Definição de insumo para PIS/COFINS e os critérios de rateio proporcional

A definição de insumo para
PIS/COFINS e os critérios de
rateio proporcional

Tácio Lacerda Gama
Doutor e mestre em direito PUC-SP
Professor da PUC-SP e membro do IBET

Considerações Iniciais

Não-cumulatividade e neutralidade fiscal.

O valor e sua implementação:
“O ovo da serpente”

Origens e experiência brasileira

Tácio Lacerda Gama
www.parasaber.com.br/taciolacerdagama


Para a apuração da contribuição ao PIS, o artigo 3 , inciso
II, da Lei n 10.637/2002, prevê o desconto, na base de cálculo da
contribuição, dos:

“bens e serviços, utilizados como insumo na prestação
de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,
exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei
no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega
dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI.”

Tácio Lacerda Gama


Para apuração da base de cálculo da COFINS, a legislação
contempla a mesma disposição no artigo 3º, inciso III, da Lei n°
10.833/2003.

Em razão destas previsões, discute-se sobre o
conceito de INSUMO para estas contribuições.

“Cabe falar de insumo em relação ao PIS/Cofins?”

Tácio Lacerda Gama

Instruções Normativas nº 247/2002 (art. 66) e nº 404/2004
(art. 8º)

A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota prevista no art.
60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota,
sobre os valores:

§ 5º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como
insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;

II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na prestação do serviço.
Tácio Lacerda Gama

Definição: legislação do IPI
Decreto nº 7.212/2010 – RIPI

Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são
equiparados poderão creditar-se:
I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e
material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de
produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos
intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto,
forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos
entre os bens do ativo permanente.

Tácio Lacerda Gama

Matéria-prima, material de embalagem e produto intermediário

Matéria-prima: substância com que se fabrica alguma coisa, tornando-se
parte integrante dela.
Exemplos: o minério de ferro, na siderurgia, integrante do ferro-gusa; o
calcário, na industrialização do cimento, parte integrante do novo produto
cimento; o bambu ou o eucalipto, na indústria de papel, dentre outros.

Material de Embalagem: (i) acondicionamento para transporte: o que
se destinar precipuamente a tal fim; e (ii) acondicionamento de
apresentação: o que não estiver compreendido no inciso I (art. 6º do
Decreto nº 7.212/10 – RIPI).

Tácio Lacerda Gama

Matéria-prima, material de embalagem e produto intermediário

Produto Intermediário: compõe ou integra a estrutura físico-
química do novo produto, sem sofrer, via de regra, alteração em sua
estrutura intrínseca.

Exemplos: pneumáticos, na indústria automobilística e
dobradiças, na marcenaria, compondo ambos os respectivos produtos
novos (sem que sofram qualquer alteração em suas estruturas
intrínsecas).

Tácio Lacerda Gama

Definição: legislação do IRPJ
Decreto nº 3.000/1999 – RIR

Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas
será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques
existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de apuração
Art. 290. O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá,
obrigatoriamente
I - o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços
aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto no artigo anterior;
II - o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta,
manutenção e guarda das instalações de produção;
III - os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação
dos bens aplicados na produção;
IV - os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;
V - os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.

Tácio Lacerda Gama

Definição: legislação do IRPJ
Decreto nº 3.000/1999 – RIR

Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos
custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte
produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47).

1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a
realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei
nº 4.506, de 1964, art. 47, 1º).

2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no
tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964,
art. 47, 2º).

3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas
aos empregados, seja qual for a designação que tiverem.
Tácio Lacerda Gama

Dúvida: qual o conceito de insumo para efeito da aplicação da
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS

Embora a legislação que disciplina as contribuições ao PIS e a
COFINS – Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 – utilize ao termo INSUMO,
não explicita o conteúdo que lhe deve ser atribuído.
A relevância da Leis das Sociedades Anônimas na definição
das categorias fundamentais: custos, despesas, fatores de produção
entre outros.
A jurisprudência, tanto no âmbito administrativo quanto judicial, tem
voltado sua atenção para a análise desse tema, em razão dos
questionamentos dos contribuintes. As manifestações sobre o tema são
variadas e, hoje, temos algumas linhas distintas de entendimento sobre o
tema.

Tácio Lacerda Gama

Jurisprudência administrativa - CARF

Insumo para PIS/COFINS = insumo para o IPI

Acórdão nº 203 – 12.469 da Terceira Câmara do Segundo Conselho
de Contribuintes (Relator Cons. Odassi Guerzoni Filho):

O aproveitamento dos créditos do PIS no regime da não-
cumulatividade há que obedecer às condições específicas ditadas pelo
artigo 3 da Lei n 10.637, de 2002, c/c o artigo 66 da IN SRF n 247,
de 2002, com as alterações da IN SRF n 358, de 2003. Incabíveis,
pois, créditos originados de gastos com seguros (incêndio, vendaval
etc.), material de segurança (óculos, jalecos, protetores auriculares),
materiais de uso geral (buchas para máquinas, cadeado, disjuntor,
calço para prensa, catraca, correias; cotovelo, cruzetas, reator para
lâmpada), peças de reposição de máquinas, amortização de despesas
operacionais, conservação e limpeza, e manutenção predial. No caso do
insumo "água", cabível a glosa pela ausência de critério fidedigno para
a quantificação do valor efetivamente gasto na produção.

Tácio Lacerda Gama


Insumo para PIS/COFINS = insumo para o IPI

Atividade da empresa: Fabricação de calçados.

Insumos: buchas de máquina, cadeado, caixa para disjuntor, calço
para prensa, peças de reposição, material de
segurança, seguros, água, amortização de gastos pré-
operacionais, água
sanitária, cloro, desinfetante, lâmpadas, tomadas, carimbos, gás, ent
re outros.

Foi negado o aproveitamento de créditos gerados com a
aquisição destes materiais, que não se agregam fisicamente
ao produto final ou são consumidos integralmente no
processo produtivo.

Tácio Lacerda Gama


Insumo para PIS/COFINS = legislação IRPJ

Acórdão n 3202-00.226 da Terceira Seção de julgamento do CARF
(Relator Cons. Gilberto de Castro Moreira Júnior): O conceito de insumo
dentro da sistemática de apuração de créditos pela não cumulatividade de PIS
e Cofins deve ser entendido como toda e qualquer custo ou despesa
necessária à atividade da empresa, nos termos da legislação do IRPJ, não
devendo ser utilizado o conceito trazido pela legislação do IPI, uma vez que a
materialidade de tal tributo é distinta da materialidade das contribuições em
apreço.

Insumos: serviços efetuados sob encomenda para empresa
preponderantemente exportadora, materiais para manutenção de máquinas e
equipamentos, energia elétrica, crédito sobre estoques de abertura existentes
no momento do ingresso no sistema não cumulativo.
Atividade da empresa: provavelmente fabricação de móveis

Tácio Lacerda Gama


Insumo para PIS/COFINS = legislação IRPJ

B) Insumo para PIS/COFINS = legislação IRPJ

Acórdão n 203-12.741 da 3 Câmara do Segundo Conselho de
Contribuintes (Relator Cons. Emanuel Carlos Dantas de Assis / Dalton Cordeiro
de Miranda):
Na apuração do PIS não-cumulativo podem ser descontados créditos
calculados sobre as despesas decorrentes da contratação de seguros,
essenciais para a atividade fim desenvolvida pela recorrente, pois estes
caracterizam sim como „insumos‟ previstos na legislação do IRPJ.

Insumos: receitas transferidas a terceiros (subcontratados para
transporte de cargas), despesas com pedágio, contratação de seguros.
Atividade da empresa: Transporte de cargas em geral, especialmente
de veículos, bem como suas partes e peças; por via rodoviária ou em conjunto
com outras modalidades; serviços de reparos, manutenção e colocação e
instalação de equipamentos e acessórios em veículos, serviços de armazéns
gerais.
Tácio Lacerda Gama


Insumo para PIS/COFINS = critérios próprios

Duas correntes:
1. Insumos corresponderiam aos gastos gerais que a pessoa jurídica precisa
incorrer na produção de bens ou serviços por ela realizada;

2. Insumos compreenderiam todos os custos e despesas não expressamente
vedados pela legislação aplicável às contribuições.

Há, sob qualquer das perspectivas, um regime jurídico próprio de
apuração de créditos para a contribuição para o PIS e para a COFINS,
não se confundindo com a forma restritiva (crédito físico) aplicável ao
IPI, nem com a forma excessivamente permissiva (que inclui custos e
despesas amplamente considerados) trazida da sistemática do IRPJ.

Tácio Lacerda Gama



Acórdão nº 9303-01.036 da Terceira Turma da Câmara Superior
de Recursos Fiscais (Relator Cons. Henrique Pinheiro Torres):

A inclusão no conceito de insumos das despesas com serviços
contratados pela pessoa jurídica e com as aquisições de combustíveis e de
lubrificantes, denota que o legislador não quis restringir o creditamento de
Cofins às aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e ou
material de embalagens (alcance de insumos na legislação do IPI)
utilizados, diretamente, na produção industrial, ao contrário, ampliou de
modo a considerar insumos como sendo os gastos gerais que a pessoa
jurídica precisa incorrer na produção de bens ou serviços por ela realizada.

Insumos: combustíveis, lubrificantes e custos com remoção de
resíduos industriais
Atividade da empresa: indústria de couros, tapetes, painéis e
estofados.

Tácio Lacerda Gama



Acórdão nº 3301-000.954 da Terceira Seção de Julgamento
do CARF (Relator Cons. Maurício Taveira e Silva):

O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de
créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins denota uma abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados
ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como no caso
do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas
necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se
como o elemento diretamente responsável pela produção dos bens ou
produtos destinados à venda, ainda que este elemento não entre em
contato direto com os bens produzidos, atendidas as demais exigências
legais.

Tácio Lacerda Gama
Observação: acórdão transcrito no julgamento, mas ainda não publicado. Pode conter variações.



Insumos: larva, pós-larva, rações e alimentos diversos para o camarão,
tais como: camaronina, farelo, artemia, cal, calcário, fertilizantes,
adubos químicos etc; gases comprimidos utilizados nas máquinas e
equipamentos industriais, ou seja, oxigênio, acetileno, argônio, amônia
etc.; telas e cercas de proteção, tarrafas, redes arames, cordas, lonas e
tecidos, ferro, madeira, vigas e tábuas, etc.; cloro, material de limpeza e
higienização de instalações, medicamentos; combustíveis, óleo diesel e
lubrificantes; caixas de isopor para transporte de pescado, utilizadas
para levar o camarão dos tanques onde são criados pelos produtores até
a sede da empresa para processamento e embalagem

Atividade da empresa: criação, beneficiamento e comercialização de
camarão

Tácio Lacerda Gama



Acórdão nº 3402-0001.088 da Terceira Seção de Julgamento do
CARF (Relator Cons. Julio Cesar Alves Ramos):

A apropriação de créditos da contribuição PIS apurada na forma da
Lei 10.637/2002 está restrita às hipóteses expressamente elencadas em seu
art. 3º.

Insumos: auxilio creche; serviços de terceiros PJ, manutenção
reparos; despesas veículos, custos com importação (despachantes),
manutenção de instalações; assistência médica e odontológica; assistência
farmacêutica; tratamento de resíduos Industriais; transporte de pessoal;
formação profissional; lanches e refeições; roupas e equipamentos de
trabalho; Programa Alimentação do Trabalho, comissões, propaganda e
publicidade e anúncios; assistência técnica e jurídica
Atividade da empresa: provavelmente atacado e fabricação de
calçados
Tácio Lacerda Gama

Jurisprudência judicial

TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE
FRETE RELACIONADAS À TRANSFERÊNCIA INTERNA DE MERCADORIAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. 1.
Controverte-se sobre a possibilidade de utilização das despesas de frete,
relacionadas à transferência de mercadorias entre estabelecimentos componentes
da mesma empresa, como crédito dedutível na apuração da base de cálculo das
contribuições à Cofins e ao PIS, nos termos das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
2. A legislação tributária em comento instituiu o regime da não-cumulatividade nas
aludidas contribuições da seguridade social, devidas pelas empresas optantes pela
tributação pelo lucro real, autorizando a dedução, entre outros, dos créditos
referentes a bens ou serviços utilizados como insumo na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda. 3. O direito ao crédito decorre da utilização
de insumo que esteja vinculado ao desempenho da atividade empresarial. As
despesas de frete somente geram crédito quando relacionadas à operação de venda
e, ainda assim, desde que sejam suportadas pelo contribuinte vendedor. 4.
Inexiste, portanto, direito ao creditamento de despesas concernentes às operações
de transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de uma única
sociedade empresarial. (REsp 200901304127, HERMAN BENJAMIN, STJ - SEGUNDA
TURMA, 06/04/2010

Tácio Lacerda Gama


Insumos: despesas de frete, relacionadas à transferência de
mercadorias entre estabelecimentos componentes da mesma
empresa

Atividade da empresa: comercialização de aves, suínos e outros
pequenos animais, ovos, gorduras, pescados e respectivos derivados,
além de alimentos e matérias-primas de origem animal e vegetal,
açúcar, álcool e seus derivados

Tácio Lacerda Gama


PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL.
VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC. NÃO OCORRÊNCIA. PIS. COFINS.
ENTIDADES HOSPITALARES E CLÍNICAS MÉDICAS. ALÍQUOTA ZERO.
LEI Nº. 10.147/2000. RECEITAS RELATIVAS AOS MEDICAMENTOS
UTILIZADOS NA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. INAPLICABILIDADE. (...)
2. A controvérsia consiste no reconhecimento do direito da
clínica médica à exclusão, da base de cálculo do PIS e da Cofins
incidentes sobre o faturamento decorrente da prestação de serviços,
das receitas correspondentes ao valor dos medicamentos utilizados na
prestação daqueles serviços, mediante a aplicação da alíquota zero
prevista no artigo 2 da Lei n. 10.147/2000 para as pessoas jurídicas
que não ostentam a qualidade de importadores ou fabricantes dos
produtos nela referidos.

Tácio Lacerda Gama

3. A Lei n. 10.147/200, no art. 2º, deixa claro que a redução das alíquotas a
zero incide sobre a receita bruta decorrente da venda dos produtos
tributados na forma do respectivo inciso I, do art. 1º, pelas pessoas jurídicas
não enquadradas na condição de industrial ou de importador. Concentrou,
assim, a cobrança do PIS e da Cofins em uma única etapa -a da
industrialização- eximindo do pagamento da contribuição os intermediários e
os revendedores. 4. As entidades hospitalares e as clinicas médicas não têm
como atividade básica a venda de medicamentos no atacado ou no varejo,
sendo sua atividade precípua a prestação de serviços de natureza médico-
hospitalar a terceiros. Destarte, os medicamentos utilizados pela recorrente
são insumos imprescindíveis para o desempenho de suas atividades e, por
essa razão, integram o seu custo. Assim, as receitas auferidas em razão do
pagamento do serviço pelos seus pacientes englobam o valor dos remédios
empregados na prestação do serviço, razão pela qual é descabida a aplicação
da alíquota zero. (REsp 200901290564, BENEDITO GONÇALVES, STJ -
PRIMEIRA TURMA, 17/03/2010)

Insumos: medicamentos utilizados na prestação de serviços médicos
Atividade da empresa: clínica médica

Tácio Lacerda Gama


TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. LEIS Nº 10.637/2002 E 10.833/2003,
ART. 3º, INCISO II. NÃO CUMULATIVIDADE. AUSÊNCIA DE PARALELO COM
O IPI. CREDITAMENTO DE INSUMOS. SERVIÇOS DE LOGÍSTICA DE
ARMAZENAGEM, EXPEDIÇÃO DE PRODUTOS E CONTROLE DE ESTOQUES.
ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF Nº 247/2002 E
404/2004. CRITÉRIO DE CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS.
1. O regime constitucional da não cumulatividade de PIS e
COFINS, à míngua de regramento infraconstitucional, serve, no máximo,
como objetivo a ser atingido pela legislação então existente. Não é
apropriado como parâmetro interpretativo, visto que a EC nº 42/2003
descurou de estabelecer qualquer perfil ao regime não cumulativo dessas
contribuições. Por conseguinte, a expressão "não-cumulativas" constitui
uma diretriz destituída de conteúdo normativo, ou seja, não é um princípio
nem uma regra.

Tácio Lacerda Gama

2. Não há paralelo entre o regime não cumulativo de IPI/ICMS e o de
PIS/COFINS, justamente porque os fatos tributários que os originam são
completamente distintos. O IPI e o ICMS incidem sobre as operações com
produtos industrializados e a circulação de bens e serviços em inúmeras
etapas da cadeia econômica; a não cumulatividade visa evitar o efeito
cascata da tributação, por meio da técnica de compensação de débitos com
créditos. Já o PIS e a COFINS incidem sobre a totalidade das receitas
auferidas, não havendo semelhança com a circulação característica de IPI e
ICMS, em que existem várias operações em uma cadeia produtiva ou
circulatória de bens e serviços. Assim, a técnica empregada para concretizar
a não cumulatividade de PIS e COFINS se dá mediante redução da base de
cálculo, com a dedução de créditos relativos às contribuições que foram
recolhidas sobre bens ou serviços objeto de faturamento em momento
anterior.
3. O art. 3º, inciso II, das Leis nº 10.6372/002 e 10.833/2003, ao
estabelecer as hipóteses de creditamento para efeito de dedução dos valores
da base de cálculo do PIS e da COFINS, prevê o aproveitamento de bens e
serviços utilizados como insumo na produção ou na fabricação de bens ou
produtos destinados à venda ou na prestação de serviços, inclusive
combustíveis e lubrificantes.
Tácio Lacerda Gama


4. Conquanto o legislador ordinário não tenha definido o que são insumos, os
critérios utilizados para pautar o creditamento, no que se refere ao IPI, não
são aplicáveis ao PIS e à COFINS. É necessário abstrair a concepção de
materialidade inerente ao processo industrial, porque a legislação também
considera como insumo os serviços contratados que se destinam à produção,
à fabricação de bens ou produtos ou à execução de outros serviços. Serviços,
nesse contexto, são o resultado de qualquer atividade humana, quer seja
tangível ou intangível, inclusive os que são utilizados para a prestação de
outro serviço.
5. As Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e 404/2004, que
admitem apenas os serviços aplicados ou consumidos na produção ou
fabricação do produto como insumos, não oferecem a melhor interpretação
ao art. 3º, inciso II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003. A concepção
estrita de insumo não se coaduna com a base econômica de PIS e COFINS,
cujo ciclo de formação não se limita à fabricação de um produto ou à
execução de um serviço, abrangendo outros elementos necessários para a
obtenção de receita com o produto ou o serviço.

Tácio Lacerda Gama


6. O critério que se mostra consentâneo com a noção de receita é o
adotado pela legislação do imposto de renda. Insumos, então, são os
gastos que, ligados inseparavelmente aos elementos produtivos,
proporcionam a existência do produto ou serviço, o seu funcionamento, a
sua manutenção ou o seu aprimoramento. Sob essa ótica, o insumo pode
integrar as etapas que resultam no produto ou serviço ou até mesmo as
posteriores, desde que seja imprescindível para o funcionamento do fator
de produção.
7. As despesas com serviços de armazenagem, expedição de produtos e
controle de estoques, enquadram-se no conceito de insumos, uma vez que
são necessárias e indispensáveis para o funcionamento da cadeia
produtiva.
(APELAÇÃO CÍVEL Nº 0029040-40.2008.404.7100/RS. Des. Federal JOEL
ILAN PACIORNIK. Publicado em 21/07/2011)

Insumos: serviços de logística de armazenagem, expedição de produtos e
controle de estoques.
Atividade da empresa: provavelmente fabricação de tecidos

Tácio Lacerda Gama

Minuta de voto do Min. Mauro Campbell Marques –
pedido de vista pelo Min. Herman Benjamin

3. São ilegais o art. 66, 5º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 -
Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art.
8º, 4º, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que
restringiram indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3º, II, das Leis
n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na
sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em
vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a
conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados -
IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde
exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na
legislação do Imposto de Renda - IR, por que demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam
o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes.
Tácio Lacerda Gama

Minuta de voto do Min. Mauro Campbell Marques –
pedido de vista pelo Min. Herman Benjamin

6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios
sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence,
as exigências de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na
própria impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do
produto resultante. A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento de
suas atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de
microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os
alimentos, tornando-os impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a
abrangência do termo "insumo" para contemplar, no creditamento, os materiais de
limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização quando aplicados no
ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios.
7. Recurso especial provido.
Recurso Especial nº 1.246.317 - MG (2011/0066819-3)

Insumos: gastos com materiais de limpeza, desinfecção e serviços de dedetização
usados no ambiente produtivo
Atividade da empresa: fabricação de produtos alimentícios

Tácio Lacerda Gama

Critérios para apropriação dos créditos
Lei nº 10.637/2002

Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:

7º Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o crédito será
apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.

8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no 7º e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de
sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e
encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência
não- cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.

9º O método eleito pela pessoa jurídica será aplicado consistentemente por
todo o ano-calendário, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal.
Tácio Lacerda Gama

Coeficiente de Rateio: receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa

Lei nº 10.833/03:
Art. 3º (...)
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos
comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita
à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em
cada mês.

IN SRF nº 404/04:
Art 21. (...)
comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita
à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em
cada mês.

Tácio Lacerda Gama


A base de cálculo do PIS e da COFINS “compreende a receita bruta da venda
de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as
demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.” (Lei nº 10.833/03, art. 1º, §
1º)

A RFB já se manifestou no sentido de que: a “base de cálculo da Cofins é o
faturamento, que corresponde à receita bruta da pessoa jurídica, assim
entendida a totalidade das receitas auferidas (...)” (DISIT 04, Solução
de Consulta nº 41, de 01 de abril de 2009) - Grifamos

A regra geral é a aplicação da sistemática não cumulativa à totalidade das
receitas auferidas pelo contribuinte, salvo as exceções expressa e
exaustivamente elencadas pelo artigo 10º, da Lei nº 10.833/03.

Tácio Lacerda Gama


Após a edição da emenda Constitucional nº 20/98 e das Leis nºs
10.637/02 e 10.833/03, todas as receitas – exceto as imunes e as
enumeradas no art. 10º, da Lei nº 10.833/03 – estão sob o
espectro de incidência do PIS e da COFINS.

“A não-incidência abrange situações que não se identificam
com aquelas outras, previstas em lei, cuja ocorrência dá azo
à obrigação de pagar o tributo, isto é, os fatos geradores do
tributo. São situações, pois, que se colocam aquém ou além do
campo de incidência da norma tributária em relação às quais não
haveria necessidade de qualquer menção do legislador. (...)”
(Parecer Normativo ICM nº 02, de 14 de agosto de 1975)

Tácio Lacerda Gama

O fato de a legislação desonerar determinadas receitas, seja por meio de
isenção, redução a zero de alíquota, ou outra técnica, não as exclui do campo de
incidência do tributo. As receitas desoneradas, em que pese qualquer discussão
quanto à serem ou não tributadas (discussão aplicável às isenções, por
exemplo), estão dentro do capo de incidência do tributos.

“(...) uma coisa é encontrar-se no espectro de incidência do tributo; outra é ser
efetivamente tributado. Enfim, toda e qualquer receita auferida pela pessoa
jurídica está sujeita à incidência das contribuições no regime não-cumulativo (...)”
(CORDEIRO, Leonardo Lima, in “PIS e COFINS na Teoria e na Prática”, MP Editora,
São Paulo: 2010. p. 189)

Com relação especificamente à receitas financeiras, a RFB já esclareceu que:

“PIS / COFINS. Integram a base de cálculo da contribuição as receitas financeiras
relativas a depósitos judiciais, quando devolvidos ao contribuinte/depositante.
Está reduzida a zero a alíquota incidente sobre as receitas financeiras auferidas
pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das
referidas contribuições. Tal disposição aplica-se, também, às pessoas jurídicas que
tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de incidência não-
cumulativa.” (Solução de Consulta nº 50/05)
Tácio Lacerda Gama


Todas as receitas que não estiverem sujeitas à sistemática cumulativa,
portanto, devem integrar o numerador e o denominador do coeficiente:

Coeficiente = Total das Receitas Sujeitas à Sistemática Não-Cumulativa*
Total das Receitas Auferidas

*Inclusive as sujeitas à alíquota zero, isentas ou cuja legislação preveja a exclusão das bases de cálculo do PIS e da
COFINS.

Tácio Lacerda Gama


A RFB não tem posicionamento consolidado. Localizamos duas
decisões conflitantes, mas que, como não tratam de temática idêntica,
não levaram a questão à COSIT:

Contrária:
“Revenda de autopeças - as receitas inerentes à alíquota zero e à
incidência monofásica não integram o somatório das receitas não
cumulativas, para fins de rateio proporcional a ser aplicada aos custos
e despesas comuns.” (Solução de Consulta nº 47/09)

Favorável:
“Apuração de créditos. rateio proporcional Receitas de exportação
podem ser somadas às receitas sujeitas à incidência não-cumulativa
da COFINS para determinação da relação percentual existente entre o
somatório de stas receitas e a receita bruta total.” Solução de
Consulta nº 628/04)
Tácio Lacerda Gama

Coeficiente de Rateio: custos, despesas, despesas e
encargos rateáveis

Lei nº 10.833/03:
Art. 3º (...)
COMUNS a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.

IN SRF nº 404/04:
Art 21. (...)
COMUNS a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.

Tácio Lacerda Gama

encargos rateáveis

Com base na legislação aplicável, o procedimento de tomada de
créditos para as pessoas jurídicas que possuas receitas sujeitas a
ambas as sistemáticas de apuração do PIS e da COFINS pode ser
assim resumido:

Base de Cálculo do Crédito ao Somatório das Seguintes Parcelas =
100% dos Custos, Despesas e Encargos vinculados exclusivamente à
geração de receitas sujeitas à não-cumulatividade + Custos, Despesas
e Encargos comuns x coeficiente de rateio

IMPORTANTE: os custos, despesas e encargos vinculados
exclusivamente à geração de receitas sujeitas à cumulatividade
(Telecom, por exemplo) não dão direito à qualquer crédito e não se
inserem no conceito de “custos, despesas e encargos comuns”.

Tácio Lacerda Gama

encargos rateáveis

Esse entendimento é pacífico no âmbito da RFB:

“REGIME NÃO-CUMULATIVO. CUSTOS, DESPESAS E ENCARGOS COMUNS.
RATEIO PROPORCIONAL. A pessoa jurídica que esteja sujeita à incidência não-
cumulativa da contribuição para o PIS/Pasep em relação a apenas parte d e suas
receitas deverá apurar crédito exclusivamente em relação aos custos, despesas
e encargos vinculados a essas receitas. No caso de custos, despesas e encargos
vinculados às receitas sujeitas à incidência não-cumulativa e às receitas sujeitas
à incidência cumulativa (comuns), a pessoa jurídica determinará o crédito pelo
método de apropriação direta ou de rateio proporcional. Se ela optar pelo
método de rateio proporcional, este será aplicado somente aos custos,
despesas e encargos comuns. No montan te de custos, despesas e
encargos a serem rateados não serão computados os vinculados
exclusivamente às receitas submetidas ao regime cumulativo, pois não
geram direito a crédito, nem os exclusivamente vinculados às receitas
sujeitas ao PIS/Pasep não-cum ulativo, que serão integralmente
considerados na base de cálculo do crédito a que faz jus a pessoa
jurídica.” (Solução de Consulta nº 05/05)

Tácio Lacerda Gama

Discussão importante: a melhor forma para restituição dos valores
não computados a título de insumo no cálculo do PIS e da
COFINS.

Compensação Restituição Ressarcimento

Encontro de contas Devolução, a pedido Devolução, em moeda
entre o devedor do contribuinte, na ou por meio de
(contribuinte) e via administrativa ou compensação, de
credor (Estado) judicial, de valores valores relacionados
quando há pagos a título de a créditos a que o
pagamento indevido tributos, a maior ou contribuinte tenha
ou a maior a título indevidamente. direito previsto em lei.
de tributo, ocasião
em que o devedor
da relação
obrigacional
tributária se torna
credor.

Tácio Lacerda Gama

Multa: cabimento. Alteração legislativa recente – multa de 50%
sobre o crédito. Cumulatividade. Enquadramento

Compensação Compensação não
Multa Não-homologada declarada nas Pedido de
hipóteses do art. Ressarcimento
74§ 12, inciso II
50% sobre o crédito Quando não Quando o pedido for
(a partir da Lei comprovado o crédito ou indeferido
12.249/2010) declarado insuficiente
(sobre o saldo)

75% sobre o débito Sempre que for
considerada não
declarada
(Lei 11.196/2005)
100% sobre o Quando houver falsidade
crédito no pedido apresentado

150% sobre o Quando houver falsidade Quando o contribuinte,
débito no pedido de ao fazer o pedido,
compensação incorrer nas hipóteses
(Lei 11.488/07) previstas nos artigos 71
a 73 da Lei 4.502/64
Aumento de 50% Nos pedidos não- Nos pedidos **
sobre a multa homologados por considerados não
(artigo 44, 2º da falsidade, quando declarados quando
9.430/96) também houver não também houver não
atendimento a intimação atendimento a intimação

Tácio Lacerda Gama


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