כנס ים המלח - מיסוי עסקאות במקרקעין הלכת גיבשטיין - סיווג עוסק במקרקעין לעניין חוק מע"מ

1. 1
‫בישראל‬ ‫חשבון‬ ‫רואי‬ ‫לשכת‬
‫המלח‬ ‫ים‬ ‫כנס‬
‫במקרקעין‬ ‫עסקאות‬ ‫מיסוי‬
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬–
‫מע‬ ‫חוק‬ ‫לעניין‬ ‫במקרקעין‬ ‫עוסק‬ ‫סיווג‬"‫מ‬
‫ומרצה‬ ‫מנחה‬:‫אבוחצירא‬ ‫יובל‬,‫רו‬"‫ומשפטן‬ ‫ח‬
17‫פברואר‬,2020

2. 2
‫ביום‬2.6.2019‫דחה‬‫ביהמ‬"‫ש‬‫העליון‬‫את‬‫ערעורם‬‫של‬‫האחים‬
‫גיבשטיין‬(‫להלן‬:‫גיבשטיין‬)‫וקבע‬‫כי‬‫עסקת‬‫מכירת‬‫מקרקעין‬
‫שנרכשו‬‫לפני‬‫כשישים‬‫שנה‬)!!!(,‫במשולב‬‫עם‬‫עסקאות‬‫מכירה‬
‫משמעותיות‬‫נוספות‬(‫לגביהן‬‫דיווחו‬‫גיבשטיין‬‫מע‬"‫מ‬‫עסקאות‬)
‫נחשבת‬‫כמכירה‬‫במישור‬‫העסקי‬‫ועל‬‫כן‬‫תחויב‬‫במע‬"‫מ‬.
‫תמצית‬‫רקע‬‫עובדתי‬
‫בשנות‬‫ה‬-30‫של‬‫המאה‬‫הקודמת‬‫רכשה‬‫חברה‬‫שהוקמה‬‫לצורך‬‫כך‬,
‫בשליטת‬‫דודיהם‬‫של‬‫גיבשטיין‬,‫קרקעות‬‫באזור‬‫באר‬‫טוביה‬‫וקריית‬
‫מלאכי‬(‫להלן‬:"‫קרקעות‬‫הדרום‬)"‫וכן‬‫חלקה‬‫בתל‬‫אביב‬(‫להלן‬:
"‫הקרקע‬‫בתל‬‫אביב‬)".‫בין‬‫היתר‬‫ממניעים‬‫ציוניים‬‫של‬‫גאולת‬‫הארץ‬.
‫בשנות‬‫ה‬-50‫הועברו‬‫מניות‬‫החברה‬‫לגיבשטיין‬,‫בשנות‬‫ה‬-70
‫נרכשה‬‫בחברה‬‫קרקע‬‫נוספת‬‫בת‬"‫א‬,‫ובהמשך‬‫הועברו‬‫המקרקעין‬
‫לגיבשטיין‬,‫בעסקה‬‫ללא‬‫תמורה‬.
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬

3. 3
‫הקרקע‬‫בתל‬‫אביב‬,‫המצויה‬‫במתחם‬‫בו‬‫הוקם‬‫לימים‬‫פרויקט‬"‫פארק‬‫צמרת‬"
‫בתל‬‫אביב‬‫ועליה‬‫נבנו‬‫מגדלי‬YOO‫ומגדל‬W,‫היא‬‫נשוא‬‫פסק‬‫דינו‬‫של‬‫ביהמ‬"‫ש‬
‫העליון‬.
‫בשנת‬1979‫האחים‬ ‫רשמו‬‫גיבשטיין‬‫במע‬"‫מ‬‫רשומה‬ ‫לא‬ ‫שותפות‬‫שלהם‬,
‫ובשנת‬ ‫שבבעלותם‬ ‫המקרקעין‬ ‫בנכסי‬ ‫לפעילותם‬ ‫בקשר‬ ‫מורשה‬ ‫כעוסק‬2003
‫לפעילות‬ ‫מפרדסנות‬ ‫פעילותה‬ ‫תחום‬ ‫שונה‬‫נדל‬"‫ן‬.
‫בשנים‬1993‫עד‬2008‫ביצעו‬‫גיבשטיין‬‫עסקאות‬ ‫עשר‬‫שבבעלותם‬ ‫בקרקעות‬
‫כ‬ ‫של‬ ‫כולל‬ ‫בשווי‬-250‫ש‬ ‫מיליון‬"‫ח‬,
‫שתיים‬‫מהן‬‫בלבד‬‫בקרקע‬‫בתל‬‫אביב‬,‫בשנת‬2005:
‫האחת‬–‫של‬ ‫בתמורה‬ ‫רכישה‬ ‫לקבוצת‬ ‫מכירה‬‫כ‬-106‫מיליון‬₪.‫זו‬ ‫עסקה‬
‫הערעור‬ ‫נשוא‬ ‫היא‬.
‫השנייה‬–‫ציבורית‬ ‫לחברה‬ ‫אביב‬ ‫בתל‬ ‫במגרש‬ ‫הזכויות‬ ‫יתרת‬ ‫מכירת‬
‫מ‬ ‫יותר‬ ‫של‬ ‫בתמורה‬-33‫מיליון‬₪.‫למע‬ ‫דווחה‬ ‫השנייה‬ ‫העסקה‬"‫מ‬‫ע‬"‫י‬
‫הרוכשת‬,‫עצמית‬ ‫מס‬ ‫בחשבונית‬.
3
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬

4. 4
‫העסקה‬‫למע‬ ‫כלל‬ ‫דווחה‬ ‫לא‬ ‫הרכישה‬ ‫קבוצת‬ ‫עם‬"‫מ‬,‫כי‬ ‫בטענה‬
‫פרטית‬ ‫בעסקה‬ ‫מדובר‬,‫ע‬ ‫שנדחתה‬ ‫טענה‬"‫מע‬ ‫מנהל‬ ‫י‬"‫מ‬.
‫סכום‬‫המע‬"‫במחלוקת‬ ‫השנוי‬ ‫מ‬-‫כ‬-16‫מיליון‬₪.
[‫נעיר‬,‫רכישה‬ ‫לקבוצת‬ ‫במקרקעין‬ ‫זכות‬ ‫מכירת‬ ‫כי‬,‫ע‬"‫שאין‬ ‫מי‬ ‫י‬
‫מקרקעין‬ ‫במכירת‬ ‫עיסוקו‬,‫כ‬ ‫הוספה‬"‫אקראי‬ ‫עסקת‬( "‫החייבת‬
‫במע‬"‫אופן‬ ‫בכל‬ ‫מ‬)‫מע‬ ‫חוק‬ ‫בתיקון‬ ‫רק‬"‫בשנת‬ ‫מ‬2011‫לא‬ ‫ולפיכך‬
‫נשוא‬ ‫בתקופה‬ ‫קיימת‬ ‫הייתה‬‫פס‬"‫ד‬.]
‫ביהמ‬"‫המחוזי‬ ‫ש‬‫מכר‬ ‫של‬ ‫עסק‬ ‫ניהלו‬ ‫המערערים‬ ‫האם‬ ‫בחן‬
‫במקרקעין‬,‫שמא‬,‫במע‬ ‫חייבת‬ ‫שאינה‬ ‫פרטית‬ ‫בעסקה‬ ‫מדובר‬"‫מ‬
‫ע‬ ‫וקבע‬"‫פ‬‫עסק‬ ‫לקיום‬ ‫המבחנים‬,‫האחים‬ ‫כי‬‫גיבשטיין‬‫ניהלו‬
‫במקרקעין‬ ‫מסחר‬ ‫של‬ ‫עסק‬‫אביב‬ ‫בתל‬ ‫הקרקע‬ ‫מכירת‬ ‫וכי‬
‫הרכישה‬ ‫לקבוצת‬‫העסקית‬ ‫פעילותם‬ ‫במהלך‬ ‫בוצעה‬,‫מהווה‬
"‫עסקה‬"‫בסעיף‬ ‫כמשמעותה‬1‫מע‬ ‫לחוק‬"‫וחייבת‬ ‫מ‬‫במע‬"‫מ‬
‫עסקאות‬.
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬

5. 5
‫לעליון‬ ‫בערעור‬‫טענו‬‫גיבשטיין‬‫מדובר‬ ‫כי‬‫הונית‬ ‫בעסקה‬(‫פרטית‬
‫מע‬ ‫במישור‬"‫מ‬)‫ע‬"‫המבחנים‬ ‫פ‬‫ל‬"‫עסק‬"‫שבפסיקה‬:‫המקרקעין‬
‫במתנה‬ ‫נתקבלו‬,‫שנים‬ ‫עשרות‬ ‫לפני‬,‫אחת‬ ‫כמקשה‬ ‫אותם‬ ‫ונמכרו‬,
‫ל‬ ‫המכירה‬ ‫בחלוקת‬ ‫הרווח‬ ‫פוטנציאל‬ ‫את‬ ‫למצות‬ ‫ובלי‬"‫פרוסות‬."
‫הכנסות‬ ‫הניב‬ ‫ולא‬ ‫ריק‬ ‫עמד‬ ‫המגרש‬,‫ללא‬ ‫נרכשו‬ ‫המקרקעין‬
‫חיצוני‬ ‫מימון‬,‫פעולות‬ ‫נקטו‬ ‫ולא‬ ‫עובדים‬ ‫העסיקו‬ ‫לא‬ ‫המערערים‬
‫ושיווק‬‫וכו‬'.
‫לחילופין‬‫טענו‬,‫לנדל‬ ‫עסק‬ ‫להם‬ ‫יש‬ ‫כי‬ ‫ייקבע‬ ‫אם‬ ‫גם‬ ‫כי‬"‫ן‬,‫הרי‬
‫בדרום‬ ‫הקרקעות‬ ‫על‬ ‫רק‬ ‫חולש‬ ‫זה‬ ‫שעסק‬‫אביב‬ ‫בתל‬ ‫הקרקע‬ ‫וכי‬
‫פרטי‬ ‫כנכס‬ ‫ידם‬ ‫על‬ ‫הוחזקה‬.
‫טענו‬ ‫בנוסף‬‫בתל‬ ‫הקרקע‬ ‫את‬ ‫השנים‬ ‫לאורך‬ ‫ראו‬ ‫המס‬ ‫רשויות‬ ‫כי‬
‫אביב‬‫פרטית‬ ‫כקרקע‬,‫רכוש‬ ‫מס‬ ‫לצורך‬ ‫הן‬(‫מוגדל‬ ‫מס‬ ‫שילמו‬
‫בשיעור‬2.5%‫ולא‬ ‫קבוע‬ ‫כרכוש‬1.2%‫כמלאי‬)‫מס‬ ‫לצורך‬ ‫והן‬
‫שבח‬,‫הונית‬ ‫כעסקה‬ ‫שבח‬ ‫במס‬ ‫העסקאות‬ ‫במיסוי‬.
5
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬

6. 6
•‫ביהמ‬"‫קובע‬ ‫העליון‬ ‫ש‬‫כי‬:"…..‫שאיני‬ ‫ואף‬
‫כה‬ ‫אמנם‬ ‫הוא‬ ‫שלפנינו‬ ‫המקרה‬ ‫כי‬ ‫משוכנע‬
‫המחוזי‬ ‫המשפט‬ ‫בית‬ ‫שהתרשם‬ ‫כפי‬ ‫מובהק‬…
‫של‬ ‫פעילותם‬ ‫כי‬ ‫מלמדות‬ ‫אכן‬ ‫הנסיבות‬ ‫מכלול‬
‫כדי‬ ‫עולה‬ ‫השונות‬ ‫הקרקעות‬ ‫לגבי‬ ‫המערערים‬
"‫עסק‬"‫מע‬ ‫חוק‬ ‫לצרכי‬"‫מ‬."
•‫וכן‬" :‫בנטל‬ ‫עמדו‬ ‫לא‬ ‫שהמערערים‬ ‫משום‬
‫אביב‬ ‫בתל‬ ‫למגרש‬ ‫להתייחס‬ ‫יש‬ ‫מדוע‬ ‫להראות‬
‫נכס‬ ‫כאל‬"‫פרטי‬"‫הקרקעות‬ ‫מיתר‬ ‫במובחן‬
‫שבבעלותם‬."
6
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬

7. 7
‫כאמור‬,‫ביהמ‬"‫העליון‬ ‫ש‬‫במקרקעין‬ ‫המערערים‬ ‫פעילות‬ ‫את‬ ‫בוחן‬‫בכללותה‬‫בהתאם‬
‫ומסיק‬ ‫הונית‬ ‫פעילות‬ ‫ובין‬ ‫עסק‬ ‫כדי‬ ‫המגיעה‬ ‫פעילות‬ ‫בין‬ ‫לאבחנה‬ ‫השונים‬ ‫למבחנים‬‫כי‬:
‫מהמבחנים‬ ‫חלק‬(‫ההחזקה‬ ‫ומשך‬ ‫המימון‬ ‫אופן‬)‫הוני‬ ‫אופי‬ ‫על‬ ‫מצביעים‬‫ואילו‬,
‫אחרים‬ ‫מבחנים‬(‫בעיקר‬ ‫הבקיאות‬ ‫ומבחן‬ ‫ההשבחה‬ ‫מבחן‬)‫בעלת‬ ‫פעילות‬ ‫על‬ ‫מצביעים‬
‫עסק‬ ‫של‬ ‫אופי‬.
‫במבחן‬‫הנסיבות‬ ‫מכלול‬ ‫של‬ ‫הגג‬‫מגיע‬‫ביהמ‬"‫למסקנה‬ ‫העליון‬ ‫ש‬‫באופן‬ ‫פעלו‬ ‫האחים‬ ‫כי‬
‫וזאת‬ ‫מדודיהם‬ ‫שקיבלו‬ ‫לקרקעות‬ ‫ביחס‬ ‫עסקי‬,‫על‬ ‫אובייקטיבית‬ ‫בהסתכלות‬ ‫רק‬ ‫לא‬
‫השונים‬ ‫המבחנים‬ ‫פי‬ ‫על‬ ‫פעילותם‬,‫הסובייקטיבית‬ ‫בהסתכלות‬ ‫גם‬ ‫אלא‬
‫שלהם‬:"‫שותפות‬ ‫הקימו‬,‫מע‬ ‫בספרי‬ ‫נרשמו‬"‫מ‬,‫השותפות‬ ‫מטעם‬ ‫חשבוניות‬ ‫הוציאו‬
‫תשומות‬ ‫מס‬ ‫וניכו‬ ‫המכר‬ ‫עסקאות‬ ‫רוב‬ ‫בגין‬-‫הם‬ ‫כי‬ ‫שלהם‬ ‫תפישתם‬ ‫על‬ ‫המעיד‬ ‫באופן‬
‫עסקית‬ ‫במסגרת‬ ‫פועלים‬…."
‫ביהמ‬ ‫קובע‬ ‫זאת‬ ‫עם‬"‫ש‬‫ניהלו‬ ‫המערערים‬ ‫כי‬ ‫הקביעה‬ ‫עצם‬ ‫כי‬"‫עסק‬"‫הנדל‬ ‫בתחום‬"‫אינה‬ ‫ן‬
‫נדל‬ ‫נכס‬ ‫מכירת‬ ‫כל‬ ‫כי‬ ‫המסקנה‬ ‫את‬ ‫מחייבת‬"‫ע‬ ‫ן‬"‫במסגרת‬ ‫מסחרית‬ ‫היא‬ ‫המערערים‬ ‫י‬
‫העסק‬,‫אולם‬,‫אביב‬ ‫בתל‬ ‫הקרקע‬ ‫את‬ ‫לאבחן‬ ‫הנטל‬ ‫את‬ ‫הרימו‬ ‫לא‬ ‫המערערים‬
‫בדרום‬ ‫מהקרקעות‬ ‫בשונה‬ ‫הפרטי‬ ‫במישור‬ ‫שהוחזקה‬ ‫כקרקע‬.
‫ביהמ‬"‫הדרום‬ ‫עסקאות‬ ‫לבין‬ ‫אביב‬ ‫בתל‬ ‫העסקה‬ ‫בין‬ ‫שוני‬ ‫כל‬ ‫מוצא‬ ‫אינו‬ ‫ש‬,‫השוני‬ ‫למעט‬
‫הגיאוגרפי‬.‫הערעור‬‫נדחה‬!!!
7
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬

8. 8
•‫לטעמנו‬,‫הנישום‬ ‫בהם‬ ‫אחרים‬ ‫ממקרים‬ ‫זה‬ ‫מקרה‬ ‫לאבחן‬ ‫חשוב‬
‫הקרקע‬ ‫בעל‬,‫להשביחה‬ ‫והחליט‬ ‫שנים‬ ‫במשך‬ ‫בה‬ ‫החזיק‬,‫השקיע‬
‫לשינוי‬ ‫ומשאבים‬ ‫זמן‬‫תב‬"‫ע‬‫ו‬/‫בה‬ ‫זכויות‬ ‫להגדלת‬ ‫או‬,‫מכר‬ ‫ואז‬
‫אותה‬(‫למס‬ ‫חלוקתה‬ ‫תוך‬ ‫ולא‬ ‫אחת‬ ‫במקשה‬'‫חלקות‬ ‫של‬ ‫רב‬
‫למס‬ ‫ומכירתן‬'‫רוכשים‬)‫ערכה‬ ‫עליית‬ ‫ניצול‬ ‫תוך‬.
‫לדעתנו‬,‫כזה‬ ‫במקרה‬,‫כי‬ ‫ובהנחה‬‫הנישום‬ ‫של‬ ‫עיסוקו‬ ‫אין‬
‫במקרקעין‬,‫רשום‬ ‫הוא‬ ‫אם‬ ‫גם‬‫מורשה‬ ‫כעוסק‬‫אחר‬ ‫בתחום‬,‫יתכן‬
‫ביהמ‬ ‫כי‬ ‫בהחלט‬"‫זו‬ ‫במכירה‬ ‫רואה‬ ‫היה‬ ‫לא‬ ‫ש‬"‫עסקה‬"‫הנעשית‬
‫ע‬"‫עסקו‬ ‫במהלך‬ ‫עוסק‬ ‫י‬.
•‫בדומה‬,‫ניתן‬‫הנדון‬ ‫במקרה‬ ‫גם‬ ‫כי‬ ‫ולטעון‬ ‫להעריך‬ ‫לדעתנו‬,‫לו‬
‫הייתה‬ ‫אביב‬ ‫בתל‬ ‫הקרקע‬‫היחידה‬ ‫הקרקע‬‫של‬‫גיבשטיין‬,
‫בביהמ‬ ‫הפסק‬ ‫תוצאות‬"‫אחרות‬ ‫אולי‬ ‫היו‬ ‫העליון‬ ‫ש‬.
8
‫הלכת‬‫גיבשטיין‬

9. 9
•‫ביום‬28.11.2019‫פס‬ ‫ניתן‬"‫בעניין‬ ‫ד‬‫לוי‬ ‫עמיאל‬(‫להלן‬–‫המערער‬)
(‫ע‬"‫מ‬24147-02-17),‫מע‬ ‫מנהל‬ ‫עמדת‬ ‫את‬ ‫קיבל‬ ‫אשר‬"‫מ‬,‫אשר‬
‫בגין‬ ‫עסקאות‬ ‫במס‬ ‫המערער‬ ‫את‬ ‫חייב‬‫עסקאות‬ ‫חמש‬‫מכר‬
‫השנים‬ ‫בין‬ ‫שעשה‬ ‫מקרקעין‬2010‫ל‬-2013.‫השאלה‬–‫אלו‬ ‫האם‬
‫כ‬ ‫בסיווגו‬ ‫המערער‬ ‫שעשה‬ ‫עסקאות‬"‫עוסק‬"‫אשר‬ ‫במקרקעין‬
‫בוצעו‬"‫עסקיו‬ ‫במהלך‬",‫לאו‬ ‫או‬?
•‫רקע‬:
‫המערער‬,‫פרטית‬ ‫חברה‬ ‫של‬ ‫בעלים‬‫הבשר‬ ‫בתחום‬,‫ערב‬ ‫לטענתו‬
‫לחובותיה‬ ‫אישית‬,‫לקשיים‬ ‫ומשנכנסה‬,‫נכסי‬ ‫מספר‬ ‫למכור‬ ‫נאלץ‬
‫האישית‬ ‫בבעלותו‬ ‫שהיו‬ ‫מקרקעין‬.
‫שונים‬ ‫נכסים‬ ‫בשני‬ ‫מתרכזות‬ ‫המדוברות‬ ‫העסקאות‬ ‫חמש‬:
•‫האחד‬,‫בשנת‬ ‫המערער‬ ‫רכש‬ ‫אותה‬ ‫השרון‬ ‫בהוד‬ ‫קרקע‬1995
‫חקלאית‬ ‫כקרקע‬(‫בשנת‬2007‫למגורים‬ ‫ייעודה‬ ‫שונה‬)‫מכר‬ ‫ממנה‬
‫המערער‬4‫הנ‬ ‫בשנים‬ ‫שונות‬ ‫חלקות‬"‫כ‬ ‫של‬ ‫כולל‬ ‫סך‬ ‫תמורת‬ ‫ל‬-
4.25‫ש‬ ‫מיליון‬"‫ח‬.
9
‫פס‬"‫עמיאל‬ ‫ד‬‫לוי‬-‫מחוזי‬

10. 10
‫השני‬,‫כ‬ ‫של‬ ‫סך‬ ‫תמורת‬ ‫מניות‬ ‫מכירת‬-1.1‫ש‬ ‫מיליון‬"‫פרטית‬ ‫בחברה‬ ‫ח‬
‫מקרקעין‬ ‫איגוד‬ ‫שהינה‬(‫ביו‬ ‫בקרקע‬ ‫החזיקה‬ ‫אשר‬"‫עוד‬ ‫קנתה‬ ‫אותה‬ ‫ש‬
‫בשנת‬1999),‫עוד‬ ‫עם‬ ‫יחד‬ ‫החזיק‬ ‫אותה‬2‫עו‬ ‫וביניהם‬ ‫שותפים‬"‫צברי‬ ‫ד‬,
‫עו‬"‫שנים‬ ‫עשרות‬ ‫לאורך‬ ‫אותו‬ ‫שליווה‬ ‫וחבר‬ ‫ד‬.
‫ביהמ‬ ‫כי‬ ‫נציין‬"‫סקר‬ ‫ש‬‫הציפור‬ ‫ממעוף‬,‫ה‬ ‫את‬"‫עבר‬‫הנדל‬"‫ני‬"‫המערער‬ ‫של‬
‫של‬ ‫בראייה‬25‫לאחור‬ ‫שנה‬(‫משנת‬ ‫החל‬1998)‫היה‬ ‫המערער‬ ‫כי‬ ‫ומצא‬
‫מעורב‬‫בכ‬-36‫מכירה‬ ‫של‬ ‫פעולות‬/‫רכישה‬/‫קומבינציה‬ ‫עסקאות‬/‫שינויי‬
‫וכיו‬ ‫יעוד‬"‫לרבות‬ ‫מקרקעין‬ ‫באיגוד‬ ‫זכויות‬ ‫או‬ ‫במקרקעין‬ ‫זכויות‬ ‫של‬ ‫ב‬
‫מגורים‬ ‫לדירות‬ ‫בקשר‬.
‫המערער‬‫טען‬,‫בין‬‫היתר‬,‫כי‬:‫עוסק‬ ‫ואינו‬ ‫מקרקעין‬ ‫של‬ ‫עסק‬ ‫לו‬ ‫אין‬
‫במקרקעין‬(‫במע‬ ‫רשום‬ ‫ואינו‬"‫ככזה‬ ‫מ‬)‫בלבד‬ ‫הבשר‬ ‫בעסקי‬ ‫אם‬ ‫כי‬,‫השקיע‬
‫פנסיה‬ ‫למטרות‬ ‫במקרקעין‬,‫רבות‬ ‫שנים‬ ‫במקרקעין‬ ‫החזיק‬,‫מע‬ ‫ניכה‬ ‫לא‬"‫מ‬
‫הרכישה‬ ‫בעת‬ ‫תשומות‬,‫שלו‬ ‫לחברה‬ ‫לסייע‬ ‫כדי‬ ‫נעשו‬ ‫המדוברות‬ ‫המכירות‬
‫כאמור‬ ‫לקשיים‬ ‫שנכנסה‬,‫שדווחו‬ ‫ושומותיו‬‫למסמ‬"‫ק‬‫הוניות‬ ‫כעסקאות‬,
‫המנהל‬ ‫ידי‬ ‫על‬ ‫אושרו‬(‫שיפוטי‬ ‫השתק‬ ‫וישנו‬.)
10
‫פס‬"‫לוי‬ ‫עמיאל‬ ‫ד‬-‫מחוזי‬

11. 11
‫ביהמ‬"‫על‬ ‫נשען‬ ‫ש‬‫הלכת‬‫גיבשטיין‬‫הטרייה‬(‫ע‬"‫א‬4377/17)‫וקובע‬‫יש‬ ‫כי‬
‫המונח‬ ‫את‬ ‫לפרש‬"‫עסק‬"‫מע‬ ‫שבחוק‬"‫לאותו‬ ‫שנקבעו‬ ‫למבחנים‬ ‫בהתאם‬ ‫מ‬
‫הכנסה‬ ‫מס‬ ‫בדיני‬ ‫עניין‬–‫לכולנו‬ ‫הידועים‬ ‫העסק‬ ‫מבחני‬(‫בהלכות‬ ‫שנקבעו‬
‫מגיד‬ ‫ורפאל‬ ‫קרן‬ ‫חיים‬.)
‫בעת‬‫ביהמ‬ ‫העסק‬ ‫מבחני‬ ‫יישום‬"‫מגיע‬ ‫ש‬‫כוחות‬ ‫לאיזון‬,‫שמבחני‬ ‫כך‬‫משך‬
‫ההחזקה‬,‫המנגנון‬ ‫קיום‬‫ו‬‫ההשבחה‬ ‫מבחן‬‫המערער‬ ‫בטענות‬ ‫דווקא‬ ‫תומכים‬
‫בנדל‬ ‫פעילותו‬ ‫לפיהן‬"‫לכדי‬ ‫מגיעה‬ ‫לא‬ ‫ן‬"‫עסק‬."
‫לעומת‬‫זאת‬,‫מבחני‬‫הנכסים‬ ‫טיב‬,‫והיקפן‬ ‫העסקאות‬ ‫תדירות‬‫ובקיאות‬
‫וידע‬‫המערער‬(‫בקיאות‬ ‫לפחות‬ ‫או‬‫שילוחית‬)‫ההיפך‬ ‫מעידים‬.
‫לפיכך‬,‫ביהמ‬"‫ורב‬ ‫עודף‬ ‫משקל‬ ‫נותן‬ ‫ש‬,‫כמפורט‬ ‫הפסיקה‬ ‫שקבעה‬ ‫כפי‬
‫לעיל‬,‫ל‬"‫הגג‬ ‫מבחן‬"(‫הנוסף‬ ‫בשמו‬ ‫או‬,‫הנסיבות‬ ‫מבחן‬)"…‫יש‬ ‫לפיו‬
‫בכללותן‬ ‫הנסיבות‬ ‫על‬ ‫להשקיף‬,‫מבט‬ ‫בבחינת‬"‫הציפור‬ ‫ממעוף‬",‫ובהתאם‬
‫ההוני‬ ‫במישור‬ ‫בפעילות‬ ‫מדובר‬ ‫האם‬ ‫להכריע‬ ‫לכך‬(‫או‬‫הפרטי‬)‫או‬
‫העסקי‬ ‫במישור‬ ‫בפעילות‬….‫מבט‬"‫הציפור‬ ‫ממעוף‬"‫יש‬ ‫כי‬ ‫משמעו‬
‫העסקאות‬ ‫או‬ ‫העסקה‬ ‫את‬ ‫האופפות‬ ‫הנסיבות‬ ‫מכלול‬ ‫על‬ ‫להביט‬
‫הספציפיות‬,‫העוסק‬ ‫של‬ ‫ועסקאותיו‬ ‫נכסיו‬ ‫יתר‬ ‫על‬ ‫גם‬ ‫אך‬,‫בשנות‬ ‫הן‬
‫שלאחריה‬ ‫בשנים‬ ‫או‬ ‫לה‬ ‫שקדמו‬ ‫בשנים‬ ‫והן‬ ‫השומה‬".
11
‫פס‬"‫לוי‬ ‫עמיאל‬ ‫ד‬-‫מחוזי‬

12. 12
‫ביהמ‬ ‫מגיע‬ ‫וכך‬"‫שבמשך‬ ‫אדם‬ ‫כי‬ ‫למסקנה‬ ‫ש‬25‫שנה‬‫ביצע‬‫עסקאות‬
‫מרובות‬‫בנכסים‬‫מבוטל‬ ‫שאינו‬ ‫כספי‬ ‫ובהיקף‬ ‫מגוונים‬,‫פעולה‬ ‫שיתוף‬ ‫תוך‬
‫אחרים‬ ‫עם‬(‫עו‬ ‫לרבות‬"‫בתחום‬ ‫המתמחה‬ ‫ד‬),‫רשום‬ ‫אף‬ ‫לכך‬ ‫וכתוספת‬
‫מע‬ ‫ברשויות‬"‫כ‬ ‫מ‬"‫עוסק‬( "‫אומנם‬,‫בלבד‬ ‫חנויות‬ ‫של‬ ‫שכירויות‬ ‫לעניין‬)–
‫הינו‬"‫עוסק‬"‫את‬ ‫שביצע‬ ‫במקרקעין‬5)!!!(‫הנ‬ ‫העסקאות‬"‫במשך‬ ‫ל‬4
‫שנים‬)!!!(‫ב‬"‫עסקיו‬ ‫מהלך‬."
‫ביהמ‬"‫ש‬‫לצורך‬ ‫המקרקעין‬ ‫מכר‬ ‫אכן‬ ‫כי‬ ‫הוכיח‬ ‫לא‬ ‫כלל‬ ‫המערער‬ ‫כי‬ ‫מוסיף‬
‫לקשיים‬ ‫נקלעה‬ ‫אשר‬ ‫הבשר‬ ‫לחברת‬ ‫עזרה‬,‫כן‬ ‫עושה‬ ‫היה‬ ‫אם‬ ‫ואף‬,‫הרי‬
‫להיפך‬ ‫אולי‬ ‫ואף‬ ‫לו‬ ‫עוזר‬ ‫היה‬ ‫לא‬ ‫שהדבר‬.
‫מועד‬ ‫להארכת‬ ‫בקשה‬ ‫הגיש‬ ‫לא‬ ‫שהמערער‬ ‫למרות‬ ‫כי‬ ‫לציין‬ ‫חשוב‬(‫בהתאם‬
‫לסעיף‬116(‫א‬)‫מע‬ ‫לחוק‬"‫מ‬)‫רכישת‬ ‫בעת‬ ‫בהן‬ ‫שנשא‬ ‫תשומות‬ ‫מס‬ ‫לניכוי‬
‫הנמכרים‬ ‫המקרקעין‬(‫עפ‬ ‫לנכות‬ ‫ניתן‬ ‫היה‬ ‫אותו‬"‫כ‬ ‫בכובעו‬ ‫דין‬ ‫י‬"‫עוסק‬)",
‫מע‬ ‫מנהל‬ ‫חישב‬"‫מ‬,‫לגישת‬ ‫בהתאם‬‫ביהמ‬"‫בפרשת‬ ‫העליון‬ ‫ש‬‫גיבשטיין‬,‫את‬
‫המס‬‫מלוא‬ ‫על‬ ‫ולא‬ ‫המקרקעין‬ ‫ממכירת‬ ‫למערער‬ ‫שנבע‬ ‫הריווח‬ ‫על‬ ‫רק‬
‫התמורה‬,‫ע‬"‫אמת‬ ‫מס‬ ‫לגבות‬ ‫מ‬.
12
‫פס‬"‫לוי‬ ‫עמיאל‬ ‫ד‬-‫מחוזי‬

13. 13
‫המונח‬ ‫פרשנות‬"‫עסק‬"‫מע‬ ‫בחוק‬"‫מ‬–‫לפרשנות‬ ‫זהה‬‫לעניין‬ ‫המונח‬‫פ‬.‫מ‬.‫ה‬( .‫הלכות‬
‫מגיד‬ ‫ורפאל‬ ‫קרן‬ ‫חיים‬.)
‫העסק‬ ‫מבחני‬-‫הנכס‬ ‫טיב‬,‫העסקאות‬ ‫והיקף‬ ‫תדירות‬,‫ההחזקה‬ ‫משל‬,‫ידע‬
‫ובקיאות‬,‫עסקי‬ ‫מנגנון‬ ‫קיום‬,‫ההשבחה‬ ‫מבחן‬,‫המימון‬ ‫מבחן‬,‫הסיכון‬ ‫מבחן‬
‫העסקי‬.
‫שובר‬‫שיוויון‬–‫מבחן‬‫הגג‬/‫הנסיבות‬(‫סובייקטיבי‬ ‫מבחן‬)–‫והרקע‬ ‫האקלים‬ ‫סקירת‬
‫הנדלנ‬"‫י‬‫הנישום‬ ‫של‬"‫הציפור‬ ‫ממעוף‬( "‫השומה‬ ‫מתקופות‬ ‫נוספות‬ ‫לתקופות‬ ‫גם‬.)
‫מקרקעין‬ ‫שיעבוד‬ ‫דווקא‬"‫פרטי‬"‫עסקית‬ ‫הלוואה‬ ‫לקיחת‬ ‫לטובת‬"‫צובעת‬"‫את‬
‫עסקי‬ ‫בגוון‬ ‫הנכס‬.
‫בירושה‬ ‫שהתקבלו‬ ‫מקרקעין‬ ‫מכירת‬ ‫כל‬ ‫לא‬/‫במתנה‬–‫מהווה‬,‫בדיעבד‬,‫מכירה‬
‫הונית‬/‫פרטית‬.
‫ההסתמכות‬ ‫מידת‬‫אישור‬ ‫על‬"‫עצמית‬ ‫שומה‬"‫שבח‬ ‫רשויות‬ ‫של‬-‫מוגבל‬ ‫בערבון‬.
‫רישום‬"‫מורשה‬ ‫עוסק‬"‫במקרקעין‬(‫שכירות‬ ‫לעניין‬ ‫רק‬ ‫אן‬ ‫גם‬)‫מע‬ ‫בתחנות‬"‫מ‬-
‫אומנם‬‫דקלרטיבי‬‫את‬ ‫מעביר‬ ‫אבל‬‫הראיה‬ ‫נטל‬(‫אחרת‬ ‫לטעון‬)‫הנישום‬ ‫על‬.
‫במע‬ ‫החיוב‬"‫הרווח‬ ‫מרכיב‬ ‫על‬ ‫רק‬ ‫הינו‬ ‫מ‬–‫ביהמ‬ ‫גישת‬"‫ש‬.
13
‫ותובנות‬ ‫מסקנות‬

14. 14
‫תודה‬‫ההקשבה‬ ‫על‬!
‫ארצי‬,‫חיבה‬,‫אלמקייס‬,‫כהן‬-‫פתרונות‬‫בע‬ ‫מיסוי‬"‫מ‬
‫גן‬ ‫רמת‬:‫טלפון‬03-6134111,‫פקס‬03-6133113
‫חיפה‬:04-9118181,‫פקס‬:04-9118188
www.ahec-tax.co.il