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UNIVERSIDADE DO ESTADO DA BAHIA
     DAPARTAMENTO DE EDUCAÇÃO – CAMPUS VII
        COLEGIADO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS




          JOVENILDO ALVES DOS SANTOS




O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NO MUNICÍPIO DE
              SENHOR DO BONFIM




               Senhor do Bonfim-Bahia
                        2011
JOVENILDO ALVES DOS SANTOS




O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NO MUNICÍPIO DE
              SENHOR DO BONFIM




                     Monografia apresentada a Universidade do
                     Estado da Bahia, Campus VII, Senhor do
                     Bonfim-BA, Colegiado de Ciências Contábeis,
                     como requisito final para obtenção do grau de
                     Bacharel em Ciências Contábeis


                     Orientador: Professora Tânia Ferreira dos
                     Santos Bomfim




                Senhor do Bonfim-Ba
                       2011
Dedico este trabalho a minha mãe Iêda
Alves, que não mediu esforços para que
este sonho fosse realizado.
A minha esposa Geane Dias, pelas
noites solitárias e pela falta de atenção
devido a dedicação a este trabalho.
A meus filhos e filhas: Jaqueline, Tatielle,
João Inácio e o meu sobrinho Alexandro
AGRADECIMENTOS

Em primeiríssimo lugar a Deus, por me iluminar e me dar forças todas as vezes que senti o
fardo pesado demais.
À minha família, que me aconselhou acertadamente para que eu prosseguisse e vencesse
mais esse desafio a que me propus, e em especial meus pais, que de maneira muito
especial me inspiraram e me incentivaram a realizar esse trabalho
A minha, Prof. Ms. Tânia Ferreira dos Santos Bomfim, por sua dedicação, paciência ao
longo desta jornada principalmente por suas palavras de incentivo nos momentos finais.
Aos colegas discentes: Marcelo Gonçalves, Lourenço, Cristiane e Ana Paula.
Aos colegas de trabalho, Juvalda Brasileiro, Aline, Adriana e Diva.
Aos meus amigos: Valmir Araújo, Edualdo Oliveira, Carlos Marques, Ivan Barbosa e André
Gonçalves
Aos Professores: João Evangelista, Francisco Marton, Deisy e Daniel
E a todos aqueles que, de alguma forma, contribuíram para a realização deste trabalho.
Para conhecermos os amigos é necessário passar pelo
sucesso e pela desgraça. No sucesso, verificamos a
quantidade e, na desgraça, a qualidade.

                                           Confúcio
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                                    RESUMO


Esta monografia de conclusão de curso teve como objetivo, inicialmente, analisar
os conceitos e teorias a respeito da Contabilidade Pública e do Controle Interno,
mais especificamente no Âmbito da Administração Pública Municipal. Em seguida
demonstrar ao leitor os efeitos da aplicação efetiva dos conceitos de Controle
Interno e os efeitos da sua implantação no Município de Senhor do Bonfim-Ba. A
metodologia desenvolvida foi realizada com pesquisa bibliográfica através de livros,
revistas, artigos, pareceres emitidos pelo Tribunal de Contas dos Municípios do
Estado da Bahia, para assim identificar nesses pareceres os efeitos e
conseqüências da criação e implantação do controle interno. Foram feitas também
pesquisas na internet e uma visita com entrevista e aplicação de um questionário
no Setor de Controle Interno do município de Senhor do Bonfim. A pesquisa revelou
que a implantação e funcionamento do Sistema de Controle Interno provocaram
mudanças com relação aos procedimentos e rotinas na Gestão Municipal.


Palavras-Chave: Contabilidade Pública; Controle Interno; Tribunal de Contas dos
Municípios da Bahia, Parecer.
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                                                                                                                             SUMÁRIO

INTRODUÇÃO........................................................................................................................................................................................................................................................... 09
1 A IMPORTÃNCIA DA CONTABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.............12
1.1    PLANEJAMENTO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.........................................................................................13
1.1.1 Plano Plurianual............................................................................................................................................................................................................................14
1.1.1 a) Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO................................................................................................................................14
1.1.1 b) Lei Orçamentária Anual – LOA. .............................................................................................................................................................15
1.1.2 Orçamento Público................................................................................................................................................................................................................17
1.1.2.1 Princípios do Orçamento Público....................................................................................................................................................17
1.1.2.1 a) Princípio da Anualidade............................................................................................................................................................................17
1.1.2.1 b) Princípio da Exclusividade...................................................................................................................................................................17
1.1.2.1 c) Princípio da Unidade........................................................................................................................................................................................18
1.1.2.1 d) Princípio da Universalidade...............................................................................................................................................................18
1.1.3 Receita e Despesa Pública.................................................................................................................................................................................18
1.1.3     a) Receitas Correntes..............................................................................................................................................................................................18
1.1.3     b) Receitas de Capital.............................................................................................................................................................................................19
1.1.3     c) Despesa Orçamentária.............................................................................................................................................................................20
1.1.3     d) Despesa extra-orçamentária...........................................................................................................................................................22
1.1.4 Princípios da Administração Pública.......................................................................................................................................22
1.1.4     a) Princípio da Legalidade.............................................................................................................................................................................22
1.1.4     b) Princípio da Impessoalidade....................................................................................................................................................... 22
1.1.4     c) Princípio da Moralidade Administrativa.............................,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,.22
1.1.4     d) Princípio da Publicidade....................................................................................................................................................................... 23
1.1.4     e) Princípio da Eficiência...................................................................................................................................................................................24
1.1.4      f) Princípio da Eficácia..........................................................................................................................................................................................25
1.2    CONTABILIDADE PÚBLICA...................................................................................................................................................,.............................25
1.3    A IMPORTÂNCIA DA CONTABILIDADE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA,
SEGUNDO ALEGISLAÇÃO.........................................................................................................................................................................................................,....26
1.3.1 Regimes Contábeis.....................................................................................................................................................................................................,........27
1.3.1     a) Regime de caixa.............................................................................................................................................................................................,.........27
1.3.1     b) Regime de competência..............................................................................................................................................................,...........27
1.3.2 Princípio da Contabilidade Pública..........................................................................................................................................................28
1.3.2     a) Princípio da Entidade.....................................................................................................................................................................................28
1.3.2     b) Princípio da Continuidade....................................................................................................................................................................29
1.3.2     c) Princípio da Oportunidade...................................................................................................................................................................29
1.3.2     d) Princípio do Registro pelo Valor Original..............................................................................................................30
1.3.2     e) Princípio da Atualização Monetária...................................................................................................................................30
1.3.2      f) Princípio da Competência.....................................................................................................................................................................30
1.3.2     g) Princípio da Prudência.................................................................................................................................................................................31

2 CONTROLE                                           ......................................................................................................................................................................................................................................................   33
2.1 CONCEITUAÇÃO.....................................................................................................................................................................................................................................33
2.2 CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA..........................................................................................................................34
2.2.1 Breve Histórico...................................................................................................................................................................................................................................35
2.3 PRINCÍPIOS DE CONTROLE INTERNO..............................................................................................................................................37
2.3.1 Relação Custo/Benefício..............................................................................................................................................................................................37
2.3.2 Qualificação Adequada, Treinamento, e Rodísio de Funcionários........................37
2.3.3 Delegação de Poderes e Determinação de responsabilidades ........................................38
8



2.3.4 Segregação de funções..................................................................................................................................................................................................38
2.3.5 Instruções Devidamente Formalizadas.....................................................................................................................................38
2.3.6 Controle sobre transações.....................................................................................................................................................................................39
2.3.7 Aderência a Diretrizes e normas legais....................................................................................................................................39
2.3.8 Segurança razoável.................................................................................................................................................................................................................39
2.3.9 Comprometimento.....................................................................................................................................................................................................................40
2.3.10 Ética, Integridade e competência.......................................................................................................................................................40
2.4 OBJETIVOS DO CONTROLE.......................................................................................................................................................................................40
2.4 a) Análise do custo/benefício........................................................................................................................................................................................40
2.4 b) Vigilância dos Controles................................................................................................................................................................................................40
2.4 c) Documentação. .................................................................................................................................................................................................................................40
2.4 d) Registro Oportuno e adequado das transações e fatos............................................................................40
2.4 e) Autorização e execução das transações e fatos.......................................................................................................41
2.4 f) Divisão das tarefas (segregação de funções) ................................................................................................................41
2.4 g) Supervisão..................................................................................................................................................................................................................................................41
2.4 h) Acesso aos recursos e registros e responsabilidades frete aos mesmos..........41
2.5 CONTROLE INTERNO SEGUNDO A LEGISLAÇÃO................................................................................................41
2.6 CONTROLE EXTERNO.............................................................................................................................................................................................................42
2.7 IMPORTÂNCIA DO CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.........................................43
2.8 PROCEDIMENTO E ROTINAS NO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO.............48

3 O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NO MUNICÍPIO DE
SENHOR DO BONFIM                                                                      .......................................................................................................................................................................................................................   52

3.1 CARCTERIZAÇÃO DO MUNICÍPIO.................................................................................................................................................................52
3.2 ANÁLISES DOS PARECERES PREVIOS DO TRIBUNAL DE CONTAS DOS
MUNICÍPIOS.....................................................................................................................................................................................................................................................................55
3.3 DA VISITA AO SETOR DE CONTROLE INTERNO DO MUNICÍPIO DE
SENHOR DO BONFIM.................................................................................................................................................................................................................................63

CONCLUSÃO............................................................................................................................................................................................................................................................. 67

REFERÊNCIAS...........................................................................................................................................................................................................................................................70

APÊNDICES......................................................................................................................................................................................................................................................................72

ANEXOS....................................................................................................................................................................................................................................................................................73
9



                                  INTRODUÇÃO


      A transparência dos atos na administração pública, prevista na própria
Constituição federal de 1988, é de suma importância para que a população possa
saber como os recursos públicos estão sendo aplicados, e o controle interno
segundo o Artigo 74 da Constituição Federal de 1988, tem como função entre
outras: avaliar o cumprimento das metas estabelecidas no Plano Plurianual e
comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da
gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da
administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades
de direito privado. Face ao exposto, o presente estudo situa-se na área de Controle
interno, tendo como título: O Sistema de Controle Interno no Município de Senhor
do Bonfim.

      Segundo Araújo e Arruda (2004), a administração pública, em sentido
material, é o conjunto coordenado de funções que visam à boa gestão da res
publica (ou seja, da coisa pública), de modo a possibilitar que os interesses da
sociedade sejam alcançados, sendo que também há o entendimento de que o
controle interno também é uma das ferramentas necessárias à transparência, pois
ele permite saber se os padrões, normas e procedimentos pré-estabelecidos estão
sendo aplicados. Logo, como ferramenta de controle, esta possui, não só a
importância administrativa como também, a de auxílio aos órgãos externos de
fiscalização, através da geração de relatórios das atividades desenvolvidas na
gestão pública.

       Assim sendo, tem-se como questionamento: Como a Contabilidade, através
dos controles internos, pode contribuir para uma maior credibilidade e transparência
da gestão pública no município de Senhor do Bonfim?

      Frente ao problema exposto, têm-se como hipóteses:

      a) A utilização dos controles internos na alocação dos recursos públicos,
         conforme determina a legislação, possibilita à população ter serviços de
         melhor qualidade.

      b) Quando os investimentos são feitos, obedecendo aos princípios
         fundamentais    pelos   quais   está   norteada   Gestão   Pública,   estes
10



             proporcionarão um melhor retorno à comunidade.

          c) O município de Senhor do Bonfim dispõe de Sistema de Controle Interno
             que possibilita a observação dos resultados obtidos junto à população.

          Diante disso, o objetivo geral deste trabalho, é demonstrar como o Sistema
de Controle Interno no município de Senhor do Bonfim, pode contribuir para a
melhor aplicação dos recursos públicos em conformidade com o quê estabelece a
legislação.

          Como objetivos específicos tem-se:

          A) Verificar a importância da Contabilidade na gestão pública.

          B) Investigar como o Controle Interno, pode contribuir para um melhor
gerenciamento das contas públicas.

          C) Identificar qual a influência do Controle Interno, tanto no processo de
planejamento orçamentário, quanto na tomada de decisões por parte do gestor do
município.

          A lei 4320/64, no seu Art. 80, determina que cabe aos serviços de
contabilidade ou órgãos equivalentes verificar a exata observância dos limites das
contas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária, dentro do sistema que
for instituído para esse fim e já no seu Art. 90, estabelece que a contabilidade
deverá evidenciar, em seus registros, o montante dos créditos orçamentários
vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada, à conta dos mesmos
créditos, e as dotações disponíveis.

          Justifica-se a realização deste trabalho, pelo fato da Contabilidade ser uma
ciência social e a relevância dos seus princípios fundamentais no trato da coisa
pública, neste caso dos recursos públicos, sobretudo pela responsabilidade imposta
pela Lei Complementar 101/2000, mais conhecida como a Lei de Responsabilidade
Fiscal.

          Sedo assim, a realização deste trabalho, possibilitou a prática de
conhecimentos teóricos adquiridos em sala de aula, além de poder contribuir para
gestão pública, podendo servir até de parâmetro para políticas futuras no que se
refere ao controle dos gastos públicos no município de Senhor do Bonfim-Ba.
11



       A metodologia adotada neste trabalho, no que se refere aos objetivos, foi de
caráter exploratório, buscando com isso, um conhecimento mais aprofundado dos
conceitos relacionados à contabilidade pública, como por exemplo: a eficiência, a
eficácia e a eficienticidade; além da análise da legislação relacionada ao assunto.

      Teve ainda um caráter descritivo, pois possibilitou uma melhor interpretação
dos dados pesquisados, no sentido de se encontrar um elo entre o que está
previsto na legislação e o que está sendo efetivamente executado.

      Quanto aos procedimentos, foi feita uma pesquisa bibliográfica sobre a
Constituição Federal de 1988, a Lei 4320/64, a Lei Complementar 101/2000, a Lei
8.666/93, a Resolução nº 1.120/2005, do Tribunal de Contas dos Municípios do
Estado da Bahia que dispõe sobre a implementação e manutenção dos Sistemas
de Controle Interno nos poderes Executivo e Legislativo, em ainda pesquisas em
livros, periódicos, sites relacionados ao assunto e pareceres do tribunal de contas
dos municípios, para depois ser realizado um estudo de caso no Município de
Senhor do Bonfim-Bahia, de forma que fosse possível fazer um comparativo entre
os pareceres do tribunal de contas dos municípios acerca das contas anuais de 04
anos anteriores o ano de implantação e quatro anos depois da implantação do
Sistema de Controle Interno onde se pudesse detectar efeitos dessa implantação
refletidos nos pareceres relativos às contas anuais da prefeitura, compreendendo o
período de 2005 a 2008.

      Quanto á abordagem deu-se um tratamento qualitativo, através de uma
análise mais aprofundada sobre o funcionamento de um Sistema de Controle
Interno e suas formas de aplicação. Foi também quantitativa, pois através de
técnicas de análises estatísticas obteve-se melhor entendimento dos dados obtidos,
o que permitiu demonstrar assim, uma melhor segurança nas conclusões sobre o
assunto.

      Foi feita um visita ao Setor de Controle Interno do Município, onde foi
realizada uma entrevista com um representante do setor, com um questionário pré-
elaborado para que se pudesse observar hoje, os efeitos da implantação do
controle interno e o tipo de influência exercida por este órgão na Gestão Municipal.
12



1 A IMPORTÃNCIA DA CONTABILIDADE PÚBLICA NA GESTÃO
  PÚBLICA


         As finanças públicas para Azevedo (2004), podem ser entendidas a partir de
dois pontos de vista, “numa primeira abordagem, esta noção pode ser definida
enquanto disciplina de estudo. E um segundo enfoque, ainda segundo Azevedo
(2004, p. 1) as finanças públicas como atividade financeira do Estado, ou seja, “[...]
a procura de meios para satisfazer as necessidades públicas”

         Para que se administre uma instituição pública de forma satisfatória o
administrador deve ter conhecimento de todo ciclo de procedimentos. “A
administração pública é o conjunto coordenado de funções que visam à boa gestão
da res publica (ou seja, da coisa pública), de modo a possibilitar que os interesses
da sociedade sejam alcançados.”(ARAÚJO; ARRUDA, 2004, p. 2).

         Já para Kohama (2006. p.9), “[...] administração pública é todo o
aparelhamento do Estado, preordenado à realização de seus serviços, visando à
satisfação das necessidades coletivas.”

         Neste sentido “[...] administrar é gerir os serviços públicos, significa não só
prestar serviços, executá-lo, como também, dirigir, governar, exercer a vontade do
povo com o objetivo de obter um resultado útil”. (KOHAMA, 2006, apud Mello, 1979,
p. 9).

         Uma das formas de exercer a vontade do povo é prestando serviços públicos
de qualidade, que como bem conceitua Meirelles (1966), serviços públicos são
aqueles prestados pelo Estado ou por ele delegados para suprir as necessidades
da comunidade. De onde pode-se concluir que o Estado em sentido amplo é um
prestador de serviços à população do qual é constituído.

         Sendo assim, serviços públicos são aqueles que competem exclusivamente
ao Estado, uma vez que estes serviços visam atender as necessidades da
comunidade, possibilitando a sua subsistência, assim como também a qualidade de
vida da população. (MEIRELLES, 1996).
13



De acordo com a Constituição Federal de 1988, Art. 21; 124 e 144:

                     [...] são serviços que competem exclusivamente ao estado: os que dizem
                     respeito às relações diplomáticas e consulares; os que se referem a defesa
                     e segurança do território nacional; os concernentes a emissão de moeda e
                     os de controle e fiscalização de instituições de crédito e de seguros; os de
                     manutenção do serviço postal e do Correio Aéreo Nacional; os relativos ao
                     estabelecimento e execução de planos nacionais de educação e de saúde,
                     bem como planos regionais de desenvolvimento; os que se relacionam
                     com o poder de polícia e segurança pública; os que garantem a
                     distribuição da justiça e outros que exigem medidas compulsórias em
                     relação aos indivíduos.




1.1 PLANEJAMENTO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA



      O Planejamento, que é uma importante ferramenta para empresas privadas,
pois possibilita um direcionamento das ações a serem tomadas, visando cumprir,
da melhor forma possível, o principal objetivo da empresa que é o lucro, “[...] pois
através do planejamento cuidadoso é possível avaliar periodicamente o
desempenho executado contra o desempenho planejado” (CATELLI, 2007).

      Para a administração pública, além de ter também esta conotação,
divergindo apenas no fato de que os objetivos da entidade pública são uma melhor
prestação de serviços à população e a promoção de uma melhor qualidade de vida,
além disso é um instrumento obrigatório estabelecido em lei.

      Desta forma a Lei 101/2000, Lei de Responsabilidade Fiscal estabelece:

                     § 1º A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e
                     transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de
                     afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas
                     de resultados entre receitas e despesas com pessoal, da seguridade social
                     e outras, dívida consolidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive
                     por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em Restos à
                     Pagar.
      Portanto os gestores devem se utilizar do Planejamento não só porque é
uma importante ferramenta para tomadas de decisão, mas principalmente por ser
uma determinação legal.
14



1.1.1 Plano Plurianual



      É neste contexto que se insere o Plano Plurianual, que é onde são
estabelecidas um conjunto de ações para um determinado período, previsto pela
Constituição Federal de 1988, em seus Arts. 165 e 167, na forma que segue: “[...] a
lei que instituir o Plano Plurianual estabelecerá, de forma regionalizada, as
diretrizes, objetivos e metas da administração pública para as despesas de capital e
outras decorrentes e para as relativas aos programas de duração continuada”.

      A Constituição Federal, também determina que nenhum investimento, cuja
execução ultrapasse um exercício financeiro, poderá ser iniciado sem prévia
inclusão no plano plurianual ou sem lei específica que autorize a sua inclusão, sob
pena de crime de responsabilidade fiscal.

      O Plano Plurianual é também onde são estabelecidas metas que servem de
base para a elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO e a Lei
Orçamentária Anual - LOA, instrumentos fundamentais para a gestão públicas, quer
seja nas esferas Federal, Estadual ou Municipal, inclusive para as fundações e
autarquias ligadas a estes entes.

      a) Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO

      A Lei de diretrizes tem a finalidade de nortear a elaboração dos orçamentos
anuais, compreendidos aqui o orçamento fiscal, o orçamento de investimento das
empresas e o orçamento da seguridade social, de forma a adequá-los às diretrizes,
objetivos e metas da administração pública, estabelecidos no plano plurianual.
(KOHAMA, 2006)

      Conforme estabelece a Constituição Federal de 1988, em seu Art. 165, § 2º:
A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da
administração pública, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro
subseqüente, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá sobre as
alterações na legislação tributária e estabelecerá a política de aplicação das
agências financeiras oficiais de fomento.

      A Lei 101/2000, Lei de Responsabilidade Fiscal, acrescenta ainda que a Lei
de Diretrizes Orçamentárias deverá dispor sobre: equilíbrio entre receitas e
15



despesas; critérios e forma de limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses
previstas no Art. 9º e no inciso II do § 1º do Art. 3º; normas relativas ao controle de
custos e à avaliação dos resultados dos programas financiados com recursos dos
orçamentos; demais condições e exigências para as transferências de recursos a
entidades públicas e privadas.

      E ainda em seu § 1º do Art. 4º, estabelece que o Projeto de lei de diretrizes
orçamentárias deverá conter o Anexo de Metas Fiscais, em que serão
estabelecidas metas anuais, em valores correntes e constantes, relativos a receitas
e despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para o
exercício a que se referirem para os dois exercícios seguintes.

      Este anexo conterá ainda: avaliação do cumprimento das metas relativas ao
ano anterior e o demonstrativo da metas anuais, instruído com memória e
metodologia de cálculo que justifiquem os resultados pretendidos, comparando-as
com as fixadas nos três exercícios anteriores e evidenciando a consistência delas
com as premissas e os objetivos da política econômica nacional; evolução do
patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando a origem e a
aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos.

      Conterá também a avaliação da situação financeira atuarial dos regimes
geral de previdência social e próprio dos servidores públicos e dos demais fundos
públicos e programas estatais de natureza atuarial e demonstração da estimativa e
compensação da renúncia de receita e da margem de expansão das despesas
obrigatórias de caráter continuado.

      Esta mesma lei determina, ainda que a lei de diretrizes orçamentárias
conterá o Anexo de Riscos Fiscais, onde serão avaliados os passivos contingentes
e outros riscos capazes de afetar as contas publicas informando as providências a
serem tomadas caso se concretizem.

   b) Lei Orçamentária Anual – LOA

      Com o objetivo de por em execução o Plano Plurianual e seguindo o que
determina a LDO, a LOA compreenderá todas as despesas e todas as receitas do
Estado, inclusive as de operações de crédito autorizadas em lei, com exceção das
operações de créditos por antecipação da receita, das emissões de papel-moeda e
16



outras entradas compensatórias no ativo e no passivo financeiros; é o princípio da
universalidade (arts. 3º e 4º CF).

      A LOA não poderá dispor sobre assunto que não se relacione estritamente
com o orçamento. É o princípio da exclusividade, previsto na Constituição Federal
(art. 165, § 8º, CF 1988).

      A LOA poderá ainda, conter autorização do Poder Executivo para abrir
créditos suplementares e para realizar operações de crédito suplementares e para
realizar operações de créditos por antecipação de receita.

      Ainda de acordo com o que está disposto no Art. 165 de CF 1988, § 5º a
LOA compreenderá o orçamento fiscal referente aos poderes Executivo, Legislativo,
Judiciário, seus fundos e fundações instituídas e mantidas pelo poder público; o
orçamento de investimento da empresas em que o estado, direta ou indiretamente,
detenha a maioria do capital social com direito a voto; e o orçamento da seguridade
social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da administração
direta ou indireta, como os fundos e fundações instituídas e mantidos pelo Poder
Público.

      Contudo, a LRF em seu Art. 5º acrescenta que a LOA deverá estar
compatível com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias; conter
demonstrativo da compatibilidade da programação dos orçamentos com o objetivos
e metas constantes do Anexo de Metas Fiscais da LDO; será acompanhado de
demonstrativo do efeito sobre as receitas e despesas, decorrentes de isenções,
anistias, remissões, subsídios e benefícios de natureza financeira, tributária e
creditícia, bem como das medidas de compensação à renúncia de receitas e ao
aumento de despesas obrigatórias de caráter continuado.

      Deve conter também, reserva de contingência, que pode ser calculada
utilizando-se percentual sobre a receita corrente líquida, destinada ao atendimento
de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos; todas as
despesas relativas á dívida, mobiliária ou contratual; o refinanciamento da dívida
pública separadamente na LOA e nas de créditos adicionais; além da proibição da
criação de crédito com finalidade imprecisa ou com dotação ilimitada; proibição de
consignação de dotação para investimento com duração superior a um exercício
17



financeiro que não esteja previsto no plano plurianual ou em lei que autorize a sua
inclusão.



1.1.2 Orçamento Público



      Segundo a Lei 4.320/64, orçamento público é a lei de iniciativa do Poder
Executivo e aprovado pelo Poder Legislativo, que estima a receita e fixa a despesa
para o ano financeiro que no Brasil coincide com o ano civil.

      De acordo com a doutrina contábil, o orçamento defini-se em aspectos
financeiros, econômicos e jurídicos, logo: “O orçamento então, corresponde ao
principal instrumento da administração governamental para traçar programas,
projetos e atividades para um período financeiro estimando suas receitas e
planejando sua aplicações com definições dos seus limites de gastos” (ARAÚJO e
ARRUDA, 2004, pg. 66)



1.1.2.1     Princípios do Orçamento Público



      Por ser o orçamento público um instrumento de controle das atividades
financeiras do governo mediante autorização do legislativo, ele deve obedecer à
alguns princípios já consagrados pelo nosso direito financeiro (ANGÉLICO, 2006).

      Dentre esses princípios Angélico (2006) destaca os princípios da anualidade,
especificação, exclusividade, unidade e universalidade.

      a) Princípio da Anualidade

      Segundo este autor o princípio da anualidade dispõe que as previsões de
receita e despesa devem referir-se, sempre, a um período limitado de tempo; este
princípio obriga o Poder Executivo a pedir, periodicamente, nova autorização para
cobrar tributos e aplicar o produto da arrecadação.

      b) Princípio da Exclusividade

      O Princípio da exclusividade, de acordo com este mesmo autor, prevê que a
lei orçamentária não conterá matéria estranha à previsão da receita e à fixação da
18



despesa, onde este princípio tem como objetivo principal impedir que seja utilizado
um procedimento legislativo rápido, em virtude dos prazos fatais a que está sujeito,
para se aprovarem, com facilidades, medidas que em tramitação regular talvez não
lograsse êxito.

      c) Princípio da Unidade

      Um outro princípio destacado pelo autor é o princípio da unidade, onde
segundo este princípio, o orçamento deve constituir uma só peça, compreendendo
as receitas e as despesas do exercício, de modo a demonstrar, pelo confronto das
duas somas, se há equilíbrio, saldo ou déficit.

      d) Princípio da Universalidade

      E por fim, ainda segundo Angélico (2006), o princípio da universalidade pelo
qual todas as receitas e todas as despesas devem ser incluídas no orçamento. De
origem francesa, este princípio tem por objetivo oferecer ao Parlamento um controle
seguro sobre as operações financeiras realizadas pelo Poder Executivo.



1.1.3 Receita e Despesa Públicas



      A receita na administração pública, “[...] representa as operações de
ingressos de recursos financeiros nos cofres públicos que, de acordo com a sua
origem, podem ser receita orçamentária e receita extra-orçamentária”, (BEZERRA
FILHO, 2008, p. 48)

      De acordo com o Anexo 3 da Lei 4.320/64, os recursos auferidos
necessários à efetivação dos programas de governo estabelecidos na LOA, são
chamados de receita orçamentárias ou receita pública, considerada como o
conjunto dos ingressos de recursos enquadráveis nos diversos itens da tabela de
receita codificada na legislação própria, previstas nos orçamentos públicos, como
receitas correntes ou de capital.

      a) Receitas correntes, de acordo com Bezerra Filho (2008, p. 50):

                      Receitas correntes,são recursos financeiros que regularmente ingressam
                      nos cofres públicos (não esporádicos) para financiar, a princípio, as
                      despesas correntes (custeio da máquina pública, juros/encargos de dívida
                      e transferências legais). Ultrapassada a despesa corrente (superávit
19



                       primário), poderá financiar despesas de          capital   (investimento    e
                       amortização do principal da dívida pública).


      De acordo com a Lei 4320/64 as receitas correntes são classificadas como
receita tributária, provenientes de arrecadação de impostos, taxas e contribuições
de melhoria. Receita de contribuições, se enquadrando nesta categoria as receitas
previdenciárias e subtarifárias de comunicações. Receita Patrimonial que são os
juros, aluguéis, dividendos etc. Além também das receitas agropecuárias que
provenientes das atividades de agricultura, pecuária, silvicultura entre outras.

      Além dessas receitas a Lei 4320/64, traz também as receitas de
transferências correntes que são as transferências de tributárias entre governos e
recursos financeiros recebidos de pessoas jurídicas, além também de outras
receitas correntes que são as receitas de multas juros e indenizações.

      b) Receitas de capital, para Bezerra Filho (2008, p. 51):

                       Receitas de capital, são os recursos financeiros oriundos de possibilidades
                       permitidos pela legislação através da constituição de dívidas (operações de
                       créditos), da conversão em espécie de seus bens e direitos (alienações);
                       dos recursos recebidos de outras pessoas de Direito Público ou Privado
                       (convênios e doações), destinadas a atender despesas classificáveis em
                       Despesas de Capital.
      Ainda de acordo com a Lei 4320/64 essas receitas são provenientes de
operações de crédito, empréstimos realizados junto a instituições financeiras, para
resolver problemas de desequilíbrios orçamentários ou para financiamento de obras
e serviços públicos.

      Nesse grupo encontran-se ainda as receitas de alienações de bens como
títulos na dívida pública de bens móveis declarados inservíveis de e de bens
imóveis pertencentes a entes públicos e ainda existem as receitas de transferências
de capital que também são utilizadas para financiamento de obras e serviços
públicos e para cobrir déficits orçamentários.

        É importante ainda salientar que as receitas proveniente de alienação de
bens, não podem ser utilizadas para pagamento de despesas correntes, salvo
disposição em lei específica

      Observa-se ainda que o superávit do orçamento corrente, ou seja, quando as
receitas correntes efetivamente arrecadadas superam as despesas realmente
20



realizadas, embora não constituam um item orçamentário, é contabilizado como
receita de capital no momento da apuração do resultado orçamentário.

      Dentro ainda das receitas públicas, existem as receitas extra-orçamentárias
que segundo Andrade (2008), essas receitas não integram o orçamento público,
são recolhimentos efetuados , que constituem compromissos exigíveis a curto
prazo, cujo pagamento não depende de autorização legislativa.

      Como exemplo desse tipo de receitas, estão por exemplo as receitas de
recolhimento de cauções, que são garantias contratuais, previstas na Lei 8.666/93,
recolhidas por empresas vencedoras de licitações públicas mais especificamente
de execução de obras públicas, que poderão ser incorporadas às receitas
orçamentárias a titulo de multas por serviços mal executados ou descumprimento
de de contratos ou indenizações por danos causados a terceiros ou ao bem público
por parte da empresa contratada.

      Já a despesa na Administração Pública é constituída pela obrigação de
desembolso financeiro por parte dos cofres do Estado, objetivando financiar as
ações do governo, bem como cumprir outras determinações impostas por leis,
contratos, convênios etc. (BEZERRA FILHO, 2008).

      Conforme afirma Bezerra Filho (2008), despesas orçamentárias, ou
despesas públicas, constituem o conjunto dos gastos públicos autorizadas por
intermédio do orçamento ou de créditos adicionais, devendo evidenciar a política
econômico-financeiro e o programa do governo, destinado a satisfazer as
necessidades da comunidade.

      Andrade (2008, p. 68) “[...] conceitua despesa como toda saída de recursos
ou todo pagamento efetuado, a qualquer título, pelos agentes pagadores para
saldar gastos fixados na Lei do Orçamento ou em lei especial e destinados à
execução dos serviços públicos”

      Nesta mesma linha de pensamento Angélico (2006, p. 44) afirma que “[...]
despesa pública é todo pagamento efetuado a qualquer título pelos agentes
pagadores classificando-se essas despesas em dois grupos: despesa orçamentária
e despesa extra-orçamentária”.

      c) Despesa orçamentária é aquela cuja realização depende de autorização
legislativa e que não pode efetivar-se sem créditos orçamentários correspondentes.
21



Em outras palavras, é a que integra o orçamento. Isto é, a despesa discriminada e
fixada no orçamento público. (ANGÉLICO, 2006)

      Dentro dessa categoria de despesa se encontram por exemplo as despesas
correntes como o pagamento de salários e despesas de capital coma as destinadas
a execução de obras públicas.

      A semelhança da classificação das receitas as despesas também dividen-se
em Despesas Correntes e Despesas de Capital.

      As despesas correntes segundo definição de Andrade (2008, p.82),

                      “[...] é o grupo de despesas operacionais realizadas pela administração
                      pública, a fim de executar a manutenção dos equipamentos e promover o
                      funcionamento dos órgãos de suas atividades básicas, mas essas
                      despesas não contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de
                      um bem de capital. A despesa corrente apresenta-se como fato
                      modificativo ou diminutivo.”
      Nesse grupo de despesas estão classificadas por exemplo as despesas com
salário de pessoal tanto efetivo quanto em exercício da função de confiança,
pagamento de aposentadoria, gratificações e despesas com contratação de mão de
obra terceirizada em casos de substituição de funcionários públicos e contribuições
incidentes sobre a folha de pagamento além de obrigações trabalhistas de
responsabilidade do empregador.

      Classificam-se também nessa grupo as despesas com pagamento de juros e
encargos da dívida pública, além de outras despesas correntes como por exemplo
as despesas com material de consumo, pagamento de diárias de funcionários,
auxílio alimentação, auxílio transportes entre outras.

      As despesas de Capital para Azevedo (2004) “[...] são as despesas que
provocam uma movimentação ou registro no ativo e no passivo e têm como
finalidade concorrer para a formação de um bem de capital”

      Na mesma linha de raciocínio e concordando com a Lei 4320/64, Andrade
(2008, p.83) define as receitas de capital:

                      [...] Grupo de despesas que contribui para formar um bem de capital ou
                      acrescentar valor a um bem já existente, mediante aquisições ou
                      incorporações entre entidades do setor público para o setor privado, ou
                      seja, com o propósito de formar e/ou adquirir ativos reais, abrangendo,
                      entre outras ações o planejamento e a execução de obras, a compra de
                      instalações, equipamentos, material permanente, títulos representativos do
                      capital de empresas ou entidades de qualquer natureza, bem como as
                      amortizações de dívida e concessões de empréstimos.
22



      Pertencem a esse grupo as despesas com investimentos como por exemplo
a execução de obras públicas, aquisição de instalações e material permanente de
forma que se constituem ou agregam valor a bens já existentes.

      São também pertencentes a este grupo de despesas as inversões
financeiras que segundo Andrade (2008) são despesas que não resultam na
aquisição ou formação de bem novo.

      E completando esta categoria estão as despesas com amortização de dívida
pública, são despesas ou extinção gradativa de um dívida por meio de pagamento
parcelado, ou refinanciado do principal e da atualização monetária.

      d) Despesas extra-orçamentárias, como afirma Angélico (2006, p. 64) se
constituem “[...] nos pagamentos que não dependem de autorização legislativa;
aqueles que não estão vinculadas ao orçamento público, não integram o
orçamento”. Correspondem à restituição ou à entrega de valores arrecadados sob o
título de receita extra-orçamentária.

      Se enquadram nesta classificação por exemplo, as despesas com a
devolução de cauções contratuais, nos casos em que as obras ou serviços tenham
sido executadas sem que tenha havido nenhum tipo de problema que ensejasse a
retenção dessa caução e também as despesas com a retenção de valores
referentes a retenção de Imposto de Renda Retido na Fonte e das contribuições
previdenciárias, no caso dos municípios, que retêm dos funcionários para depois
repassarem à União.



1.1.4 Princípios na Administração Pública



      A função administrativa do Estado submete-se a um especial regime jurídico.
Trata-se do denominado regime de direito público ou regime jurídico-administrativo.
Sua característica essencial reside, de um lado, na admissibilidade da idéia de que
a execução da lei por agentes públicos exige o deferimento de necessárias
prerrogativas de autoridade, que façam com que o interesse público juridicamente
predomine sobre o interesse privado; e de outro, na formulação de que o interesse
23



público não pode ser livremente disposto por aqueles que, em nome da coletividade
recebem o dever de executá-los.

      Nesse contexto a Administração Pública é regida por princípios que norteiam
as gestões públicas e que são necessários para o cumprimento social dos gestores
esse princípios estão descrito na Constituição da República Federativa do Brasil de
1.988 e em seu artigo 37 e são eles:

      a) Princípio da Legalidade

      Este princípio determina que os gestores públicos só poderão fazer ou
executar determinada atividade ou ação se a legislação permitir ou se nela estiver
previsto, como por exemplo a administração pública só pode cobrar imposto case
este tenha sido criado e autorizado por lei.

      b) Princípio da Impessoalidade

      O entendimento desse princípio é que todos os cidadão administrados
devem ser tratados sem nenhum tipo de distinção ou favorecimento, fundindo-se
esse princípio com o princípio da legalidade.

      c) Princípio da Moralidade Administrativa

      O princípio da moralidade é muito subjetivo, pois em algumas situações
depende do contexto em que ocorrem com por exemplo: em um momento de crise
financeira, numa época de redução de mordomias, num período de agravamento de
problemas sociais, configura-se imoralidade efetuar gastos com aquisição de
automóveis de luxo para "servir" autoridades, mesmo que tal aquisição revista-se
de legalidade, ou seja foram observados todos os aspectos legais para aquisição
deste veículo.



      d) Princípio da Publicidade

      Este princípio traz uma das questões mais debatidas no âmbito da
administração pública, que é a transparências dos atos e determinações do
gestores públicos pois é uma das formas da população ser informada sobre o que é
feito com os recursos públicos.
24



      e) Princípio da Eficiência

      O princípio da eficiência pouco tem sido objeto de estudo na doutrina
brasileira. Representa inovação que merece sensível cuidado por tratar-se de
importante instrumento para fazer exigir a qualidade dos serviços e produtos
advindo do Estado.

      O renomado Hely Lopes Meirelles(2002), referiu-se sobre a eficiência como
um dos deveres da administração. Definiu-a como:

                     O que se impõe a todo agente público de realizar suas atribuições com
                     presteza, perfeição e rendimento funcional. É o mais moderno princípio da
                     função administrativa, que já não se contenta em ser desempenhada
                     apenas com legalidade, exigindo resultados positivos para o serviço
                     público e satisfatório atendimento das necessidades da comunidade e de
                     seus membros.
      O autor ainda acrescenta que o dever de eficiência corresponde ao „dever de
boa administração‟ adotado na doutrina italiana.

Para a professora Maria Sylvia Zanella Di Pietro (2005), o princípio da eficiência,
apresenta dois aspectos, podendo tanto ser considerado em relação à forma de
atuação do agente público, do qual se espera o melhor desempenho possível de
suas atuações e atribuições, para lograr os resultados melhores, como também em
relação ao modo racional de organizar, estruturar, disciplinar a Administração
Pública.

      Ela acrescenta que a eficiência é princípio que se soma aos demais
princípios impostos à Administração, não podendo sobrepor-se a nenhum deles,
especialmente ao da legalidade, sob pena de sérios riscos à segurança jurídica e
ao próprio Estado de Direito.

      Eficiência aproxima-se da idéia de economicidade. Visa-se a atingir os
objetivos, traduzidos por boa prestação de serviços, do modo mais simples, mais
rápido, e mais econômico, elevando a relação custo/benefício do trabalho público.

      O administrador deve sempre procurar a solução que melhor atenda ao
interesse público do qual é curador. Mesmo sem estar explícito anteriormente, o
princípio da eficiência estava presente na ordem político-jurídica, por ser
conseqüência lógica do Estado de Direito organizado (MEIRELLES, 1998)
25



      Com proficiência, acrescenta que urge a interligação do princípio com os da
razoabilidade e da moralidade, pois o administrador deve se utilizar de critérios
razoáveis na realização de sua atividade discricionária.



      f) Princípio da Eficácia

      São muitos os conceitos, os enfoques e as abordagens em que podemos
submeter o princípio da eficácia, as teorias contemporâneas têm dado maior
importância ao requisito terminológico.

      Muitos doutrinadores procuram tornar equivalentes o conceito de eficácia
vigência e positividade, contudo é necessário distingui-los.

      A doutrina do sociologismo jurídico se orienta de maneira diferente,
identificando vigência com eficácia. Vigente é neste sentido, "o direito que obtém,
em realidade aplicação eficaz o que se retirou da conduta dos homens em
sociedade e não o que se obtém da fria letra da lei, sem ter conseguido força real
suficiente para impor-se aos homens em sociedade.

      A eficácia do direito, por conseguinte, como conceito diverge da positividade
e da vigência; é o poder da norma jurídica de produzir efeitos, em determinado
grau; em maior ou menor grau, concerne à possibilidade de aplicação da norma e
não propriamente à sua efetividade. (DINIS, 1989)



1.2 CONTABILIDADE PÚBLICA



      Para Angélico (2006,p. 107), “Contabilidade Pública é a disciplina que aplica,
na administração pública, as técnicas de registros e apurações contábeis em
harmonia com as normas gerais do Direito Financeiro”.

      Porém, Andrade (2008, P. 5) é bem mais abrangente quando diz que: “A
Contabilidade Pública é uma especialização da Ciência Contábil que registra,
controla e estuda os atos e fatos administrativos e econômicos operados no
patrimônio de uma entidade publica.”
26



         O campo de atuação da contabilidade pública é restrito à Administração
Pública, nos seus três níveis de governo: Federal, Estadual e Municipal e suas
autarquias.

                      A atuação dos serviços de contabilidade na administração pública abrange
                      quase todas as áreas envolvidas na previsão e execução orçamentárias,
                      nos registros contábeis, na elaboração dos relatórios financeiros,
                      econômicos e patrimoniais e no controle interno. (ANGÉLICO, 2006).



         A Contabilidade Pública é o ramo da Contabilidade que estuda, orienta,
controla e demonstra a organização e execução da Fazenda Pública, O Patrimônio
Público e suas variações (KOHAMA, 2000).



                      A contabilidade Pública é um dos ramos mais complexos da ciência
                      contábil e tem por objetivo captar, registrar, acumular, resumir e interpretar
                      os fenômenos que afetam as situações orçamentárias, financeiras e
                      patrimoniais das entidades de direito público interno, ou seja União,
                      Estados, Distrito Federal e Municípios e suas autarquias, através de
                      metodologia especialmente concebida para tal, que utiliza-se de contas
                      escrituradas no sistemas, Orçamentário, Financeiro, Patrimonial e de
                      Compensação (KOHAMA, 2006, p. 25)



         No entanto a contabilidade pública, não deve ser entendida apenas como
destinada ao registro e escrituração contábil, mas também à observação da
legalidade     dos   atos   da    execução       orçamentária,        através     do     controle,
acompanhamento e a observância dos limites das contas trimestrais (KOHAMA,
2006).



1.3 A IMPORTÂNCIA DA CONTABILIDADE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA,
SEGUNDO A LEGISLAÇÃO.


         A lei 4.320/64, no seu Art. 80, determina que: “[...] cabe aos serviços de
contabilidade ou órgãos equivalentes verificar a exata observância dos limites das
contas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária, dentro do sistema que
for instituído para esse fim” já no seu Art. 90: “[...] estabelece que a contabilidade
deverá evidenciar, em seus registros, o montante dos créditos orçamentários
vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada, à conta dos mesmos
créditos, e as dotações disponíveis.”
27



       Portanto, como estabelece a lei, cabe à contabilidade o controle contínuo da
aplicação dos limites mínimos para investimentos em saúde a que se referem o Art.
156 e dos recursos de que tratam os Arts. 158 e 159, I, alínea b e § 3º da CF. (art.
77, III, combinado com § 4º do mesmo artigo, do Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias - CF).



1.3.1 Regimes Contábeis



       Segundo afirma Kohama (2006), regime contábil define-se como um sistema
de escrituração contábil. Pressupõe-se, portanto, que os regimes contábeis de
escrituração tenham sido considerados úteis pelo consenso profissional, de tal sorte
que os seus usos sejam constantes e até obrigatórios.

       a) Regime de caixa

       Regime de caixa é aquele em que, como norma geral, a receita é
reconhecida no período em que é arrecadada e a despesas para nesse mesmo
período. Portanto Regime de Caixa é o que compreende, exclusivamente, todos os
recebimentos e pagamentos efetuados no exercício (KOHAMA, 2006)

       Ainda Segundo Koahama (2006) pelo regime de caixa tanto as receitas por
arrecadar, ainda que lançadas, como as despesas empenhadas e as liquidadas,
porém não pagas, devem ser transferidas para o exercício financeiro seguinte,
fazendo parte integrante dele.

       b) Regime da competência

       De acordo com a Resolução 750/2003, do CFC, os efeitos das transações e
outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não quando caixa ou outros
recursos financeiros são recebidos ou pagos) e são lançados nos registros
contábeis e reportados nas demonstrações contábeis dos períodos a que se
referem”

       Com relação ao Regime Contábil adotado no Brasil, a Lei 4320/64, em seu
Art. 35 incisos I e II, expressa o seguinte:
28



Pertencem ao exercício financeiro;

                     I – “as receitas nele arrecadadas”, isso significa que em relação ao regime
                     contábil de escrituração deveremos utilizar o “regime de caixa”, pois só
                     deve ser considerada a receita que for efetivamente arrecadada no
                     exercício;
                     II – “as despesas nele legalmente empenhadas”, diante desta
                     determinação, conclui-se que trata-se do regime de competência, uma vez
                     que a despesas é atribuída e apropriada ao exercício, de acordo com a
                     sua real realização ou seja do seu fato gerador.



      Diante dessas conclusões Kohama (2006), afirma que no Brasil, conforme
determina a própria legislação, deve ser adotado o Regime Misto, ou seja, regime
de caixa para a arrecadação das receitas e o regime de competência para a
realização das despesas.



1.3.2 Princípios da Contabilidade Pública



      As transformações da sociedade exigem, não só o reconhecimento de novos
valores em detrimento de valores antigos, mas também adaptações das regras que
regem esta sociedade.

      Neste contexto as informações geradas pela Contabilidade Pública através
de seus demonstrativos são de fundamental importância para as prestações de
contas dos gestores públicos devendo ser elaborados de modo a facilitar, por parte
dos seus usuários e por toda a sociedade, a adequada interpretação dos
fenômenos patrimoniais do setor público, o acompanhamento do processo
orçamentário, a análise dos resultados econômicos e o fluxo financeiro.

      A resolução 1.111, de 12 de dezembro de 2008, do Conselho Federal de
Contabilidade aprova a resolução CFC 750/93, que trata dos Princípios
Fundamentais de contabilidade voltados à Gestão Pública.

      a) Princípio da Entidade.

      O Artigo 4º da resolução CFC 750/93, traz a seguinte concepção deste
princípio: O Princípio da entidade reconhece o Patrimônio como objeto da
Contabilidade, autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um
Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente
29



de pertencer a uma pessoa, a um conjunto de pessoas, a uma sociedade ou a uma
instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos.

       Por conseqüência, nesta acepção, o patrimônio não se confunde com
aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição.

       O Princípio da Entidade, portanto se afirma, para o ente público, pela
autonomia e responsabilização do patrimônio a ele pertencente.

       A autonomia patrimonial tem origem na destinação social do patrimônio e a
responsabilização pela obrigatoriedade da prestação de contas pelos agentes
públicos.

       b) Princípio da Continuidade

       Este princípio está descrito no Artigo 5º, desta mesma resolução da seguinte
forma: “[...] a continuidade, ou não, da entidade, bem como a sua vida definida ou
provável, devem ser consideradas quando da classificação e da avaliação das
mutações patrimoniais, quantitativas e qualitativas”.

       Sendo assim a influência do valor econômico dos ativos e, em muitos casos,
o valor de vencimento dos passivos, especialmente quando a extinção da entidade
tem prazo determinado, previsto ou previsível.

       A observância do Princípio da continuidade é indispensável à correta
aplicação do Princípio da competência, por efeito de se relacionar diretamente à
quantificação dos componentes patrimoniais e à formação do resultado, e de se
constituir dado importante para aferir a capacidade futura de geração de resultado.

       A partir da análise deste enunciado, percebe-se que a continuidade da
entidade pública, está vinculada ao cumprimento da destinação social do seu
patrimônio, ou seja, a continuidade da entidade se dá enquanto perdurar sua
finalidade.

       c) Princípio da Oportunidade

       Este princípio que está descrito no Art. 6º, da resolução CFC 750/93,
estabelece simultaneamente a relação entre a tempestividade e à integridade do
registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de
imediato e com a extensão correta, independentemente das causas que as
originaram.
30



       Desta forma o Princípio da Oportunidade é base indispensável à integridade
e à fidedignidade dos registros contábeis dos atos e dos fatos que afetam ou
possam afetar o patrimônio da entidade pública, observadas as Normas Brasileiras
de Contabilidade aplicada ao Setor Público.

       A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de as
variações   serem    reconhecidas   na   sua   totalidade,   independentemente   do
cumprimento das formalidades legais para sua ocorrência, visando ao completo
atendimento da essência sobre a forma.

       d) Princípio do Registro pelo Valor Original

       De acordo com o Art. 7º da resolução CFC, este princípio preceitua que os
componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das
transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do país,
que serão mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive
quando configurarem agregações ou decomposições no interior da Entidade.

       Ora, o valor original, que ao longo do tempo não se confunde com o custo
histórico, corresponde ao valor resultante de consensos de mensuração com
agentes internos ou externos, com base em valores de entrada - a exemplo de
custo histórico, custo histórico corrigido e custo corrente; ou valores de saída - a
exemplo de valor de liquidação, valor de realização, valor presente do fluxo de
benefício do ativo e valor justo.

       e) Princípio da Atualização Monetária

       Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser
reconhecidos nos registros contábeis por meio do ajustamento da expressão formal
dos valores dos componentes patrimoniais. Art. 8º da Resolução CFC 750/93.

       Sendo assim, na hipótese de que o consenso em torno da mensuração dos
elementos patrimoniais identifique e defina os valores de aquisição, produção,
doação, ou mesmo, valores obtidos mediante outras bases de mensuração, desde
que defasadas no tempo, necessita-se de atualizá-lo monetariamente quando a
taxa acumulada de inflação no triênio for igual ou superior a 100%, nos termos da
Resolução CFC nº. 900/2001.

       f) Princípio da Competência
31



      Este princípio constante no Art 9º, ainda desta resolução, define que as
receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período
em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem,
independentemente de recebimento ou pagamento.

      O Princípio da competência determina quando as alterações no ativo ou no
passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo
diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância
do Princípio da oportunidade.

      O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os
eventos na ocorrência dos respectivos fatos geradores, independentemente do seu
pagamento ou recebimento, aplicando-se integralmente ao Setor Público.

      Os atos e os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados
por competência, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas Demonstrações
Contábeis do exercício financeiro com o qual se relacionam, complementarmente
ao registro orçamentário das receitas e das despesas públicas.



      g) Princípio da Prudência



O Princípio da prudência determina a adoção do menor valor para os componentes
do ativo e do maior para os do passivo, sempre que se apresentem alternativas
igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o
patrimônio líquido. Art. 10 da resolução CFC 750/93.

      O Princípio da prudência impõe a escolha da hipótese de que resulte menor
patrimônio líquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante
dos demais Princípios Fundamentais de Contabilidade.

      A prudência deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo já
escriturado por determinados valores, segundo os Princípios do Valor Original e da
Atualização Monetária, surgirem possibilidades de novas mensurações.

   Segundo Araújo (2004), a aplicação do Princípio da Prudência não deve levar a
excessos ou a situações classificáveis como manipulação do resultado, ocultação
de passivos, super ou subavaliação de ativos. Pelo contrário, em consonância com
32



os Princípios Constitucionais da Administração Pública, deve constituir garantia de
inexistência de valores fictícios, de interesses de grupos ou pessoas, especialmente
gestores, ordenadores e controladores
33



2 CONTROLE


Controle ou controlo é uma das funções que compõem o processo administrativo. A
função controlar consiste em averiguar se as atividades efetivas estão de acordo
com as atividades que foram planejadas



2.1 CONCEITUAÇÃO


      Para Azevedo, (2004) “[...] O nome controle é moderno, mesmo porque é um
galicismo,    pois   etimologicamente   se   deriva   de   duas palavras   francesas
(contre+rôle), que querem dizer fazer papel inverso, rever, todavia o instituto data
de priscas eras com sede constitucional.

      Oliveira (2005, p.427) explica que controlar é comparar o resultado das
ações com padrões previamente estabelecidos, com a finalidade de corrigi-las se
necessário.

      Em contabilidade, o controle é uma das funções básicas de um sistema
contábil. Difere do controle administrativo, que tende a aplicar preceitos subjetivos
(controle interno e externo) ou então de conteúdo cibernético, vinculado a
Comunicação e a Automação.

      O controle contábil deriva das características do método de escrituração
conhecido como método das partidas dobradas. Seu princípio é a oposição conta
contra conta: o controle do custo é dado pela receita, o do capital de terceiros pelo
ativo circulante, e assim por diante. Historicamente, existiu a escola do pensamento
contábil conhecida como Controlismo, que definia a contabilidade como a ciência
do controle econômico.

      Na Administração comercial os conceitos modernos sobre controladoria
segundo Azevedo (2004), “[...] trancendem aos conceitos de gerência dos controles
do ente e desenpenha outro papel mais especial, ou seja, o de organizar e reportar
dados relevantes, possibilitando aos gerentes a tomada de decisão.
34



      Já Araújo (2004) define controle como “o conjunto de medidas necessárias
ao perfeito funcionamento de um sistema, seja ele simples ou complexo, de modo
que sejam alcançados seus fins e objetivos.

      Para Azevedo (2004), “[...] O Sistema de Controle da Administração Pública
é fundamental para o êxito da administração, porque permite aos poderes o
conhecimento seguro e tempestivo do que está acontecendo na administração e
como estão sendo utilizados os recursos púbicos e os resultados obtidos através
dos gastos públicos.

      Araújo (2004) conceitua que na “Administração Pública o controle assume
característica de acompanhamento, vigilância, verificação, orientação e correção
que um poder, órgão ou agente público exerce sobre a atuação de outro ou sobre
sua própria atuação”.

      Araújo acrescenta ainda que na administração pública o controle possui a
seguinte divisão clássica:

                        heterocontrole: controle externo ou exocontrole – é exercido por um ente
                        externo à organização, especialização nas atividades de audittoria,
                        fiscalização, inspeção e acompanhamento;
                        autocontrole: controle interno ou controle administrativo – é exercido pela
                        própria organização em seus atos, processos, atividades, normas,
                        estruturas etc., a cargo de uma unidade especializada de assessoria e
                        consultoria junto à administração central.
      Andrade (2008, p. 7), conceitua controle como sendo a aplicação dos
métodos de acompanhamento e fiscalização dos atos, fatos e das demonstrações
oriundas destes, buscando o aperfeiçoamento e a integridade da entidade.

      Afirma ainda o mesmo autor que se trata de uma sistemática de alinhamento
do processo de planejamento com a execução e em relação ao fim pretendido.

      Mais suscinto, porém não menos enfático Slomski (2006) enfatiza que o
controle interno nos entes públicos, excluídas as competências dos Tribunais de
Contas, é realizado ou superintendido pelos serviços de contabilidade.



2.2 CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA

      Após a conceituação de controle, nos parágrafos anteriores, veremos a
seguir como o Termo Controle é tratado dentro da Administração Pública.
35



2.2.1 Breve Histórico

      A instituição do controle já transita pela legislação brasileira desde a
constituição de 1824, que já preconizava que o Ministro de Estado da Fazenda,
havendo recebido dos outros Ministros os Orçamentos relativos às despesas das
suas Repartições, apresentará na Câmara dos Deputados anualmente, logo que
esta estiver reunida, um Balanço geral da receita e despesas do Tesouro Nacional
do ano antecedente, e igualmente o orçamento geral de todas as despesas
públicas do ano futuro, e da importância de todas as contribuições e rendas
públicas.

      Já preconizava também o direito do cidadão ao acesso à informação e de
expor críticas e reclamações aos poderes Legislativo e Executivo, por escrito,
queixas e petições e até expor qualquer infração à constituição, requerendo ainda
da autoridade competente a efetiva responsabilidade e punição a eventuais
infrações.

      Em seguida a Constituição de 1891, começa a delinear a instituição do
controle quando cria a Corte de Contas, dispondo que:


                        É instituído um Tribunal de Contas para liquidar as contas da receita e
                        despesa e verificar a sua legalidade, antes de serem prestadas ao
                        congresso
                        Os membros deste Tribunal serão nomeados pelo presidente da
                        República, com a aprovação do Senado.


      Em 1844, ano em que se propunha a criação do Tribunal de Contas criticava-
se o fato de não estarem sendo levadas em consideração as partes técnicas
contábeis, sem as quais, segundo Azevedo, (2004) “não é possível ter contas
claras e exatas e apurar devidamente os resultados da gestão do Estado”

      A Lei 4320/64, no seu Art. 80, determina que cabe aos serviços de
contabilidade ou órgãos equivalentes verificar a exata observância dos limites das
contas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária, dentro do sistema que
for instituído para esse fim, e já no seu Art. 90, estabelece que a contabilidade
deverá evidenciar, em seus registros, o montante dos créditos orçamentários
vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada, à conta dos mesmos
créditos, e as dotações disponíveis.
36



      É neste contexto que se insere o Sistema de Controle Interno, como bem
afirma Azevedo (2004);

                     “[...] O Sistema de Controle da Administração Pública é fundamental para o
                     êxito da administração, quando seu funcionamento permite aos poderes o
                     conhecimento seguro e tempestivo do que está acontecendo na
                     administração e como estão sendo utilizados os recursos púbicos e quais
                     os resultados que estão sendo obtidos através dos gastos públicos.”


      Segundo a Secretaria do Controle Interno do Senado Federal pode-se
conceituar ainda como sendo o conjunto de atividades, planos, métodos e
procedimentos interligados utilizado com vistas a assegurar que os objetivos dos
órgãos e entidades da administração pública sejam alcançados, de forma confiável
e concreta, evidenciando eventuais desvios ao longo da gestão, até a consecução
dos objetivos fixados pelo Poder Público.

      Diante do que foi exposto denota-se que o Controle Interno na Administração
Pública é um órgão que prima pela legalidade, organização, correição e
transparência no atos e procedimentos na Gestão Pública, servindo não só de um
instrumento de gestão, mas como também um órgão norteador no direcionamento
das decisões a serem tomadas.

      Araujo (2004) classifica o controle na Administração Pública de em relação à
sua função observando os seguintes aspectos:

      Quanto ao órgão que exerce ele pode ser administrativo que é o controle que
a própria administração governamental exerce sobre suas atividades; Legislativo ou
parlamentar: é exercido pelo Congresso Nacional, pelas Assembléias Legislativas,
pelas Câmaras Municipais ou por comissões parlamentares dessas casa; o
Judiciário que é realizado pelo poder Judiciário para evidenciar a conformidade do
ato com a norma legal que o rege.

      Segundo este mesmo autor quanto ao objeto no que se refere à legalidade o
controle determina a conformidade do procedimento administrativo com a
respectiva norma legal, já quanto ao mérito o controle possui a finalidade de
comprovar a eficiência, a economicidade, a eficácia e a conveniência ou a
oportunidade do ato controlado.

      Seguindo ainda a linha de pensamento do autor citado temos ainda a
classificação do controle quanto a sua localização podendo interno, quando
37



representa o controle realizado pela própria administração sobre os seus atos,
objetivando verificar sua adequação; externo que é quando o controle é realizado
por agentes estranhos ao órgão controlado, tendo-se como exemplo a apreciação
das contas do Executivo e do Judiciário pelo Legislativo e a auditoria do Tribunal de
Contas sobre a efetivação de determinada despesa do Executivo.

      Por fim segundo ainda Araujo (2004), existe a classificação do controle
quanto ao momento em que são realizados, onde ele é prévio ou preventivo,
caracterizando-se esse controle pela sua ação antes da materialização do ato; o
controle é concomitante ou sucessivo quando o passa a ser realizado durante a
realização do ato e subseqüente ou corretivo a partir do momento em que o
controle atua após a conclusão do ato, objetivando corrigi-lo anulá-lo ou efetivá-lo.



2.3 PRINCÍPIOS DE CONTROLES INTERNOS



      Segundo a Secretaria do Controle Interno do Senado Federal, o controle
Interno constituem-se num conjunto de regras, diretrizes e sistemas que visam ao
atendimento de seus objetivos específicos, devendo ainda balizar-se por princípios,
afim de se manter uma normatização de seu procedimentos, tais como:



2.3.1 relação custo/benefício



      Consiste na minimização da probabilidade de falhas/desvios quanto ao
atingimento dos objetivos e metas. Este conceito reconhece que o custo de um
controle não deve exceder aos benefícios que ele possa proporcionar.



2.3.2 Qualificação adequada, treinamento e rodízio de funcionários



      A eficácia dos controles internos está diretamente relacionada com a
competência e integridade do pessoal. Assim sendo, é imprescindível que haja uma
política de pessoal que contemple:
38



      a) seleção e treinamento de forma criteriosa e sistematizada, buscando
melhor rendimento e menores custos;

      b) rodízio de funções, com vistas a reduzir/eliminar possibilidades de fraudes;

      c) obrigatoriedade de funcionários gozarem férias regularmente, como forma,
inclusive, de evitar a dissimulação de irregularidades;



2.3.3 delegação de poderes e determinação de responsabilidades



      A delegação de competência, será utilizada como um instrumento de
descentralização administrativa, com vistas a assegurar maior rapidez e
objetividade às decisões. O ato de delegação deverá indicar, com precisão, a
autoridade delegante, delegada e o objeto da delegação. Assim sendo, em
qualquer órgão/entidade, devem ser observados:

      a) existência de regimento/estatuto e organograma adequados, onde a
definição de autoridade e conseqüentes responsabilidades sejam claras e
satisfaçam plenamente as necessidades da organização; e

      b) manuais de rotinas/procedimentos claramente determinados, que
considerem as funções de todos os setores do órgão/entidade;



2.3.4 segregação de funções



      A estrutura de um controle interno deve prever a separação entre funções de
autorização/aprovação, de operações, execução, controle e contabilização das
mesmas, de tal forma que nenhuma pessoa detenha competências e atribuições
em desacordo com este princípio;

2.3.5 Instruções devidamente formalizadas

      Para atingir um grau de segurança adequado é indispensável que as ações,
procedimentos e instruções sejam disciplinados e formalizados através de
instrumentos eficazes, ou seja: claros e objetivos e emitidos por autoridade
competente;
39



2.3.6 Controles sobre as transações



          É   imprescindível   estabelecer    o    acompanhamento      dos    fatos
contábeis/financeiros e operacionais, objetivando que sejam efetuados mediante
atos legítimos, relacionados com a finalidade do órgão/entidade e autorizados por
quem de direito; e



2.3.7 Aderência à diretrizes e normas legais



          É necessária a existência, no órgão/entidade, de sistemas estabelecidos
para determinar e assegurar a observância das diretrizes, planos, normas, leis,
regulamentos e procedimentos administrativos internos.

          Dada a importância de que o controle interno tem na gestão pública o Guia
de Orientação para Controle Interno Municipal, elaborado pelo Tribunal de Contas
dos Municípios do Rio Grande do Sul, elenca ainda outros princípios, que
agregados ao elaborados pela Secretaria do Tesouro Nacional, podem oferecer
mais recursos para que os responsáveis pelo Controle Interno Municipal exerçam
suas funções com uma gama muito grande informações.

          Considerando ainda, que segundo este manual as medidas que devem ser
adotadas em termos de política, sistemas e organização, visando atingir os
objetivos a que foram criados, destacando então os seguintes princípios:



2.3.8 Segurança razoável



As estruturas de controle interno devem proporcionar uma garantia razoável do
cumprimento dos objetivos gerais. A garantia razoável equivale a um nível
satisfatório de confiança, considerando o custo, a oportunidade, a utilidade e os
riscos;
40



2.3.9 Comprometimento



Este princípio os ocupantes de cargos de chefia, assim como os demais servidores
e empregados deverão mostrar e manter, em todo momento, uma atitude positiva e
de apoio frente aos controles internos;



2.3.10 Ética, integridade e competência.




Neste princípio os dirigentes e os servidores/empregados devem primar por um
comportamento ético, através da sua integridade pessoal e profissional;



2.4 OBJETIVOS DO CONTROLE




      Devem-se identificar ou elaborar objetivos específicos do controle para cada
atividade da instituição. Estes devem ser adequados, oportunos, completos,
razoáveis e estar integrados dentro dos objetivos globais da instituição;

      a) Análise do custo-benefício: a implantação e o funcionamento dos controles
internos devem apresentar um custo inferior ao benefício gerado;

      b) Vigilância dos controles: os dirigentes devem acompanhar e verificar
continuamente suas operações e adotar imediatamente as medidas oportunas
frente a qualquer evidência de irregularidade ou de atuação contrária aos princípios
de economia, eficiência e eficácia;

      c) Documentação: a estrutura de controle interno e todas as transações e
fatos significativos devem estar claramente documentados e a documentação deve
estar disponível para verificação. Uma instituição deve ter o registro de sua
estrutura de controle interno, incluindo seus objetivos e procedimentos de controle,
e de todos os aspectos pertinentes das transações e fatos significativos;

      d) registro oportuno e adequado das transações e fatos: as transações e
fatos significativos devem ser registradas imediatamente e ser devidamente
41



classificados. O registro imediato e pertinente da informação é um fator essencial
para assegurar a oportunidade e confiabilidade de toda informação que a instituição
maneja em suas operações e na adoção de decisões;

      e) Autorização e execução das transações e fatos: as transações e fatos
relevantes só poderão ser autorizados e executados por aquelas pessoas que
atuem dentro do âmbito de suas competências;

      f)   Divisão   das   tarefas    (segregação       de    funções):     as    tarefas    e
responsabilidades essenciais ligadas a autorização, tratamento, registro e revisão
das transações e fatos devem ser designadas a pessoas diferentes. Com o fim de
reduzir o risco de erros, desperdícios ou atos ilícitos, ou a probabilidade de que não
sejam detectados estes tipos de problemas, é preciso evitar que todos os aspectos
fundamentais de uma transação ou operação se concentrem nas mãos de uma
única pessoa ou seção;

      g) Supervisão: deve existir uma supervisão competente para garantir o
atendimento aos objetivos de controle interno;

      h) Acesso aos recursos e registros e responsabilidades frente aos mesmos:
o acesso aos recursos e registros deve ser limitado às pessoas autorizadas para
tanto, as quais estão obrigadas a prestar contas da custódia ou utilização dos
mesmos.



2.5 CONTROLE INTERNO SEGUNDO A LEGISLAÇÃO



      Na Carta Magna do Pais, a Constituição Federal da República Federativa do
Brasil de 1988, no seu artigo 70, atribui a ao controle externo e interno a função de
fiscalização da forma descrita abaixo:


                     Art. 70 A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e
                     patrimonial da União e das entidades da administração direta indireta,
                     quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das
                     subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso
                     Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de
                     cada Poder. Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou
                     jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencia ou
                     administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União
42



                      responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza
                      pecuniária.


       A Lei 4320/64, em seu Art. 74 determina que a lei que instituir fundo especial
poderá determinar normas peculiares de controle, prestação e tomada de contas,
sem de qualquer modo, elidir a competência específica do Tribunal de Contas ou
órgão equivalente.

       Já em seu Art. 75 especifica a abrangência deste controle na forma transcrita
abaixo:

                      Art. 75. O controle da execução orçamentária compreenderá:
                      I – a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a
                      realização da despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e
                      obrigações;
                      II – a fidelidade funcional dos agentes da administração, responsáveis por
                      bens e valores públicos;
                      III – o cumprimento do programa de trabalho expresso em termos
                      monetários e em termos de realização de obras e prestação de serviços.


       E mais adiante em seu Art. 76 deixa explícito que o Poder Executivo
exercerá os três tipos de controle, sem prejuízo das atribuições do Tribunal de
Contas ou órgão equivalente, destacando em seu Art. 77, que este controle será
prévio, concomitante e subseqüente.

       E no seu Artigo 79 estatui que ao órgão incumbido da elaboração da
proposta orçamentária ou a outro indicado na legislação, caberá o controle
estabelecido no inciso III do artigo 75.

       A Lei 101/2000, não traz muitos detalhes com relação ao controle interno,
somente menciona no seu Art. 48, III, a adoção de sistema integrado de
administração financeira e controle, que atenda a padrão mínimo de qualidade
estabelecido pelo Poder Executivo da União.



2.6 CONTROLE EXTERNO



       Ainda de acordo com a Lei 4320/64, um outro tipo de controle exercido na
administração pública é controle externo onde discrimina as atribuições e as
obrigações dos órgãos responsáveis por este controle, na forma que segue:
43



      O Art. 81. da Lei 4320/64 estabelece que o controle da execução
orçamentária, pelo Poder Legislativo, terá por objetivo verificar a probidade da
administração, a guarda e legal emprego dos dinheiros públicos e o cumprimento
da Lei de Orçamento.

      O Poder Executivo, anualmente, prestará contas ao Poder Legislativo, no
prazo estabelecido nas Constituições ou nas Leis Orgânicas dos Municípios, para
juntamente com parecer prévio do Tribunal de Contas dos Municípios, serem
apreciadas pela câmara de vereadores, onde elas poderão ser aprovadas ou
reprovadas, conforme o caso, sendo que nos municípios onde não houver Tribunal
de Contas a Câmara Legislativa poderá designar peritos contadores para emissão
de parecer prévio acerca das contas a serem analisadas (Art. 82 da Lei 4320/64).



2.5 IMPORTÂNCIA DO CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA



      O controle Interno na Administração Pública, ocupa posição de fundamental
importância, pois pode atuar na prevenção, durante e após o registro de fatos ou
atos que possam vir a provocar prejuízo ao erário público, Araújo (2004, p. 16)
enfatiza de forma clara essa importância:

                     [...] É oportuno frisar que a fiscalização, a cargo do Poder Legislativo,
                     somente se materializa com a perfeita sintonia entre os controles interno e
                     externo, pois é com a completa efetividade desses controles, que a
                     sociedade pode ter a garantia de que os princípios fundamentais da
                     administração pública, previstos no Artigo 37 da Constituição Federal,
                     estão sendo cumpridos: legalidade, impessoalidade, moralidade,
                     publicidade, eficiência.


      A Constituição Federal de 1988, em seu art. 74, além de instituir o Controle
Interno ainda determina as suas atribuições quando estabelece que os Poderes
Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada sistema de controle
interno com a finalidade de avaliar o cumprimento das metas previstas no plano
plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União,
além de ter também a função de comprovar a legalidade e avaliar os resultados,
quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos
órgãos e entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos
públicos por entidades de direito privado.
44



      Estabelece ainda que o Sistema de Controle Interno deverá exercer o
controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos e
haveres da União e ainda deverá apoiar o controle externo no exercício de sua
missão institucional.

      Com relação ao Sistema de Controle Interno Integrado, na forma do Artigo
74 da Constituição federal, o problema reside na sua organização e na localização,
ou seja, qual o poder que sediará ou fará a integração. Na prática, verifica-se que
esta tarefa se localiza no Poder Executivo, mais especificamente no órgão central
da Secretaria Federal de Controle (S.F.C), a quem incumbe a organização dos
Balanços Gerais da União.

      Neste mesmo artigo o seu parágrafo primeiro imputa responsabilidade às
pessoas que à frente do controle interno tomar conhecimento de qualquer
irregularidade ou ilegalidade cometida pela administração pública, como determina
o seu parágrafo primeiro: “§ 1º - Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem
conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao
Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária”.

      Este artigo também legitima qualquer cidadão, partido político, associação ou
sindicato para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades
encontradas em qualquer órgão da administração pública, direta ou indireta,
perante o Tribunal de Contas da União.

      Sendo assim percebe-se a preocupação do legislador em não só imputar
responsabilidade ás pessoas que estão diretamente ligadas ao controle interno mas
dotar qualquer pessoa ou associação de poderes para denunciar qualquer ato que
fundamentadamente julgar ilícito e prejudicial ao erário público.

      A Constituição do Estado da Bahia, acrescida da Emenda Constitucional
Estadual nº 07 de 18 de janeiro de 1999, trás uma transcrição da Constituição
Federal no que se refere ao controle interno em seu artigo 90 e incisos:


                        Art. 90 - Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de
                        forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
                        I - avaliar      o cumprimento das metas previstas no plano
                        plurianual, a   execução dos programas de Governo e dos orçamentos
                        do Estado;
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  • 1. UNIVERSIDADE DO ESTADO DA BAHIA DAPARTAMENTO DE EDUCAÇÃO – CAMPUS VII COLEGIADO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS JOVENILDO ALVES DOS SANTOS O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NO MUNICÍPIO DE SENHOR DO BONFIM Senhor do Bonfim-Bahia 2011
  • 2. JOVENILDO ALVES DOS SANTOS O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NO MUNICÍPIO DE SENHOR DO BONFIM Monografia apresentada a Universidade do Estado da Bahia, Campus VII, Senhor do Bonfim-BA, Colegiado de Ciências Contábeis, como requisito final para obtenção do grau de Bacharel em Ciências Contábeis Orientador: Professora Tânia Ferreira dos Santos Bomfim Senhor do Bonfim-Ba 2011
  • 3. Dedico este trabalho a minha mãe Iêda Alves, que não mediu esforços para que este sonho fosse realizado. A minha esposa Geane Dias, pelas noites solitárias e pela falta de atenção devido a dedicação a este trabalho. A meus filhos e filhas: Jaqueline, Tatielle, João Inácio e o meu sobrinho Alexandro
  • 4. AGRADECIMENTOS Em primeiríssimo lugar a Deus, por me iluminar e me dar forças todas as vezes que senti o fardo pesado demais. À minha família, que me aconselhou acertadamente para que eu prosseguisse e vencesse mais esse desafio a que me propus, e em especial meus pais, que de maneira muito especial me inspiraram e me incentivaram a realizar esse trabalho A minha, Prof. Ms. Tânia Ferreira dos Santos Bomfim, por sua dedicação, paciência ao longo desta jornada principalmente por suas palavras de incentivo nos momentos finais. Aos colegas discentes: Marcelo Gonçalves, Lourenço, Cristiane e Ana Paula. Aos colegas de trabalho, Juvalda Brasileiro, Aline, Adriana e Diva. Aos meus amigos: Valmir Araújo, Edualdo Oliveira, Carlos Marques, Ivan Barbosa e André Gonçalves Aos Professores: João Evangelista, Francisco Marton, Deisy e Daniel E a todos aqueles que, de alguma forma, contribuíram para a realização deste trabalho.
  • 5. Para conhecermos os amigos é necessário passar pelo sucesso e pela desgraça. No sucesso, verificamos a quantidade e, na desgraça, a qualidade. Confúcio
  • 6. 6 RESUMO Esta monografia de conclusão de curso teve como objetivo, inicialmente, analisar os conceitos e teorias a respeito da Contabilidade Pública e do Controle Interno, mais especificamente no Âmbito da Administração Pública Municipal. Em seguida demonstrar ao leitor os efeitos da aplicação efetiva dos conceitos de Controle Interno e os efeitos da sua implantação no Município de Senhor do Bonfim-Ba. A metodologia desenvolvida foi realizada com pesquisa bibliográfica através de livros, revistas, artigos, pareceres emitidos pelo Tribunal de Contas dos Municípios do Estado da Bahia, para assim identificar nesses pareceres os efeitos e conseqüências da criação e implantação do controle interno. Foram feitas também pesquisas na internet e uma visita com entrevista e aplicação de um questionário no Setor de Controle Interno do município de Senhor do Bonfim. A pesquisa revelou que a implantação e funcionamento do Sistema de Controle Interno provocaram mudanças com relação aos procedimentos e rotinas na Gestão Municipal. Palavras-Chave: Contabilidade Pública; Controle Interno; Tribunal de Contas dos Municípios da Bahia, Parecer.
  • 7. 7 SUMÁRIO INTRODUÇÃO........................................................................................................................................................................................................................................................... 09 1 A IMPORTÃNCIA DA CONTABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.............12 1.1 PLANEJAMENTO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.........................................................................................13 1.1.1 Plano Plurianual............................................................................................................................................................................................................................14 1.1.1 a) Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO................................................................................................................................14 1.1.1 b) Lei Orçamentária Anual – LOA. .............................................................................................................................................................15 1.1.2 Orçamento Público................................................................................................................................................................................................................17 1.1.2.1 Princípios do Orçamento Público....................................................................................................................................................17 1.1.2.1 a) Princípio da Anualidade............................................................................................................................................................................17 1.1.2.1 b) Princípio da Exclusividade...................................................................................................................................................................17 1.1.2.1 c) Princípio da Unidade........................................................................................................................................................................................18 1.1.2.1 d) Princípio da Universalidade...............................................................................................................................................................18 1.1.3 Receita e Despesa Pública.................................................................................................................................................................................18 1.1.3 a) Receitas Correntes..............................................................................................................................................................................................18 1.1.3 b) Receitas de Capital.............................................................................................................................................................................................19 1.1.3 c) Despesa Orçamentária.............................................................................................................................................................................20 1.1.3 d) Despesa extra-orçamentária...........................................................................................................................................................22 1.1.4 Princípios da Administração Pública.......................................................................................................................................22 1.1.4 a) Princípio da Legalidade.............................................................................................................................................................................22 1.1.4 b) Princípio da Impessoalidade....................................................................................................................................................... 22 1.1.4 c) Princípio da Moralidade Administrativa.............................,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,.22 1.1.4 d) Princípio da Publicidade....................................................................................................................................................................... 23 1.1.4 e) Princípio da Eficiência...................................................................................................................................................................................24 1.1.4 f) Princípio da Eficácia..........................................................................................................................................................................................25 1.2 CONTABILIDADE PÚBLICA...................................................................................................................................................,.............................25 1.3 A IMPORTÂNCIA DA CONTABILIDADE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA, SEGUNDO ALEGISLAÇÃO.........................................................................................................................................................................................................,....26 1.3.1 Regimes Contábeis.....................................................................................................................................................................................................,........27 1.3.1 a) Regime de caixa.............................................................................................................................................................................................,.........27 1.3.1 b) Regime de competência..............................................................................................................................................................,...........27 1.3.2 Princípio da Contabilidade Pública..........................................................................................................................................................28 1.3.2 a) Princípio da Entidade.....................................................................................................................................................................................28 1.3.2 b) Princípio da Continuidade....................................................................................................................................................................29 1.3.2 c) Princípio da Oportunidade...................................................................................................................................................................29 1.3.2 d) Princípio do Registro pelo Valor Original..............................................................................................................30 1.3.2 e) Princípio da Atualização Monetária...................................................................................................................................30 1.3.2 f) Princípio da Competência.....................................................................................................................................................................30 1.3.2 g) Princípio da Prudência.................................................................................................................................................................................31 2 CONTROLE ...................................................................................................................................................................................................................................................... 33 2.1 CONCEITUAÇÃO.....................................................................................................................................................................................................................................33 2.2 CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA..........................................................................................................................34 2.2.1 Breve Histórico...................................................................................................................................................................................................................................35 2.3 PRINCÍPIOS DE CONTROLE INTERNO..............................................................................................................................................37 2.3.1 Relação Custo/Benefício..............................................................................................................................................................................................37 2.3.2 Qualificação Adequada, Treinamento, e Rodísio de Funcionários........................37 2.3.3 Delegação de Poderes e Determinação de responsabilidades ........................................38
  • 8. 8 2.3.4 Segregação de funções..................................................................................................................................................................................................38 2.3.5 Instruções Devidamente Formalizadas.....................................................................................................................................38 2.3.6 Controle sobre transações.....................................................................................................................................................................................39 2.3.7 Aderência a Diretrizes e normas legais....................................................................................................................................39 2.3.8 Segurança razoável.................................................................................................................................................................................................................39 2.3.9 Comprometimento.....................................................................................................................................................................................................................40 2.3.10 Ética, Integridade e competência.......................................................................................................................................................40 2.4 OBJETIVOS DO CONTROLE.......................................................................................................................................................................................40 2.4 a) Análise do custo/benefício........................................................................................................................................................................................40 2.4 b) Vigilância dos Controles................................................................................................................................................................................................40 2.4 c) Documentação. .................................................................................................................................................................................................................................40 2.4 d) Registro Oportuno e adequado das transações e fatos............................................................................40 2.4 e) Autorização e execução das transações e fatos.......................................................................................................41 2.4 f) Divisão das tarefas (segregação de funções) ................................................................................................................41 2.4 g) Supervisão..................................................................................................................................................................................................................................................41 2.4 h) Acesso aos recursos e registros e responsabilidades frete aos mesmos..........41 2.5 CONTROLE INTERNO SEGUNDO A LEGISLAÇÃO................................................................................................41 2.6 CONTROLE EXTERNO.............................................................................................................................................................................................................42 2.7 IMPORTÂNCIA DO CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.........................................43 2.8 PROCEDIMENTO E ROTINAS NO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO.............48 3 O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NO MUNICÍPIO DE SENHOR DO BONFIM ....................................................................................................................................................................................................................... 52 3.1 CARCTERIZAÇÃO DO MUNICÍPIO.................................................................................................................................................................52 3.2 ANÁLISES DOS PARECERES PREVIOS DO TRIBUNAL DE CONTAS DOS MUNICÍPIOS.....................................................................................................................................................................................................................................................................55 3.3 DA VISITA AO SETOR DE CONTROLE INTERNO DO MUNICÍPIO DE SENHOR DO BONFIM.................................................................................................................................................................................................................................63 CONCLUSÃO............................................................................................................................................................................................................................................................. 67 REFERÊNCIAS...........................................................................................................................................................................................................................................................70 APÊNDICES......................................................................................................................................................................................................................................................................72 ANEXOS....................................................................................................................................................................................................................................................................................73
  • 9. 9 INTRODUÇÃO A transparência dos atos na administração pública, prevista na própria Constituição federal de 1988, é de suma importância para que a população possa saber como os recursos públicos estão sendo aplicados, e o controle interno segundo o Artigo 74 da Constituição Federal de 1988, tem como função entre outras: avaliar o cumprimento das metas estabelecidas no Plano Plurianual e comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado. Face ao exposto, o presente estudo situa-se na área de Controle interno, tendo como título: O Sistema de Controle Interno no Município de Senhor do Bonfim. Segundo Araújo e Arruda (2004), a administração pública, em sentido material, é o conjunto coordenado de funções que visam à boa gestão da res publica (ou seja, da coisa pública), de modo a possibilitar que os interesses da sociedade sejam alcançados, sendo que também há o entendimento de que o controle interno também é uma das ferramentas necessárias à transparência, pois ele permite saber se os padrões, normas e procedimentos pré-estabelecidos estão sendo aplicados. Logo, como ferramenta de controle, esta possui, não só a importância administrativa como também, a de auxílio aos órgãos externos de fiscalização, através da geração de relatórios das atividades desenvolvidas na gestão pública. Assim sendo, tem-se como questionamento: Como a Contabilidade, através dos controles internos, pode contribuir para uma maior credibilidade e transparência da gestão pública no município de Senhor do Bonfim? Frente ao problema exposto, têm-se como hipóteses: a) A utilização dos controles internos na alocação dos recursos públicos, conforme determina a legislação, possibilita à população ter serviços de melhor qualidade. b) Quando os investimentos são feitos, obedecendo aos princípios fundamentais pelos quais está norteada Gestão Pública, estes
  • 10. 10 proporcionarão um melhor retorno à comunidade. c) O município de Senhor do Bonfim dispõe de Sistema de Controle Interno que possibilita a observação dos resultados obtidos junto à população. Diante disso, o objetivo geral deste trabalho, é demonstrar como o Sistema de Controle Interno no município de Senhor do Bonfim, pode contribuir para a melhor aplicação dos recursos públicos em conformidade com o quê estabelece a legislação. Como objetivos específicos tem-se: A) Verificar a importância da Contabilidade na gestão pública. B) Investigar como o Controle Interno, pode contribuir para um melhor gerenciamento das contas públicas. C) Identificar qual a influência do Controle Interno, tanto no processo de planejamento orçamentário, quanto na tomada de decisões por parte do gestor do município. A lei 4320/64, no seu Art. 80, determina que cabe aos serviços de contabilidade ou órgãos equivalentes verificar a exata observância dos limites das contas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária, dentro do sistema que for instituído para esse fim e já no seu Art. 90, estabelece que a contabilidade deverá evidenciar, em seus registros, o montante dos créditos orçamentários vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada, à conta dos mesmos créditos, e as dotações disponíveis. Justifica-se a realização deste trabalho, pelo fato da Contabilidade ser uma ciência social e a relevância dos seus princípios fundamentais no trato da coisa pública, neste caso dos recursos públicos, sobretudo pela responsabilidade imposta pela Lei Complementar 101/2000, mais conhecida como a Lei de Responsabilidade Fiscal. Sedo assim, a realização deste trabalho, possibilitou a prática de conhecimentos teóricos adquiridos em sala de aula, além de poder contribuir para gestão pública, podendo servir até de parâmetro para políticas futuras no que se refere ao controle dos gastos públicos no município de Senhor do Bonfim-Ba.
  • 11. 11 A metodologia adotada neste trabalho, no que se refere aos objetivos, foi de caráter exploratório, buscando com isso, um conhecimento mais aprofundado dos conceitos relacionados à contabilidade pública, como por exemplo: a eficiência, a eficácia e a eficienticidade; além da análise da legislação relacionada ao assunto. Teve ainda um caráter descritivo, pois possibilitou uma melhor interpretação dos dados pesquisados, no sentido de se encontrar um elo entre o que está previsto na legislação e o que está sendo efetivamente executado. Quanto aos procedimentos, foi feita uma pesquisa bibliográfica sobre a Constituição Federal de 1988, a Lei 4320/64, a Lei Complementar 101/2000, a Lei 8.666/93, a Resolução nº 1.120/2005, do Tribunal de Contas dos Municípios do Estado da Bahia que dispõe sobre a implementação e manutenção dos Sistemas de Controle Interno nos poderes Executivo e Legislativo, em ainda pesquisas em livros, periódicos, sites relacionados ao assunto e pareceres do tribunal de contas dos municípios, para depois ser realizado um estudo de caso no Município de Senhor do Bonfim-Bahia, de forma que fosse possível fazer um comparativo entre os pareceres do tribunal de contas dos municípios acerca das contas anuais de 04 anos anteriores o ano de implantação e quatro anos depois da implantação do Sistema de Controle Interno onde se pudesse detectar efeitos dessa implantação refletidos nos pareceres relativos às contas anuais da prefeitura, compreendendo o período de 2005 a 2008. Quanto á abordagem deu-se um tratamento qualitativo, através de uma análise mais aprofundada sobre o funcionamento de um Sistema de Controle Interno e suas formas de aplicação. Foi também quantitativa, pois através de técnicas de análises estatísticas obteve-se melhor entendimento dos dados obtidos, o que permitiu demonstrar assim, uma melhor segurança nas conclusões sobre o assunto. Foi feita um visita ao Setor de Controle Interno do Município, onde foi realizada uma entrevista com um representante do setor, com um questionário pré- elaborado para que se pudesse observar hoje, os efeitos da implantação do controle interno e o tipo de influência exercida por este órgão na Gestão Municipal.
  • 12. 12 1 A IMPORTÃNCIA DA CONTABILIDADE PÚBLICA NA GESTÃO PÚBLICA As finanças públicas para Azevedo (2004), podem ser entendidas a partir de dois pontos de vista, “numa primeira abordagem, esta noção pode ser definida enquanto disciplina de estudo. E um segundo enfoque, ainda segundo Azevedo (2004, p. 1) as finanças públicas como atividade financeira do Estado, ou seja, “[...] a procura de meios para satisfazer as necessidades públicas” Para que se administre uma instituição pública de forma satisfatória o administrador deve ter conhecimento de todo ciclo de procedimentos. “A administração pública é o conjunto coordenado de funções que visam à boa gestão da res publica (ou seja, da coisa pública), de modo a possibilitar que os interesses da sociedade sejam alcançados.”(ARAÚJO; ARRUDA, 2004, p. 2). Já para Kohama (2006. p.9), “[...] administração pública é todo o aparelhamento do Estado, preordenado à realização de seus serviços, visando à satisfação das necessidades coletivas.” Neste sentido “[...] administrar é gerir os serviços públicos, significa não só prestar serviços, executá-lo, como também, dirigir, governar, exercer a vontade do povo com o objetivo de obter um resultado útil”. (KOHAMA, 2006, apud Mello, 1979, p. 9). Uma das formas de exercer a vontade do povo é prestando serviços públicos de qualidade, que como bem conceitua Meirelles (1966), serviços públicos são aqueles prestados pelo Estado ou por ele delegados para suprir as necessidades da comunidade. De onde pode-se concluir que o Estado em sentido amplo é um prestador de serviços à população do qual é constituído. Sendo assim, serviços públicos são aqueles que competem exclusivamente ao Estado, uma vez que estes serviços visam atender as necessidades da comunidade, possibilitando a sua subsistência, assim como também a qualidade de vida da população. (MEIRELLES, 1996).
  • 13. 13 De acordo com a Constituição Federal de 1988, Art. 21; 124 e 144: [...] são serviços que competem exclusivamente ao estado: os que dizem respeito às relações diplomáticas e consulares; os que se referem a defesa e segurança do território nacional; os concernentes a emissão de moeda e os de controle e fiscalização de instituições de crédito e de seguros; os de manutenção do serviço postal e do Correio Aéreo Nacional; os relativos ao estabelecimento e execução de planos nacionais de educação e de saúde, bem como planos regionais de desenvolvimento; os que se relacionam com o poder de polícia e segurança pública; os que garantem a distribuição da justiça e outros que exigem medidas compulsórias em relação aos indivíduos. 1.1 PLANEJAMENTO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA O Planejamento, que é uma importante ferramenta para empresas privadas, pois possibilita um direcionamento das ações a serem tomadas, visando cumprir, da melhor forma possível, o principal objetivo da empresa que é o lucro, “[...] pois através do planejamento cuidadoso é possível avaliar periodicamente o desempenho executado contra o desempenho planejado” (CATELLI, 2007). Para a administração pública, além de ter também esta conotação, divergindo apenas no fato de que os objetivos da entidade pública são uma melhor prestação de serviços à população e a promoção de uma melhor qualidade de vida, além disso é um instrumento obrigatório estabelecido em lei. Desta forma a Lei 101/2000, Lei de Responsabilidade Fiscal estabelece: § 1º A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dívida consolidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em Restos à Pagar. Portanto os gestores devem se utilizar do Planejamento não só porque é uma importante ferramenta para tomadas de decisão, mas principalmente por ser uma determinação legal.
  • 14. 14 1.1.1 Plano Plurianual É neste contexto que se insere o Plano Plurianual, que é onde são estabelecidas um conjunto de ações para um determinado período, previsto pela Constituição Federal de 1988, em seus Arts. 165 e 167, na forma que segue: “[...] a lei que instituir o Plano Plurianual estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas da administração pública para as despesas de capital e outras decorrentes e para as relativas aos programas de duração continuada”. A Constituição Federal, também determina que nenhum investimento, cuja execução ultrapasse um exercício financeiro, poderá ser iniciado sem prévia inclusão no plano plurianual ou sem lei específica que autorize a sua inclusão, sob pena de crime de responsabilidade fiscal. O Plano Plurianual é também onde são estabelecidas metas que servem de base para a elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO e a Lei Orçamentária Anual - LOA, instrumentos fundamentais para a gestão públicas, quer seja nas esferas Federal, Estadual ou Municipal, inclusive para as fundações e autarquias ligadas a estes entes. a) Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO A Lei de diretrizes tem a finalidade de nortear a elaboração dos orçamentos anuais, compreendidos aqui o orçamento fiscal, o orçamento de investimento das empresas e o orçamento da seguridade social, de forma a adequá-los às diretrizes, objetivos e metas da administração pública, estabelecidos no plano plurianual. (KOHAMA, 2006) Conforme estabelece a Constituição Federal de 1988, em seu Art. 165, § 2º: A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da administração pública, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro subseqüente, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação tributária e estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento. A Lei 101/2000, Lei de Responsabilidade Fiscal, acrescenta ainda que a Lei de Diretrizes Orçamentárias deverá dispor sobre: equilíbrio entre receitas e
  • 15. 15 despesas; critérios e forma de limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses previstas no Art. 9º e no inciso II do § 1º do Art. 3º; normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos programas financiados com recursos dos orçamentos; demais condições e exigências para as transferências de recursos a entidades públicas e privadas. E ainda em seu § 1º do Art. 4º, estabelece que o Projeto de lei de diretrizes orçamentárias deverá conter o Anexo de Metas Fiscais, em que serão estabelecidas metas anuais, em valores correntes e constantes, relativos a receitas e despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para o exercício a que se referirem para os dois exercícios seguintes. Este anexo conterá ainda: avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior e o demonstrativo da metas anuais, instruído com memória e metodologia de cálculo que justifiquem os resultados pretendidos, comparando-as com as fixadas nos três exercícios anteriores e evidenciando a consistência delas com as premissas e os objetivos da política econômica nacional; evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando a origem e a aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos. Conterá também a avaliação da situação financeira atuarial dos regimes geral de previdência social e próprio dos servidores públicos e dos demais fundos públicos e programas estatais de natureza atuarial e demonstração da estimativa e compensação da renúncia de receita e da margem de expansão das despesas obrigatórias de caráter continuado. Esta mesma lei determina, ainda que a lei de diretrizes orçamentárias conterá o Anexo de Riscos Fiscais, onde serão avaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes de afetar as contas publicas informando as providências a serem tomadas caso se concretizem. b) Lei Orçamentária Anual – LOA Com o objetivo de por em execução o Plano Plurianual e seguindo o que determina a LDO, a LOA compreenderá todas as despesas e todas as receitas do Estado, inclusive as de operações de crédito autorizadas em lei, com exceção das operações de créditos por antecipação da receita, das emissões de papel-moeda e
  • 16. 16 outras entradas compensatórias no ativo e no passivo financeiros; é o princípio da universalidade (arts. 3º e 4º CF). A LOA não poderá dispor sobre assunto que não se relacione estritamente com o orçamento. É o princípio da exclusividade, previsto na Constituição Federal (art. 165, § 8º, CF 1988). A LOA poderá ainda, conter autorização do Poder Executivo para abrir créditos suplementares e para realizar operações de crédito suplementares e para realizar operações de créditos por antecipação de receita. Ainda de acordo com o que está disposto no Art. 165 de CF 1988, § 5º a LOA compreenderá o orçamento fiscal referente aos poderes Executivo, Legislativo, Judiciário, seus fundos e fundações instituídas e mantidas pelo poder público; o orçamento de investimento da empresas em que o estado, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto; e o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, como os fundos e fundações instituídas e mantidos pelo Poder Público. Contudo, a LRF em seu Art. 5º acrescenta que a LOA deverá estar compatível com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias; conter demonstrativo da compatibilidade da programação dos orçamentos com o objetivos e metas constantes do Anexo de Metas Fiscais da LDO; será acompanhado de demonstrativo do efeito sobre as receitas e despesas, decorrentes de isenções, anistias, remissões, subsídios e benefícios de natureza financeira, tributária e creditícia, bem como das medidas de compensação à renúncia de receitas e ao aumento de despesas obrigatórias de caráter continuado. Deve conter também, reserva de contingência, que pode ser calculada utilizando-se percentual sobre a receita corrente líquida, destinada ao atendimento de passivos contingentes e outros riscos e eventos fiscais imprevistos; todas as despesas relativas á dívida, mobiliária ou contratual; o refinanciamento da dívida pública separadamente na LOA e nas de créditos adicionais; além da proibição da criação de crédito com finalidade imprecisa ou com dotação ilimitada; proibição de consignação de dotação para investimento com duração superior a um exercício
  • 17. 17 financeiro que não esteja previsto no plano plurianual ou em lei que autorize a sua inclusão. 1.1.2 Orçamento Público Segundo a Lei 4.320/64, orçamento público é a lei de iniciativa do Poder Executivo e aprovado pelo Poder Legislativo, que estima a receita e fixa a despesa para o ano financeiro que no Brasil coincide com o ano civil. De acordo com a doutrina contábil, o orçamento defini-se em aspectos financeiros, econômicos e jurídicos, logo: “O orçamento então, corresponde ao principal instrumento da administração governamental para traçar programas, projetos e atividades para um período financeiro estimando suas receitas e planejando sua aplicações com definições dos seus limites de gastos” (ARAÚJO e ARRUDA, 2004, pg. 66) 1.1.2.1 Princípios do Orçamento Público Por ser o orçamento público um instrumento de controle das atividades financeiras do governo mediante autorização do legislativo, ele deve obedecer à alguns princípios já consagrados pelo nosso direito financeiro (ANGÉLICO, 2006). Dentre esses princípios Angélico (2006) destaca os princípios da anualidade, especificação, exclusividade, unidade e universalidade. a) Princípio da Anualidade Segundo este autor o princípio da anualidade dispõe que as previsões de receita e despesa devem referir-se, sempre, a um período limitado de tempo; este princípio obriga o Poder Executivo a pedir, periodicamente, nova autorização para cobrar tributos e aplicar o produto da arrecadação. b) Princípio da Exclusividade O Princípio da exclusividade, de acordo com este mesmo autor, prevê que a lei orçamentária não conterá matéria estranha à previsão da receita e à fixação da
  • 18. 18 despesa, onde este princípio tem como objetivo principal impedir que seja utilizado um procedimento legislativo rápido, em virtude dos prazos fatais a que está sujeito, para se aprovarem, com facilidades, medidas que em tramitação regular talvez não lograsse êxito. c) Princípio da Unidade Um outro princípio destacado pelo autor é o princípio da unidade, onde segundo este princípio, o orçamento deve constituir uma só peça, compreendendo as receitas e as despesas do exercício, de modo a demonstrar, pelo confronto das duas somas, se há equilíbrio, saldo ou déficit. d) Princípio da Universalidade E por fim, ainda segundo Angélico (2006), o princípio da universalidade pelo qual todas as receitas e todas as despesas devem ser incluídas no orçamento. De origem francesa, este princípio tem por objetivo oferecer ao Parlamento um controle seguro sobre as operações financeiras realizadas pelo Poder Executivo. 1.1.3 Receita e Despesa Públicas A receita na administração pública, “[...] representa as operações de ingressos de recursos financeiros nos cofres públicos que, de acordo com a sua origem, podem ser receita orçamentária e receita extra-orçamentária”, (BEZERRA FILHO, 2008, p. 48) De acordo com o Anexo 3 da Lei 4.320/64, os recursos auferidos necessários à efetivação dos programas de governo estabelecidos na LOA, são chamados de receita orçamentárias ou receita pública, considerada como o conjunto dos ingressos de recursos enquadráveis nos diversos itens da tabela de receita codificada na legislação própria, previstas nos orçamentos públicos, como receitas correntes ou de capital. a) Receitas correntes, de acordo com Bezerra Filho (2008, p. 50): Receitas correntes,são recursos financeiros que regularmente ingressam nos cofres públicos (não esporádicos) para financiar, a princípio, as despesas correntes (custeio da máquina pública, juros/encargos de dívida e transferências legais). Ultrapassada a despesa corrente (superávit
  • 19. 19 primário), poderá financiar despesas de capital (investimento e amortização do principal da dívida pública). De acordo com a Lei 4320/64 as receitas correntes são classificadas como receita tributária, provenientes de arrecadação de impostos, taxas e contribuições de melhoria. Receita de contribuições, se enquadrando nesta categoria as receitas previdenciárias e subtarifárias de comunicações. Receita Patrimonial que são os juros, aluguéis, dividendos etc. Além também das receitas agropecuárias que provenientes das atividades de agricultura, pecuária, silvicultura entre outras. Além dessas receitas a Lei 4320/64, traz também as receitas de transferências correntes que são as transferências de tributárias entre governos e recursos financeiros recebidos de pessoas jurídicas, além também de outras receitas correntes que são as receitas de multas juros e indenizações. b) Receitas de capital, para Bezerra Filho (2008, p. 51): Receitas de capital, são os recursos financeiros oriundos de possibilidades permitidos pela legislação através da constituição de dívidas (operações de créditos), da conversão em espécie de seus bens e direitos (alienações); dos recursos recebidos de outras pessoas de Direito Público ou Privado (convênios e doações), destinadas a atender despesas classificáveis em Despesas de Capital. Ainda de acordo com a Lei 4320/64 essas receitas são provenientes de operações de crédito, empréstimos realizados junto a instituições financeiras, para resolver problemas de desequilíbrios orçamentários ou para financiamento de obras e serviços públicos. Nesse grupo encontran-se ainda as receitas de alienações de bens como títulos na dívida pública de bens móveis declarados inservíveis de e de bens imóveis pertencentes a entes públicos e ainda existem as receitas de transferências de capital que também são utilizadas para financiamento de obras e serviços públicos e para cobrir déficits orçamentários. É importante ainda salientar que as receitas proveniente de alienação de bens, não podem ser utilizadas para pagamento de despesas correntes, salvo disposição em lei específica Observa-se ainda que o superávit do orçamento corrente, ou seja, quando as receitas correntes efetivamente arrecadadas superam as despesas realmente
  • 20. 20 realizadas, embora não constituam um item orçamentário, é contabilizado como receita de capital no momento da apuração do resultado orçamentário. Dentro ainda das receitas públicas, existem as receitas extra-orçamentárias que segundo Andrade (2008), essas receitas não integram o orçamento público, são recolhimentos efetuados , que constituem compromissos exigíveis a curto prazo, cujo pagamento não depende de autorização legislativa. Como exemplo desse tipo de receitas, estão por exemplo as receitas de recolhimento de cauções, que são garantias contratuais, previstas na Lei 8.666/93, recolhidas por empresas vencedoras de licitações públicas mais especificamente de execução de obras públicas, que poderão ser incorporadas às receitas orçamentárias a titulo de multas por serviços mal executados ou descumprimento de de contratos ou indenizações por danos causados a terceiros ou ao bem público por parte da empresa contratada. Já a despesa na Administração Pública é constituída pela obrigação de desembolso financeiro por parte dos cofres do Estado, objetivando financiar as ações do governo, bem como cumprir outras determinações impostas por leis, contratos, convênios etc. (BEZERRA FILHO, 2008). Conforme afirma Bezerra Filho (2008), despesas orçamentárias, ou despesas públicas, constituem o conjunto dos gastos públicos autorizadas por intermédio do orçamento ou de créditos adicionais, devendo evidenciar a política econômico-financeiro e o programa do governo, destinado a satisfazer as necessidades da comunidade. Andrade (2008, p. 68) “[...] conceitua despesa como toda saída de recursos ou todo pagamento efetuado, a qualquer título, pelos agentes pagadores para saldar gastos fixados na Lei do Orçamento ou em lei especial e destinados à execução dos serviços públicos” Nesta mesma linha de pensamento Angélico (2006, p. 44) afirma que “[...] despesa pública é todo pagamento efetuado a qualquer título pelos agentes pagadores classificando-se essas despesas em dois grupos: despesa orçamentária e despesa extra-orçamentária”. c) Despesa orçamentária é aquela cuja realização depende de autorização legislativa e que não pode efetivar-se sem créditos orçamentários correspondentes.
  • 21. 21 Em outras palavras, é a que integra o orçamento. Isto é, a despesa discriminada e fixada no orçamento público. (ANGÉLICO, 2006) Dentro dessa categoria de despesa se encontram por exemplo as despesas correntes como o pagamento de salários e despesas de capital coma as destinadas a execução de obras públicas. A semelhança da classificação das receitas as despesas também dividen-se em Despesas Correntes e Despesas de Capital. As despesas correntes segundo definição de Andrade (2008, p.82), “[...] é o grupo de despesas operacionais realizadas pela administração pública, a fim de executar a manutenção dos equipamentos e promover o funcionamento dos órgãos de suas atividades básicas, mas essas despesas não contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital. A despesa corrente apresenta-se como fato modificativo ou diminutivo.” Nesse grupo de despesas estão classificadas por exemplo as despesas com salário de pessoal tanto efetivo quanto em exercício da função de confiança, pagamento de aposentadoria, gratificações e despesas com contratação de mão de obra terceirizada em casos de substituição de funcionários públicos e contribuições incidentes sobre a folha de pagamento além de obrigações trabalhistas de responsabilidade do empregador. Classificam-se também nessa grupo as despesas com pagamento de juros e encargos da dívida pública, além de outras despesas correntes como por exemplo as despesas com material de consumo, pagamento de diárias de funcionários, auxílio alimentação, auxílio transportes entre outras. As despesas de Capital para Azevedo (2004) “[...] são as despesas que provocam uma movimentação ou registro no ativo e no passivo e têm como finalidade concorrer para a formação de um bem de capital” Na mesma linha de raciocínio e concordando com a Lei 4320/64, Andrade (2008, p.83) define as receitas de capital: [...] Grupo de despesas que contribui para formar um bem de capital ou acrescentar valor a um bem já existente, mediante aquisições ou incorporações entre entidades do setor público para o setor privado, ou seja, com o propósito de formar e/ou adquirir ativos reais, abrangendo, entre outras ações o planejamento e a execução de obras, a compra de instalações, equipamentos, material permanente, títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer natureza, bem como as amortizações de dívida e concessões de empréstimos.
  • 22. 22 Pertencem a esse grupo as despesas com investimentos como por exemplo a execução de obras públicas, aquisição de instalações e material permanente de forma que se constituem ou agregam valor a bens já existentes. São também pertencentes a este grupo de despesas as inversões financeiras que segundo Andrade (2008) são despesas que não resultam na aquisição ou formação de bem novo. E completando esta categoria estão as despesas com amortização de dívida pública, são despesas ou extinção gradativa de um dívida por meio de pagamento parcelado, ou refinanciado do principal e da atualização monetária. d) Despesas extra-orçamentárias, como afirma Angélico (2006, p. 64) se constituem “[...] nos pagamentos que não dependem de autorização legislativa; aqueles que não estão vinculadas ao orçamento público, não integram o orçamento”. Correspondem à restituição ou à entrega de valores arrecadados sob o título de receita extra-orçamentária. Se enquadram nesta classificação por exemplo, as despesas com a devolução de cauções contratuais, nos casos em que as obras ou serviços tenham sido executadas sem que tenha havido nenhum tipo de problema que ensejasse a retenção dessa caução e também as despesas com a retenção de valores referentes a retenção de Imposto de Renda Retido na Fonte e das contribuições previdenciárias, no caso dos municípios, que retêm dos funcionários para depois repassarem à União. 1.1.4 Princípios na Administração Pública A função administrativa do Estado submete-se a um especial regime jurídico. Trata-se do denominado regime de direito público ou regime jurídico-administrativo. Sua característica essencial reside, de um lado, na admissibilidade da idéia de que a execução da lei por agentes públicos exige o deferimento de necessárias prerrogativas de autoridade, que façam com que o interesse público juridicamente predomine sobre o interesse privado; e de outro, na formulação de que o interesse
  • 23. 23 público não pode ser livremente disposto por aqueles que, em nome da coletividade recebem o dever de executá-los. Nesse contexto a Administração Pública é regida por princípios que norteiam as gestões públicas e que são necessários para o cumprimento social dos gestores esse princípios estão descrito na Constituição da República Federativa do Brasil de 1.988 e em seu artigo 37 e são eles: a) Princípio da Legalidade Este princípio determina que os gestores públicos só poderão fazer ou executar determinada atividade ou ação se a legislação permitir ou se nela estiver previsto, como por exemplo a administração pública só pode cobrar imposto case este tenha sido criado e autorizado por lei. b) Princípio da Impessoalidade O entendimento desse princípio é que todos os cidadão administrados devem ser tratados sem nenhum tipo de distinção ou favorecimento, fundindo-se esse princípio com o princípio da legalidade. c) Princípio da Moralidade Administrativa O princípio da moralidade é muito subjetivo, pois em algumas situações depende do contexto em que ocorrem com por exemplo: em um momento de crise financeira, numa época de redução de mordomias, num período de agravamento de problemas sociais, configura-se imoralidade efetuar gastos com aquisição de automóveis de luxo para "servir" autoridades, mesmo que tal aquisição revista-se de legalidade, ou seja foram observados todos os aspectos legais para aquisição deste veículo. d) Princípio da Publicidade Este princípio traz uma das questões mais debatidas no âmbito da administração pública, que é a transparências dos atos e determinações do gestores públicos pois é uma das formas da população ser informada sobre o que é feito com os recursos públicos.
  • 24. 24 e) Princípio da Eficiência O princípio da eficiência pouco tem sido objeto de estudo na doutrina brasileira. Representa inovação que merece sensível cuidado por tratar-se de importante instrumento para fazer exigir a qualidade dos serviços e produtos advindo do Estado. O renomado Hely Lopes Meirelles(2002), referiu-se sobre a eficiência como um dos deveres da administração. Definiu-a como: O que se impõe a todo agente público de realizar suas atribuições com presteza, perfeição e rendimento funcional. É o mais moderno princípio da função administrativa, que já não se contenta em ser desempenhada apenas com legalidade, exigindo resultados positivos para o serviço público e satisfatório atendimento das necessidades da comunidade e de seus membros. O autor ainda acrescenta que o dever de eficiência corresponde ao „dever de boa administração‟ adotado na doutrina italiana. Para a professora Maria Sylvia Zanella Di Pietro (2005), o princípio da eficiência, apresenta dois aspectos, podendo tanto ser considerado em relação à forma de atuação do agente público, do qual se espera o melhor desempenho possível de suas atuações e atribuições, para lograr os resultados melhores, como também em relação ao modo racional de organizar, estruturar, disciplinar a Administração Pública. Ela acrescenta que a eficiência é princípio que se soma aos demais princípios impostos à Administração, não podendo sobrepor-se a nenhum deles, especialmente ao da legalidade, sob pena de sérios riscos à segurança jurídica e ao próprio Estado de Direito. Eficiência aproxima-se da idéia de economicidade. Visa-se a atingir os objetivos, traduzidos por boa prestação de serviços, do modo mais simples, mais rápido, e mais econômico, elevando a relação custo/benefício do trabalho público. O administrador deve sempre procurar a solução que melhor atenda ao interesse público do qual é curador. Mesmo sem estar explícito anteriormente, o princípio da eficiência estava presente na ordem político-jurídica, por ser conseqüência lógica do Estado de Direito organizado (MEIRELLES, 1998)
  • 25. 25 Com proficiência, acrescenta que urge a interligação do princípio com os da razoabilidade e da moralidade, pois o administrador deve se utilizar de critérios razoáveis na realização de sua atividade discricionária. f) Princípio da Eficácia São muitos os conceitos, os enfoques e as abordagens em que podemos submeter o princípio da eficácia, as teorias contemporâneas têm dado maior importância ao requisito terminológico. Muitos doutrinadores procuram tornar equivalentes o conceito de eficácia vigência e positividade, contudo é necessário distingui-los. A doutrina do sociologismo jurídico se orienta de maneira diferente, identificando vigência com eficácia. Vigente é neste sentido, "o direito que obtém, em realidade aplicação eficaz o que se retirou da conduta dos homens em sociedade e não o que se obtém da fria letra da lei, sem ter conseguido força real suficiente para impor-se aos homens em sociedade. A eficácia do direito, por conseguinte, como conceito diverge da positividade e da vigência; é o poder da norma jurídica de produzir efeitos, em determinado grau; em maior ou menor grau, concerne à possibilidade de aplicação da norma e não propriamente à sua efetividade. (DINIS, 1989) 1.2 CONTABILIDADE PÚBLICA Para Angélico (2006,p. 107), “Contabilidade Pública é a disciplina que aplica, na administração pública, as técnicas de registros e apurações contábeis em harmonia com as normas gerais do Direito Financeiro”. Porém, Andrade (2008, P. 5) é bem mais abrangente quando diz que: “A Contabilidade Pública é uma especialização da Ciência Contábil que registra, controla e estuda os atos e fatos administrativos e econômicos operados no patrimônio de uma entidade publica.”
  • 26. 26 O campo de atuação da contabilidade pública é restrito à Administração Pública, nos seus três níveis de governo: Federal, Estadual e Municipal e suas autarquias. A atuação dos serviços de contabilidade na administração pública abrange quase todas as áreas envolvidas na previsão e execução orçamentárias, nos registros contábeis, na elaboração dos relatórios financeiros, econômicos e patrimoniais e no controle interno. (ANGÉLICO, 2006). A Contabilidade Pública é o ramo da Contabilidade que estuda, orienta, controla e demonstra a organização e execução da Fazenda Pública, O Patrimônio Público e suas variações (KOHAMA, 2000). A contabilidade Pública é um dos ramos mais complexos da ciência contábil e tem por objetivo captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos que afetam as situações orçamentárias, financeiras e patrimoniais das entidades de direito público interno, ou seja União, Estados, Distrito Federal e Municípios e suas autarquias, através de metodologia especialmente concebida para tal, que utiliza-se de contas escrituradas no sistemas, Orçamentário, Financeiro, Patrimonial e de Compensação (KOHAMA, 2006, p. 25) No entanto a contabilidade pública, não deve ser entendida apenas como destinada ao registro e escrituração contábil, mas também à observação da legalidade dos atos da execução orçamentária, através do controle, acompanhamento e a observância dos limites das contas trimestrais (KOHAMA, 2006). 1.3 A IMPORTÂNCIA DA CONTABILIDADE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA, SEGUNDO A LEGISLAÇÃO. A lei 4.320/64, no seu Art. 80, determina que: “[...] cabe aos serviços de contabilidade ou órgãos equivalentes verificar a exata observância dos limites das contas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária, dentro do sistema que for instituído para esse fim” já no seu Art. 90: “[...] estabelece que a contabilidade deverá evidenciar, em seus registros, o montante dos créditos orçamentários vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada, à conta dos mesmos créditos, e as dotações disponíveis.”
  • 27. 27 Portanto, como estabelece a lei, cabe à contabilidade o controle contínuo da aplicação dos limites mínimos para investimentos em saúde a que se referem o Art. 156 e dos recursos de que tratam os Arts. 158 e 159, I, alínea b e § 3º da CF. (art. 77, III, combinado com § 4º do mesmo artigo, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias - CF). 1.3.1 Regimes Contábeis Segundo afirma Kohama (2006), regime contábil define-se como um sistema de escrituração contábil. Pressupõe-se, portanto, que os regimes contábeis de escrituração tenham sido considerados úteis pelo consenso profissional, de tal sorte que os seus usos sejam constantes e até obrigatórios. a) Regime de caixa Regime de caixa é aquele em que, como norma geral, a receita é reconhecida no período em que é arrecadada e a despesas para nesse mesmo período. Portanto Regime de Caixa é o que compreende, exclusivamente, todos os recebimentos e pagamentos efetuados no exercício (KOHAMA, 2006) Ainda Segundo Koahama (2006) pelo regime de caixa tanto as receitas por arrecadar, ainda que lançadas, como as despesas empenhadas e as liquidadas, porém não pagas, devem ser transferidas para o exercício financeiro seguinte, fazendo parte integrante dele. b) Regime da competência De acordo com a Resolução 750/2003, do CFC, os efeitos das transações e outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não quando caixa ou outros recursos financeiros são recebidos ou pagos) e são lançados nos registros contábeis e reportados nas demonstrações contábeis dos períodos a que se referem” Com relação ao Regime Contábil adotado no Brasil, a Lei 4320/64, em seu Art. 35 incisos I e II, expressa o seguinte:
  • 28. 28 Pertencem ao exercício financeiro; I – “as receitas nele arrecadadas”, isso significa que em relação ao regime contábil de escrituração deveremos utilizar o “regime de caixa”, pois só deve ser considerada a receita que for efetivamente arrecadada no exercício; II – “as despesas nele legalmente empenhadas”, diante desta determinação, conclui-se que trata-se do regime de competência, uma vez que a despesas é atribuída e apropriada ao exercício, de acordo com a sua real realização ou seja do seu fato gerador. Diante dessas conclusões Kohama (2006), afirma que no Brasil, conforme determina a própria legislação, deve ser adotado o Regime Misto, ou seja, regime de caixa para a arrecadação das receitas e o regime de competência para a realização das despesas. 1.3.2 Princípios da Contabilidade Pública As transformações da sociedade exigem, não só o reconhecimento de novos valores em detrimento de valores antigos, mas também adaptações das regras que regem esta sociedade. Neste contexto as informações geradas pela Contabilidade Pública através de seus demonstrativos são de fundamental importância para as prestações de contas dos gestores públicos devendo ser elaborados de modo a facilitar, por parte dos seus usuários e por toda a sociedade, a adequada interpretação dos fenômenos patrimoniais do setor público, o acompanhamento do processo orçamentário, a análise dos resultados econômicos e o fluxo financeiro. A resolução 1.111, de 12 de dezembro de 2008, do Conselho Federal de Contabilidade aprova a resolução CFC 750/93, que trata dos Princípios Fundamentais de contabilidade voltados à Gestão Pública. a) Princípio da Entidade. O Artigo 4º da resolução CFC 750/93, traz a seguinte concepção deste princípio: O Princípio da entidade reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade, autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente
  • 29. 29 de pertencer a uma pessoa, a um conjunto de pessoas, a uma sociedade ou a uma instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqüência, nesta acepção, o patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição. O Princípio da Entidade, portanto se afirma, para o ente público, pela autonomia e responsabilização do patrimônio a ele pertencente. A autonomia patrimonial tem origem na destinação social do patrimônio e a responsabilização pela obrigatoriedade da prestação de contas pelos agentes públicos. b) Princípio da Continuidade Este princípio está descrito no Artigo 5º, desta mesma resolução da seguinte forma: “[...] a continuidade, ou não, da entidade, bem como a sua vida definida ou provável, devem ser consideradas quando da classificação e da avaliação das mutações patrimoniais, quantitativas e qualitativas”. Sendo assim a influência do valor econômico dos ativos e, em muitos casos, o valor de vencimento dos passivos, especialmente quando a extinção da entidade tem prazo determinado, previsto ou previsível. A observância do Princípio da continuidade é indispensável à correta aplicação do Princípio da competência, por efeito de se relacionar diretamente à quantificação dos componentes patrimoniais e à formação do resultado, e de se constituir dado importante para aferir a capacidade futura de geração de resultado. A partir da análise deste enunciado, percebe-se que a continuidade da entidade pública, está vinculada ao cumprimento da destinação social do seu patrimônio, ou seja, a continuidade da entidade se dá enquanto perdurar sua finalidade. c) Princípio da Oportunidade Este princípio que está descrito no Art. 6º, da resolução CFC 750/93, estabelece simultaneamente a relação entre a tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a extensão correta, independentemente das causas que as originaram.
  • 30. 30 Desta forma o Princípio da Oportunidade é base indispensável à integridade e à fidedignidade dos registros contábeis dos atos e dos fatos que afetam ou possam afetar o patrimônio da entidade pública, observadas as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicada ao Setor Público. A integridade e a fidedignidade dizem respeito à necessidade de as variações serem reconhecidas na sua totalidade, independentemente do cumprimento das formalidades legais para sua ocorrência, visando ao completo atendimento da essência sobre a forma. d) Princípio do Registro pelo Valor Original De acordo com o Art. 7º da resolução CFC, este princípio preceitua que os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do país, que serão mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregações ou decomposições no interior da Entidade. Ora, o valor original, que ao longo do tempo não se confunde com o custo histórico, corresponde ao valor resultante de consensos de mensuração com agentes internos ou externos, com base em valores de entrada - a exemplo de custo histórico, custo histórico corrigido e custo corrente; ou valores de saída - a exemplo de valor de liquidação, valor de realização, valor presente do fluxo de benefício do ativo e valor justo. e) Princípio da Atualização Monetária Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis por meio do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais. Art. 8º da Resolução CFC 750/93. Sendo assim, na hipótese de que o consenso em torno da mensuração dos elementos patrimoniais identifique e defina os valores de aquisição, produção, doação, ou mesmo, valores obtidos mediante outras bases de mensuração, desde que defasadas no tempo, necessita-se de atualizá-lo monetariamente quando a taxa acumulada de inflação no triênio for igual ou superior a 100%, nos termos da Resolução CFC nº. 900/2001. f) Princípio da Competência
  • 31. 31 Este princípio constante no Art 9º, ainda desta resolução, define que as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. O Princípio da competência determina quando as alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da oportunidade. O Princípio da Competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência dos respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou recebimento, aplicando-se integralmente ao Setor Público. Os atos e os fatos que afetam o patrimônio público devem ser contabilizados por competência, e os seus efeitos devem ser evidenciados nas Demonstrações Contábeis do exercício financeiro com o qual se relacionam, complementarmente ao registro orçamentário das receitas e das despesas públicas. g) Princípio da Prudência O Princípio da prudência determina a adoção do menor valor para os componentes do ativo e do maior para os do passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido. Art. 10 da resolução CFC 750/93. O Princípio da prudência impõe a escolha da hipótese de que resulte menor patrimônio líquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de Contabilidade. A prudência deve ser observada quando, existindo um ativo ou um passivo já escriturado por determinados valores, segundo os Princípios do Valor Original e da Atualização Monetária, surgirem possibilidades de novas mensurações. Segundo Araújo (2004), a aplicação do Princípio da Prudência não deve levar a excessos ou a situações classificáveis como manipulação do resultado, ocultação de passivos, super ou subavaliação de ativos. Pelo contrário, em consonância com
  • 32. 32 os Princípios Constitucionais da Administração Pública, deve constituir garantia de inexistência de valores fictícios, de interesses de grupos ou pessoas, especialmente gestores, ordenadores e controladores
  • 33. 33 2 CONTROLE Controle ou controlo é uma das funções que compõem o processo administrativo. A função controlar consiste em averiguar se as atividades efetivas estão de acordo com as atividades que foram planejadas 2.1 CONCEITUAÇÃO Para Azevedo, (2004) “[...] O nome controle é moderno, mesmo porque é um galicismo, pois etimologicamente se deriva de duas palavras francesas (contre+rôle), que querem dizer fazer papel inverso, rever, todavia o instituto data de priscas eras com sede constitucional. Oliveira (2005, p.427) explica que controlar é comparar o resultado das ações com padrões previamente estabelecidos, com a finalidade de corrigi-las se necessário. Em contabilidade, o controle é uma das funções básicas de um sistema contábil. Difere do controle administrativo, que tende a aplicar preceitos subjetivos (controle interno e externo) ou então de conteúdo cibernético, vinculado a Comunicação e a Automação. O controle contábil deriva das características do método de escrituração conhecido como método das partidas dobradas. Seu princípio é a oposição conta contra conta: o controle do custo é dado pela receita, o do capital de terceiros pelo ativo circulante, e assim por diante. Historicamente, existiu a escola do pensamento contábil conhecida como Controlismo, que definia a contabilidade como a ciência do controle econômico. Na Administração comercial os conceitos modernos sobre controladoria segundo Azevedo (2004), “[...] trancendem aos conceitos de gerência dos controles do ente e desenpenha outro papel mais especial, ou seja, o de organizar e reportar dados relevantes, possibilitando aos gerentes a tomada de decisão.
  • 34. 34 Já Araújo (2004) define controle como “o conjunto de medidas necessárias ao perfeito funcionamento de um sistema, seja ele simples ou complexo, de modo que sejam alcançados seus fins e objetivos. Para Azevedo (2004), “[...] O Sistema de Controle da Administração Pública é fundamental para o êxito da administração, porque permite aos poderes o conhecimento seguro e tempestivo do que está acontecendo na administração e como estão sendo utilizados os recursos púbicos e os resultados obtidos através dos gastos públicos. Araújo (2004) conceitua que na “Administração Pública o controle assume característica de acompanhamento, vigilância, verificação, orientação e correção que um poder, órgão ou agente público exerce sobre a atuação de outro ou sobre sua própria atuação”. Araújo acrescenta ainda que na administração pública o controle possui a seguinte divisão clássica: heterocontrole: controle externo ou exocontrole – é exercido por um ente externo à organização, especialização nas atividades de audittoria, fiscalização, inspeção e acompanhamento; autocontrole: controle interno ou controle administrativo – é exercido pela própria organização em seus atos, processos, atividades, normas, estruturas etc., a cargo de uma unidade especializada de assessoria e consultoria junto à administração central. Andrade (2008, p. 7), conceitua controle como sendo a aplicação dos métodos de acompanhamento e fiscalização dos atos, fatos e das demonstrações oriundas destes, buscando o aperfeiçoamento e a integridade da entidade. Afirma ainda o mesmo autor que se trata de uma sistemática de alinhamento do processo de planejamento com a execução e em relação ao fim pretendido. Mais suscinto, porém não menos enfático Slomski (2006) enfatiza que o controle interno nos entes públicos, excluídas as competências dos Tribunais de Contas, é realizado ou superintendido pelos serviços de contabilidade. 2.2 CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA Após a conceituação de controle, nos parágrafos anteriores, veremos a seguir como o Termo Controle é tratado dentro da Administração Pública.
  • 35. 35 2.2.1 Breve Histórico A instituição do controle já transita pela legislação brasileira desde a constituição de 1824, que já preconizava que o Ministro de Estado da Fazenda, havendo recebido dos outros Ministros os Orçamentos relativos às despesas das suas Repartições, apresentará na Câmara dos Deputados anualmente, logo que esta estiver reunida, um Balanço geral da receita e despesas do Tesouro Nacional do ano antecedente, e igualmente o orçamento geral de todas as despesas públicas do ano futuro, e da importância de todas as contribuições e rendas públicas. Já preconizava também o direito do cidadão ao acesso à informação e de expor críticas e reclamações aos poderes Legislativo e Executivo, por escrito, queixas e petições e até expor qualquer infração à constituição, requerendo ainda da autoridade competente a efetiva responsabilidade e punição a eventuais infrações. Em seguida a Constituição de 1891, começa a delinear a instituição do controle quando cria a Corte de Contas, dispondo que: É instituído um Tribunal de Contas para liquidar as contas da receita e despesa e verificar a sua legalidade, antes de serem prestadas ao congresso Os membros deste Tribunal serão nomeados pelo presidente da República, com a aprovação do Senado. Em 1844, ano em que se propunha a criação do Tribunal de Contas criticava- se o fato de não estarem sendo levadas em consideração as partes técnicas contábeis, sem as quais, segundo Azevedo, (2004) “não é possível ter contas claras e exatas e apurar devidamente os resultados da gestão do Estado” A Lei 4320/64, no seu Art. 80, determina que cabe aos serviços de contabilidade ou órgãos equivalentes verificar a exata observância dos limites das contas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária, dentro do sistema que for instituído para esse fim, e já no seu Art. 90, estabelece que a contabilidade deverá evidenciar, em seus registros, o montante dos créditos orçamentários vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada, à conta dos mesmos créditos, e as dotações disponíveis.
  • 36. 36 É neste contexto que se insere o Sistema de Controle Interno, como bem afirma Azevedo (2004); “[...] O Sistema de Controle da Administração Pública é fundamental para o êxito da administração, quando seu funcionamento permite aos poderes o conhecimento seguro e tempestivo do que está acontecendo na administração e como estão sendo utilizados os recursos púbicos e quais os resultados que estão sendo obtidos através dos gastos públicos.” Segundo a Secretaria do Controle Interno do Senado Federal pode-se conceituar ainda como sendo o conjunto de atividades, planos, métodos e procedimentos interligados utilizado com vistas a assegurar que os objetivos dos órgãos e entidades da administração pública sejam alcançados, de forma confiável e concreta, evidenciando eventuais desvios ao longo da gestão, até a consecução dos objetivos fixados pelo Poder Público. Diante do que foi exposto denota-se que o Controle Interno na Administração Pública é um órgão que prima pela legalidade, organização, correição e transparência no atos e procedimentos na Gestão Pública, servindo não só de um instrumento de gestão, mas como também um órgão norteador no direcionamento das decisões a serem tomadas. Araujo (2004) classifica o controle na Administração Pública de em relação à sua função observando os seguintes aspectos: Quanto ao órgão que exerce ele pode ser administrativo que é o controle que a própria administração governamental exerce sobre suas atividades; Legislativo ou parlamentar: é exercido pelo Congresso Nacional, pelas Assembléias Legislativas, pelas Câmaras Municipais ou por comissões parlamentares dessas casa; o Judiciário que é realizado pelo poder Judiciário para evidenciar a conformidade do ato com a norma legal que o rege. Segundo este mesmo autor quanto ao objeto no que se refere à legalidade o controle determina a conformidade do procedimento administrativo com a respectiva norma legal, já quanto ao mérito o controle possui a finalidade de comprovar a eficiência, a economicidade, a eficácia e a conveniência ou a oportunidade do ato controlado. Seguindo ainda a linha de pensamento do autor citado temos ainda a classificação do controle quanto a sua localização podendo interno, quando
  • 37. 37 representa o controle realizado pela própria administração sobre os seus atos, objetivando verificar sua adequação; externo que é quando o controle é realizado por agentes estranhos ao órgão controlado, tendo-se como exemplo a apreciação das contas do Executivo e do Judiciário pelo Legislativo e a auditoria do Tribunal de Contas sobre a efetivação de determinada despesa do Executivo. Por fim segundo ainda Araujo (2004), existe a classificação do controle quanto ao momento em que são realizados, onde ele é prévio ou preventivo, caracterizando-se esse controle pela sua ação antes da materialização do ato; o controle é concomitante ou sucessivo quando o passa a ser realizado durante a realização do ato e subseqüente ou corretivo a partir do momento em que o controle atua após a conclusão do ato, objetivando corrigi-lo anulá-lo ou efetivá-lo. 2.3 PRINCÍPIOS DE CONTROLES INTERNOS Segundo a Secretaria do Controle Interno do Senado Federal, o controle Interno constituem-se num conjunto de regras, diretrizes e sistemas que visam ao atendimento de seus objetivos específicos, devendo ainda balizar-se por princípios, afim de se manter uma normatização de seu procedimentos, tais como: 2.3.1 relação custo/benefício Consiste na minimização da probabilidade de falhas/desvios quanto ao atingimento dos objetivos e metas. Este conceito reconhece que o custo de um controle não deve exceder aos benefícios que ele possa proporcionar. 2.3.2 Qualificação adequada, treinamento e rodízio de funcionários A eficácia dos controles internos está diretamente relacionada com a competência e integridade do pessoal. Assim sendo, é imprescindível que haja uma política de pessoal que contemple:
  • 38. 38 a) seleção e treinamento de forma criteriosa e sistematizada, buscando melhor rendimento e menores custos; b) rodízio de funções, com vistas a reduzir/eliminar possibilidades de fraudes; c) obrigatoriedade de funcionários gozarem férias regularmente, como forma, inclusive, de evitar a dissimulação de irregularidades; 2.3.3 delegação de poderes e determinação de responsabilidades A delegação de competência, será utilizada como um instrumento de descentralização administrativa, com vistas a assegurar maior rapidez e objetividade às decisões. O ato de delegação deverá indicar, com precisão, a autoridade delegante, delegada e o objeto da delegação. Assim sendo, em qualquer órgão/entidade, devem ser observados: a) existência de regimento/estatuto e organograma adequados, onde a definição de autoridade e conseqüentes responsabilidades sejam claras e satisfaçam plenamente as necessidades da organização; e b) manuais de rotinas/procedimentos claramente determinados, que considerem as funções de todos os setores do órgão/entidade; 2.3.4 segregação de funções A estrutura de um controle interno deve prever a separação entre funções de autorização/aprovação, de operações, execução, controle e contabilização das mesmas, de tal forma que nenhuma pessoa detenha competências e atribuições em desacordo com este princípio; 2.3.5 Instruções devidamente formalizadas Para atingir um grau de segurança adequado é indispensável que as ações, procedimentos e instruções sejam disciplinados e formalizados através de instrumentos eficazes, ou seja: claros e objetivos e emitidos por autoridade competente;
  • 39. 39 2.3.6 Controles sobre as transações É imprescindível estabelecer o acompanhamento dos fatos contábeis/financeiros e operacionais, objetivando que sejam efetuados mediante atos legítimos, relacionados com a finalidade do órgão/entidade e autorizados por quem de direito; e 2.3.7 Aderência à diretrizes e normas legais É necessária a existência, no órgão/entidade, de sistemas estabelecidos para determinar e assegurar a observância das diretrizes, planos, normas, leis, regulamentos e procedimentos administrativos internos. Dada a importância de que o controle interno tem na gestão pública o Guia de Orientação para Controle Interno Municipal, elaborado pelo Tribunal de Contas dos Municípios do Rio Grande do Sul, elenca ainda outros princípios, que agregados ao elaborados pela Secretaria do Tesouro Nacional, podem oferecer mais recursos para que os responsáveis pelo Controle Interno Municipal exerçam suas funções com uma gama muito grande informações. Considerando ainda, que segundo este manual as medidas que devem ser adotadas em termos de política, sistemas e organização, visando atingir os objetivos a que foram criados, destacando então os seguintes princípios: 2.3.8 Segurança razoável As estruturas de controle interno devem proporcionar uma garantia razoável do cumprimento dos objetivos gerais. A garantia razoável equivale a um nível satisfatório de confiança, considerando o custo, a oportunidade, a utilidade e os riscos;
  • 40. 40 2.3.9 Comprometimento Este princípio os ocupantes de cargos de chefia, assim como os demais servidores e empregados deverão mostrar e manter, em todo momento, uma atitude positiva e de apoio frente aos controles internos; 2.3.10 Ética, integridade e competência. Neste princípio os dirigentes e os servidores/empregados devem primar por um comportamento ético, através da sua integridade pessoal e profissional; 2.4 OBJETIVOS DO CONTROLE Devem-se identificar ou elaborar objetivos específicos do controle para cada atividade da instituição. Estes devem ser adequados, oportunos, completos, razoáveis e estar integrados dentro dos objetivos globais da instituição; a) Análise do custo-benefício: a implantação e o funcionamento dos controles internos devem apresentar um custo inferior ao benefício gerado; b) Vigilância dos controles: os dirigentes devem acompanhar e verificar continuamente suas operações e adotar imediatamente as medidas oportunas frente a qualquer evidência de irregularidade ou de atuação contrária aos princípios de economia, eficiência e eficácia; c) Documentação: a estrutura de controle interno e todas as transações e fatos significativos devem estar claramente documentados e a documentação deve estar disponível para verificação. Uma instituição deve ter o registro de sua estrutura de controle interno, incluindo seus objetivos e procedimentos de controle, e de todos os aspectos pertinentes das transações e fatos significativos; d) registro oportuno e adequado das transações e fatos: as transações e fatos significativos devem ser registradas imediatamente e ser devidamente
  • 41. 41 classificados. O registro imediato e pertinente da informação é um fator essencial para assegurar a oportunidade e confiabilidade de toda informação que a instituição maneja em suas operações e na adoção de decisões; e) Autorização e execução das transações e fatos: as transações e fatos relevantes só poderão ser autorizados e executados por aquelas pessoas que atuem dentro do âmbito de suas competências; f) Divisão das tarefas (segregação de funções): as tarefas e responsabilidades essenciais ligadas a autorização, tratamento, registro e revisão das transações e fatos devem ser designadas a pessoas diferentes. Com o fim de reduzir o risco de erros, desperdícios ou atos ilícitos, ou a probabilidade de que não sejam detectados estes tipos de problemas, é preciso evitar que todos os aspectos fundamentais de uma transação ou operação se concentrem nas mãos de uma única pessoa ou seção; g) Supervisão: deve existir uma supervisão competente para garantir o atendimento aos objetivos de controle interno; h) Acesso aos recursos e registros e responsabilidades frente aos mesmos: o acesso aos recursos e registros deve ser limitado às pessoas autorizadas para tanto, as quais estão obrigadas a prestar contas da custódia ou utilização dos mesmos. 2.5 CONTROLE INTERNO SEGUNDO A LEGISLAÇÃO Na Carta Magna do Pais, a Constituição Federal da República Federativa do Brasil de 1988, no seu artigo 70, atribui a ao controle externo e interno a função de fiscalização da forma descrita abaixo: Art. 70 A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencia ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União
  • 42. 42 responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária. A Lei 4320/64, em seu Art. 74 determina que a lei que instituir fundo especial poderá determinar normas peculiares de controle, prestação e tomada de contas, sem de qualquer modo, elidir a competência específica do Tribunal de Contas ou órgão equivalente. Já em seu Art. 75 especifica a abrangência deste controle na forma transcrita abaixo: Art. 75. O controle da execução orçamentária compreenderá: I – a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a realização da despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e obrigações; II – a fidelidade funcional dos agentes da administração, responsáveis por bens e valores públicos; III – o cumprimento do programa de trabalho expresso em termos monetários e em termos de realização de obras e prestação de serviços. E mais adiante em seu Art. 76 deixa explícito que o Poder Executivo exercerá os três tipos de controle, sem prejuízo das atribuições do Tribunal de Contas ou órgão equivalente, destacando em seu Art. 77, que este controle será prévio, concomitante e subseqüente. E no seu Artigo 79 estatui que ao órgão incumbido da elaboração da proposta orçamentária ou a outro indicado na legislação, caberá o controle estabelecido no inciso III do artigo 75. A Lei 101/2000, não traz muitos detalhes com relação ao controle interno, somente menciona no seu Art. 48, III, a adoção de sistema integrado de administração financeira e controle, que atenda a padrão mínimo de qualidade estabelecido pelo Poder Executivo da União. 2.6 CONTROLE EXTERNO Ainda de acordo com a Lei 4320/64, um outro tipo de controle exercido na administração pública é controle externo onde discrimina as atribuições e as obrigações dos órgãos responsáveis por este controle, na forma que segue:
  • 43. 43 O Art. 81. da Lei 4320/64 estabelece que o controle da execução orçamentária, pelo Poder Legislativo, terá por objetivo verificar a probidade da administração, a guarda e legal emprego dos dinheiros públicos e o cumprimento da Lei de Orçamento. O Poder Executivo, anualmente, prestará contas ao Poder Legislativo, no prazo estabelecido nas Constituições ou nas Leis Orgânicas dos Municípios, para juntamente com parecer prévio do Tribunal de Contas dos Municípios, serem apreciadas pela câmara de vereadores, onde elas poderão ser aprovadas ou reprovadas, conforme o caso, sendo que nos municípios onde não houver Tribunal de Contas a Câmara Legislativa poderá designar peritos contadores para emissão de parecer prévio acerca das contas a serem analisadas (Art. 82 da Lei 4320/64). 2.5 IMPORTÂNCIA DO CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA O controle Interno na Administração Pública, ocupa posição de fundamental importância, pois pode atuar na prevenção, durante e após o registro de fatos ou atos que possam vir a provocar prejuízo ao erário público, Araújo (2004, p. 16) enfatiza de forma clara essa importância: [...] É oportuno frisar que a fiscalização, a cargo do Poder Legislativo, somente se materializa com a perfeita sintonia entre os controles interno e externo, pois é com a completa efetividade desses controles, que a sociedade pode ter a garantia de que os princípios fundamentais da administração pública, previstos no Artigo 37 da Constituição Federal, estão sendo cumpridos: legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade, eficiência. A Constituição Federal de 1988, em seu art. 74, além de instituir o Controle Interno ainda determina as suas atribuições quando estabelece que os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada sistema de controle interno com a finalidade de avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União, além de ter também a função de comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado.
  • 44. 44 Estabelece ainda que o Sistema de Controle Interno deverá exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos e haveres da União e ainda deverá apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional. Com relação ao Sistema de Controle Interno Integrado, na forma do Artigo 74 da Constituição federal, o problema reside na sua organização e na localização, ou seja, qual o poder que sediará ou fará a integração. Na prática, verifica-se que esta tarefa se localiza no Poder Executivo, mais especificamente no órgão central da Secretaria Federal de Controle (S.F.C), a quem incumbe a organização dos Balanços Gerais da União. Neste mesmo artigo o seu parágrafo primeiro imputa responsabilidade às pessoas que à frente do controle interno tomar conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade cometida pela administração pública, como determina o seu parágrafo primeiro: “§ 1º - Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária”. Este artigo também legitima qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades encontradas em qualquer órgão da administração pública, direta ou indireta, perante o Tribunal de Contas da União. Sendo assim percebe-se a preocupação do legislador em não só imputar responsabilidade ás pessoas que estão diretamente ligadas ao controle interno mas dotar qualquer pessoa ou associação de poderes para denunciar qualquer ato que fundamentadamente julgar ilícito e prejudicial ao erário público. A Constituição do Estado da Bahia, acrescida da Emenda Constitucional Estadual nº 07 de 18 de janeiro de 1999, trás uma transcrição da Constituição Federal no que se refere ao controle interno em seu artigo 90 e incisos: Art. 90 - Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de: I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de Governo e dos orçamentos do Estado;