Revisão Fiscal no 
Planejamento Tributário 
Karem Jureidini Dias 
08/09/2014 
karem@rivittidias.com.br
Valor no Fato e Valor do Fato 
Valor do 
Fato 
Valor do Fato 
NORMA FUNDANTE 
Norma Geral 
e Abstrata 
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JURÍDICO 
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Norma Revisada: imediatamente 
vinculante 
Regra-matriz de 
ICMS circulação 
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Paradoxo do 
Planejamento Tributário 
– FJT { competência . (SF . SF2 . SF3,4...)} 
SFm SFm SFm SFm 
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Suporte Fático 
“Quando a norma é ‘posta em vigor’, vale antecedentemente em relação aos fatos 
sobre os quais incidirá: o...
Fato Jurídico Tributário 
FATO 
JURÍDICO 
TRIBUTÁRIO 
Agente Competente 
Enunciação 
Procedimento 
Norma Geral 
e Abstrata...
Revisão sem Negação 
FJT {[SFc (e.t.)]. SFr . SFcn [FJT1 . (SaRSp)]} 
• FJT = Fato jurídico tributário em ato de revisão; ...
Revisão com Negação 
FJT {SFrn -[FJT1 . (SaRSp)] . SFr . [SFc(1,2,3...) (e.t)]} 
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Revisão com Negação 
Uma vez que há a constituição de fato jurídico integralmente 
novo, pode ser que se verifique alteraç...
Paradoxo do 
Planejamento Tributário 
Vaguidade e ambiguidade do termo “Planejamento Fiscal” 
Vs. 
Tradução dos suportes f...
Relação de 
Intersecção Normativa 
• Não importa a denominação que se tenha atribuído ao fato, 
mas o conjunto de elemento...
Relação de 
Intersecção Normativa 
• O suporte fático é aquele vertido em linguagem competente. 
• A vontade não externada...
Relação de 
Intersecção Normativa 
Lei Complementar nº 95/98 
“Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clar...
Vícios nos atos jurídicos 
Nulidade (artigos 166 e 167 do 
Código Civil): 
• Pessoa absolutamente incapaz 
• Objeto ilícit...
Relação entre os vícios do negócio 
jurídico e o fato jurídico tributário 
• Os vícios não podem ser causa de tributar. 
•...
Relação entre os vícios do negócio 
jurídico e o fato jurídico tributário 
A contraprova do vício na prova depende da demo...
Intertextualidade Intrasistêmica 
Questão de suficiência da prova: 
Negócios Jurídicos Abstratos 
“Aquele cujos efeitos ju...
A prova no suporte fático 
• Linguagem do sistema que originalmente trata do fato recebida para os efeitos e com os 
efeit...
Negócios Jurídicos Causais 
• O negócio jurídico indireto não diverge, quanto à sua tradução, de qualquer ato 
jurídico, s...
Planejamento 
“Incorporação às avessas” 
Favorável ao contribuinte: 
“IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE 
PREJUÍZOS...
Planejamento 
“Incorporação às avessas” 
Desfavorável ao contribuinte: 
INCORPORAÇÃO ATÍPICA – NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO –...
Ágio Fictício 
• Fatos: A recorrente (“R”) tinha como sócios A, B e C. Os sócios A e B constituíram as empresas D e E, 
co...
Análise jurisprudencial: o ágio e o 
CARF – empresa veículo 
Processo: 10425.720442/2011-08 Acórdão: 1402-001.409 (4ª Câma...
Análise jurisprudencial: o ágio e o 
CARF – ágio na subscrição de ações 
Processo: 13839.001516/200664 Acórdão: 9101001.65...
Análise jurisprudencial: o ágio e o 
CARF – ágio fictício 
Processo: 10980.017128/200835 Acórdão: 110300.501 (1ª Câmara/3ª...
Caso Gerdau 
Processo 10680.724392/2010-28 – Acórdão 1101-00.708 — 1ª. Câmara -1ª. Turma Ordinária 
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE...
Verdade e Prova 
• Possibilidade da comprovação do ato pretendido, por meio de raciocínio lógico-presuntivo. 
• Presunção ...
Planejamento – Sujeição Passiva 
“Casa - Separa” 
REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA - VERDADEIRA ALIENÇÃO DE 
PARTICIPAÇÃO COM GANH...
Planejamento – Sujeição Passiva 
“Casa - Separa” 
Empresa 
D1 
Empresa 
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Ações em 
Tesouraria 
Empresa 
B 
Empresa 
A 
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Planejamento – Sujeição Passiva 
“Casa - Separa” 
Empresa 
D1 
Empresa B 
Empresa A 
Ações 
Entrega 
Entrega 
Empresa C 
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Planejamento Fiscal 
“Caso Debêntures” 
Controladora 
Subscritora das 
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beneficiárias dos 
lucros 
100% 
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Planejamento Fiscal 
“Caso Debêntures” 
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A coerência Intranormativa 
Interproposicional 
Independentemente da existência de erro de fato ou de erro de direito, 
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A coerência Intranormativa 
Interproposicional 
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• Parênteses e colchetes demarcam unidades de lei...
A coerência Intranormativa 
Interproposicional 
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Revisão sem Negação 
Conclusões 
(i) por implicação lógica, não há alteração de sujeito ativo e sujeito passivo; 
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Revisão sem Negação 
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Revisão sem Negação 
Conclusões 
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Revisão sem Negação 
Conclusões 
N1 
Circulação de 
mercadorias em 
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período Débito 
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Revisão com Negação 
Conclusões 
(i) por implicação lógica, pode haver ou não alteração de sujeito ativo, ou de sujeito pa...
Revisão com Negação 
Conclusões 
Norma Revisada Norma de Revisão 
Fato Revisado Versus Nova constatação 
Relação Jurídica ...
Revisão com Negação 
Conclusões 
N1 Motivação N2 
FJT 
Apuração pelo 
regime de base de 
cálculo reduzida 
Não enquadramen...
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“Caso Debêntures” 
Controladora: 
Despesa de 
pagamento de prêmio 
e tributação do 
rendimento das 
p...
Caso “Felipão” 
Realidade negada Realidade Jurídica 
Rendimentos 
recebidos pela Pessoa 
Jurídica, e não 
diretamente pelo...
A sanção com relação ao 
Fato Revisado 
D{[h  R’(Sa, Sp) . [- R’(Sa, Sp)  R’’(Sa, Sp)]}. 
Endonorma Perinorma 
Essa rela...
Responsabilidade Subjetiva Boa Fé Objetiva 
• O administrado confia no Estado e dele merece obter proteção. O Estado por s...
Erro de Proibição Boa Fé Subjetiva 
• Artigos 112 e 106 do CTN 
• PENALIDADE QUALIFICADA – INOCORRÊNCIA DE VERDADEIRO INTU...
Reincidência do Fato Jurídico 
Tributário Absorção da Sanção 
“APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA –...
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  • Fatos: A recorrente (“R”) tinha como sócios A, B e C. Os sócios A e B constituíram as empresas D e E, conferindo a seu capital a participação na recorrente (“R”). Os sócios da recorrente tornaram-se então A, D e E. Tais sócios reavaliam o investimento por seu valor justo e conferem esse valor a uma nova empresa (M). O investimento em M passou a ser composto por um valor patrimonial e ágio. Menos de um mês depois, houve a cisão total de M, com versão do investimento da recorrente para a nova empresa decorrente da cisão (M’). A mais-valia da recorrente (“R”) foi deduzida por incorporação da controladora M.
    Acusação fiscal: Em todas as operações de reorganização societária realizadas (que não foram além da elaboração de documentos), não houve qualquer pagamento pelas transferências das participações, e tampouco custo financeiro para qualquer das pessoas físicas ou jurídicas envolvidas, que justificasse a contabilização de despesas e a consequente redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
  • Aula dia 08 09-14 - dra. karem jureidini

    1. 1. Revisão Fiscal no Planejamento Tributário Karem Jureidini Dias 08/09/2014 karem@rivittidias.com.br
    2. 2. Valor no Fato e Valor do Fato Valor do Fato Valor do Fato NORMA FUNDANTE Norma Geral e Abstrata FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO (Valor no fato) Subsunção de conceitos
    3. 3. Norma Revisada: imediatamente vinculante Regra-matriz de ICMS circulação de mercadoria Regra de substituição tributária Regra do direito ao crédito FJT{M (e . t)  (Bc x Al) . (Sa . Sp)}
    4. 4. Paradoxo do Planejamento Tributário – FJT { competência . (SF . SF2 . SF3,4...)} SFm SFm SFm SFm Sf Sf – FJT { competência . (receita . despesa. receita...)} venda compra venda Contrato1 Contrato2
    5. 5. Suporte Fático “Quando a norma é ‘posta em vigor’, vale antecedentemente em relação aos fatos sobre os quais incidirá: o que era nuamente fato-do-mundo, suporte factual sem qualificação jurídica (Bobbio) senão todo ele, de corpo inteiro, mas uma porção, maior ou menor, entra para compor o fato jurídico; e o que era conduta, regrada por outros universos normativos, passa a antecedentes ou consequências juridicamente qualificadas”. (Lourival Vilanova. Estruturas Lógicas e o Sistema do Direito Positivo, 3ª ed., São Paulo, Noeses, 2005, p. 152)
    6. 6. Fato Jurídico Tributário FATO JURÍDICO TRIBUTÁRIO Agente Competente Enunciação Procedimento Norma Geral e Abstrata Subsunção Proposição Consequente Coerência Tradução Suportes Fáticos Intranormativa
    7. 7. Revisão sem Negação FJT {[SFc (e.t.)]. SFr . SFcn [FJT1 . (SaRSp)]} • FJT = Fato jurídico tributário em ato de revisão; • SFc = Suportes fáticos de constatações complementares; • (e.t.) = Coordenadas de espaço e tempo dos suportes fáticos de constatações complementares; • “.” = Conectivo lógico aditivo; • SFr = Enunciação revisada (suporte fático de revisão); • SFcn = Suporte fático de constatação correspondente à situação jurídica anterior, cujos efeitos foram recebidos sem negação pelo ato de revisão; • [FJT1 . (SaRSp)] = Representação da situação jurídica anterior; • FJT1 = Fato jurídico revisto que assume a posição de suporte fático de constatação; e • (SaRSp) = Objeto da relação jurídica (R) revista, entre sujeito ativo (Sa) e sujeito passivo (Sp), que assumem a posição de suporte fático de constatação.
    8. 8. Revisão com Negação FJT {SFrn -[FJT1 . (SaRSp)] . SFr . [SFc(1,2,3...) (e.t)]} • FJT = Fato jurídico tributário constituído em ato de revisão; • SFrn = Suporte fático de revisão correspondente à situação jurídica anterior, cuja negação é pressuposto da constituição do novo fato jurídico tributário; • “-” = Negação; • FJT1 = Fato jurídico revisto que assume a posição de suporte fático de revisão; • (SaRSp) = Objeto da relação jurídica (R) revista, entre sujeito ativo (Sa) e sujeito passivo (Sp), que assumem a posição de suporte fático de revisão; • “.” = Conectivo lógico aditivo; • SFr = Enunciação que se apresenta como suporte fático de revisão; • SFc(1,2,3...) = Suportes fáticos de constatação; e • (e.t.) = Coordenadas de espaço e tempo dos suportes fáticos de constatação.
    9. 9. Revisão com Negação Uma vez que há a constituição de fato jurídico integralmente novo, pode ser que se verifique alteração de sujeitos e a nova relação jurídica seja diversa não só quanto ao aspecto quantitativo, mas também de sujeição ativa, de sujeição passiva, ou de ambas, assim esquematizando-se: {FJTr → (Sa’R’Sp) v (SaR’Sp’) v (Sa’R’Sp’)}, sendo que ‘v’ significa alternativa excludente.
    10. 10. Paradoxo do Planejamento Tributário Vaguidade e ambiguidade do termo “Planejamento Fiscal” Vs. Tradução dos suportes fáticos nos atos de revisão Marco Aurélio Greco Liberdade, salvo simulação: Liberdade absoluta em função da qual o indivíduo pode agir para dispor de seus negócios, desde que por meio de atos lícitos. Liberdade, salvo patologias: O abuso de direito e a fraude à lei também passam a contaminar o planejamento. Liberdade com capacidade contributiva: Liberdade temperada pela solidariedade social inerente à capacidade contributiva. Vs. Prova nos Atos de Revisão
    11. 11. Relação de Intersecção Normativa • Não importa a denominação que se tenha atribuído ao fato, mas o conjunto de elementos conotativos do regime jurídico. • A análise do evento está submetida ao regime jurídico do próprio fato imponível. • O agente cognoscente deverá verificar se os elementos do fato ocorrido no mundo fenomênico denotam o ato, negócio ou fato previsto como fato imponível na norma geral e abstrata que prevê a tributação.
    12. 12. Relação de Intersecção Normativa • O suporte fático é aquele vertido em linguagem competente. • A vontade não externada não é suporte fático. • A intenção não é suporte fático. • “quando fatos jurídicos são elementos de suporte fático, não deixam de ser fatos jurídicos, não volvem a ser, apenas, elementos de fato […]” (Pontes de Miranda).
    13. 13. Relação de Intersecção Normativa Lei Complementar nº 95/98 “Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza, precisão e ordem lógica, observadas, para esse propósito, as seguintes normas: I - para a obtenção de clareza: a) usar as palavras e as expressões em seu sentido comum, salvo quando a norma versar sobre assunto técnico, hipótese em que se empregará a nomenclatura própria da área em que se esteja legislando;” Decreto-lei nº 70.235 Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres.
    14. 14. Vícios nos atos jurídicos Nulidade (artigos 166 e 167 do Código Civil): • Pessoa absolutamente incapaz • Objeto ilícito, impossível ou indeterminável • Ilicitude do motivo determinante, comum a ambas as partes • Ausência de forma prescrita em lei, ausência de alguma solenidade que a lei considere essencial para sua validade • Objetivo de fraudar lei imperativa • Taxativamente prevista em lei • Simulação Anulabilidade (artigo 171 do Código Civil): • Incapacidade relativa do agente • Vício resultante de: – Erro – Dolo – Coação – Estado de perigo – Lesão – Fraude contra credores
    15. 15. Relação entre os vícios do negócio jurídico e o fato jurídico tributário • Os vícios não podem ser causa de tributar. • O negócio jurídico viciado não impede a configuração do fato jurídico tributário. • O vício na prova do negócio jurídico torna o negócio inoponível ao fisco.
    16. 16. Relação entre os vícios do negócio jurídico e o fato jurídico tributário A contraprova do vício na prova depende da demonstração da utilização de critérios jurídicos que não representem antinomia, mas convergência com a norma tributária, bem como que existe diferença de tributo devido. • PROVA Negócios Formais Negócios Causais
    17. 17. Intertextualidade Intrasistêmica Questão de suficiência da prova: Negócios Jurídicos Abstratos “Aquele cujos efeitos jurídicos se produzem independentemente de causa; ele tem, portanto, causa, mas sua causa é juridicamente irrelevante para a validade ou a eficácia; ele se caracteriza pela forma, e não pelo conteúdo; tem forma típica” (Antônio Junqueira de Azevedo) Negócios Jurídicos Causais O “elemento categorial objetivo” consiste numa referência à causa, integra a estrutura do negócio jurídico e fixa o regime jurídico próprio, independentemente da denominação. Materialidade tipificada no ordenamento jurídico Elementos essenciais, essentialia negotii; elementos naturais, naturalia negotii; e elementos acidentais, accidentalia negotii (Washington de Barros Monteiro)
    18. 18. A prova no suporte fático • Linguagem do sistema que originalmente trata do fato recebida para os efeitos e com os efeitos determinados pelo Direito Tributário • Elementos Denotativos da compra e venda (Antonio Junqueira de Azevedo) • Causa pressuposta: – Preço – Consentimento – Objeto – Elemento Acidental – Consequência Natural
    19. 19. Negócios Jurídicos Causais • O negócio jurídico indireto não diverge, quanto à sua tradução, de qualquer ato jurídico, seja para impedir ou para reduzir a tributação, opondo-se ou não ao fato jurídico tributário. O negócio jurídico, indireto ou não, há de ser oponível ao fisco sempre que efetivamente ocorrido sob o manto do Direito Positivo, ou seja, sempre que presente seus elementos essenciais, do que decorre a possibilidade de verificação do exercício ou da ocorrência de seus efeitos próprios. • Não se desnatura o negócio quando conceitualmente típico para alcançar fim ulterior prático - fenômeno empiricamente observável: - Empresa veículo de investimento - Holding Company
    20. 20. Planejamento “Incorporação às avessas” Favorável ao contribuinte: “IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE PREJUÍZOS – IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às avessas”, não proibida pelo ordenamento, realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob controle comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca de melhor eficiência das operações entre ambas praticadas.” (CSRF/01-05.413, sessão de 20/03/2006)
    21. 21. Planejamento “Incorporação às avessas” Desfavorável ao contribuinte: INCORPORAÇÃO ATÍPICA – NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO – SIMULAÇÃO RELATIVA – A incorporação de empresa superavitária por outra deficitária, embora atípica, não é vedada por lei, representando um negócio jurídico indireto, na medida em que, subjacente a uma realidade jurídica, há uma realidade econômica não revelada. Para que os atos jurídicos produzam efeitos elisivos, além da anterioridade à ocorrência do fato gerador, necessário se faz que revistam forma lícita, aí não compreendida hipótese de simulação relativa, configurada em face dos dados e fatos que instauram o processo. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE – A evidência da intenção dolosa, exigida na lei para agravamento da penalidade aplicada, há que aflorar na instrução processual, devendo ser inconteste e demonstrada de forma cabal. O atendimento a todas as solicitações do Fisco e observância da legislação societária, com a divulgação e registro nos órgãos públicos competentes, inclusive com o cumprimento das formalidades devidas junto à Receita Federal, ensejam a intenção de obter economia de impostos, por meios supostamente elisivos, mas não evidenciam má-fé, inerente à prática de atos fraudulentos. PENALIDADE – SUCESSÃO – A incorporadora, como sucessora, é responsável pelos tributos devidos pela incorporada, até a data do ato de incorporação, não respondendo por penalidades aplicadas posteriormente a essa data e decorrentes de infrações anteriormente praticadas pela sucedida (CTN, art. 132). (Acórdão 103-21.046, sessão de 16/10/2002)
    22. 22. Ágio Fictício • Fatos: A recorrente (“R”) tinha como sócios A, B e C. Os sócios A e B constituíram as empresas D e E, conferindo a seu capital a participação na recorrente (“R”). Os sócios da recorrente tornaram-se então A, D e E. Tais sócios reavaliam o investimento por seu valor justo e conferem esse valor a uma nova empresa (M). O investimento em M passou a ser composto por um valor patrimonial e ágio. Menos de um mês depois, houve a cisão total de M, com versão do investimento da recorrente para a nova empresa decorrente da cisão (M’). A mais-valia da recorrente (“R”) foi deduzida por incorporação da controladora M. • Acusação fiscal: Em todas as operações de reorganização societária realizadas (que não foram além da elaboração de documentos), não houve qualquer pagamento pelas transferências das participações, e tampouco custo financeiro para qualquer das pessoas físicas ou jurídicas envolvidas, que justificasse a contabilização de despesas e a consequente redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. • Acórdão CARF – Voto do Relator: • Não há validade jurídica dos atos praticados pelo grupo econômico – “não se reveste de validade um ágio dentro de um mesmo grupo econômico”, sem qualquer desembolso. • Utilização de empresa-veículo artificial para transferência do ágio. • Autêntico abuso de direito • Acórdão CARF - Declaração de voto (Conselheiro Marcos Takata): • Ágio interno “criado” ou artificial ou sem causa, sem efetividade ou significado econômico (distinto do ágio interno real ou efeito, a exemplo da incorporação de ações, aumento de capital, subscrição de ações por alguns sócios, etc.) • Negação à tese do abuso de direito • A efetividade e os significado econômico seria dado pela tributação da mais-valia (ágio)
    23. 23. Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – empresa veículo Processo: 10425.720442/2011-08 Acórdão: 1402-001.409 (4ª Câmara/2ª T.O.) Sessão de 10 de julho de 2013 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2006, 2007, 2008 INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ARTIGOS 7º E 8º DA LEI Nº 9.532/97. PLANEJAMENTO FISCAL INOPONÍVEL AO FISCO. INOCORRÊNCIA. A reorganização empresarial, sob amparo dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, mediante a utilização de empresa veículo, desde que dessa utilização não tenha resultado aparecimento de novo ágio, não resulta economia de tributos diferente da que seria obtida sem a utilização da empresa veículo e, por conseguinte, não pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponível ao fisco. (g.n.)
    24. 24. Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – ágio na subscrição de ações Processo: 13839.001516/200664 Acórdão: 9101001.657 (1ª Turma) Sessão de 15 de maio de 2013 EMENTA DO ACÓRDÃO QUE JULGOU O RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Anocalendário: 2001, 2002, 2003, 2004, 2005 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES. A operação societária de subscrição de ações equipara-se a uma aquisição. A subscrição de ações é uma forma de aquisição e o tratamento do ágio apurado nessa circunstância é o previsto na legislação em vigor (artigos 7º.e 8º. da Lei 9.532/1997). Subscrição de ações e alienação de ações são duas operações que permitem a aquisição de participação societária. CONCOMITÂNCIA MULTA ISOLADA Não é cabível a cobrança de multa isolada quando já lançada a multa de ofício. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO As multas de ofício que não forem recolhidas dentro dos prazos legais previstos, estão sujeitas à incidência de juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente, até o último dia do mês anterior ao pagamento e de um por cento no mês do pagamento
    25. 25. Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – ágio fictício Processo: 10980.017128/200835 Acórdão: 110300.501 (1ª Câmara/3ª T.O.) Sessão 30 de junho de 2011 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006 CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. SERVIÇOS. COMPROVAÇÃO DOS VALORES. Despesas operacionais são aquelas necessárias a atividade operacional da empresa e, no caso de prestação de serviços, d evem ser comprovadas mediante documentos que permitam identificar os prestadores, sem o que procede a glosa fiscal. CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS. ENCARGO DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO GERADO COM UTILIZAÇÃO DE SOCIEDADE VEÍCULO. ÁGIO DE SI MESMO. A BUSO DE DIREITO. O ágio gerado em operações societárias, para ser eficaz perante o Fisco, deve decorrer de atos econômicos efetivamente e xistentes. A geração de ágio de forma interna, ou seja, dentro do mesmo grupo econômico, sem a alteração do controle das sociedades envolvidas, sem qualquer desembolso e com a utilização de empresa inativa ou de curta duração ( sociedade veículo) constitui prova da artificialidade do ágio e torna inválida sua amortização. A utilização dos formalismos in erentes ao registro público de comércio engendrando afeiçoar a legitimidade destes atos caracteriza abuso de direito. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 02/01/2009 JUROS SOBRE MULTA DE OFICIO. A incidência de juros de mora sobre a multa de oficio, após o seu vencimento, está prevista pelos artigos 43 e 61, § 3º, da Lei 9.430/96. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Subsistindo o lançamento principal, na seara do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, igual sorte colhe o lançamento qu e tenha sido formalizado em legislação que toma por empréstimo a sistemática de apuração daquele.
    26. 26. Caso Gerdau Processo 10680.724392/2010-28 – Acórdão 1101-00.708 — 1ª. Câmara -1ª. Turma Ordinária ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008 ÁGIO. REQUISITOS DO ÁGIO. O art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1997, retratado no art. 385 do RIR/1999, estabelece a definição de ágio e os requisitos do ágio, para fins fiscais. O ágio é a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor patrimonial das ações adquiridas. Os requisitos são a aquisição de participação societária e o fundamento econômico do valor de aquisição. Fundamento econômico do ágio é a razão de ser da mais valia sobre o valor patrimonial. A legislação fiscal prevê as formas como este fundamento econômico pode ser expresso (valor de mercado, rentabilidade futura, e outras razões) e como deve ser determinado e documentado. ÁGIO INTERNO. A circunstância da operação ser praticada por empresas do mesmo grupo econômico não descaracteriza o ágio, cujos efeitos fiscais decorrem da legislação fiscal. A distinção entre ágio surgido em operação entre empresas do grupo (denominado de ágio interno) e aquele surgido em operações entre empresas sem vínculo, não é relevante para fins fiscais.
    27. 27. Verdade e Prova • Possibilidade da comprovação do ato pretendido, por meio de raciocínio lógico-presuntivo. • Presunção deve ser: • Grave: necessariamente aponta para a conclusão adotada; • Precisa: só é possível caminhar para aquela conclusão; e • Convergente: todos os indícios comprovados caminham para a mesma conclusão. • Verdade da Prova pela consistência e pela coerência Lançamento de Ofício Efeitos para outros tributos Desconstituição de outras relações jurídicas Imputação de Pagamentos Ato Jurídico
    28. 28. Planejamento – Sujeição Passiva “Casa - Separa” REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA - VERDADEIRA ALIENÇÃO DE PARTICIPAÇÃO COM GANHO DE CAPITAL — Se os atos formalmente praticados, analisados pelo seu todo, demonstram não terem as partes outro objetivo que não se livrar de uma tributação específica, e seus substratos estão alheios às finalidades dos institutos utilizados ou não correspondem a uma verdadeira vivência dos riscos envolvidos no negócio escolhido, tais atos não são oponíveis ao fisco, devendo merecer o tratamento tributário que o verdadeiro ato dissimulado produz. SUJEIÇÃO PASSIVA. ERRO. INEXISTÊNCIA — Se verificada a gravidade, precisão e concordância nas conclusões da autoridade fiscal sobre a existência de atos dissimulados, todos devem ser desconsiderados para efeito de constituição do fato jurídico, elegendo-se por sujeito passivo o real contribuinte/responsável. (Acórdão nº 108-09.507, de 05/12/2007).
    29. 29. Planejamento – Sujeição Passiva “Casa - Separa” Empresa D1 Empresa D Ações em Tesouraria Empresa B Empresa A Empresa C Empresa B1 Empresa B2 (...) Venda com Ágio Aumento de Capital com Subscrição de Ações
    30. 30. Planejamento – Sujeição Passiva “Casa - Separa” Empresa D1 Empresa B Empresa A Ações Entrega Entrega Empresa C O Ganho de Capital está em A ou em B?
    31. 31. Planejamento Fiscal “Caso Debêntures” Controladora Subscritora das debêntures e beneficiárias dos lucros 100% 1. Emissão de debêntures pela controlada, adquiridas pela controladora. 2. Entrega de nota promissória pro soluto pela controladora à controlada, correspondente ao montante total das debêntures. 3. O fisco, a partir da tradução dos suportes fáticos (dentre outros, subscrição total pela controladora, com prêmio 100 vezes superior ao valor nominal e com 100% da participação nos lucros), constituiu fato jurídico tributário correspondente a: a) Aporte de capital na controlada pela controladora, o que implicou na glosa de despesa relativa ao pagamento do prêmio das supostas debêntures pela controladora; e b) Distribuição de dividendos pela controlada à controladora, gerando glosa de despesa relativa ao pagamentos da remuneração das debêntures. Fisco: não é pagamento de prêmio para aquisição de debêntures, mas subscrição de capital social. Fisco: não é pagamento de remuneração de debêntures, mas distribuição de lucros. Controlada Emissora de Debêntures NP pro soluto Debêntures 3b 3a 2 1
    32. 32. Planejamento Fiscal “Caso Debêntures” “se afastados os efeitos do suposto pagamento de prêmio na subscrição de debêntures e tributados pelo fisco os valores registrados como atribuídos à controladora a título de participação, os valores assim registrados pela beneficiária devem nela ser tratados como lucros recebidos da investida, sem tributação. Se referidos valores foram oferecidos à tributação na beneficiária, porque titulados como rendimentos, devem ser agora deduzidos do valor tributável decorrente da glosa das amortizações do prêmio, independentemente de formalidades, pois não se trata de repetição de indébito ou de compensação de créditos, mas sim de reclassificação dos fatos” . Trecho do voto do Conselheiro Luiz Martins Valero prolatado no acórdão nº 107-09587, sessão de 17 /12/2008, do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
    33. 33. A coerência Intranormativa Interproposicional Independentemente da existência de erro de fato ou de erro de direito, pode ocorrer um desalinho entre os enunciados do antecedente e do consequente da norma individual e concreta. Esse desalinho é o que denominamos de incoerência intranormativa interproposicional. É a relação jurídica da norma individual e concreta que confirma ou infirma a eficácia do fato jurídico tributário. Reportamo-nos, nesse sentido, tanto à eficácia jurídica quanto à eficácia social (efetividade).
    34. 34. A coerência Intranormativa Interproposicional • “(II) [(p ] q) . p] q • Parênteses e colchetes demarcam unidades de leitura. O que se diz entre os parênteses é (I): assumindo ser dado “p” , então é dado “q”; o que se diz entre os colchetes é que além de se saber que (I) é uma operação verdadeira, sabe-se também que ocorreu o antecedente dessa operação verdadeiramente – e não apenas em tese, como em (I) enquanto função. • […] • Esse é um esquema formal para a norma contida no art. 2º do Código Civil brasileiro. O modus ponens expressa a enunciação de que, admitindo-se a regra “p ] q”, com o específico conteúdo do art. 2º do C.C. e constatada concomitantemente a ocorrência concreta de “p”, i.e. de um “nascimento com vida”, então, é de concluir-se ser verdadeiro que se iniciou a “personalidade civil”, i.e., desse sujeito nascido com vida”. Torquato Castro Júnior. A pragmática das nulidades e a teoria do ato jurídico inexistente, São Paulo, Noeses, 2009, p.112-113.
    35. 35. A coerência Intranormativa Interproposicional Um conjunto de proposições é coerente se preenche os requisitos de (i) consistência e de (ii) completude. Consistência porque não contém contradição; completude porque possui todos os elementos e implica em consequência lógica. Coerência • Implicação Lógica • Equivalência Lógica
    36. 36. Revisão sem Negação Conclusões (i) por implicação lógica, não há alteração de sujeito ativo e sujeito passivo; (ii) por implicação lógica, a relação jurídica antes apresentada é totalmente considerada para efeito de quantificação positiva ou negativa do crédito tributário em ato de revisão; e (iii) por decorrência lógica, a situação jurídica revisada, juntamente com a nova constatação, atua sobre a apuração da obrigação tributária decorrente do ato de revisão.
    37. 37. Revisão sem Negação Conclusões Hipótese de Incidência Norma Revisada Norma de Revisão Fato Revisado Constatação complementar Relação Jurídica Nova Apuração
    38. 38. Revisão sem Negação Conclusões FJT ? Apuração do IRPJ N1 Motivação Omissão de Receita Revisão Limitação de tempo e espaço N1: Norma individual e concreta, objeto de revisão FJT: Fato Jurídico Tributário FJT (revisão): Fato Jurídico Tributário, fruto de ato de revisão, que apenas inova naquilo que acrescenta em relação ao FJT anterior FJT (revisão) Complementação do FJT pela inclusão da receita omitida – consideração da N1, realidade existente no ano-calendário Diferença a pagar ou ajuste de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa
    39. 39. Revisão sem Negação Conclusões “APURAÇÃO DE MATÉRIA TRIBUTÁVEL. RECOMPOSIÇÃO DO LUCRO REAL. No lançamento de ofício realizado em razão de infrações à legislação do IRPJ, deve ser recomposto o lucro real do período-base, levando em conta o prejuízo fiscal apresentado na declaração de rendimentos. O mesmo ocorre em relação à base de cálculo negativa da CSLL”. (Acórdão nº 107-09.141) “IRPJ COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO – REDUÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL – Havendo prejuízo fiscal declarado, em montante superior ao do valor tributável apurado em ação fiscal, cabe, tão-somente, proceder à redução do referido prejuízo”. (Acórdão 108-08.698)
    40. 40. Revisão sem Negação Conclusões N1 Circulação de mercadorias em determinado período Débito (-) Crédito = Saldo Credor de ICMS Glosa de Crédito Revisão Reprodução do FJT N1 Revisada pela glosa de crédito Motivação Saldo Credor (-) Crédito Glosado Glosa de Crédito Crédito glosado sem consideração da realidade anterior Motivação da Revisão Revisão Fato Jurídico não tributário - Tributação de fato ilícito isolado - Não tributação de fato jurídico correspondente à circulação de mercadoria pelo próprio estabelecimento contribuinte Versus tributação sobre fato jurídico tributário (FTJ), que toma em consideração a validade da norma individual e concreta anteriormente apresentada (N1), cuja apuração dela decorrente foi apenas complementada:
    41. 41. Revisão com Negação Conclusões (i) por implicação lógica, pode haver ou não alteração de sujeito ativo, ou de sujeito passivo, ou de ambos; (ii) por implicação lógica, a norma revisada é considerada negativamente para efeito de configuração do fato jurídico tributário em ato de revisão, ao passo que a nova constatação determina a consideração de todos os elementos necessários à subsunção da norma individual e concreta à norma geral e abstrata; (iii) por decorrência lógica, a apuração anterior atua na consequência para implicar em direito de imputação ou de restituição, em face da apuração da obrigação tributária decorrente do ato de revisão; e (iv) o direito de imputação ou de restituição deve ser analisado em face da alteração ou não de sujeitos envolvidos nas relações jurídicas, negada e constituída em ato de revisão.
    42. 42. Revisão com Negação Conclusões Norma Revisada Norma de Revisão Fato Revisado Versus Nova constatação Relação Jurídica Hipótese de Incidência Relação Jurídica Imputação ou Restituição Depende de Competência
    43. 43. Revisão com Negação Conclusões N1 Motivação N2 FJT Apuração pelo regime de base de cálculo reduzida Não enquadramento do FJT na hipótese do regime e de base de cálculo reduzida FJT Apuração pela regra geral (Débito – Crédito) Revisão Negativa N1 Pagamento X Pagamento Y N1 = Norma individual e concreta, objeto de revisão FJT = Fato Jurídico Tributário N2 = Norma individual e concreta, produto do ato de revisão. Realidade Jurídica Constituída Apuração não cumulativa (Débito – Crédito) Limitação Lógica Apuração pela regra de base de cálculo reduzida Revisão Realidade negada Decorrência Lógica Imputação de pagamento (Y – X) Crédito Tributário decorrente da revisão
    44. 44. Planejamento Fiscal “Caso Debêntures” Controladora: Despesa de pagamento de prêmio e tributação do rendimento das participações, com pagamento de X. Controladora: Glosa de despesa (apuração do IRPJ, com verificação de diferença a pagar de Y), e recebimento de dividendo isento (negativa da tributação de X). Realidade negada Realidade Jurídica Constituída Crédito tributário = Y - X
    45. 45. Caso “Felipão” Realidade negada Realidade Jurídica Rendimentos recebidos pela Pessoa Jurídica, e não diretamente pelo seu sócio. IRPJ: pagamento de X Constituída Serviço personalíssimo e rendimento recebido pela Pessoa Física (sócio). IRPF: pagamento de Y Crédito tributário = Y - X Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: Processo Administrativo nº 11020.003823/2003-26, Acórdão nº 106-14.244, sessão de 20/10/2004.
    46. 46. A sanção com relação ao Fato Revisado D{[h  R’(Sa, Sp) . [- R’(Sa, Sp)  R’’(Sa, Sp)]}. Endonorma Perinorma Essa relação de proporcionalidade a partir do fato jurídico tributário pode ser vista sob o enfoque (i) da calibração pelo princípio da boa-fé em razão do contexto em que inserido o fato e (ii) dos efeitos de reincidência do fato jurídico revisado.
    47. 47. Responsabilidade Subjetiva Boa Fé Objetiva • O administrado confia no Estado e dele merece obter proteção. O Estado por seu turno deve assumir a responsabilidade pela confiança gerada, sendo-lhe proibido venire contra factum proprium. Ainda, sempre que houver uma declaração, uma informação do Estado, é ele que deve assumir as consequências, da culpa in contraendo e da própria responsabilidade pela falsidade de informações, relativamente à parte dependente, que não tem o domínio do acontecimento, estando em situação mais frágil. • Culpa in Contraendo do Estado vs. Culpa in vigilando do administrado • Recurso Especial nº 1.148.444/MG: Superior Tribunal de Justiça, 1ª Seção, DJe de 24/04/2010.
    48. 48. Erro de Proibição Boa Fé Subjetiva • Artigos 112 e 106 do CTN • PENALIDADE QUALIFICADA – INOCORRÊNCIA DE VERDADEIRO INTUITO DE FRAUDE – ERRO DE PROIBIÇÃO – ARTIGO 112 DO CTN – SIMULAÇÃO RELATIVA – FRAUDE À LEI - Independentemente da patologia presente no negócio jurídico analisado em um planejamento tributário, se simulação relativa ou fraude à lei, a existência de conflitantes e respeitáveis correntes doutrinárias, bem como de precedentes jurisprudenciais contrários à nova interpretação dos fatos pelo seu verdadeiro conteúdo, e não pelo aspecto meramente formal, implica em escusável desconhecimento da ilicitude do conjunto de atos praticados, ocorrendo na espécie o erro de proibição.” Acórdão 101- 95.537, da então Primeira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes
    49. 49. Reincidência do Fato Jurídico Tributário Absorção da Sanção “APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA – Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é meio de execução da segunda. A aplicação concomitante de multa de ofício e de multa isolada na estimativa implica em penalizar duas vezes o mesmo contribuinte, já que ambas as penalidades estão relacionadas ao descumprimento de obrigação principal que, por sua vez, consubstancia-se no recolhimento de tributo”. Acórdão CSRF nº 9101-00.281, de nossa relatoria (Processo Administrativo nº 10665.001640200417).
    50. 50. Obrigada! karem@rivittidias.com.br

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