Procedimiento contencioso tributario

“Año de la Promoción de la Industria Responsable y del
Compromiso Climático”

“PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO-TRIBUTARIO”

PRESENTADO POR:

ANGEL D. NAVARRO
ORTIZ

2014

Año de la Promoción de la Industria Responsable y del Compromiso Climático

2014

Agradecimiento:
A todos y cada uno de los docentes universitarios
quienes nos comparten sus conocimientos y
experiencias en las aulas universitarias

TRIBUTACION |EL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

2


2014

INDICE
EL PROCEDIMIENTO
CONTENCIOSO-TRIBUTARIO

CAPITULO I

ASPECTOS INTRODUCTORIOS

1. INTRODUCCION GENERAL
2. PRINCIPIOS DE LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS
2.1
Principio de reserva de ley y principio de jerarquía normativa
2.2
Principio del debido procedimiento
2.3
Principio de impulso de oficio
2.4
Principio de razonabilidad
2.5
Principio de imparcialidad
2.6
Principio de informalismo
2.7
Principio de presunción de veracidad
2.8
Principio de conducta procedimental
2.9
Principio de Celeridad
2.10 Principio de Eficacia
2.11 Principio de Verdad Material
2.12 Principio de participación
2.13 Principio de Simplicidad
2.14 Principio de Uniformidad
2.15 Principio de Predictibilidad
2.16 Principio de privilegio de controles posteriores
3. DERECHOS DE LOS ADMINISTRADOS Y RESPETO A LOS DERECHOS
FUNDAMENTALES DE LOS CONTRIBUYENTES
3.1
Derecho de los Administrados
3.2
Respeto a los derechos fundamentales de los contribuyentes
4. EL TRIBUNAL FISCAL
4.1
Definición
4.2
Funciones
4.3
Composición y Estructura
5. BASE LEGAL
5.1
Constitución de 1993
5.2
Código Tributario
5.3
Ley N° 27584

05
06
06
06
07
07
08
08
08
08
09
11
11
11
11
11
12
12
13
13
13
14
14
14
15
16
16
16
16


3


6. JUSTIFICACION DEL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO-TRIBUTARIO
6.1
¿Por qué una Resolución que emana de la Administración
Públicapuede ser revisada por el Poder Judicial?
6.2
Objetivos del Procedimiento Contencioso Tributario
CAPITULO II

2014
17
17
17

PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

7. ETAPAS DEL PROCEDIMEINTO CONTENCIOSO-TRIBUTARIO
7.1
Reclamación ante la Administración Tributaria
7.2
Apelación ante el Tribunal Fiscal
8. EL RECURSO DE RECLAMACION
8.1
Actos Reclamables
8.2
Requisitos de admisibilidad
8.3
Subsanación de los requisitos de admisibilidad
8.4
Medios probatorios
8.5
Plazo para resolver el recurso de reclamación
8.6
Naturaleza del Formulario Nº 194
9. EL RECURSO DE APELACION
9.1
Actos apelables
9.2
Requisitos de admisibilidad
9.3
Aspectos inimpugnables
9.4
La solicitud de informe oral
9.5
Solicitud de abstención
9.6
Medios probatorios
9.7
Apelación de puro derecho
9.8
Plazo para resolver el recurso de apelación
9.9
Nulidad e insubsistencia de la resolución apelada
10. ANEXOS
10.1 Resolución Tribunal Fiscal 11714-3-2013
11. CONCLUSIONES
12. FUENTES BIBLIOGRAFICAS

19
19
19
21
21
23
26
26
27
28
29
29
29
30
31
31
32
33
33
34
35
35
46
47


4


2014

1. INTRODUCCION
Una vez que la Administración Tributaria notifica una resolución de Determinación o
Resolución de Multa, el administrado puede impugnar estos actos administrativos, mediante el
reclamo y la apelación, según corresponda.
Tratándose del procedimiento de apelación ante el Tribunal Fiscal, nos encontramos ante la
última instancia, en sede administrativa, para discutir la existencia de una deuda tributaria. El
Tribunal Fiscal se pronuncia sobre esta materia a través de una resolución. El administrado
puede cuestionar dicha resolución, mediante una demanda, generando el proceso
contencioso-tributario que se tramita ante el Poder Judicial. Seguidamente pasamos a estudiar
el referido proceso contencioso-tributario.
Como regla general, el procedimiento contencioso–tributario tiene como característica
esencial la preexistencia de un acto administrativo emitido por la Administración Tributaria,
que determina una deuda de cargo del contribuyente, el cual es impugnado por el deudor
tributario.
Precisamente, el nomen iuris del procedimiento contencioso–tributario obedece al hecho que,
mediante el mismo contribuyente ingresa a una contienda o controversia con la
Administración Tributaria respecto de la deuda pre-establecida por esa última.
Sin embargo, esta regla también tiene su excepción y es que, también son impugnables las
resoluciones fictas denegatorias, referidas a procedimientos no contenciosos asociados a la
determinación de la obligación tributaria.
Siendo esto así, el procedimiento contencioso – tributario puede definirse como el conjunto de
actos y diligencias debidamente ordenados, tramitados a iniciativa del propio contribuyente,
con la finalidad expresa de obtener una resolución que pronuncie sobre la legalidad o
legitimidad de un acto administrativo preexistente, emitido por la Administración de manera
expresa o ficta sobre la determinación de la deuda tributaria.


5


2014

2. PRINCIPIOS DE LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

2.1 Principio de reserva de ley y principio de jerarquía normativa
Al hablar de este principio, podemos desarrollar dos enfoques relacionados pero a la vez
distintos: En primer término, legalidad entendida como jerarquía normativa, pero además,
legalidad entendida como reserva de ley.
Bajo el primer enfoque, la jerarquía normativa está expresamente reconocida en el artículo 51°
de la Constitución, por el cual “La Constitución prevalece sobre toda norma legal; la ley, sobre
normas de inferior jerarquía, y así sucesivamente”, recogiendo así la visión kelseniana del
Derecho.
En este sentido, en líneas generales el Tribunal Fiscal no ha sido ajeno a efectuar un control de
legalidad de las normas reglamentarias contrarias a la ley.
2.2 Principio del debido procedimiento
Los administrados gozan de todos los derechos y garantías inherentes al debido procedimiento
administrativo, que comprende el derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y producir
pruebas y a obtener una decisión motivada y fundada en derecho.
La institución del debido procedimiento administrativo se rige por los principios del Derecho
Administrativo. La regulación propia del Derecho Procesal Civil es aplicable sólo en cuanto sea
compatible con el régimen administrativo.
El numeral 3) del artículo 139° de la Constitución Política de 1993 reconoce como un principio
básico de la función jurisdiccional, el derecho a la observancia del debido proceso y a la tutela
jurisdiccional.
Ahora, la doctrina jurídica reconoce los contenidos esenciales del derecho al debido proceso:
Juez Natural.
Derecho de acción.
Derecho de defensa.
Derecho a ofrecer medios probatorios.
Derecho a formular impugnatorios.
Derecho a obtener una resolución debidamente motivada.
En este sentido, dichos contenidos del debido proceso tienen diversas manifestaciones en el
Código Tributario.
Así por ejemplo, respecto del derecho de acción, puede mencionarse a los procedimientos no
contenciosos vinculados y no vinculados a la determinación de la obligación tributaria,
regulados en los artículos 162° y 163° del Código Tributario, mediantes los cuales el
contribuyente solicita una devolución , una declaración de prescripción de deuda tributaria o la
inscripción en el registro de imprentas.

6


2014

Asimismo, el derecho al debido procedimiento administrativo se expresa en los señalado en
los literales d) y e) del artículo 92° del Código Tributario, por los cuales el contribuyente está
en la posibilidad de interponer reclamo, apelación, demanda contencioso-administrativa y
cualquier otro medio impugnatorio; así como también, conocer el estado de tramitación de los
procedimientos en que sea parte.
Así también, en virtud del derecho al debido procedimiento, los contribuyentes pueden
ofrecer y presentar, aunque de manera limitada, medios probatorios en las etapas de
reclamación y apelación, de conformidad con lo señalado en el artículo 125° del Código
Tributario.
En sentido contrario, trasgrede el derecho constitucional al debido proceso práctica por la que
la Administración Tributaria notifica un acto administrativo sin cuidar escrupulosamente las
formalidades legales previstas en el artículo 104° del Código Tributario.

2.3 Principio de impulso de oficio
“Las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la realización o
práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las
cuestiones necesarias”.
Al respecto, son buenos ejemplos de la aplicación de este principio, el procedimiento de
fiscalización, el procedimiento sancionador y el de cobranza coactiva, ello en virtud del interés
de la Administración Tributaria por ampliar la base tributaria, verificar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributarias e incrementar la recaudación.
Sin embargo, este principio de impulso de oficio también se trasluce en el procedimiento
contencioso-tributario. Así, por ejemplo, en el artículo 145° del Código Tributario, el recurso de
apelación deberá ser presentado ante el órgano que dictó la resolución apelada el cual, debe
elevar (de oficio) el expediente al Tribunal Fiscal dentro de los 30 días hábiles siguientes a la
presentación de la apelación.
De modo semejante, existe la obligación de elevar de oficio ante el Tribunal Fiscal las quejas
interpuestas en las propias dependencias de la Administración Tributaria.
2.4 Principio de razonabilidad
Este principio va dirigido especialmente a modular la facultad sancionadora de las entidades
estatales. En este sentido, un tema de discusión en relación al mismo versa respecto del
artículo 165° del Código Tributario, según el cual las infracciones se determinan de manera
objetiva y por lo cual la Administración sancionará al infractor de una obligación formal aun
cuando el importe de la sanción no guarde razonabilidad con los hechos imputados.
Un ejemplo típico de ello corresponde a aquellos casos en los que contribuyentes del “antiguo
RUS” no se acogieron debidamente al nuevo RUS en el ejercicio 2004, por lo que fueron
considerados por la Administración Tributaria como contribuyentes del régimen general del
Impuesto a la Renta y por ende sancionados con multas por no presentar la Declaración Jurada

7


2014

Anual del ejercicio 2004 en importes muy superiores a sus ingresos brutos anuales. Este
tratamiento efectuado por la Administración resulta coherente con el principio de objetividad
contendido en el artículo 165° del Código Tributario, pero no guarda relación con el principio
de razonabilidad previsto en la Ley N°27444
2.5 Principio de imparcialidad
Las autoridades administrativas actúan sin ninguna clase de discriminación entre los
administrados, otorgándoles tratamiento y tutela igualitarios frente al procedimiento,
resolviendo conforme al ordenamiento jurídico y con atención al interés general.
2.6 Principio de informalismo
Las normas de procedimiento deben ser interpretadas en forma favorable a la admisión y
decisión final de las pretensiones de los administrados, de modo que sus derechos e intereses
no sean afectados por la exigencia de aspectos formales que puedan ser subsanados dentro
del procedimiento, siempre que dicha excusa no afecte derechos de terceros o el interés
público.
En virtud de este principio, por ejemplo, la Administración Tributaria notificará al reclamante
para que subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamación no
cumpla con los requisitos para su admisión a trámite, ello de conformidad con el artículo 140°
del Código Tributario. En el mismo sentido, puede mencionarse el artículo 146° respecto del
recurso de apelación.
2.7 Principio de presunción de veracidad
En la tramitación del procedimiento administrativo, se presume que los documentos y
declaraciones formulados por los administrados en la forma prescrita por esta Ley, responden
a la verdad de los hechos que ellos afirman. Esta presunción admite prueba en contrario.
Al respecto, cabe recordar que, como regla, en el Ordenamiento Tributario nacional la
determinación de la obligación tributaria es realizada por el propio contribuyente, cuando
presenta la respectiva declaración jurada ante la Administración Tributaria. En este sentido, la
Administración ejerce básicamente un control posterior, a través del procedimiento de
fiscalización. Por lo mismo, el legislador tributario ha otorgado el carácter de declaración
jurada al contenido de las declaraciones tributarias, ello de conformidad con el artículo 88° del
Código Tributario.
Otra manifestación del principio bajo comentario se refiere al hecho que, como regla, según el
Texto Único Ordenado de Procedimientos Administrativos de SUNAT, los contribuyentes no
están obligados a presentar copia certificada de los documentos, pues se presume la
verosimilitud de los mismos, ello sin perjuicio de la facultad de comprobación por parte de la
administración.
2.8 Principio de conducta procedimental
La autoridad administrativa, los administrados, sus representantes o abogados y, en general,
todos los partícipes del procedimiento, realizan sus respectivos actos procedimentales guiados

8


2014

por el respeto mutuo, la colaboración y la buena fe. Ninguna regulación del procedimiento
administrativo puede interpretarse de modo tal que ampare alguna conducta contra la buena
fe procesal.
El principio de conducta procedimental se materializa en el deber que tiene el contribuyente
de colaborar con la Administración Tributaria, ello de conformidad con los numerales 5), 6) y 9)
del artículo 87° del Código Tributario.
Lo antes señalado concuerda con el artículo 56° de la Ley del Procedimiento Administrativo
General, según el cual los administrados tienen los siguientes deberes generales:
1) Abstenerse de formular pretensiones o articulaciones ilegales, de declarar hechos
contrarios a la verdad o no confirmados como si fueran fehacientes, de solicitar
actuaciones meramente dilatorias, o de cualquier otro modo afectar el principio de
conducta procedimental.
2) Prestar su colaboración para el pertinente esclarecimiento de los hechos.
3) Proporcionar a la autoridad cualquier información dirigida e identificar a otros
administrados no comparecientes con interés legítimo en el procedimiento.
4) Comprobar previamente a su presentación ante la entidad, la autenticidad de la
documentación sucedánea y de cualquier otra información que se ampare en la
presunción de veracidad.
2.9 Principio de Celeridad
Quienes participan en el procedimiento deben ajustar su actuación de tal modo que se dote al
trámite de la máxima dinámica posible, evitando actuaciones procesales que dificulten su
desenvolvimiento o constituyan meros formalismos, a fin de alcanzar una decisión en tiempo
razonable, sin que ello revele a las autoridades del respeto al debido procedimiento o vulnere
el ordenamiento.
En virtud de este principio, el Código ha establecido plazos para que la Administración
tributaria desarrolle o resuelva los diversos procedimientos a su cargo.
Así por ejemplo, según el numeral 1) del artículo 62°-A del Código Tributario, el procedimiento
de fiscalización que lleve a cabo la Administración Tributaria debe efectuarse en un plazo de
un (1) año, computado a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de
la información y/o documentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el
primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización.
Asimismo, como regla general, la Administración Tributaria está obligada a resolver el recurso
de reclamación en un plazo de nueve (9) meses, ello de conformidad con el artículo 142°del
mismo Código.
Por último, en aplicación del artículo 150° del citado dispositivo, el Tribunal Fiscal está obligado
a resolver las apelaciones dentro del plazo de doce (12) meses contados a partir de la fecha de
ingreso de los actuados al Tribunal.


9


2014

No obstante lo anterior, es de público conocimiento que el Tribunal Fiscal no resuelve los
expedientes bajo su competencia dentro del plazo legal establecido. Ello se grafica mejor con
los cuadros estadísticos publicados en el portal electrónico del Tribunal Fiscal.
En el primer cuadro estadístico, se refleja la relación entre el número de expedientes
ingresados y el número de expedientes sesionados durante el ejercicio 2013. Como salta a la
vista, el Tribunal Fiscal en el presente ejercicio se encuentra en un balance negativo, al ser
mayor el número de expedientes ingresados que los sesionados.

En el segundo cuadro estadístico se aprecia que el pasivo de expedientes del Tribunal Fiscal de
los 17,000 llegó a disminuir hasta los 14,500 para los últimos meses del presente ejercicio,
teniendo una considerable tendencia descendente.


10


2.10

2014

Principio de Eficacia

Los sujetos de procedimiento administrativo deben hacer prevalecer el cumplimiento de la
finalidad del acto procedimental, sobre aquellos formalismos cuya realización no incide en su
validez, no determinen aspectos importantes en la decisión final, no disminuyan las garantías
del procedimiento, ni causen indefensión a los administrados.
En todos los supuestos de aplicación de este principio, la finalidad del acto que se privilegie
sobre las formalidades esenciales deberá ajustarse al marco normativo aplicable y su validez
será una garantía de la finalidad pública que se busca satisfacer con la aplicación de este
principio.
2.11

Principio de Verdad Material

Este principio contenido en la Ley del Procedimiento Administrativo General se evidencia, en
primer término, en la norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario, según el cual “para
determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria - SUNAT- tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones
económicas que efectivamente, realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios”. Es
decir, la realidad económica prevalece sobre los documentos o acuerdos establecidos por las
partes.
Así por ejemplo, la SUNAT se encuentra facultada a re-calificar contratos de locación de
servicios y considerados como contratos de trabajo, con la consiguiente implicancia tributaria
(retenciones de quinta categoría, Essalud y Sistema nacional de pensiones).
2.12

Principio de participación

Como regla general, el artículo 131° del Código Tributario señala que, tratándose de
procedimientos contenciosos y no contenciosos, los deudores tributarios tendrán acceso a los
expedientes en los que son parte, con excepción de aquella información de terceros que se
encuentra comprendida en la reserva tributaria. Sin embargo, a reglón seguido, la misma
norma precisa que, tratándose de procedimientos de verificación o fiscalización, el acceso al
expediente está condicionado a que el expediente se encuentre culminado, lo cual podría
interpretarse como una transgresión del principio de participación.
2.13

Principio de Simplicidad

Los trámites establecidos por la autoridad administrativa deberán ser sencillos, debiendo
eliminarse toda complejidad innecesaria; es decir, los requisitos exigidos deberán ser
racionales y proporcionales a los fines que se persigue cumplir.
2.14

Principio de Uniformidad

Este principio tiene como finalidad que no presenten fallos contradictorios ante hechos
similares.
Por ello se explica que, de conformidad con el artículo 154° del Código Tributario, “de
presentarse nuevos casos o resoluciones con fallos contradictorios entre sí, el Presidente del

11


2014

Tribunal deberá someter a debate en Sala Plena para decidir entre el criterio que deba
prevalecer, constituyendo éste precedente de observancia obligatoria en las posteriores
resoluciones emitidas por el Tribunal”.
Así también, según el numeral 2 del artículo 170° del mismo texto normativo, no procede la
aplicación de intereses y sanciones cuando, la Administración Tributaria haya tenido duplicidad
de criterio en la aplicación de la norma y sólo respecto de los hechos producidos, mientras el
criterio anterior estuvo vigente.
2.15

Principio de Predictibilidad

La autoridad administrativa deberá brindar a los administrados o sus representantes
información veraz, completa y confiable sobre cada trámite, de modo tal que a su inicio, el
administrado pueda tener una conciencia bastante certera de cuál será el resultado final que
se obtendrá
Este principio se encuentra vinculado con la publicación periódica del Texto Único de
Procedimientos Administrativos de las SUNAT, el mismo que contiene los requisitos, plazos
para resolver y el funcionario competente de absolver los procedimientos no contenciosos.
2.16

Principio de privilegio de controles posteriores

La tramitación de los procedimientos administrativos se sustentará en la aplicación de la
fiscalización posterior; reservándose la autoridad administrativa, el derecho de comprobar la
veracidad de la información presentada, el cumplimiento de la normatividad sustantiva y
aplicar las sanciones pertinentes en caso que la información presentada no sea veraz.
El principio de privilegio de controles posteriores es el correlato del principio de presunción de
veracidad. En efecto, según el último párrafo del artículo 88° del Código Tributario, se presume
sin admitir prueba en contrario, que toda declaración tributaria es jurada, no obstante lo cual,
la misma puede ser objeto de fiscalización posterior por parte de la administración, ello de
conformidad con el artículo 61° del mismo Código Tributario.


12


2014

3. DERECHOS DE LOS ADMINISTRADOS Y RESPETO A LOS DERECHOS FUNDAMENTALES DE
LOS CONTRIBUYENTES

3.1 Derecho de los Administrados
La SUNAT tiene como objetivo asegurar que en cada uno de los procesos en los que usted
intervenga, cuente con un servicio respetuoso de las disposiciones legales establecidas,
acorde a las políticas de Simplificación Administrativa.
Es por ello, que siendo usted nuestro aliado más importante, le recordamos, que entre otros,
cuenta con los siguientes derechos:
Contar con un servicio eficiente y facilidades para cumplir sus obligaciones tributarias,
de conformidad con las normas vigentes.
Ser tratado con respeto y consideración.
Obtener la debida orientación respecto de sus obligaciones tributarias.
La confidencialidad de la información proporcionada a la Administración Tributaria.
Conocer el estado de los trámites que realice.
Solicitar copia de las declaraciones o comunicaciones presentadas.
Solicitar el aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas tributarias.
Solicitar la prescripción de la deuda tributaria.
Interponer reclamo, apelación, demanda contencioso-administrativa entre
otrosmedios.
Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas.
Interponer queja por omisión o demora en resolver los procedimientos tributarios
3.2 Respeto a los derechos fundamentales de los contribuyentes
Según el artículo 74° de la Constitución, en el ejercicio de la potestad tributaria el Estado debe
respetar los derechos fundamentales.
A su vez, dicho dispositivo constitucional se vincula con la Cuarta Disposición Final de la
Constitución, según la cual, “las normas relativas a los derechos y a las libertades que la
Constitución reconoce se interpretan de conformidad con la Declaración Universal de
Derechos Humanos y con los tratados y acuerdos internacionales sobre las mismas materias
ratificados en el Perú”.
Por lo mismo, considero que la potestad tributaria y el Derecho Tributario en general no son
compartimientos estancos, sino que están limitados por los pactos y convenciones referidos a
los derechos humanos.
Sobre este punto de respeto a los derechos fundamentales de los contribuyentes, el Tribunal
Fiscal declaró fundada la Queja respecto de un Requerimiento de información efectuado por la
Administración respecto de los parientes del quejoso que no dependían económicamente del
quejoso, por cuanto ello implicaría una afectación al derecho a la intimidad.


13


2014

4. EL TRIBUNAL FISCAL
4.1 Definición
El Tribunal Fiscal es un órgano resolutivo del Ministerio de Economía y Finanzas que depende
administrativamente del Ministro, con autonomía en el ejercicio de sus funciones específicas.
El Tribunal Fiscal constituye la última instancia administrativa a nivel nacional en materia
tributaria y aduanera. Es competente para resolver oportunamente las controversias
suscitadas entre los contribuyentes y las Administraciones Tributarias.
4.2 Funciones
Son funciones del Tribunal Fiscal:
Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra las
Resoluciones de la Administración Tributaria que resuelven reclamaciones
interpuestas contra Órdenes de Pago, Resoluciones de Determinación, Resoluciones
de Multa u otros actos administrativos que tengan relación directa con la
determinación de la obligación tributaria; así como contra las resoluciones que
resuelven solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la obligación
tributaria, y las correspondientes a las aportaciones a Seguro Social de Salud
(ESSALUD) y a la Oficina de Normalización Previsional (ONP).
Conocer y resolver en última instancia administrativa las apelaciones contra las
Resoluciones que expida la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria
(SUNAT), sobre los derechos aduaneros, clasificaciones arancelarias y sanciones
previstas en la Ley General de Aduanas, su reglamento y normas conexas y los
pertinentes al Código Tributario.
Conocer y resolver en última instancia administrativa, las apelaciones respecto de la
sanción de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal
de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las sanciones
que sustituyan a ésta última de acuerdo a lo establecido en el Código Tributario y
según lo dispuesto en las normas sobre la materia.
Resolver las cuestiones de competencia que se susciten en materia tributaria,
conforme a la normatividad aplicable.
Resolver las quejas que presenten los deudores tributarios, contra las actuaciones o
procedimientos que los afecten directamente o infrinjan lo establecido en el Código
Tributario, así como los que se interpongan de acuerdo con la Ley General de Aduanas,
su reglamento y disposiciones administrativas en materia aduanera.
Establecer criterios y disposiciones generales que permitan uniformar la jurisprudencia
en las materias de su competencia.


14


2014

Proponer al Ministro de Economía y Finanzas las normas que juzgue necesarias para
suplir las deficiencias en la legislación tributaria y aduanera.
Resolver en vía de apelación las tercerías o intervenciones excluyentes de propiedad
que se interpongan con motivo del Procedimiento de Cobranza Coactiva.
Celebrar convenios con otras entidades del Sector Público, a fin de realizar la
notificación de sus resoluciones, así como otros que permitan el mejor desarrollo de
los procedimientos tributarios.
Las demás que le correspondan conforme al marco normativo aplicable sobre las
materias de su competencia.
4.3 Composición y Estructura
De acuerdo a lo que establece el Art.981 y siguientes, del C.T., el Tribunal Fiscal cuenta con los
siguientes órganos:
a) La Presidencia del Tribunal Fiscal, integrada por el Vocal Presidente y preside las Salas Plenas
y supervisa el trabajo institucional. Es el órgano encargado de representar al Tribunal Fiscal en
todas sus actuaciones.
b) La Sala Plena del Tribunal Fiscal, compuesta por todos los Vocales del Tribunal Fiscal
reunidos en asamblea. Es el órgano encargado de establecer procedimientos necesarios para
el cumplimiento de los fines institucionales, así como de unificar los criterios de sus salas,
mediante los Acuerdos de Sala Plena.
c) La Vocalía Administrativa, integrada por un Vocal Administrativo encargado de la logística,
de la parte administrativa y del control de los recursos humanos.
d) Las Salas especializadas en materia tributaria o aduanera, que según las necesidades
operativas del Tribunal Fiscal se establezcan por Decreto Supremo.
e) La Oficina de Atención de Quejas, integrada por los Resolutores-Secretarios de Atención de
Quejas, de Profesión Abogado.
Los miembros del Tribunal Fiscal señalados en la presente desempeñaran el cargo a tiempo
completo y a dedicación exclusiva, estando prohibidos de ejercer su profesión, actividades
mercantiles e intervenir en entidades vinculadas con dichas actividades, salvo el ejercicio de la
docencia universitaria.
Asimismo, en el Art. 61 del Reglamento de Organización y Funciones del Tribunal Fiscal,
contempla su Estructura Orgánica.
Las Salas Especializadas son seis, cinco en materia de tributación interna y una dedicada a
tributación aduanera.


15


2014

5. BASE LEGAL DEL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO-TRIBUTARIO
Véase el marco normativo básico del proceso contencioso-administrativo, orientado a la
materia tributaria.
5.1 Constitución de 1993
El artículo 148° de nuestra actual Constitución señala que: “Las resoluciones administrativas
que causan estado son susceptibles de impugnación mediante la acción contenciosoadministrativa”. Esta norma nos dice que los actos administrativos que son emitidos a nivel de
la última instancia administrativa son revisables ante el Poder Judicial.
Precisamente el concepto “causar estado” hace referencia a los actos administrativos que han
sido expedidos por los órganos administrativos del más alto nivel.
5.2 Código Tributario
Mediante el Decreto Legislativo N° 953, publicado el 05.02.04 se introdujeron en el Código
Tributario las actuales reglas especiales sobre el proceso contencioso-administrativo en
materia tributaria.
5.3 Ley N° 27584, vigente desde el 15.04.02, llamada “Ley del Proceso ContenciosoAdministrativo”
Aquí se encuentran las reglas generales del proceso contencioso-administrativo, cualquiera
que sea la materia que en vía administrativa es objeto de discusión, tal como puede ser en el
área laboral, minera, pesquera, etc.
Es importante resaltar que esta Ley se aplica con carácter supletorio. O sea, a falta de
regulación expresa del Código Tributario, entonces resultan aplicables las normas de la ley N°
27584.


16


2014

6. JUSTIFICACION DEL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO-TRIBUTARIO
6.1 ¿Por qué una Resolución que emana de la Administración Pública puede ser revisada por
el Poder Judicial?
Existe una razón fundamental: si todo el poder político del Estado estuviese concentrado en
sólo un órgano, existiría alto riesgo de abuso del poder por parte del gobernante, en perjuicio
de las personas y empresas.
Es preferible que el poder político se reparta entre varios órganos y que existan controles
entre éstos. Por esta razón se establece que el Poder Judicial puede revisar los actos que
genera la Administración Pública.
6.2 Objetivos del Procedimiento Contencioso Tributario
En los procedimientos que, en materia tributaria, se llevan a cabo ante la Administración
Pública nos interesa destacar ciertos elementos. En primer lugar, si nos fijamos en la
Administración Pública (como una maquinaria que actúa ante el ciudadano y las empresas),
existe una resolución que emite el Tribunal Fiscal, la misma que viene a ser un acto
administrativo que se supone cumple con todos los requisitos que establece la ley (Código
Tributario, Ley 27444-Ley del Procedimiento Administrativo General, etc.).
En segundo lugar, si ponemos atención en el administrado (ciudadano o empresa), existen
derechos subjetivos de éste, que vienen a ser ciertos intereses que son protegidos
jurídicamente, y que pueden haber sufrido una lesión por causa imputable a la Administración
Pública. Atendiendo a estos elementos, podemos decir que en el Perú los objetivos del
procedimiento contencioso-tributario sondos:
a) cuidar la legalidad de los actos que emanan de la Administración Pública, de tal manera que
el Poder Judicial puede llegar a establecer la invalidez de los actos administrativos; y,
b) proteger los intereses del administrado; de tal modo que el Poder Judicial debe satisfacer
las necesidades del administrado, siempre que sean razonables y gocen de respaldo jurídico.
Sobre este último punto es muy importante tener presente un principio del Poder Judicial,
conocido como “tutela jurisdiccional”, reconocido en el artículo 139°.3 de la Constitución de
1993, en cuya virtud el Poder Judicial debe disponer todo lo necesario para cuidar los intereses
del administrado.
En este sentido, el artículo 1° de la Ley 27584, que regula el proceso contencioso-tributario
establece que dicho proceso tiene por finalidad: “El control jurídico por el Poder Judicial de las
actuaciones de la Administración Pública sujetas al derecho administrativo y efectiva tutela de
los derechos e intereses de los administrados”.
Al respecto es ilustrativo el siguiente caso: un administrado cometió cierta infracción
tributaria. La SUNAT y el Tribunal Fiscal coincidieron en determinar que la sanción aplicable era
el cierre del local. Pero el Poder Judicial, a través del proceso contencioso-administrativo,
determinó que en este caso existía una circunstancia muy particular, de bastante importancia
humana y social: el local sancionado era una vivienda. Por esta consideración, la Corte

17


2014

Suprema, a través de la Sala Constitucional y Social, mediante la sentencia del 07.06.96,
recaída en el Expediente N° 47-95, sustituyó la Resolución (acto administrativo) de cierre por
una multa.
Como se aprecia, el Poder Judicial además que deja sin efecto la resolución administrativa que
decreta el cierre del local protege los intereses y necesidades de tipo humano y familiar,
posibilitando que los habitantes del referido local puedan continuar desarrollando sus actividades personales y familiares con la mayor normalidad posible.


18


2014

7. ETAPAS DEL PROCEDIMEINTO CONTENCIOSO-TRIBUTARIO
El artículo 124º del Código Tributario reconoce dos etapas del Procedimiento ContenciosoTributario:
7.1 La reclamación ante la Administración Tributaria.
La reclamación ante la Administración Tributaria es la primera etapa del Procedimiento
Contencioso Tributario y constituye la primera instancia en la vía administrativa de dicho
procedimiento. Este recurso puede ser interpuesto contra actos administrativos que se
relacionan con la determinación de las obligaciones tributarias, ya sean formales o sustanciales
7.2 La apelación ante el Tribunal Fiscal.
La Apelación ante el Tribunal Fiscal es la segunda y última etapa del Procedimiento
Contencioso Tributario, y procede contra los siguientes actos:
Resolución que resuelve el Recurso de Reclamación.
Resolución Ficta que desestima el Recurso de Reclamación.

Ahora, el mencionado dispositivo agrega que, cuando la resolución sobre las reclamaciones
haya sido emitida por órgano sometido a jerarquía, los reclamantes deberán apelar ante el
superior jerárquico antes de recurrir al Tribunal Fiscal, siendo que, en ningún caso podrá haber
más de dos instancias antes de recurrir al Tribunal Fiscal.
Frente a lo indicado en el párrafo anterior, cabe preguntarse en primer término si el mandato
de apelación previa ante el Superior jerárquico antes de recurrir al Tribunal Fiscal es aplicable a
las resoluciones emitidas por la SUNAT.
Al respecto, cabe indicar que las Intendencias Regionales y Oficinas Zonales de la SUNAT son
órganos sujetos a jerarquía funcional, pues dependen del Superintendente Nacional de
Administración Tributaria, no obstante lo cual sus pronunciamientos no son susceptibles de
revisión al interior de la propia Administración Tributaria. Por lo mismo, las apelaciones
interpuestas contra las resoluciones emitidas por las Intendencias y Oficinas Zonales de SUNAT
son vistas directamente por el Tribunal Fiscal.
Por otro lado, también cabe preguntarse si la regla de apelación previa ante el superior
jerárquico también es aplicable a las Administraciones tributarias distritales. Sobre este punto,
en la RTF Nº 3590-6-2003, la cual es de observancia obligatoria, el Tribunal Fiscal ha señalado
lo siguiente:
“Desde la entrada en vigencia de la Ley Orgánica de Municipalidades, Ley Nº 27972, el Tribunal
Fiscal es el órgano competente para conocer las apelaciones formuladas contra las
resoluciones emitidas por las municipalidades distritales dentro del procedimiento
contencioso, toda vez que dicha norma suprimió el texto del artículo 96° de la Ley Orgánica de
Municipalidades Nº 23853”. “Las apelaciones formuladas contra resoluciones emitidas por las
municipalidades distritales dentro de un procedimiento contencioso y que se encontrasen en


19


2014

trámite a la fecha de entrada en vigencia de la Ley Orgánica de Municipalidades, Ley Nº 27972,
deben ser resueltas por las municipalidades provinciales.”
En este sentido, el actual marco regulatorio ha sido prácticamente devastador para el Tribunal
Fiscal, pues, debe resolver en segunda instancia directa los recursos de apelación formulados
contra las resoluciones que resuelven las reclamaciones, tanto las provenientes de las
Intendencias Regionales y Oficinas Zonales de SUNAT, como también, las emitidas por las
Municipalidades Distritales y Provinciales.
Por lo mismo, nos permitimos plantear las siguientes propuestas:
a. Que la SUNAT resuelva en segunda instancia administrativa, quizás mediante órganos
desconcentrados a nivel macro regional, los recursos de apelación interpuestos contra las
resoluciones que resuelven reclamaciones respecto de los tributos que administra.
b. Que las Municipalidades Provinciales resuelvan en segunda instancia administrativa los
recursos de apelación interpuestos contra las resoluciones que resuelven reclamaciones,
emitidas por las Municipalidades Distritales.
c. Que el Tribunal Fiscal se convierta en un órgano de casación administrativa, que se
pronuncie sólo en casos de errores de interpretación o de indebida aplicación de las normas
tributarias, o por trasgresión de la jurisprudencia administrativa.


20


2014

8. EL RECURSO DE RECLAMACION
8.1 Actos Reclamables
Con la interposición del recurso de reclamación se inicia el Procedimiento contencioso–
tributario.
Ahora, no todo acto administrativo de la SUNAT es pasible de una reclamación. De hecho, el
artículo 135º del Código Tributario establece los actos que pueden ser objeto de dicho recurso:
• La resolución de determinación
En este sentido, recuérdese que, según el artículo 76º del Código Tributario,la resolución de
determinación es el acto administrativo, con el cual laAdministración pone en conocimiento
del deudor tributario el resultadode la fiscalización tributaria.
Asimismo, según los literales a) y b) del artículo 115º del mismo Código,es deuda exigible
coactivamente la establecida mediante Resolución deDeterminación que no hubiese sido
reclamada en el plazo de ley, así comotambién, la establecida mediante Resolución de
Determinación reclamadasfuera del plazo establecido para la interposición del recurso,
siempre queno se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lodispuesto
en el Artículo 137°.Por lo mismo, la presentación oportuna del recurso de reclamación
tendráun doble efecto, pues, por un lado, permitirá discutir el resultado de lafiscalización,
pero, además, evitará la cobranza coactiva de la acotaciónen cuestión.
• La Orden de pago
Como regla, la orden de pago no tiene como vocación ser un acto reclamable,habida cuenta
que la misma es reflejo directo de la deuda insolutaexpresamente reconocida por el
contribuyente en una declaración juradaprevia, sea como tributo autoliquidado, o como
producto de la reliquidaciónsustentada en las propias declaraciones juradas presentadas por
elcontribuyente.Es por ello que, según el segundo párrafo del artículo 136º del Código
Tributario,para interponer reclamación contra la Orden de Pago es requisitoacreditar el pago
previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizadahasta la fecha en que realice el pago,
excepto en el caso establecido enel numeral 3 del inciso a) del Artículo 119º del mismo Código,
es decir,cuando la cobranza podría ser improcedente.
• La Resolución de multa
Como señalábamos en el capítulo anterior, una vez impuesta la resoluciónde multa, la misma
puede ser objeto de un procedimiento contencioso –tributario. Con la interposición oportuna
de este recurso impugnatorio elcontribuyente tendrá la posibilidad de discutir los
fundamentos de hecho y de derecho de la sanción impuesta, a la vez que evitará la cobranza
coactiva de la misma, ello por interpretación ad contrario de los literales a) y b) del artículo
115º del Código Tributario.
• La resolución ficta sobre recursos no contenciosos.
Sobre este punto, el segundo párrafo del artículo 163º del Código Tributarioestablece que, en
caso de no resolverse las solicitudes no contenciosasrelacionadas con la determinación de la

21


2014

deuda tributaria en el plazo decuarenta y cinco (45) días hábiles, el deudor tributario podrá
interponerrecurso de reclamación dando por denegada su solicitud.Cabe precisar que,
respecto de las solicitudes no contenciosas no relacionadascon la determinación de la deuda
tributaria no cabe interponerreclamación contra la denegatoria ficta, sino que, en aplicación
del tercerpárrafo del artículo 163º del Código Tributario, corresponderá la interposiciónde los
recursos previstos en la Ley del Procedimiento AdministrativoGeneral – Ley Nº 27444.
• Las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes,internamiento temporal
de vehículos y cierre temporal de establecimientou oficina de profesionales independientes,
así comolas resoluciones que las sustituyan.
Al igual que en el caso de las resoluciones de multas, la impugnaciónoportuna de este tipo de
sanciones convierte al procedimiento sancionadoren uno de carácter contencioso – tributario.
Cabe precisar que las resoluciones que determinan el abandono de bienescomisados no son
susceptibles de reclamo, sino de impugnación mediantelos recursos señalados en la ley Nº
27444.
• Los actos que tengan relación directa con la determinación de ladeuda Tributaria
El Código Tributario no específica a qué se refiere con esta expresión, locual nos llevará
necesariamente al desarrollo casuístico del tema.En este sentido, por ejemplo, a entender del
Tribunal Fiscal, los requerimientosno son actos reclamables, pues, conforme se indica en la
RTFNº 04684-3-2002,
“Los requerimientos así como sus resultados no constituyen actos reclamables;en ese sentido,
la Administración Tributaria al no haber emitido pronunciamientoal respecto no ha infringido
procedimiento legal alguno, todavez que el procedimiento de fiscalización o verificación
culmina con lacorrespondiente emisión de la resolución de determinación, resolución demulta
u orden de pago, según sea el caso, de acuerdo con el artículo 75ºdel mencionado Código
Tributario; y son dichos valores los que pueden serobjeto de impugnación.”
Asimismo, en las RTF Nº 10092-5-2007, 10670-5-2007 y 10675-5-2007,
entre otras, el Tribunal Fiscal ha señalado que los documentos denominados estados de
cuenta y avisos de cobranza coactiva no son actos reclamables. Así también, en la RTF 8042-32007, el Tribunal ha indicado que la Resolución que declara válido el acogimiento al RESIT es
un acto reclamable.
• Las resoluciones que resuelvan las solicitudes de devolución
Al respecto, recuérdese que según el primer párrafo del artículo 163º del Código Tributario, las
resoluciones que resuelven las solicitudes no contenciosas relacionadas con la determinación
de la deuda tributaria serán apelables ante el Tribunal Fiscal, con excepción de las que
resuelvan las solicitudes de devolución, las mismas que serán reclamables.
• Las resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento de carácter general o
particular

22


2014

Sobre este tema, cabe acotar que, en aplicación del literal a) del artículo 115º del Código
Tributario, la sola reclamación de la resolución de pérdida de un fraccionamiento no evita la
cobranza coactiva del saldo insoluto, sino que, además, el contribuyente deberá continuar con
el pago de las cuotas de fraccionamiento.
8.2 Requisitos de admisibilidad
El artículo 137º del Código Tributario regula los requisitos de admisibilidad que debe contener
el recurso de reclamación:
a) Se deberá interponer a través de un escrito fundamentado.
El deudor a interponer reclamación concuerda con el artículo 106º de laLey Nº 27444, Ley del
Procedimiento Administrativo General, según elcual, “cualquier administrado, individual o
colectivamente, puede promoverpor escrito el inicio de un procedimiento administrativo ante
todas ycualesquiera de las entidades, ejerciendo el derecho de petición reconocidoen el
Artículo 2 inciso 20) de la Constitución Política del Estado”.Nótese que, no son admisibles las
reclamaciones manifestadas de formaoral o gestual.Respecto de las reclamaciones
interpuestas utilizando como medio el fax,en la RTF Nº 408-4-2000, que no es de observancia
obligatoria, admitela posibilidad que el contribuyente interponga escritos por esta vía,
habidacuenta que dicho sistema es un medio técnico que cumple con la finalidaddel correo
certificado. Sin embargo, cabe precisar que esta RTF no es deobservancia obligatoria.De otro
lado, el escrito debe estar autorizado por letrado en los lugaresdonde la defensa fuera cautiva,
el que además deberá contener el nombredel abogado que lo autoriza, su firma y número de
registro hábil.Sobre este punto, en la RTF Nº 6503-2-2004, el Tribunal Fiscal ha indicadoque si
bien en el escrito no se consignó la firma de abogado, sí consta lamisma en la Hoja de
Información Sumaria. En este mismo sentido, en la RTF Nº 2720-5-2004, el Colegiado
administrativo ha señalado que es suficiente con que la firma del abogado se encuentre
indistintamente en el escrito o en la Hoja de Información Sumaria, para que se tenga por
cumplido el requisito de admisibilidad.
Otro tema a tener en cuenta se refiere a, si uno de los requisitos de admisibilidad se refiere a
la presentación de la constancia de habilitación del abogado. Sobre este punto, en la RTF Nº
6514-2-2004, el Tribunal Fiscal ha indicado que, uno de los requisitos de admisibilidad de la
reclamación es el número de abogado hábil, el cual se cumple con su sola consignación en el
escrito respectivo, salvo que la Administración Tributaria compruebe que tal número no es
hábil vía la información que puede obtener del Colegio de Abogados al que pertenece el
letrado -, caso en el cual deberá requerir al contribuyente a efecto que subsane la omisión en
el plazo de 15 días hábiles de notificado el requerimiento.
b) A dicho escrito se deberá adjuntar la Hoja de Información Sumaria correspondiente, de
acuerdo al formato que hubiera sido aprobado mediante Resolución de Superintendencia.
El requisito en cuestión se refiere a los Formularios Nº 6000 y Nº 6001, aprobados mediante
Resolución de Superintendencia Nº .083-99/SUNAT, modificado a través de la Resolución de
Superintendencia Nº 106-2005/SUNAT. Sobre este extremo del artículo 137º del Código


23


2014

Tributario, el legislador se olvidó que dicha norma no sólo regula la actividad de la SUNAT, sino
de la Administración tributaria en general.
c) Debe interponerse dentro del plazo de ley
c.1) El caso de las Resoluciones de determinación y resoluciones de multa
En este sentido, el artículo 137º del Código Tributario, tratándose de reclamaciones contra
Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa, resoluciones que resuelven las
solicitudes de devolución, resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general
o particular y los actos que tengan relación directa con la determinación de la deuda tributaria,
éstas se presentarán en el término improrrogable de veinte (20) días hábiles computados
desde el día hábil siguiente a aquél en que se notificó el acto o resolución recurrida. Asimismo,
tratándose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento
temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales
independientes, así como las resoluciones que las sustituyan, la reclamación se presentará en
el plazo de cinco (5) días hábiles computados desde el día hábil siguiente a aquél en que se
notificó la resolución recurrida. Así también, la reclamación contra la resolución ficta
denegatoria de devolución podrá interponerse vencido el plazo de cuarenta y cinco (45) días
hábiles a que se refiere el segundo párrafo del artículo 163º del Código Tributario.
Ahora, según el artículo 136º del Código Tributario, tratándose de Resoluciones de
Determinación y de Multa, “para interponer reclamación no es requisito el pago previo de la
deuda tributaria por la parte que constituye motivo de la reclamación”. Sin embargo, este
dispositivo debe concordarse con el primer párrafo del numeral 3) del artículo 137º del Código
Tributario, según el cual, como requisito de admisibilidad, cuando las Resoluciones de
Determinación y de Multa se reclamen vencido el señalado término de veinte (20) días hábiles,
deberá acreditarse el pago de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama, actualizada
hasta la fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda
actualizada hasta por 6 (seis) meses posteriores a la fecha de la interposición de la
reclamación, con una vigencia de 6 (seis) meses, debiendo renovarse por períodos similares
dentro del plazo que señale la Administración.
c.2) El caso de las Órdenes de pago.Respecto de las órdenes de pago, el segundo párrafo del artículo 136º del Código Tributario
señala que, para interponer reclamación contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago
previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago,
excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del Artículo 119º del mismo Código
Tributario, esto es, cuando la cobranza resulte improcedente. Esto tiene su explicación en el
hecho que, la orden de pago es una mera consecuencia de la deuda expresamente reconocida
por el contribuyente en una declaración jurada previa. Es por esta razón que en la sentencia
recaída en el Expediente Nº 4242-2006-AA/TC, el Tribunal Constitucional ha precisado que no
está proscrito el pago previo de una orden de pago:
“14. (…) el Tribunal Constitucional considera conveniente precisar algunos aspectos de su
jurisprudencia que puedan tener implicancia en lo referido a la impugnación de órdenes de

24


2014

pago. En efecto, mediante la STC 3741- 2004-AA/TC, el Tribunal Constitucional estableció la
siguiente regla. Regla sustancial B: “Todo cobro que se haya establecido al interior de un
procedimiento administrativo, como condición o requisito previo a la impugnación de un acto
de la propia administración pública, es contrario a los derechos constitucionales al debido
proceso, de petición y de acceso a la tutela jurisdiccional y, por tanto, las normas que lo
autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la publicación de la presente sentencia”.
15. De una primera lectura de dicha Regla podría suponerse que el caso de impugnación de
órdenes de pago se encuentra dentro de sus alcances en tanto acto de la Administración
Tributaria emitido para exigir la cancelación de deuda, sujeta al pago previo en caso de
impugnación; y, en ese sentido, ante una reclamación o apelación en el procedimiento
contencioso-tributario, la Administración Tributaria o, de suyo, el Tribunal Fiscal estarían
impedidos de requerir el pago previo de la deuda en estos supuestos, conforme lo dispone el
segundo párrafo del artículo 136 del Código Tributario.
16. El Tribunal Constitucional descarta de plano dicha postura, puesto que entender la referida
regla precedente desde una perspectiva meramente literal-formal, es decir ajena a las
circunstancias del caso del cual derivó su creación, conllevaría a desnaturalizarla con el riesgo
inminente de extenderla a supuestos que este Colegiado no quiso prever dentro de sus
alcances.” (El resaltado es nuestro)”. Sin embargo, podría ocurrir que la orden de pago no
refleje el monto de la deuda previamente reconocida por el contribuyente en una declaración
jurada previa. Por ello, el artículo 136º nos remite al numeral 3 del inciso a) del Artículo 119º
del Código Tributario, según el cual, el Ejecutor Coactivo suspenderá temporalmente el
Procedimiento de Cobranza Coactiva excepcionalmente, tratándose de Órdenes de pago,
cuando medien circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y
siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles
de notificada la Orden de Pago2. Ahora, el legislador no ha desarrollado qué cosa debe
entenderse por “circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente”,
siendo la jurisprudencia del Tribunal Fiscal la que se ha encargado de desarrollar este tema. Así
por ejemplo, en la RTF Nº 2136-4-2004, el Tribunal Fiscal ordenó admitir a trámite la
resolución la reclamación interpuesta contra una orden de pago, habida cuenta que el monto
puesto a cobro en dicho valor no se ajusta al impuesto determinado en la declaración jurada.
Asimismo, en la RTF Nº 4614-1-2006 el Tribunal Fiscal señaló que, las órdenes de pago objeto
de reclamo habrían desconocido el arrastre de los saldos a favor declarados por la recurrente
en sus respectivas declaraciones, por lo que dichos valores no fueron emitidos de conformidad
con el numeral 1) del artículo 78º del Código Tributario. Por último, en la RTF Nº 6225-4-2003
el Colegio administrativo dejó sin efecto la orden de pago materia de apelación, habida cuenta
que recurrente había presentado declaración rectificatoria mediante la cual había
determinado la inexistencia de la deuda originalmente declarada. Así pues, cuando un
contribuyente es notificado con una orden de pago que contiene una cobranza improcedente,
por ejemplo, por las causales antes señaladas, corresponderá la interposición del respectivo
recurso de reclamación dentro del término de veinte días hábiles. En este escenario, ante la
resolución de la Administración declarando inadmisible el recurso de reclamación,
corresponderá al contribuyente interponer el respectivo recurso de apelación, ello sin perjuicio
de la cobranza coactiva del valor de conformidad con la RTF Nº 05464-4-2007.

25


2014

8.3 Subsanación de los requisitos de admisibilidad
De conformidad con el artículo 140º del Código Tributario, la Administración Tributaria
notificará al reclamante para que, dentro del término de quince (15) días hábiles, subsane las
omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamación no cumpla con los requisitos
para su admisión a trámite. La norma precisa que, tratándose de las resoluciones que
establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre
temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las que las
sustituyan, el término para subsanar dichas omisiones será de cinco (5) días hábiles.
La notificación de este referimiento de he realizarse en el domicilio fiscal del contribuyente,
salvo que éste hubiese señalado un domicilio procesal, en cuyo caso, en aplicación del artículo
104º la notificación del citado requerimiento debe realizarse en esta última dirección. El
mismo art. 140º señala que, vencidos dichos términos sin la subsanación correspondiente, se
declarará inadmisible la reclamación, salvo cuando las deficiencias no sean sustanciales, en
cuyo caso la Administración Tributaria podrá subsanarlas de oficio. Al respecto, cabe
mencionar que, cuando la Administración Tributaria resuelve la inadmisibilidad de un recurso
de reclamación, el contribuyente se encuentra en la posibilidad de interponer la
correspondiente apelación, en cuyo caso, la materia de grado se limita a definir si dicha
inadmisibilidad ha sido emitida conforme a ley. En este sentido, en la reiterada casuística del
Tribunal Fiscal encontramos que dicho colegiado ordena la nulidad del acto de notificación o
de la resolución que declara inadmisible la reclamación cuando el requerimiento de
admisibilidad no se encuentra debidamente notificado o, cuando la Administración Tributaria
ha emitido la resolución declarando la inadmisibilidad antes del vencimiento del plazo
otorgado en dicho requerimiento.
8.4 Medios probatorios
Medios probatorios admisibles Respecto de los medios probatorios, el artículo 125º del Código
Tributarioseñala en primer término que, los únicos medios probatorios que pueden actuarseen
la vía administrativa son los documentos, la pericia y la inspeccióndel órgano encargo de
resolver, los cuales serán valorados por dicho órgano,conjuntamente con las manifestaciones
obtenidas por la Administración Tributaria.Esto quiere decir que, en estricto legal, el
contribuyente no podrá ofrecer comomedios probatorios la declaración de parte o la
declaración testimonial, siendo que esta limitación podría implicar una limitación al derecho
constitucional a la defensa.
Plazo para ofrecer y actuar pruebas
Por otro lado, el mismo artículo 125º del Código Tributario señala que, el plazo para ofrecer las
pruebas y actuar las mismas será de treinta (30) días hábiles, contados a partir de la fecha en
que se interpone el recurso de reclamación o apelación. Asimismo, en el caso de las
resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de
vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así
como las resoluciones que las sustituyan, el plazo para ofrecer y actuar las pruebas será de
cinco (5) días hábiles. Sobre este punto, el ofrecimiento de pruebas consiste en la
manifestación expresa por parte del contribuyente de los instrumentos o medios probatorios

26


2014

que sustentan el recurso, en tanto que, la actuación de las pruebas es la entrega al órgano
resolutor de los medios probatorios ofrecidos.
De otro lado, cabe precisar que, si bien el contribuyente cuenta con los plazos antes señalados,
nada impide que el mismo ofrezca y actúe los medios probatorios en el mismo escrito de
reclamación. No obstante, la Administración Tributaria estará en la imposibilidad de resolver la
reclamación antes de los plazos antes señalados, pues ello podría afectar el derecho de
defensa del administrado, en el caso que el mismo pretenda ofrecer medios probatorios
adicionales dentro del plazo legalmente otorgado.
Medios probatorios de oficio
El artículo 126º del Código Tributario señala que, para mejor resolver el órgano encargado
podrá, en cualquier estado del procedimiento, ordenar de oficio las pruebas que juzgue
necesarias y solicitar los informes necesarios para el mejor esclarecimiento de la cuestión a
resolver. Este dispositivo recoge el principio procesal de impulso de oficio, el cual a su vez
también está contenido en el numeral 1.3 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley Nº
27444, según el cual, las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y
ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el
esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias. Asimismo, la norma tributaria
concuerda con el principio de verdad material contenido en el numeral 1.11 del artículo IV de
la misma Ley Nº 27444, por el cual, en el procedimiento, la autoridad administrativa
competente deberá verificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones,
para lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley,
aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o hayan acordado eximirse de
ellas.
Medios probatorios inadmisibles
El artículo 141º del Código Tributario señala que, no se admitirá como medio probatorio, el
que habiendo sido requerido por la Administración Tributaria durante el proceso de
verificación o fiscalización no hubiera sido presentado y/o exhibido.
Esta norma tiene dos finalidades: En primer término, se busca que el deudor tributario tenga
una activa colaboración en el procedimiento de fiscalización, evitando que el mismo omita
información expresamente requerida por la Administración. En segundo lugar, se busca
proteger la verdad material, pues se parte de la idea que, con plazos más prolongados, el
contribuyente podría verse en tentado a fabricar o crear medios probatorios. No obstante lo
antes señalado, el mismo artículo 141º del Código Tributario admite excepcionalmente los
medios probatorios extemporáneos, cuando el deudor tributario prueba que la omisión no se
generó por su causa o acredita la cancelación del monto reclamado vinculado a las pruebas
presentadas actualizado a la fecha de pago, o presente carta fianza bancaria o financiera por
dicho monto.
8.5 Plazo para resolver el recurso de reclamación
De conformidad con el artículo 142º del Código Tributario, en la versión modificada por el
Decreto Legislativo Nº 981, la Administración Tributaria resolverá las reclamaciones dentro del

27


2014

plazo máximo de nueve (9) meses, incluido el plazo probatorio, contado a partir de la fecha de
presentación del recurso de reclamación. Asimismo, tratándose de la reclamación de
resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de
transferencia, la Administración resolverá las reclamaciones dentro del plazo de doce (12)
meses, incluido el plazo probatorio, contado a partir de la fecha de presentación del recurso de
reclamación. Por último, en el caso de las reclamaciones contra resoluciones que establezcan
sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las
sustituyan, la Administración las resolverá dentro del plazo de veinte (20) días hábiles, incluido
el plazo probatorio, contado a partir de la fecha de presentación del recurso de reclamación.
Anteriormente al Decreto Legislativo Nº 981, la Administración contaba con seis meses para
resolver las reclamaciones de carácter general y nueve meses para resolver las reclamaciones
vinculadas a precios de transferencia. En este sentido, el incremento del plazo introducido por
el Decreto legislativo Nº 981 sólo tiene su explicación en la elevada carga procesal que tiene
actualmente la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal, lo cual implica una afectación al
principio de celeridad.
En todo caso, debe tenerse en cuenta que el legislador del Decreto Legislativo Nº 981 amplió
los plazos para la resolución de los recursos impugnatorios, mas omitió modificar los artículos
conexos del Código Tributario, tales como el numeral 3) del artículo 137º y el artículo 141º.
8.6 Naturaleza del Formulario Nº 194
De conformidad con la RTF Nº 1743-3-2005, la cual es de observancia obligatoria, ha señalado
que:
“El Formulario N° 194 “Comunicación para la revocación, modificación, sustitución o
complementación de actos administrativos”, regulado por la Resolución de Superintendencia
N° 002-97/SUNAT, es una reclamación especial en que la voluntad del administrado es
cuestionar el acto de cobro y, en consecuencia, contra lo resuelto por la Administración
procederá el recurso de apelación respectivo.
El carácter especial de la reclamación está dado porque considerando los casos en que
procede no le son aplicables los requisitos de admisibilidad establecidos en el artículo 137º del
Código Tributario, excepto el del plazo. En el caso que lo solicitado por el administrado
mediante la comunicación contenida en el Formulario N° 194 no se encuentre dentro de los
supuestos de la mencionada Resolución, procede que la Administración Tributaria le otorgue a
dicha comunicación el trámite de recurso de reclamación, en aplicación del artículo 213° de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444, considerando como fecha de
presentación del recurso, la que conste como tal en el Formulario N° 194”.
Por lo mismo, en la hipótesis que la solicitud de quiebre de valor contenida en el citado
formulario no se ajuste a los supuestos de procedencia establecidos en la Resolución de
Superintendencia Nº 002-97/SUNAT, entonces la Administración está obligada a considerar
que dicho formulario corresponde a una reclamación presentada en la fecha que conste en el
mencionado Formulario.


28


2014

9. EL RECURSO DE APELACION
9.1 Actos apelables
Según el artículo 143º del Código Tributario, el Tribunal Fiscal es el órgano encargado de
resolver en última instancia administrativa las reclamaciones sobre materia tributaria, general
y local, inclusive la relativa a las aportaciones a ESSALUD y a la ONP, así como las apelaciones
sobre materia de tributación aduanera.
Asimismo, de conformidad con lo establecido en el artículo 144º del mismo Código, procede
interponer apelación cuando el contribuyente formula una reclamación ante la Administración
Tributaria y ésta no notifique su decisión en el plazo de ley. Al respecto, cabe señalar que los
plazos de seis y nueve meses establecidos en el mencionado artículo 144º no se corresponden
con los plazos de nueve meses y un años señalados en el artículo 142º del mismo Código,
modificado por el Decreto Legislativo Nº 981. Mejor dicho, el citado Decreto Legislativo
modificó los plazos para resolver la reclamación contenidos en el artículo 142º, mas omitió
efectuar el respectivo ajuste en el artículo 144º. No obstante esta contradicción, por
interpretación sistemática e histórica, consideramos que el artículo 144º debe leerse a la luz
del artículo 142º y su modificatoria contenida en el Decreto Legislativo Nº 981.
9.2 Requisitos de admisibilidad
En primer término, debe indicarse que la apelación debe presentarse ante el órgano que dictó
la resolución, siendo que dicho órgano deberá evaluar si el recurso en cuestión cumple los
requisitos de admisibilidad, a fin de elevar de oficio el recurso impugnatorio ante el Tribunal
Fiscal.
Ahora, en la hipótesis que el contribuyente ingrese el recurso de apelación directamente ante
el Tribunal Fiscal, dicho órgano no se pronunciará al respecto, sino que remitirá el mismo a la
Administración Tributaria, a efectos que la misma verifique el cumplimiento de los requisitos
de admisibilidad, considerándose como ficha de interposición del recurso la consignada para el
Tribunal Fiscal.
En relación a los requisitos de admisibilidad, los mismos están contenidos en el artículo 146º
del Código Tributario:
a. Deberá formularse dentro de los quince (15) días hábiles siguientes a aquél en que se
efectuó su notificación. Según el artículo 156º este plazo se acorta a cinco días hábiles en el
caso de las apelaciones contra las resoluciones que resuelvan las reclamaciones referidas a
sanciones de internamiento temporal de vehículos, comiso de bienes y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las
sustituyan.
b. El recurso debe estar contenido en un escrito fundamentado y autorizado por letrado en los
lugares donde la defensa fuera cautiva.
c. El escritor deberá contener el nombre del abogado que lo autoriza, su firma y número de
registro hábil.

29


2014

d. Debe adjuntarse al escrito, la hoja de información sumaria correspondiente. Ahora, de
modo semejante como ocurre en la etapa de reclamación, la Administración notificará al
apelante para que dentro del término de quince (15) días hábiles subsane las omisiones que
pudieran existir cuando el recurso de apelación no cumpla con los requisitos para su admisión
a trámite, siendo que este plazo se reduce a cinco días (5) cuando se trata de la impugnación
de resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de
vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así
como las resoluciones que las sustituyan.
En este sentido, la Administración podrá declarar inadmisible el recurso de apelación vencido
dichos términos sin la subsanación correspondiente. Cabe precisar fue de conformidad con la
RTF Nº 11526-4-2009, de observancia obligatoria, cuando el artículo 146º del Código Tributario
prevé que para admitira trámite la apelación formulada en forma extemporánea se debe
acreditar el pago o afianzamiento de la totalidad de la deuda tributaria apelada, alude a la
deuda contenida en los valores que establecen deuda y no aquellos relativos a la
determinación.
La resolución que declare inadmisible el recurso de apelación también es pasible de apelación,
en cuyo caso el Tribunal Fiscal evaluará en primer término si dicha inadmisibilidad de la
apelación se encuentra arreglada a ley.
Ahora bien, si el Tribunal Fiscal encuentra que la inadmisibilidad de apelación no se encuentra
arreglada a ley, procederá a pronunciarse sobre el fondo de la controversia. En relación al pago
previo de la deuda impugnada, como regla general el artículo 146º precisa que para interponer
la apelación no es requisito el pago previo de la deuda tributaria por la parte que constituye el
motivo de la apelación. Sin embargo, el mismo dispositivo contiene dos excepciones:
a. En primer término, el apelante deberá acreditar que ha abonado la parte no apelada
actualizada hasta la fecha en que se realice el pago. Esto quiere decir que, en el caso de
apelación parcial, necesariamente el contribuyente deberá pagar la parte de la deuda no
impugnada.
b. En segundo lugar, en el caso que el contribuyente formule apelación una vez vencido el
plazo para interponer dicho recurso, la apelación será admitida siempre que se acredite el
pago de la totalidad de la deuda tributaria apelada actualizada hasta la fecha de pago o se
presente carta fianza bancaria o financiera.
9.3 Aspectos inimpugnables
De conformidad con el artículo 147º del Código Tributario, al interponer apelación ante el
Tribunal Fiscal, el recurrente no podrá discutir aspectos que no impugnó al reclamar, a no ser
que, no figurando en la Orden de Pago o Resolución de la Administración Tributaria, hubieran
sido incorporados por ésta al resolver la reclamación.
Esta disposición tiene como finalidad que exista un pronunciamiento previo por parte de la
Administración en la etapa de reclamación sobre los argumentos del recurrente, con
anterioridad al pronunciamiento del Tribunal Fiscal. En virtud del citado artículo, por ejemplo,
si un contribuyente omite discutir en la etapa de reclamación determinados reparos

30


2014

contenidos en una resolución de determinación, estará imposibilitado de observar los mismos
en la etapa de apelación.
Lo que sí podría ocurrir es que, en virtud de la facultad de reexamen, la Administración
incorpore nuevos aspectos en la etapa de reclamación, en cuyo caso, estos nuevos aspectos
podrán ser discutidos por el contribuyente en la etapa de apelación.
9.4 La solicitud de informe oral
Según el artículo 150º del Código Tributario, la Administración Tributaria o el apelante podrán
solicitar el uso de la palabra dentro de los cuarenta y cinco (45) días hábiles de interpuesto el
recurso de apelación, contados a partir del día
de presentación del recurso, debiendo el Tribunal Fiscal señalar una misma fecha y hora para
el informe de ambas partes.
En el caso de apelaciones interpuestas contra resoluciones que resuelvan las reclamaciones
contra aquéllas que establezcan sanciones de internamiento temporal de vehículos, comiso de
bienes y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así
como las resoluciones que las sustituyan, este plazo se reduce a cinco (5) días hábiles de
interpuesto el recurso de apelación, habida cuenta la naturaleza sumaria de dicho proceso. Al
respecto, cabe precisar que, la solicitud de informe oral puede formularse incluso en el mismo
escrito de apelación y no necesariamente en un escrito independiente, por lo que los plazos
antes señalados se refieren a los casos en que la solicitud en cuestión se formule de manera
independiente al recurso.
De otro lado, cabe subrayar que el plazo para solicitar informe oral se computa desde la fecha
de interposición de la apelación y no desde el día siguiente.
Por último, el artículo 150º del Código Tributario establece que el Tribunal Fiscal no concederá
el uso de la palabra:
- Cuando considere que las apelaciones de puro derecho presentadas no califican como tales.
- Cuando declare la nulidad del concesorio de la apelación.
- Cuando considere de aplicación el último párrafo del mismo artículo 150º, esto es, cuando la
Administración no se hubiera pronunciado sobre todos los extremos del recurso de
reclamación.
- En las quejas.
- En las solicitudes presentadas al amparo del artículo 153º del Código
Tributario, esto es, en las solicitudes de ampliación, corrección o aclaración.
9.5 Solicitud de abstención


31


2014

La abstención podrá ser invocada por el vocal o por las partes cuando existan causales
atendibles para ello. En este sentido resulta aplicable lo dispuesto por el artículo 88º de la Ley
27444, Ley del Procedimiento Administrativo General:
Artículo 88.- Causales de abstención: “La autoridad que tenga facultad resolutiva o cuyas
opiniones sobre el fondo del procedimiento puedan influir en el sentido de la resolución, debe
abstenerse de participar en los asuntos cuya competencia le esté atribuida, en los siguientes
casos:
1) Si es pariente dentro del cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad, con
cualquiera de los administrados o con sus representantes, mandatarios, con los
administradores de sus empresas, o con quienes les presten servicios.
2) Si ha tenido intervención como asesor, perito o testigo en el mismo procedimiento, o si
como autoridad hubiere manifestado previamente su parecer sobre el mismo, de modo que
pudiera entenderse que se ha pronunciado sobre el asunto, salvo la rectificación de errores o
la decisión del recurso de reconsideración.
3) Si personalmente, o bien su cónyuge o algún pariente dentro del cuarto grado de
consanguinidad o segundo de afinidad, tuviere interés en el asunto de que se trate o en otra
semejante, cuya resolución pueda influir en la situación de aquél.
4) Cuando tuviere amistad íntima, enemistad manifiesta o conflicto de intereses objetivo con
cualquiera de los administrados intervinientes en el procedimiento, que se hagan patentes
mediante actitudes o hechos evidentes en el procedimiento.
5) Cuando tuviere o hubiese tenido en los últimos dos años, relación de servicio o de
subordinación con cualquiera de los administrados o terceros directamente interesados en el
asunto, o si tuviera en proyecto unaconcertación de negocios con alguna de las partes, aun
cuando no seconcrete posteriormente.”
9.6 Medios probatorios
De conformidad con el artículo 148º del Código Tributario, no se admitirá comomedio
probatorio ante el Tribunal Fiscal la documentación que habiendo sidorequerida en primera
instancia no hubiera sido presentada y/o exhibida por eldeudor tributario.El mencionado
dispositivo precisa que el Tribunal Fiscal deberá admitir y actuarlos medios probatorios
extemporáneos en los siguientes casos:
a. Aquellas pruebas en las que el deudor tributario demuestre que la omisiónde su
presentación no se generó por su causa.
b. Cuando el deudor tributario acredite la cancelación del monto impugnadovinculado a las
pruebas no presentadas y/o exhibidas por el deudortributario en primera instancia, el cual
deberá encontrarse actualizado ala fecha de pago.
Ahora, si bien el mencionado artículo 148º se limita únicamente a la documentaciónrequerida
y no presentada en la etapa de reclamación, el TribunalFiscal ha entendido que también le

32


2014

resulta aplicable la restricción probatoriaprevista en el artículo 141º del Código Tributario,
referida a los medios probatoriosrequeridos y no presentados en la etapa de fiscalización.
Por otro lado, según el artículo 126º del mismo Código, para mejor resolver elórgano
encargado podrá, en cualquier estado del procedimiento, ordenar deoficio las pruebas que
juzgue necesarias y solicitar los informes necesarios parael mejor esclarecimiento de la
cuestión a resolver, siendo que este dispositivono sólo se refiere a la Administración, sino
también, al Tribunal Fiscal.
9.7 Apelación de puro derecho
Según el artículo 151º del Código Tributario, podrá interponerse recurso de apelación ante el
Tribunal Fiscal dentro del plazo de veinte (20) días hábiles siguientes a la notificación de los
actos de la Administración, cuando la impugnación sea de puro derecho, no siendo necesario
interponer reclamación ante instancias previas. Este plazo se reduce a diez días hábiles en el
caso de apelación de puro derecho contra resoluciones que establezcan sanciones de comiso
de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina
de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan.
El citado artículo precisa que la apelación de puro de derecho se interpone ante el órgano
recurrido, esto es, ante la propia Administración, quien deberá verificar el cumplimiento de los
requisitos de admisibilidad señalados en el artículo 146º del Código Tributario. En este sentido,
una vez elevado el recurso y antes de conocer la apelación, esto es, antes de pronunciarse
sobre el fondo de la controversia, el Tribunal Fiscal deberá calificar la impugnación como de
puro derecho y en caso contrario, remitirá el recurso al órgano competente, notificando al
interesado para que se tenga por interpuesta la reclamación.
Esto quiere decir que, en las apelaciones de puro derecho, la Administración sólo es
competente para verificar el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 146º, mas
no es competente para calificar el recurso en cuestión como una apelación de puro de
derecho, pues ello le corresponde de manera preliminar al contribuyente y en definitiva al
Tribunal Fiscal. En este sentido, por ejemplo en la RTF Nº 8241-2-2008 el Tribunal Fiscal ha
manifestado que la apelación de puro derecho debe ser calificada expresamente como tal por
el propio contribuyente.
Por otro lado, resulta pertinente la precisión del citado Colegiado administrativo en el sentido
que no procede apelación de puro derecho contra actos que no son reclamables, conforme se
indica en la RTF Nº 1288-5-2008. Sobre el contenido de la apelación de puro de derecho, cabe
indicar que en este tipo de recursos el contribuyente no discute en absoluto los hechos
determinados por la Administración, sino que se discute la calificación o interpretación jurídica
de los mismos. Así por ejemplo, en la RTF Nº 6362-7-2007, el Tribunal Fiscal ha indicado que
califica como apelación de puro derecho el cuestionamiento a la determinación de arbitrios en
base a una ordenanza que vulnera la ley de tributación municipal y los criterios establecidos
por el Tribunal Constitucional.
9.8 Plazo para resolver el recurso de apelación


33


2014

Según el artículo 150º del Código Tributario, el Tribunal Fiscal resolverá lasapelaciones dentro
del plazo de doce meses (12) meses contados a partir dela fecha de ingreso de los actuados al
Tribunal.
Tratándose de la apelación de resoluciones emitidas como consecuencia de laaplicación de las
normas de precios de transferencia, el Tribunal Fiscal resolverá las apelaciones dentro del
plazo de dieciocho (18) meses contados a partir de la fecha de ingreso de los actuados al
Tribunal. Al respecto, la actual carga procesal del Tribunal Fiscal hace materialmente imposible
cumplir con los plazos antes mencionados.
9.9. Nulidad e insubsistencia de la resolución apelada:
El último párrafo del artículo 150º del Código Tributario señala que el Tribunal Fiscal no podrá
pronunciarse sobre aspectos que, considerados en la reclamación, no hubieran sido
examinados y resueltos en primera instancia; en tal caso declarará la nulidad e insubsistencia
de la resolución, reponiendo el proceso al estado que corresponda.
En este sentido, como indica la RTF Nº 11921-4-2007, viola el derecho al debido proceso el no
emitir pronunciamiento sobre todos los extremos alegados. No obstante ello, cabe
preguntarse el mencionado artículo 150º se refiere a cualquier aspecto no examinado en la
etapa de reclamación, o si se refiere únicamente a los aspectos relevantes. En este sentido,
podría ocurrir que en efecto, la Administración hubiese omitido pronunciarse sobre un reparo
o un valor expresamente impugnado, en cuyo caso, qué duda cabe, corresponderá que el
Tribunal Fiscal declare la nulidad e insubsistencia de la apelada.
Sin embargo, también podría ocurrir que la apelada omita pronunciarse respecto de aspectos
o argumentos irrelevantes, que no afectan ni varían el pronunciamiento, en cuyo caso
consideramos, no cabe declarar la nulidad e insubsistencia de la venida en grado.
Así por ejemplo, en la RTF 2234-4-2008, el Tribunal Fiscal señaló que, al haberse declarado la
inadmisibilidad del recurso de reclamación no le correspondía a la Administración
pronunciarse sobre los objetos de fondo de la re recurrente.


34


2014

10. ANEXO
10.1 RTF 11714-3-2013

RTF Nº

:

11714-3-2013

EXPEDIENTE Nº

:

12732-2012

INTERESADO

:

AGENCIA DE LOS ESTADOS UNIDOS PARA EL
DESARROLLO INTERNACIONAL
(USAID/PERÚ)

ASUNTO

:

DEVOLUCIÓN

PROCEDENCIA

:

LIMA

FECHA

:

LIMA, 16 DE JULIO DE 2013

VISTA la apelación interpuesta por AGENCIA DE LOS ES-TADOS UNIDOS PARA EL DESARROLLO
INTERNACIONAL (USAID/PERÚ), con Registro Único de Contribuyente (RUC) Nº 20503799902,
contra la Resolución de Intendencia Nº 026-014-0068537/SUNAT emitida el 26 de abril de
2012 por la Intendencia Regional Lima de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria – SUNAT, que declaró infundada la reclamación formulada contra las
Resoluciones de Intendencia Nº 0241800150986/ SUNAT, 0241800150987/SUNAT y
0241800155951/SUNAT, que declararon improcedente las solicitudes de devolución del
Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal correspondientes a los
periodos enero a junio de 2010; y contra la Resolución de Intendencia Nº
0241800155952/SUNAT(1), que autorizó parcialmente la solicitud de devolución del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal correspondiente a los periodos julio
y agosto de 2010.
Que la recurrente sostiene que la Administración no puede negarle el derecho de obtener las
devoluciones del Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal en base a
requisitos meramente formales, y menos aún establecidos mediante una norma
reglamentaria; que resulta cuestionable que en instancia de reclamación la Administración
insista en sostener la improcedencia de las solicitudes de devolución teniendo como único
argumento que las mismas se presentaron fuera de plazo, el mismo que ha sido establecido
mediante un reglamento; que con-forme al principio de reserva de ley, es la ley o norma con
rango de ley la que debe definir los requisitos esenciales de la procedencia de un beneficio
tributario, y es esta la que debe establecer en forma clara y precisa las causales que
determinan su improcedencia, término o caducidad; que las normas reglamentarias deben
cumplir un carácter mera-mente complementario sin prever requisitos cuyo incumplimiento
determine la denegatoria del beneficio o menos aún su caducidad, puesto que dichos
elementos esenciales solo deben estar indicados por una norma con rango de ley.
Que indica que el principio de reserva de ley en materia tributaria, recogido en el artículo 74°
de la Constitución Política del Perú, debe entenderse como un principio constitucional por el
cual el ámbito de creación, modificación, derogación o exoneración de los tributos y beneficios

35


2014

tributarios está reservado para ser determinado únicamente por ley, en consecuencia, todos
los elementos esenciales que conforman un tributo y un beneficio de carácter fiscal deben ser
fijados por una norma con rango de ley, siendo que entre tales elementos esenciales se
encuentran los requisitos para la procedencia de un beneficio, cuyo incumplimiento pueda
generar la pérdida del mismo; que en tal contexto, no existe norma con rango de ley que
establezca que la presentación de las solicitudes de devolución del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto de Promoción Municipal fuera de determinado plazo, trajera como
consecuencia la pérdida del derecho a la misma. Precisa que en la Resolución del Tribunal
Fiscal Nº 7623-1-2011, con carácter de jurisprudencia de observancia obligatoria, se resolvió
un caso esencialmente similar al materia de autos, en el cual la Administración pretendió
entender como preclusivo un plazo previsto por una norma de menor jerarquía que la ley, el
cual debía ser cumplido para acceder a la devolución del reintegro tributario, sin embargo,
este Tribunal señaló que su inobservancia no podría convertirse en pretexto para señalar que
el derecho al reintegro se había perdido, dado que al ser un derecho de carácter legal, una
norma de menor jerarquía no podía poner condiciones que lo pudieran hacer inexistente; y
que en esta misma línea, se resolvió otro caso similar mediante la Resolución Nº 2543-1-2002.
Que agrega que los plazos de caducidad solo pueden estar establecidos por normas con rango
de ley, tal como señala el artículo 2004° del Código Civil, dada las graves consecuencias
derivadas del transcurso de dicho plazo comoson la extinción del derecho y la acción, por
ende, no puede entenderse que el citado reglamento ha fijado un plazo de caducidad, más aún
si el Decreto Legislativo Nº 783 no lo ha autorizado a fijar tal plazo; y que la circunstancia que
el citado reglamento señale que las solicitudes de devolución son cancelatorias en nada
implica que el plazo de seis (6) meses sea de caducidad, puesto que tal precepto tiene por
objeto simplemente puntualizar que presentada una solicitud por un periodo ya no puede
presentarse otra por el mismo, pero de ello no puede desprenderse de algún modo que el
incumplimiento del plazo referido en el artículo 6° del Decreto Supremo Nº 36-94-EF haga
perder el derecho, como indebidamente interpreta la Administración.
Que la Administración señala que denegó las solicitudes de devolución del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal de los periodos enero a julio de 2010,
presentadas mediante los Formularios 4949 Nºs. 02588249, 02588250, 01968174 y 01968175,
atendiendo a que a la fecha de presentación de las referidas solicitudes había vencido el plazo
de seis (6) meses para solicitar tal devolución, previsto en el artículo 6° del Decreto Supremo
Nº 36-94-EF.

(1) En la Resolución de Intendencia Nº 026-014-0068537/SUNAT se incurrió en un error material al no mencionar expresamente en su parte
resolutiva a la “Resolución de Intendencia Nº 0241800155952/SUNAT”.


36


2014

Que refiere que el 29 de setiembre de 2008 los Gobiernos de Estados Unidos de América y el
Perú suscribieron el Convenio de Donación de USAID Nº 527-0423, documento en el cual se
precisaron los objetivos y condiciones en las que se ejecutaría la ayuda otorgada por el
Gobierno de los Estados Unidos de América a favor del Gobierno Peruano, la misma que es
canalizada a través de USAID/PERÚ; que el citado Convenio de Donación dispone que la
exención general se aplica, entre otros, al Impuesto General a las Ventas, respecto del cual el
convenio expresamente señala que serán rembolsados conforme con lo establecido por el
Decreto Legislativo Nº 783 y su procedimiento; que mediante el Decreto Supremo Nº 36-94-EF
se reglamentó la aplicación del beneficio tributario de devolución de impuestos pagados en las
compras de bienes y servicios efectuadas con financiación de donaciones y de la cooperación
técnica internacional no reembolsable a que se refiere el artículo 1° del Decreto Legislativo Nº
783; que la citada norma reglamentaria establece en su artículo 6° que las solicitudes de
devolución podrán ser presentadas dentro de los seis (6) meses de efectuada la adquisición de
bienes y servicios, siempre que se encuentren sustentadas en los comprobantes de pago
respectivos, y que las solicitudes son cancelatorias frente al periodo mensual que comprende;
por lo tanto, la devolución del Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción
Municipal pagado en las adquisiciones de bienes y servicios con fondos provenientes de
donaciones del exterior o de la cooperación técnica internacional, destinados a financiar los
programas de ayuda brindados a través de USAID/PERÚ, se regula por el Decreto Legislativo Nº
783 y sus normas reglamentarias, entre ellas el Decreto Supremo Nº 36-94-EF.
Que sostiene que la improcedencia de las solicitudes de devolución vinculadas a los periodos
enero a julio de 2010 se sustenta en el vencimiento del plazo de seis (6) meses previsto en el
artículo 6° del Decreto Supremo Nº 36-94-EF, dado que se trata de un plazo de caducidad cuya
inobservancia trae como consecuencia la pérdida del beneficio por parte de la entidad
solicitante; que la finalidad de la caducidad es que los derechos no permanezcan inciertos,
operando por sí misma y obligando de alguna forma al juzgador a declararla de oficio, siendo
que en esta figura el derecho no se extingue tanto por la inactividad del sujeto, sino por el
simple transcurso del tiempo establecido por ley, lo que significa que el titular pierde las
prerrogativas pues el derecho nació originariamente con una limitación temporal; que
teniendo en cuenta la naturaleza de "beneficio" de la devolución de impuestos, la norma
establece el referido plazo como una potestad al señalar que el impuesto podrá ser objeto de
devolución, por lo que resulta razonable que el legislador al regular el mismo lo límite para no
otorgar un derecho que permanezca incierto; y que el interpretar el artículo 6° del Decreto
Supremo Nº 36-94-EF en el sentido que después de los seis (6) meses aún pueda solicitarse la
devolución, vaciaría de contenido el mismo, dejando sin sentido la expedición de una norma y
el establecimiento de un requisito, el cual no tendría razón de ser, si es que se permite a todos
los contribuyentes excederse del plazo señalado. Adicionalmente, el artículo 6° en mención
señala que las solicitudes de devolución son cancelatorias frente al periodo mensual que
comprende, con lo que se refuerza el argumento relacionado a que la norma impide el
ejercicio del derecho en determinadas circunstancias, aun cuando pudiera acreditarse que el
Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal efectivamente se pagó y
que cumple con los requisitos establecidos en la norma.
Que al respecto, cabe señalar que el 29 de setiembre de 2008 se suscribió el Convenio de

37


2014

Donación Nº 527-0423 (folios 454 a 495), entre los Estados Unidos de América, actuando a
través de la Agencia de los Estados Unidos para el Desarrollo lnternacional (USAID) y la
República del Perú (donatario), habiéndose señalado en el artículo 1° que el propósito del
convenio es precisar el entendimiento de las partes con relación a los objetivos funcionales y
áreas programáticas descritos en el artículo 2°, convenio que se encuentra dentro de los
términos del Convenio General entre los Estados Unidos de América y el Perú sobre
Cooperación Técnica de 25 de enero de 1951. ·
Que en la subsección a) de la sección B.4 "Impuestos" del artículo B del Anexo 2
"Estipulaciones Standard", que forma parte del Convenio de Donación Nº 527-0423, se indica
que
"este convenio y la asistencia bajo el mismo están exentos, según se describe a continuación,
de acuerdo con las leyesvigentes en el territorio del Donatario, de cualquier impuesto y demás
tributos". Asimismo, en la subsección c) de la secciónB.4 se señala que "excepto se prevea de
otra manera en estadisposición, la exención general en la subsección (a) se aplica a, pero no se
limita a, los impuestos siguientes: (...) Exención 3 (devolución). Impuestos gravados sobre la
última transacción para la compra de bienes y servicios financiados por USAID bajo los
términos de este Convenio, incluyendo los impuestos a las ventas (IGV), los impuestos al valor
agregado (IVA), o los impuestos sobre compras o alquileres de propiedades reales o personales,
reembolsados conforme con lo establecido porel Decreto Legislativo Nº 783 y su
procedimiento. El término "última transacción" se refiere a la última transacción por la cual los
bienes y servicios fueron comprados para el uso en las actividades financiadas por USAID bajo
los términos de este Convenio" (el subrayado es nuestro).
Que por lo tanto, atendiendo a que el propio Convenio de Donación Nº 527-0423 establece
que para la devolución del Impuesto General a las Ventas, entre otros, es aplicable el Decreto
Legislativo Nº 783, corresponde analizar la referida norma y sus disposiciones reglamentarias.
Que el artículo 1° del Decreto Legislativo Nº 783 dispone que el Impuesto General a las Ventas
y el Impuesto de Promoción Municipal que se pague en las compras de bienes y servicios,
efectuadas con financiación provenientes de donaciones del exterior y de la cooperación
técnica internacional no reembolsable otorgadas por Gobiernos e Instituciones Extranjeras u
Organismos de Cooperación Técnica Internacional en favor del Gobierno Peruano, entidades
estatales excepto empresas, o instituciones sin fines de lucro previamente autorizadas y
acordadas con el Gobierno Peruano, podrá ser objeto de devolución. La devolución de los
impuestos a que se refiere el párrafo anterior se hará efectiva mediante el Sistema de Notas
de Crédito Negociables.
Que el artículo 3° del citado decreto legislativo señala que por decreto supremo refrendado
por el Ministro de Economía y Finanzas se establecerá el monto a partir del cual procederá la
devolución del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto de Promoción Municipal a que se
refiere el artículo 1° así como los requisitos que deberán cumplir las entidades beneficiarias
para la calificación de la SUNAT señalada en el artículo anterior, la relación de bienes y
servicios por los cuales procede la devolución y las demás normas reglamentarias requeridas
para el cumplimiento de lo prescrito en el referido decreto legislativo.
Que es así que mediante el Decreto Supremo Nº 36-94-EF se reglamentó la aplicación del
beneficio tributario de devolución de impuestos pagados en las compras de bienes y servicios
efectuadas con financiación de donaciones del exterior y de la cooperación técnica

38

Procedimiento contencioso tributario

Procedimiento contencioso tributario

Recomendados

Recomendados

Más contenido relacionado

La actualidad más candente

La actualidad más candente (20)

Similar a Procedimiento contencioso tributario

Similar a Procedimiento contencioso tributario (20)

Último

Último (20)

Procedimiento contencioso tributario