Planejamento tributário: elementos, argumentos e jurisprudência

Planejamento Tributário

Tácio Lacerda Gama
Mestre e doutor em direito do Estado pela PUC-SP
Professor de Direito Tributário da PUC-SP e do IBET
Advogado

Novos elementos para o planejamento

• A nova contabilidade e a expressa determinação para que
a substância econômica prevaleça sobre a forma jurídica;
• Recente determinação da CVM no mesmo sentido;
• Usurpações de competência por parte das administrações
tributárias (revogar ágio sem lei; estabelecer limite de
endividamento sem lei; glosar créditos de ICMS sem
decisão do STF) e oposição do Poder Judiciário.
• Decisões do CARF que, por unanimidade, corrigem abusos
da fiscalização em matéria de ágio.

Tácio Lacerda Gama
www.parasaber.com.br/taciolacerdagama

Os antigos ou não tão novos elementos

• Forte desconfiança recíproca entre fisco e
contribuinte;
• Necessidade de criar ambiente favorável para
negócios;
• Ausência de procedimento especial para
situações de planejamento tributário;
• Pequena incidência de casos de planejamento
que chegam ao Judiciário.
Tácio Lacerda Gama

Topoi argumentativos - legislativos

• Fraude:
Fraude absoluta: simulação
Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o
que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.
§ 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas
daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não
verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-
datados.

Tácio Lacerda Gama


• Fraude:
Fraude relativa: dissimulação

Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado,
mas subsistirá o que se dissimulou, se válido
for na substância e na forma.

Tácio Lacerda Gama


• Abuso de direito:

Art. 187. Também comete ato ilícito o titular
de um direito que, ao exercê-lo, excede
manifestamente os limites impostos pelo seu
fim econômico ou social, pela boa-fé ou
pelos bons costumes.

Tácio Lacerda Gama


• Dolo:

Art. 145. São os negócios jurídicos anuláveis
por dolo, quando este for a sua causa.

Tácio Lacerda Gama

Planejamento tributário

Ações que levam a economia tributária
em situações que não são, inegavelmente,
lícitas ou ilícitas.

Tácio Lacerda Gama

Planejamento e interseção: economia,
contabilidade e direito

O planejamento é a interseção de três
linguagens que cumprem funções diversas,
estão sujeitas à racionalidades distintas e
por isso não se confundem, apesar de
estarem intimamente conectadas.

Tácio Lacerda Gama

Substância e forma: na economia, na
contabilidade e no direito

•Na economia, não tem sentido
•Na contabilidade, está certíssimo em face de sua
função
•No direito tributário é um sem sentido, pois tudo
que o direito tributário toca vira direito tributário
e se ele não toca, é irrelavante juridicamente.

Tácio Lacerda Gama

O combate aos fundamentos óbvios

• Houve transição da legalidade estrita para a
igualdade/capacidade contributiva?
• A substância econômica deve prevalecer sobre a forma
jurídica?
• Para a legitimidade do planejamento tributário é necessário
ter propósito negocial?
• O CARF implementou a norma geral antielisiva, mesmo sem
uma lei que a veiculasse?
• Os tribunais administrativos são o único e melhor lugar para
se discutir planejamento tributário?
Tácio Lacerda Gama

Proposta de releitura jurídica daquilo que se chama
necessidade de prevalência sobre a forma

“Teoria do fato jurídico consistente”

Tácio Lacerda Gama

A consistência do fato é fruto da conjugação de
dois elementos

•Abstrato: forma e matéria
•Concreto: provas

A consistência do fato é fruto da prova dos
elementos previstos na lei

Tácio Lacerda Gama

Releitura jurídica da teoria da prevalência da
substância sobre a forma

• Houve transição da legalidade estrita para a igualdade/capacidade
contributiva?
• A substância econômica deve prevalecer sobre a forma jurídica?
• Para a legitimidade do planejamento tributário é necessário ter
propósito negocial?
• O CARF implementou a norma geral antielisiva, mesmo sem uma lei
que a veiculasse?
• Os tribunais administrativos são o único e melhor lugar para se
discutir planejamento tributário?

Tácio Lacerda Gama

Jurisprudência do CARF – até 2003

• Caso 1: “INCORPORAÇÃO ATÍPICA – NEGÓCIO JURÍDICO
INDIRETO – SIMULAÇÃO RELATIVA. A incorporação de
empresa superavitária por outra deficitária, embora atípica,
não é vedada por lei, representando um negócio jurídico
indireto, na medida em que, subjacente a uma realidade
jurídica, há uma realidade econômica não vedada (...).” (Ac nº.
103-21.047, 16/10/2002)

Tácio Lacerda Gama


• Caso 2: “IRPF – GANHO DE CAPITAL – SIMULAÇÃO. Para que se possa
caracterizar a simulação, em atos jurídicos, é indispensável que os atos
praticados não pudessem ser realizados, fosse por vedação legal ou por
qualquer outra razão. Se não existia impedimento para a realização de
aumento de capital, a efetivação de incorporação e de cisões, tal como
realizadas e cada um dos atos praticados não é de natureza diversa
daquele que de fato aparenta, não há como qualificar-se a operação como
simulada. Os objetivos visados com a prática dos atos não interferem na
qualificação dos atos praticados, portanto, se os atos praticados eram
lícitos, as eventuais conseqüências contrárias ao fisco devem ser
qualificadas como elisão fiscal e não evasão ilícita.” (Ac. nº 106-
09.343, 18/09/1997)

Tácio Lacerda Gama


• Caso 3: “IRPJ – CSLL – SIMULAÇÃO – OPERAÇÃO DE SWAP. Para que
se possa caracterizar a simulação relativa é indispensável que o ato
praticado, que se pretende dissimular sob o manto do ato
ostensivamente praticado, não pudesse ser realizado por vedação
legal ou qualquer outra razão. Se as partes queriam e realizaram
negócio sob a estrutura de swap para atingir indiretamente
economia de tributos não restou caracterizada a declaração
enganosa de vontade, essencial na simulação.” (Ac. nº 101-93.616;
20/09/2001)

Tácio Lacerda Gama

Jurisprudência do CARF – a partir de 2004
Incorporação às Avessas

• Decreto-Lei nº 2.341/1987

Art. 32. A pessoa jurídica não poderá compensar seus próprios prejuízos
fiscais, se entre a data da apuração e da compensação houver ocorrido,
cumulativamente, modificação de seu controle societário e do ramo de
atividade.

Art. 33. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não
poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida.
Parágrafo único. No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá
compensar os seus próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela
remanescente do patrimônio líquido.
Tácio Lacerda Gama


Incorporação às Avessas

• Caso 1: “IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE
PREJUÍZOS – IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às
avessas”, não proibida pelo ordenamento, realizada entre
empresas operativas e que sempre estiveram sob controle
comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou
abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não
perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca
de melhor eficiência das operações entre ambas praticadas.”
(Ac. 107-07.596)

Tácio Lacerda Gama


• Caso 2: “IRPJ – “INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS” – MATÉRIA DE
PROVA – COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS. A definição legal
do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica
dos atos efetivamente praticados. Se a documentação acostada aos
autos comprova de forma inequívoca que a declaração de vontade
expressa nos atos de incorporação era enganosa para produzir
efeito diverso do ostensivamente indicado, a autoridade fiscal não
está jungida aos efeitos jurídicos que os atos produziriam, mas à
verdadeira repercussão econômica dos fatos subjacentes .”
(CSRF/01-02.107)

Tácio Lacerda Gama

Operação Ágio

• Decreto nº 3.000/1999 (RIR/99)

Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387, I), deverá ser ajustado
ao valor do patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no artigo
anterior, mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de
investimento.

Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por aumento ou redução
no valor de patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação
do lucro real.

Art. 442. Não serão computadas na determinação do lucro real as importâncias,
creditadas a reserva de capital, que o contribuinte com a forma de companhia receber
dos subscritores de valores mobiliários de sua emissão a título de:
I – ágio na emissão de ações por preço superior ao valor nominal, ou a parte do preço
de emissão de ações sem valor nominal destinadas à formação de reserva de capital
(...).


Operação Ágio

• Caso 1: “DESCONSIDERAÇÃO DO ATO JURÍDICO. Não basta a simples suspeita de fraude,
conluio ou simulação para que o negócio jurídico realizado seja desconsiderado pela
autoridade administrativa, mister se faz provar que o ato negocial praticado deu-se em
direção contrária à norma legal, com o intuito doloso de excluir ou modificar as
características essenciais do fato gerador (...).
SIMULAÇÃO. Configura-se como simulação o comportamento do contribuinte em que se
detecta uma inadequação ou inequivalência entre a forma jurídica sob a qual o negócio se
apresenta e a substância ou natureza do fato gerador efetivamente realizado, ou seja, dá-se
pela discrepância entre a vontade querida pelo agente e o ato por ele praticado para
exteriorização dessa vontade.
NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO. Configura-se negócio jurídico indireto quando um contribuinte
se utiliza de um determinado negócio, típico ou atípico, para obtenção de uma finalidade
diversa daquela que constitui a sua própria causa (...)”

Tácio Lacerda Gama


• Caso 2: “DESCONSIDERAÇÃO DE ATO JURÍDICO. Devidamente
demonstrado nos autos que os atos negociais praticados deram-se em
direção contrária a norma legal, com o intuito doloso de excluir ou
modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação
tributária (art. 149 do CTN), cabível a desconsideração do suposto negócio
jurídico realizado e a exigência do tributo incidente sobre a real operação.
SIMULAÇÃO/DISSIMULAÇÃO – Configura-se como simulação, o
comportamento do contribuinte em que se detecta uma inadequação ou
inequivalência entre a forma jurídica sob a qual o negócio se apresenta e a
substância ou natureza do fato gerador efetivamente realizado, ou seja,
dá-se pela discrepância entre a vontade querida pelo agente e o ato por
ele praticado para exteriorização dessa vontade, ao passo que a
dissimulação contém em seu bojo um disfarce, no qual se encontra
escondida uma operação em que o fato revelado não guarda
correspondência com a efetiva realidade, ou melhor, dissimular é encobrir
o que é.” (Ac. 101-94.771)
Tácio Lacerda Gama


IOF em Operações de Crédito

• Decreto nº 2.219/1997

Art. 7º. A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são:
I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive abertura de
crédito (...)
b) quando ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a base
de cálculo é o principal entregue ou colocado à sua disposição, ou quando
previsto mais de um pagamento, o valor do principal de cada uma das parcelas:
1. mutuário pessoa jurídica: 0,0041% ao dia;
2. mutuário pessoa física: 0,0164% ao dia (...).

Tácio Lacerda Gama

• Caso 1: “IOF. ABUSO DE FORMA. Se a entidade financeira concede empréstimo,
representado por Cédula de Crédito Comercial, a concessionárias de veículos, mas
de fato o que houve foi financiamento para compra de veículo por pessoa física,
resta caracterizado o abuso de forma com o fito de pagar menos tributo. Provado
o abuso, deve o Fisco desqualificar o negócio jurídico original, exclusivamente para
efeitos fiscais, requalificando-o segundo a descrição normativo-tributária
pertinente à situação que foi encoberta pelo desnaturamento da função objetiva
do ato.” (Ac. 202-15.765)

• Caso 2: IOF. OPERAÇÃO DE CRÉDITO. Mesmo diante de negócio jurídico indireto,
que utiliza um tipo contratual para alcançar os efeitos práticos de um tipo diverso,
o conjunto probatório dos autos permite o convencimento do julgador no sentido
de que o mutuário da operação de crédito, a que se refere a norma, é a pessoa
física. Aplicação do Ato Declaratório nº 03/98. Cabível a exigência do imposto que
deixou de ser recolhido pela instituição financeira, em razão da interpretação
equivocada da norma.” (Ac. 202-13.072)
Tácio Lacerda Gama


Rateio de Despesas

• Caso 1: “RESSARCIMENTO. RATEIO DE DESPESAS. EMPRESAS DO MESMO
GRUPO. CONFIGURAÇÃO DE RECEITA. O critério utilizado para se realizar o
rateio de despesas deve encontrar respaldo em razões econômicas,
preservando a proporcionalidade dos valores pagos pelas empresas
envolvidas; a empresa que assumiu a despesa relativa a terceiros não
pode ter como objeto social o exercício da atividade causadora do
dispêndio. Não se insere dentre as características da sociedade anônima o
intuito não lucrativo, razão pela qual a atividade fim é sempre onerosa, ao
contrário da atividade meio, onde o traço marcante é a "cooperação”, em
havendo interesse do grupo de sociedades, centralizada em uma
empresa.” (Ac. 203-09.674)

Tácio Lacerda Gama


• Caso 2: “IRPJ – RESSARCIMENTO – RATEIO DE DESPESAS –
EMPRESAS DO MESMO GRUPO – NÃO CONFIGURAÇÃO DE RECEITA
– LUCRO DA EXPLORAÇÃO – O ressarcimento da parcela da despesa
rateada, por outra empresa do mesmo grupo empresarial, não
representa receita para a empresa que suportou inicialmente todo
o custeio, mas mero estorno daquele custo. Esse entendimento, no
cálculo do lucro da exploração, não permite reconhecer o
ressarcimento pela empresa industrial, relativo à alimentação de
funcionários, como receita de atividade não operacional.” (Ac. 108-
06.604)

Tácio Lacerda Gama

Tácio Lacerda Gama

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