Contabilidade de Custos: Custo-Padrão

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O Custo-padrão, ligado ao orçamento, é uma ferramenta interessante para apuração e mensuração da eficiência na execução de planos orçamentários.

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Contabilidade de Custos: Custo-Padrão

  1. 1. CONTABILIDADE DE CUSTOS: Custo-Padrão THOMAS FREUD DE MORAIS GONÇALVES 1 ASPECTOS GERAIS EM CONTABILIDADE DE CUSTOS, as medidas de eficiência, em geral, são representadas por indicadores que são compostos de variáveis que representam quantidades físicas e monetárias de recursos empregados nos processos produtivos. Indicadores como o Custo Unitário, que é formado pelo quociente entre o montante total de custos da produção de um período e o total de unidades produzidas. Assim: seja 𝐶(𝑥) o total de custos da produção e 𝑥 o total de unidades produzidas, então: 𝑄(𝑥) = 𝐶(𝑥) 𝑥 (1) Onde 𝑄(𝑥)representa o custo unitário da produção do período. Para fins orçamentários, os indicadores são bastante utilizados como medidas comparativas para apurar-se a eficiência com que foi cumprido o que se planejou executar, como, por exemplo, custo orçado da mão de obra com custo real da mão de obra; custo previsto de produção e custo real de produção para um mesmo período. Um método utilizado pela contabilidade de custos para estabelecer parâmetros comparativos entre os gastos planejados e os efetivos é o custo-padrão, qual seja, o valor que é fixado como meta de produção de determinado produto para o período seguinte1. A finalidade do custo-padrão é a de fixar uma base comparativa entre custos planejados e custos incorridos, apurando as divergências entre ambos para que se possa planejar e controlar os custos2. A rigor, a medida do custo-padrão deve relacionar tanto aspectos quantitativos quanto os aspectos monetários da produção, a fim de que se possam avaliar - em termos quantitativos e financeiros – o grau de eficiência produtiva em determinado período. 2 ANÁLISE DAS VARIAÇÕES O CUSTO-PADRÃO é adotado com o intuito de comparar-se os custos reais incorridos com o que esperava-se que fosse gasto, ou seja, o valor preestabelecido que corresponde ao padrão de gasto apropriado associado à produção de determinado tipo de produto. Assim, uma vez identificadas divergências, ou variações, emprega-se 1 MARTINS, Eliseu, Contabilidade de Custos. 10. Ed. São Paulo, Atlas: 2010. p. 315. 2 Idem.
  2. 2. alguns mecanismos específicos utilizados para fazer análises sobre as divergências com objetivo de apurar suas causas. As variações são calculadas a partir da decomposição dos componentes de custo (Matéria-Prima, Mão de Obra e Materiais Indiretos). Assim, elabora-se o custo- padrão a partir do valor padrão estipulado para cada um dos grupos decompostos, assim como faz-se a decomposição do custo real seguindo o mesmo procedimento. Por Exemplo: 𝐶𝑢𝑠𝑡𝑜 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 = 𝑀𝑎𝑡𝑒𝑟𝑖𝑎 𝑃𝑟𝑖𝑚𝑎(𝑀𝐴𝐷) + 𝑀ã𝑜 𝑑𝑒 𝑂𝑏𝑟𝑎(𝑀𝑂𝐷) + 𝐺𝑎𝑠𝑡𝑜𝑠 𝐼𝑛𝑑𝑖𝑟𝑒𝑡𝑜𝑠(𝐶𝐼𝐹) (2) A partir de (2), analisa-se que a função custo total é formada pela matéria- prima, mão de obra e gastos indiretos empregados no processo produtivo. Assim, para o custo-padrão ficaria: 𝐶𝑢𝑠𝑡𝑜 − 𝑝𝑎𝑑𝑟ã𝑜 = 𝑞𝑝𝑀𝐴𝐷 + 𝑞𝑝𝑀𝑂𝐷 + 𝑞𝑝𝐶𝐼𝐹 Deste modo, para fins de comparabilidade do custo-padrão versus custo real, faz-se a comparação de todos os fatores que compõe o custo de produção do período, conforme tem-se abaixo: Elementos de Custo Real Padrão Variações (∆) MAD MADreal MADpadrão MADreal - MADpadrão MOD MODreal MODpadrão MODreal - MODpadrão CIF CIFreal CIFpadrão CIFreal - CIFpadrão 2.1 Exemplo de Variação de Matéria-Prima Como foi exposto anteriormente, o custo-padrão deve tratar tanto os aspectos quantitativos quanto monetários do processo produtivo. Assim, entende-se que, determinadas quantidade de matéria-prima é representada por uma unidade de medida específica (metros, kg, litros etc.) que representa seu quantitativo; essa quantidade de matéria-prima têm um custo, normalmente representado em moeda, e tal custo representa a abordagem monetária deste elemento. O mesmo vale para os demais elementos. A mão de obra, por sua vez, é medida em horas trabalhadas e a mesma também tem um custo representado monetariamente. Vejamos o exemplo: Uma indústria fez um orçamento de custo de produção. Estima-se, por exemplo, que serão necessários 20 kg de matéria prima para produzir 𝑛 quantidades de produtos finais. Todavia, esta matéria-prima tem um custo que, neste exemplo, seria de R$ 2,00 por kg, ou seja, o custo total da matéria-prima empregada neste processo seria de R$ 40,00. Entretanto, passado o período da produção, verificou-se que o custo final do processo foi de R$ 60,00.
  3. 3. Ora, vê-se que houve uma variação de R$ 10,00 desfavorável3. A questão que deve ser analisada é: qual o motivo dessa variação? Suponhamos ainda que, verificou-se haver divergência tanto no preço da matéria prima quanto na quantidade empregada. Efetivamente foram empregados não 20, mas 24 kg de matéria prima e que o preço de aquisição não foi de R$ 2,00, mas de R$ 2,50. Em resumo: Figura 1 – Gráfico Custo-Padrão Observando o gráfico verifica-se que a linha contínua representa o custo- padrão; a linha tracejada representa o custo real. Verifica-se também que a variação de quantidade foi 4 kg e a variação de preço foi de R$ 0,50. Mas, ao analisar-se o exemplo, identifica-se que a variação total foi de R$ 20,00. (𝑅$ 2,50𝑥24𝐾𝑔) − (𝑅$2,00𝑥20𝑘𝑔) = 𝑅$20,00. (3) Como segregar que elemento do gráfico (quantitativo, monetário) contribuiu mais significativamente para a variação final? Ao analisar-se a figura a seguir, é possível identificar a forma retangular nas áreas marcadas: 3 Diz-se desfavorável porque o custo real foi superior ao estimado.
  4. 4. Figura 2 Análise Gráfica das Variações A área do retângulo horizontal representa a variação de preço da matéria-prima. Veja- se que, geometricamente, a área de um retângulo é calculada pela medida de seu cumprimento multiplicada pela medida da largura. Assim: O comprimento da forma é dado pela medida x0, qual seja, 20 kg. A largura, pela variação do eixo y, que é 𝑅$2,5 − 𝑅$2,00 = 𝑅$0,50. Assim, a variação de preço equivale a: 𝑣𝑎𝑟𝑖𝑎çã𝑜 𝑑𝑒 𝑝𝑟𝑒ç𝑜 → (𝑅$2,50 − 𝑅$2,00)𝑥20 = 𝑅$10,004 Essa fórmula corresponde ao cálculo da área do retângulo. De forma análoga, faz-se o cálculo da variação de quantidade (retângulo vertical). 𝑣𝑎𝑟𝑖𝑎çã𝑜 𝑑𝑒 𝑞𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑑𝑎𝑑𝑒 → (24𝑘𝑔 − 20𝑘𝑔)𝑥𝑅$2,00 = 𝑅$8,005 Entretanto, como se calculou em (3), a variação total foi de R$20,00. Então, onde estaria o restante da variação, que seria de R$ 2,00? Esta variação corresponde à área branca na figura 2 e é chamada de Variação Mista. A variação mista é a mudança no custo-padrão causada pelo efeito integrado entre variação de preço e de quantidade. Seu cálculo dá-se de forma análoga às demais variações: 𝑣𝑎𝑟𝑖𝑎çã𝑜 𝑚𝑖𝑠𝑡𝑎 → (24𝑘𝑔 − 20𝑘𝑔)𝑥(𝑅$2,5 − 𝑅$2,00) = 𝑅$2,00 Agora, tem-se a composição da variação. Analisando-se os números, vê-se que a mudança de preço foi o principal fator de aumento do custo real, seguida pela variação de quantidade. Decisões que poderiam ser tomadas em relação a isso seriam a de verificar o por quê da variação do preço junto aos fornecedores; quanto á quantidade de matéria-prima, poderia ser o caso de verificar problemas de ineficiência de processos. 3 FÓRMULAS PARA ANÁLISE DAS VARIAÇÕES Das análises feitas, pode-se então extrair fórmulas para análise de variações entre custo real e custo-padrão. 4 Variação Desfavorável, pois o preço real está acima do preço-padrão. 5 Variação Desfavorável, pois a quantidade real está acima da quantidade-padrão. Variação de Preço Variação de Quantidade Variação Mista
  5. 5. 𝑣𝑎𝑟𝑖𝑎çã𝑜 𝑑𝑒 𝑝𝑟𝑒ç𝑜 = (𝑝𝑟𝑒ç𝑜 𝑟𝑒𝑎𝑙 − 𝑝𝑟𝑒ç𝑜 𝑝𝑎𝑑𝑟ã𝑜)𝑥𝑞𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑑𝑎𝑑𝑒 𝑝𝑎𝑑𝑟ã𝑜 𝑣𝑎𝑟𝑖𝑎çã𝑜 𝑑𝑒 𝑞𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑑𝑎𝑑𝑒 = (𝑞𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑑𝑎𝑑𝑒 𝑟𝑒𝑎𝑙 − 𝑞𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑑𝑎𝑑𝑒 𝑝𝑎𝑑𝑟ã𝑜)𝑥𝑝𝑟𝑒ç𝑜 𝑝𝑎𝑑𝑟ã𝑜 𝑣𝑎𝑟𝑖𝑎çã𝑜 𝑚𝑖𝑠𝑡𝑎 = (𝑝𝑟𝑒ç𝑜 𝑟𝑒𝑎𝑙 − 𝑝𝑟𝑒ç𝑜 𝑝𝑎𝑑𝑟ã𝑜)𝑥(𝑞𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑑𝑎𝑑𝑒 𝑟𝑒𝑎𝑙 − 𝑞𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑑𝑎𝑑𝑒 𝑝𝑎𝑑𝑟ã𝑜)

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