cuidados medianos. Estima-se que 30% dos itens em estoque correspondem a 15% do valor em estoque. c) Classe C: não deixam de ser importantes também, pois sua falta pode inviabilizar a continuidade do processo, no entanto o critério estabelece que seu impacto econômico não é dramático, o que possibilita menos esforços. Estima-se que 50% dos itens em estoque correspondem a 5% do valor em estoque. Para Viana (2008), a Curva ABC é o método pelo qual se determina aimportância dos materiais em função do valor expresso pelo próprio consumo numperíodo estabelecido. O conceito de curva ABC, segundo Ballou (2009), deriva da observação dosperfis de produtos em muitas empresas, a maior parte das vendas é gerada porrelativamente poucos produtos da linha comercializada. Para Dias (1993), a Curva ABC é um importante instrumento para oadministrador; ela permite identificar aqueles itens que justificam atenção etratamento adequado, quanto a sua administração. Obtém-se a Curva ABC atravésda ordenação dos itens conforme a sua importância.
  37. 37. 36 O Sistema ABC, conhecido também como Curva de Paretto, surgiu paraidentificar e indicar soluções e ações para um controle adequado, sua metodologia éextremamente vantajosa, pois, reduz as imobilizações em estoque sem prejudicar asegurança do mesmo. Por estar dividido em 3 classes, ele controla rigidamente ositens de Classe A, onde se trata dos mais altos custos e controla de formasuperficialmente os de Classe C onde se encontra a maior parte do estoque, poréma de menor custo total.
  38. 38. 372 OS FUNDAMENTOS FINANCEIROS E CONTÁBEIS DA GESTÃO PÚBLICA Quando se fala em suprimentos na área pública tem que se observar algunsprocedimentos voltados para a questão pública. Este presente capítulo tem aproposta de apresentar os fundamentos financeiros da gestão púbica, o seudesenvolvimento dar-se-á através de uma abordagem conceitual da contabilidadepública, passando pelo orçamento público principal ferramenta de planejamento econtrole da administração pública, chegando às receitas e despesas públicas, paraentão por fim encerra-se com a Lei de Responsabilidade Fiscal.2.1 A CONTABILIDADE PÚBLICA A Contabilidade evoluiu no decorrer dos anos e em, sua evolução, percorreupor várias correntes de pensamento sobe o enfoque social do próprio tempo em queforam se desenvolvendo os estudos e ampliando-se o número de estudiosos daciência contábil, entre as quais se destacam o Contismo, o Personalismo, oNeocontismo, o Controlismo, o Aziendalismo, o Patrimonialismo e oNeopatrimonialismo, oriundos da Escola Italiana (Européia) de Contabilidade, comotambém a corrente proveniente da Escola Anglo-Saxônica de origem Norte-Americana, visto que foi alvo de conceituação por estas escolas. Porém, apresentar-se-á neste momento a definição de Hilário Franco e Antônio Lopes de Sá, para quesó assim venha-se definir contabilidade pública. Na visão de Franco (1997, p.21) a Contabilidade: [...] é a ciência que estuda os fenômenos ocorridos no patrimônio das entidades, mediante o registro, a classificação, a demonstração expositiva, a análise e a interpretação desses fatos, com o fim de oferecer informações e orientação – necessárias à tomada de decisões – sobre a composição do patrimônio, suas variações e o resultado econômico decorrente da gestão da riqueza patrimonial. De acordo com Sá (1998, p.42) “Contabilidade é a ciência que estuda os
  39. 39. 38fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidências ecomportamentos dos mesmos, em relação à eficácia das células sociais”. Conclui-se, então, que a Contabilidade é uma ciência que está preocupadacom o patrimônio das entidades para tanto estuda, controla e revela o seu realestado, levantando informações que vão auxiliar a alta administração na escolhas desuas decisões. Essa ciência está dividida em diversos ramos, a exemplo dacontabilidade pública, objeto de estudo deste tópico, Kohama (2008, p.25) diz que: A Contabilidade Pública, como uma das divisões da Ciência Contábeis, obviamente, recebeu conceituações diversas dessas mesmas escolas; entretanto, sendo possuidora de características especiais, que devem ser observadas e controladas, mereceu um estudo da Divisão de Inspeção da Contabilidade – Contadoria Central do Estado, em 1954. Ainda na concepção de Kohama (2008, p.25), depois desse estudo, acontabilidade pública chegou à seguinte conceituação: “É o ramo da contabilidadeque estuda, orienta, controla e demonstra a organização e execução da fazendaPública; o patrimônio público e suas variações”. Completando essa definição, na concepção de Araújo e Arruda (2004, p.32), Contabilidade pública é uma especialidade da contabilidade, que, baseada em normas próprias, esta voltada ao registro, ao controle e à avaliação do patrimônio público, e suas respectivas variações, abrangendo aspectos orçamentários, financeiros e patrimoniais, constituindo valioso instrumento para o planejamento e o controle da administração governamental. Percebe-se assim, que é uma especialidade da contabilidade onde se utilizadas normas de escrituração contábil e assim então, segundo Angélico (2009, p.107): [...] registra a previsão das receitas, a fixação das despesas e as alterações introduzidas no orçamento. Examina as operações de créditos, exerce controle interno, acompanhando passo a passo a execução orçamentária, a fim de que ela se processe em conformidade com as normas gerais do direito Financeiro. Compara a previsão e a execução orçamentárias mostrando as diferenças. Mostra a situação financeira do Tesouro. Aponta, em seus relatórios finais, o resultado da execução orçamentária e seus reflexos econômicos-financeiros. Mostra as variações patrimoniais resultantes ou não da execução orçamentária. Evidencia as obrigações, os direitos e os bens da entidade. Esses conceitos permitem concluir que a contabilidade pública é uma divisãodas Ciências Contábeis, voltada para a gestão pública, e que está interessada em
  40. 40. 39todos os tramites legais da administração pública, seja de natureza orçamentária(previsão da receita, fixação da despesa, empenho, descentralização de créditosetc.), seja, meramente administrativos (contratos, convênios, acordos, ajustes, avais,fianças, valores sob responsabilidade, comodatos de bens, etc.), representativos devalores potenciais que poderão afetar o patrimônio público. De acordo com a equipe do Portal da contabilidade (2011, p.01); A contabilidade pública é regulada pela Lei 4.320/1964, que é a Lei das Finanças Públicas e que Com o advento da Lei de Responsabilidade Fiscal - LRF (Lei Complementar 101/2000), a contabilidade pública alçou uma maior importância e valorização. A Lei 4.320/64 Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro para elaboração econtrole dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e doDistrito Federal. Segundo esse instrumento normativo, a contabilidade pública deve permitir o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros (ARAÚJO; ARRUDA, 2004, p.32). Ainda no entender de Araújo e Arruda (2004, p.32), as principaiscaracterísticas da contabilidade pública são: • Sua área de ação compreende os três níveis de governo: federal, estadual e municipal; • Tem por fim selecionar, estudar, registrar, interpretar, e controlar, resumir e demonstrar os fatos que afetam o patrimônio estatal; • Seu objeto de estudo é a gestão do patrimônio das entidades públicas quanto aos aspectos contábil, orçamentário, patrimonial, financeiro e de resultado; • Constitui um importante instrumento de planejamento e controle da gestão governamental; • No Brasil suas normas são definidas na Lei n.º 4.320/64. A contabilidade pública não deve limitar-se tão somente a prestar contas aoscofres públicos, através de dispositivos legais e constitucionais, mas buscartransparência nos demonstrativos financeiros. Dentro da contabilidade pública, surgeo orçamento público, que será apresentado a seguir.
  41. 41. 402.2 ORÇAMENTO PÚBLICO Todo cidadão que trabalha, no momento que recebe seu salário, deve realizarum levantamento dos gastos para determinado mês. Quando ele faz esse confrontode seus rendimentos com o quanto poderá ser desembolsado e em que seráaplicado, pode-se afirmar que ele efetuou seu orçamento para aquele período. Guardadas as devidas proporções, o governo também tem de estimar quanto vai arrecadar, e fixar quanto, em que e como vai gastar o dinheiro que os cidadãos colocam à sua disposição – Estado – para ser usado em proveito desses mesmos cidadãos. Quando o governo assim procede, está planejando sobre a receita e a despesa pública, ou, em outras palavras, está elaborando o orçamento público ou governamental (ARAÚJO; ARRUDA, 2004, p.65). Fica evidente a grande importância do orçamento, elemento esse que fazparte da vida dos trabalhadores, das empresas e da administração publica,tornando-se para essa última, peça principal para a efetivação do planejamento,onde através dele são consolidas (quantificadas) as ações que serão realizadas. O conceito de orçamento público no Brasil é retirado do artigo 2º da Lei nº4.320, de 17 de março de 1964, que estabelece que “[...] a lei do orçamento conteráa discriminação da receita e despesa de forma a evidenciar a política econômico-financeira e o programa de trabalho do governo, obedecidos os princípios daunidade, universalidade e anualidade”. Ou seja, legalmente, o orçamento pode serentendido como um documento que considera a previsão de todas as receitas edespesas do governo para o período de um ano. De acordo com Rocha (2004, p. 04) “[...] orçamento é a síntese do contratofirmado entre o governo e a sociedade, onde as contribuições da sociedade(receitas) são transformadas em ações do governo (despesas) para o período de 1ano”. Na visão de Silva (2009 apud REIS, 1985, p. 24) o orçamento público é tidocomo “[...] um instrumento do que serve a administração pública, no sentido deorientar as ações a serem desenvolvidas para alcançar determinados objetos emetas que é denominado de desenvolvimento econômico social”.
  42. 42. 41 A doutrina contábil costuma definir o orçamento público nos seguintesaspectos: Financeiro: o orçamento público é considerado como o plano de custeios, investimentos, inversões, transferências e receitas, proposto pelo Poder Executivo para um período financeiro, e aprovado pelo Poder Legislativo. Assim como o planejamento de aplicação dos recursos estimados em atividades de custeios, investimentos, inversões e transferência durante um período financeiro; Econômico: na sua mais exata expressão, o orçamento pode ser entendido como o quadro orgânico da economia pública, ou seja, como o reflexo (ou espelho) da vida do estado. Por meio de suas cifras, pode se conhecer com detalhes seu processo, sua cultura e civilização (ANGÉLICO, 2009, p.19). E por último de acordo Araújo e Arruda (2004, p.66) “Jurídico: o orçamentopúblico é a lei que estima a receita e fixa a despesa para um determinado exercíciofinanceiro, estabelecendo responsabilidade, compromisso e obrigações para aadministração pública”. Dessa forma, entende-se que o orçamento é uma peça de planejamentosobre o qual o Gestor colocara suas intenções procurando a realização das suasações e programas de governo. E para efetivação dessas ações e programas, faz-senecessário o intenso conhecimento das receitas que serão arrecadadas. Após a apresentação dos principais conceitos de orçamento, é fundamentalque se conheça como se dá ou como ocorre o ciclo orçamentário. Antes, porém,considerando que durante toda a realização desse ciclo devem ser observadosdeterminados princípios, conhecê-los também se faz importante.2.2.1 Princípios Orçamentários Princípios orçamentários são premissas, linhas norteadoras a seremobservadas na concepção e execução da lei orçamentária. De acordo com Sanches (1997 apud ESTUDAQUI, [200-], p. 01), princípiosorçamentários são: [...] um conjunto de proposições orientadoras que balizam os processos e
  43. 43. 42 as práticas orçamentárias, com vistas a dar-lhe estabilidade e consistência sobre tudo ao que se refere a sua transparência e ao seu controle pelo Poder Legislativo e demais instituições da sociedade. Araújo e Arruda (2004, p.68) completam dizendo que “[...] são fundamentosque normalizam a instituição orçamentária, proporcionando-lhe consistência,principalmente no que se refere ao controle pelo Poder Legislativo”. Tanto a Constituição Federal quanto a Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964,além do Plano Plurianual e da Lei de Diretrizes Orçamentárias, explícita ouimplicitamente definem alguns princípios básicos que devem ser observados porocasião da elaboração e controle do orçamento público. Dentre esses princípios,Furtado (2003, p.13-14) apresenta alguns dando a sua devida definição: a) Princípio da legalidade Considerando que o orçamento público é formado por três leis (a Lei doOrçamento Anual – LOA, o Plano Plurianual – PPA e a Lei de DiretrizesOrçamentários – LDO), deve ser elaborado em observância ao princípio dalegalidade. Isso significa que, para que tenha validade, o orçamento público precisavirar lei e ser elaborado conforme as normas legais que o regem, na forma docontido no art. 5°, inciso II, da Constituição Federal de 1988: “ninguém será obrigadoa fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”. b) Princípio da unidade Todas as receitas e despesas devem estar contidas em uma única leiorçamentária, com o orçamento constituindo uma só peça, indicando as receitas daUnião, do Estado ou do Município e os programas de trabalho a seremdesenvolvidos pelos Poderes Executivo, Legislativo e Judiciário (artigo 6° da Lei n°4.320/64). c) Princípio da universalidade Todas as despesas e receitas do governo devem ser obrigatoriamenteconsideradas. Isso significa que nenhuma instituição pública deve ficar fora doorçamento (artigo 165, parágrafo 5°, Constituição Federal).
  44. 44. 43 d) Princípio da anualidade O orçamento público deve ser elaborado e autorizado para um exercíciofinanceiro, coincidente com o ano civil (artigo 34 da Lei n° 4.320/64). e) Princípio da transparência orçamentária Contido no artigo 2° da Lei n° 4.320/64, que determina que “a Lei doOrçamento conterá a discriminação da receita e despesa, de forma a evidenciar apolítica econômico-financeira e o programa de trabalho do governo, obedecidos osprincípios da unidade, universalidade e anualidade”, o princípio da transparênciaorçamentária implica que a Lei orçamentária deverá ser acompanhada dedemonstrativos das receitas e despesas, bem como os efeitos das isenções,anistias, remissões, subsídios e benefícios a serem concedidos. f) Princípio da programação O orçamento deve ter o conteúdo e a forma de programação, expressando osprogramas de cada um dos órgãos e entidades da administração pública. g) Princípio da exclusividade A lei de orçamento não poderá conter dispositivo estranho à previsão dereceita e fixação de despesas, ressalvados os casos previstos no art. 7° da Lei4.320/64, ratificado no artigo 165, parágrafo 8°, da Constituição Federal, queautoriza a abertura de créditos suplementares e contratações de operações decrédito, ainda que por antecipação de receita orçamentária, nos termos da lei. h) Princípio da não-afetação da receita Todas as receitas devem ser recolhidas ao caixa único do Tesouro, semdiscriminação quanto à sua destinação (inciso IV do artigo 167, CF). i) Princípio da clareza O orçamento deve ser expresso de forma clara, ordenada e completa. j) Princípio do equilíbrio orçamentário
  45. 45. 44 As receitas estimadas e as despesas fixadas no orçamento devem manterequilíbrio. Admite-se, porém, que eventual déficit orçamentário seja embutido nasoperações de crédito, desde que estas não ultrapassem o total das despesas decapital previstas no mesmo orçamento. k) Princípio do orçamento bruto Segundo dispõe o artigo 6° da Lei n° 4.320/64, todas as receitas e despesasconstarão da lei do orçamento pelos seus totais, vedadas quaisquer deduções. l) Princípio da publicidade Até 30 (trinta) dias após o encerramento de cada bimestre, deve ser publicadoum relatório resumido de cada execução orçamentária. m) Princípio da quantificação dos débitos orçamentários Este princípio veda a concessão ou utilização de créditos ilimitados. Destacados, pois, alguns princípios orçamentários, serão abordados a seguiros aspectos constitucionais do orçamento.2.2.2 Aspectos Constitucionais do Orçamento Conforme o artigo 165 prevê a Constituição Federal de 1988, que oorçamento público procede de três leis distintas: Plano Plurianual (PPA), Lei deDiretrizes Orçamentárias – LDO, Lei Orçamentária Anual – LOA. A seguir será apresentado cada um dos instrumentos que compõem osistema de planejamento e orçamento. a) Plano Plurianual – PPA Kohama (2008, p.35) conceitua PPA como um “[...] plano de médio prazo,através do qual se procura ordenar as ações do governo que levem ao atingimentodos objetivos e metas fixados para um período de quatro anos”.
  46. 46. 45 Acrescentando a essa definição Araújo e Arruda (2004, p.76) expõem que: [...] o projeto do plano plurianual elaborado pelo poder Executivo no primeiro ano de governo, pra vigência até o final do primeiro exercício financeiro do mandado governamental subseqüente, será encaminhado até quatro meses antes do encerramento primeiro exercício financeiro (31 de agosto) e devolvido para sanção até o encerramento da sessão legislativa (15 de dezembro). De acordo com o § 1.º do artigo 165 da constituição Federal de 1988, “[...] Alei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes,objetivos e metas da administração pública federal para as despesas de capital eoutras delas decorrentes e para as relativas aos programas de duração continuada”. Desta forma, fica evidente que o Plano Plurianual é um planejamento deações de médio prazo para um período de quatro anos, voltadas para odesenvolvimento de uma determinada esfera, região, setor, unidade, daadministração pública, que trará ampliação de conteúdos para as necessidadespúblicas. b) Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO Ainda utilizando o conceito de Kohama (2008, p.37) pode-se dizer: A Lei de Diretrizes Orçamentárias tem a finalidade de nortear a elaboração dos orçamentos anuais, compreendidos aqui o orçamento fiscal, o orçamento de investimento das empresas e o orçamento da seguridade social, de forma a adequá-los às diretrizes, objetivos e metas da administração pública, estabelecidos no plano plurianual. Conforme § 2.º do mesmo artigo da constituição Federal de 1988: A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da administração pública federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subseqüente, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação tributária e estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento. Araújo e Arruda (2004, p.77) informam que: A lei de Diretrizes Orçamentárias, sob a forma de projeto, deve ser encaminhada pelo Poder Executivo ao Poder Legislativo, na esfera federal, até oito meses e meio antes do encerramento do exercício financeiro (15 de abril) e devolvida para sanção até o final do primeiro período da sessão legislativa (30 de junho). No primeiro ano de mandato, o prazo de elaboração e aprovação da Lei de Diretrizes Orçamentárias é incompatível com o prazo constitucional pela elaboração e aprovação do Plano Plurianual de Investimento.
  47. 47. 46 Portanto, nota-se que a LDO estabelece as metas e prioridades da gestãopública para o próximo exercício financeiro, servirá de base para a elaboração da leiorçamentária e sobre as alterações tributarias. c) Lei Orçamentária Anual – LOA A Lei Orçamentária Anual é a terceira peça orçamentária onde de acordo comAraújo e Arruda (2004, p.77) [...] objetiva viabilizar a realização das ações planejadas no plano plurianual e transformá-las em realidade. Deve ser elaborada de forma compatível com o plano plurianual, Lei de Diretrizes Orçamentárias e com as normas da LRF. Nela são programadas as tarefas a serem executadas no exercício, visando alcançar objetivos determinados. Ainda utilizando-se do artigo 165 constituição Federal de 1988 pode-sevisualizar que a lei orçamentária anual compreenderá: I - o orçamento fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público; II - o orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto; III - o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, bem como os fundos e fundações instituídos e mantidos pelo Poder Público. Assim sendo, a Lei Orçamentária Anual é composta por três orçamentos: ofiscal, o de investimento e o da seguridade social. Ela prevê as receitas obtidas efixas as despesas a serem executadas pela Gestão Pública. A Lei OrçamentáriaAnual legalizará os gastos da Gestão para um ano financeiro, pela qual atenderaaos planos e trabalho de Governo. Após a apresentação do Orçamento Público, que, para realizá-lo é precisoconhecer as receitas e despesas da gestão pública, é imprescindível, então, que seconheça um pouco sobre as mesmas.2.3 RECEITA PÚBLICA Adquiri conhecimentos sobre as Receitas Públicas, principalmente com o
  48. 48. 47advento da Lei Complementar nº 101, de 04 de maio de 2000 – Lei deResponsabilidade Fiscal é de extrema importância, colaborando para uma maiortransparência nas contas públicas e fornecimento de informações de melhorqualidade aos diversos usuários. De acordo com o manual de procedimentos de receitas públicas (2005, p.14),“Receitas Públicas são todos os ingressos de caráter não devolutivo auferidas pelopoder público, em qualquer esfera governamental, para alocação e cobertura dasdespesas públicas”. Kohama (2008, p.61) detalha essa definição da seguinte forma: Entende-se, genericamente, por receita Pública todo e qualquer recolhimento feito aos cofres públicos, quer seja efetivado através de numerário ou outros bens representativos de valores – que o governo tem o direito de arrecadar em virtude de leis, contratos ou quaisquer outros títulos de que derivem direitos a favor do estado -, que seja oriundo de alguma finalidade específica, cuja arrecadação lhe pertença ou caso figure como depositário dos valores que não lhe pertencerem. Já na visão de Araújo e Arruda (2004, p.92), receita pública pode ser definida,“[...] como os recursos auferidos na gestão que serão computados na apuração doresultado do financeiro e econômico do exercício e desdobrados nas categoriaseconômicas correntes e de capital”. Então, deste modo, entende-se como receita pública a soma de ingressos,impostos, taxas, contribuições e outras fontes de recursos, arrecadados paraatender às despesas públicas.2.3.1 Tipos de receita pública Normalmente as receitas públicas estão divididas em: receita orçamentária,receita extra-orçamentária. Na visão de Angélico (2009, p.44), Receita orçamentária é aquela que, devidamente discriminada, na forma do Anexo n.°3 da Lei n.°4.320/64, integra o orçamento público. São os tributos,

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